Проблеми визнання та оцінки відходів в бухгалтерському обліку в контексті соціально відповідального управління підприємствами

Размещено на http://www.allbest.ru//

Размещено на http://www.allbest.ru//

Дніпропетровський національний університет імені Олеся Гончара

Проблеми визнання та оцінки відходів в бухгалтерському обліку в контексті соціально відповідального управління підприємствами

В. В. Пікінер,

старший викладач кафедри статистики, обліку та економічної інформатики

В результаті дослідження стану використання відходів підприємствами харчової галузі встановлено, що його рівень залишається недостатнім. Основна причина цього полягає у низькій економічній зацікавленості виробників відходів у їх подальшому використанні. Важливим аспектом при цьому виступають проблеми визнання та оцінки відходів у бухгалтерському обліку. Оцінка відходів, що утворюються під час переробки сировини у харчовій промисловості не має єдиної методики, що впливає на достовірність даних про обсяги утворюваних відходів, їх вартість, ускладнює можливість визначення справедливої їх вартості. Внаслідок цього виробники відходів не можуть реально оцінити економічні вигоди, що можуть бути ними отримані в результаті утилізації відходів своєї господарської діяльності. В статті розглянуто існуючі підходи до оцінки відходів. На підставі грунтовного дослідження розроблено практичні пропозиції щодо оцінки відходів для удосконалення організаційно-методичних засад обліку на підприємствах харчової промисловості.

As a result of investigation of the use of waste food business found that its level is insufficient.The main reason for this is the low economic interest of producers of waste in their further use. An important aspect in this are the problems of recognition and measurement of waste in accounting.Evaluation of waste generated during the processing of raw materials in the food industry has no single methodology that affects the reliability of the data on the volumes of waste generated, their cost, makes it harder to determine the fair value of them. Consequently the producers of waste can not realistically assess the economic benefits that can be derived from their waste management of business. In article existing approaches to evaluating waste. Based on a thorough study designed to assess the practical suggestions for improving waste organizational and methodological principles of accounting in the food industry.

Ключові слова: вартість, відходи, визнання, бухгалтерський облік, оцінка, соціальна відповідальність.

Постановка проблеми. Сучасні цивілізаційні виклики (продовольчі, економічні, екологічні та інші проблеми) примушують людство шукати шляхи раціонального використання усіх наявних ресурсів. Для забезпечення реалізації завдань Стратегії сталого розвитку України 2020 необхідною передумовою є соціально відповідальна діяльність суб'єктів господарювання, що повинна базуватися не тільки на бажанні отримувати економічні вигоди, а й на відповідальному і дбайливому ставленні до навколишнього середовища та суспільства.

Однією з найбільших та найважливіших галузей економіки України є харчова промисловість, адже від рівня її розвитку і стабільності залежить не тільки продовольча безпека країни, а й загальний стан економіки, подальший розвиток внутрішнього і зовнішнього ринку, рівень та якість життя населення. Сьогодні розвиток харчової промисловості нашої країни можна охарактеризувати наступним чином:

- харчова промисловість за рівнем випуску промислової продукції поступається тільки металургійній промисловості;

- номенклатура продукції підприємств харчової промисловості постійно зростає і налічує декілька тисяч найменувань;

- підприємства цієї галузі вже мають конкурентні переваги та успішно виходять на зовнішні ринки;

- харчова промисловість посідає одне з перших місць за обсягами іноземних інвестицій.

Поруч з цим харчова промисловість є однією з найбільш матеріалоємних галузей економіки. Тому в умовах нестабільного економічного розвитку та обмеженості ресурсів можна ствержувати, що успіх підприємницької діяльності в цій галузі залежить від двох основоположних умов: обсягів та якості виконання функцій підприємства (обсяги виробництва та реалізації, якість продукції та т.ін.) і раціонального використання ресурсів. Резервом підвищення ефективності споживання обмежених ресурсів є використання відходів в якості вторинних матеріальних ресурсів. Ще Карл Маркс у “Капіталі” стверджував, що суспільна праця у великих масштабах призводить до утворення великої кількості відходів, які стають новими товарамиа або елементами виробництва».

Важливим аспектом при цьому є обгрунтована та реальна оцінка відходів, що сприятиме не тільки визначенню масштабів негативного впливу діяльності на навколишнє середовище, а й пошуку можливостей використання відходів в якості вторинної сировини чи альтернативних видів палива або отримання доходів від реалізації їх іншим суб'єктам господарювання.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Питанню оцінки традиційно приділяють увагу більшість вчених у сфері обліку, аналізу та контролю, серед них Бутинець Ф.Ф, Швець В.Г., Грабова Н.М., Загородній А.Г., Малюга Н.М., Ткаченко Н.М., Жук В.М. та ін. Щодо оцінки виробничих відходів, то її досліджували у своїх працях Гуцайлюк З.В., Замула І.В., Захожай В.Б., Руденко О.В., Трусов А.Д, Чечета О.П. та інші. Проте проблема оцінки відходів, що утворюються в результаті діяльності підприємств різних галузей економіки, в тому числі й харчової промисловості, з урахуванням їх специфіки, до сих пір є недостатньо вирішеною. Це обумовлює необхідність подальших досліджень цього питання.

Формулювання мети статті. Метою данної статті є дослідження критеріїв визнання та методики оцінки відходів в залежності від способу їх надходження та шляхів подальшого використання для удосконалення методичних аспектів облікової практики на підприємствах харчової промисловості, що прагнуть забезпечити стійкий розвиток.

Виклад основного матеріалу дослідження. Питання визнання та оцінки є центральними в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності. Визнання тих чи інших об'єктів обліку передбачає їх відповідність певним критеріям, ключовим серед них є оцінка. Проаналізувавши наукову літературу з питань теорії бухгалтерського обліку визначено, що вчені-економісти розглядають оцінку переважно як методичний прийом вартісного вимірювання господарьских засобів та процесів. Оцінка є елементом методу бухгалтерського обліку, за допомогою якого у грошовому вимірнику встановлюється вартість певних об'єктів. Як слушно зазначили Палій В.Ф. І Соколов Я.В. “без оцінки ... губляться основні характеристики бухгалтерського обліку як системи, що виробляє інформацію про найважливіші вартісні узагальнюючі показники” [1, с. 225].

У Національному Положенні (Стандарті) Бухгалтерського Обліку 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” закріплено 3 принципи, що безпосередньо пов'язані оцінкою -- це принцип історичної (фактичної) собівартості, принцип обачності та принцип єдиного грошового вимірника. Відповідно до принципу історичної (фактичної) собівартості пріоритетною оцінкою активів є собівартість, що складається з фактичних витрат на їх виробництво чи придбання. Принцип обачності передбачає застосування таких методів оцінки, які б запобігали заниженню оцінки зобов'язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства. А згідно до принципу єдиного грошового вимірника вимірювання та узагальнення всіх операцій підприємства у його фінансовій звітності повинно дійснюватися в єдиній грошовій одиниці.

Відомо, що перш ніж визнавати відходи в бухгалтерському обліку треба встановити, чи є взагалі вони активами, тобто чи відповідають вони критеріям визнання, встановленим п.5 Положення (Стандарту) Бухгалтерського Обліку 9 “Запаси” (П(С) БО 9) , а саме:

-- існує ймовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди від їх використання;

-- їх вартість може бути достовірно визначена [2].

Як правило, для цілей відображення в обліку відходів найбільш розповсюдженим є їх поділ на зворотні й незворотні. Зворотними вважаються відходи, які підприємство має можливості використати з користю, тобто отримати від них економічні вигоди (наприклад, використати в якості вторинних матеріальних ресурсів, альтернативного палива, будівельних матеріалів або матеріальних цінностей, призначених для продажу) . Саме такі відходи можуть бути активами, якщо їх вартість можна оцінити з високим ступенем достовірності. Незворотними вважають відходи, які ні у якому вигляді підприємство не може використати чи застосувати з користю для себе внаслідок втрати ними споживчих цінностей. Треба додати, що поділ відходів на зворотні та незворотні є умовним, він в першу чергу визначається виробничими та організаційними можливостями, особливостями технологічних процесів та параметрів виробництва конкретного підприємства. Тому на підприємствах повинні бути затверджені чіткі переліки цих видів відходів. Наприклад, до зворотних відходів у олійножировій галузі відносять лушпиння соняшникове та олійних культур, жир у жироуловлювачах, мезга, шрот тощо. А до незворотних відносять залишки жиру на серветках фільтрпресів , жирові прилипання до апаратури, до підлоги, залишки жиру в стічних водах та т.п.

Виходячи з вищевикладеного, до об'єктів бухгалтерського обліку можна віднести тільки зворотні відходи, адже тільки в них втілено потенційні економічні вигоди. Не можна погодитися з думкою Литвиненко Т., що відходи мають “нульову вартість”, тому що підприємство не здійснювало витрат безпосередньо для їх отримання. Трусов А.Д. зазначає, що “такий підхід спотворює собівартість готової продукції” [3]. У Стратегії сталого розвитку “Україна - 2020” також вказано, що “для істотного зменшення техногенного навантаження на довкілля, припинення процесів його деградації необхідно докорінно змінити існуючу практику господарювання шляхом відмови від "нульової" вартості природних ресурсів, що створить фінансові передумови для збалансованості соціально-економічного розвитку” [4].

У нормативних документах містяться різні підходи щодо оцінки зворотних відходів діяльності підприємств. Так, у п.12 Положення (Стандарту) Бухгалтерського Обліку 16 (П(С) БО 16) зазначено, що “прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, яка оцінюються в порядку, зазначеному у п.11 цього П(С) БО”. А у п.11. П(С) БО 16 згадується тільки про оцінку супутньої продукції: “виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, що підлягає реалізації, та на вартість супутньої продукції, яка буде використана на самому підриємстві, в оцінці її можливого використання” [5].

Таким чином, в залежності від шляхів подальшого поводження з відходами можливе застосування 2 методів оцінки відходів -- за справедливою вартістю або за вартістю можливого використання. Поняття справедливої вартості визначається у Положенні (Стандарті) Бухгалтерського Обліку 19 “Об'єднання бізнесу” (ПСБО 19) так: “ справедлива вартість -- сума, за якою можна продати актив або оплатити зобов'язання за звичайних умов на певну дату”[6]. Не зрозуміло, що означають “звичайні умови на певну дату”. Тоді як у Міжнародному Стандарті Фінансової Звітності 13 “Справедлива вартість” (МСФЗ 13) наведено більш конкретні, на наш погляд, визначення цього терміну: “справедлива вартість -- це ціна, яка була б отримана за продаж актива, або сплачена за передачу зобов'язання у звичайній операції між учасниками ринку на дату оцінки ( п. 9 МСФЗ 13) та “справедлива вартість -- це ціна, яка була б отримана за продаж актива або сплачена за передачу зобов'язання у звичайній операції на основному (або найсприятливішому) ринку на дату оцінки за поточних ринкових умов (тобто вихідна ціна) , незалежно від того, чи спостерігається така ціна безпосередньо, чи оцінена за допомогою іншого методу оцінювання”( п. 24 МСФЗ 13) [7]. У МСФЗ 13 наведено 3 методи визначення справедливої вартості -- ринковий, витратний та дохідний.

Вітчизняна система П(С) БО не містить пояснень щодо методу оцінки відходів за вартістю можливого використання. Відповідно до п. 329 Методичних рекомендацій № 373 [8] ця оцінка може бути визначена за зменшеною вартістю вихідної сировини, матеріалу -- в разі використання відходів для власних потреб (основного або допоміжного виробництв, господарського призначення) . Для її визначення вартість основних матеріалів коригують на знижуючий коефіцієнт, який враховує зменшення якості та корисності таких відходів, що призводять до збільшеного їх витрачання або зменшеного виходу продукції. Конкретних методик визначення таких коефіцієнтів у нормативних та інструктивних документах не міститься, тому коефіцієнти встановлюються підприємствами самостійно.

На практиці деякі харчові підприємства оцінку зворотних відходів визначають на підставі ціни готової до реалізації продукції, що вироблена з використанням аналогічних відходів, “очищують” її від непрямих податків, надбавки (запланованого прибутку) , прямі витрати на виробництво. Тобто визначають вартість відходів способом від зворотнього, що протиречить правилам облікового відображення витрат та калькулювання собівартості. Також є підхід визначення вартості відходів виходячи з ринкової ціни подібного або аналогічного продукту. В разі існування різниць у певних якісних характеристиках порівнюваних продуктів для коригування використовують коефіцієнти.

В результаті дослідження була встановлено, що дуже часто на підприємствах харчової промисловості в обліку зворотні відходи (особливо понаднормативні) не обліковують або оцінюють та визнають в обліку не в момент їх утворення, а вже після їх фактичного використання, коли вже точно відомо, яка їх частина буде використана для власних потреб або реалізована іншим підприємствам. Це, в першу чергу, пов'язано зі складнощами їх оцінки. Також не визнаються в обліку відходи, що виникли в результаті виробництва одного виду продукції (наприклад, внаслідок невиправного браку) і будуть у найближчий час використані для виробництва іншого виду продукції. Це притаманно для кондитерської галузі, хлібопекарень, м'ясопереробних підприємств. Такий підхід призводить до викривлення виробничої собівартості -- при калькулюванні собівартості І виду продукції вартість відходів не вираховується з неї, а у калькуляції ІІ виду продукції некоректною (заниженою) є сума прямих витрат на сировину та матеріали. З цього приводу слушно зазначає Безруких П.С.: “Заниження оцінки відходів буде сприяти нераціональному їх використанню у зв'язку з тим, що така вартість відходів мало впливає на рівень собівартості готової продукції. І навпаки, оцінка відходів на рівні повноціннихматеріалів може призвести до зайвого списання вартості матеріальних цінностей у відходи, заниження собівартості продукції основного виробництва” [9].

Ми вважаємо, що для підприємств харчової промисловості при первісному визнанні зворотних відходів найбільш доцільною є оцінка за справедливою вартістю з використанням ринкового методу.

Якщо існують технології використання таких відходів, то існують активні ринки, де їх можна продати та придбати, тобто об'єктивна інформація для визначення справедливої вартості існує. Як слушно зауважив Чепоров В.В. “не дивлячись на те, що в деяких нормативних документах міститься вимога визначати справедливу вартість, в абсолютній більшості випадків здійснюється оцінка ринкової вартості активів” [10]. В разі якщо виникають сумніви у її достовірності, то можливим для зворотних відходів, що будуть використані у власній діяльності використовувати метод оцінки з використанням коефіцієнтів для коригування.

Що ж стосується незворотніх відходів, деякі науковці, зокрема Воронова І.В. пропонують визначати їх вартість за сумою витрат, понесення яких пов'язане з даними відходами. Проте ми вважаємо, якщо навіть і є можливість визначити вартість деяких з них, не має сенсу оприбутковувати їх на баланс, адже підприємство не очікує отримання в майбутньому економічних вигід від їх використання, а тільки буде здійснювати відповідні витрати, які до речі, варто в бухгалтерському обліку відокремлювати.

Висновки і перспективи подальших досліджень

В контексті переходу до соціально відповідальної діяльності для прийняття ефективних управлінських рішень користувачами поруч з іншими видами інформації набуває важливого значення екологічна інформація, зокрема інформація про поводження з відходами. Відходи є неодмінними “супутниками” господарської діяльності підприємств харчової промисловості, що обумовлено технологічними особливостями переробки сировини в готову прдукцію. Тому приорітетним напрямком є удосконалення методичних аспектів оцінки відходів діяльності, адже в процесі визнання їх як активів одним з головних критеріїв є можливість достовірної оцінки.

Дослідження облікової практики підприємств харчової промисловості та нормативно-правових документів, що регулюють облік запасів показало, що існують проблемні аспекти визнання та оцінки відходів, певні невизначеності у відповідних нормативно-правових та інструктивно-методичних документах. обліковий харчовий вартість зворотний

Грунтовне дослідження методів оцінки вартості зворотних відходів, закріплених у нормативно-правових та інструктивно-методичних документах, а також облікової практики підприємств харчової галузі дало змогу рекомендувати їм оцінювати відходи за справедливою вартістю, а в разі, якщо це неможливо -- за вартістю можливого використання.

Перспективним напрямком дослідження цієї проблематики є розробка Методичних рекомендацій з обліку відходів або Методичних рекомендацій з планування, обліку витрат та калькулювання собівартості продукції за різними галузями або з урахуванням галузевих особливостей, що будуть містити більш конкретні методики оцінки відходів діяльності підприємств. Це сприятиме отриманню повної і достовірної інформації про відходи, що в свою чергу, буде мотивувати виробників більш раціонально використовувати природні ресурси, тобто підвищуватиме їх соціальну відповідальність.

Література

1.Палий В.Ф. Введение в теориюбухгалтерскогоучета [Текст] / В.Ф. Палий, Я.В. Соколов. - М.: Финансы, 1979. - 304 с.

2. Положення (Стандарт) Бухгалтерського Обліку 9 “Запаси”, затверджене Наказом МФУ 20.10.1999 № 246 [Електронний ресурс]. -- Режим доступу:http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z0751-99.

3. А.Д. Трусов. - М.: Финансы и статистика, 1987. -240 с.

4. Стратегія сталого розвитку “Україна -2020” , затверджена Указом Президента України від 12.01.2015 № 5/2015 [Електронний ресурс]. -- Режим доступу:http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/5/2015.

5. Положення (Стандарт) Бухгалтерського Обліку 16 “Витрати”, затверджене Наказом МФУ 31.12.1999 № 318 [Електронний ресурс]. -- Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z0027-00.

6. Положення (Стандарт) Бухгалтерського Обліку 19 “Об'єднання підприємств”, затверджене Наказом МФУ від 07.07.1999 №163 [Електронний ресурс]. -- Режим доступу: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/ show/z0499-99.

7. Міжнародний стандарт фінансової звітності 13 “Справедлива вартість” [Електронний ресурс]. -- Режим доступу: http://www. minfin. gov. ua/file/link/364291/file/IFRS13.pdf

8. Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені Наказом Міністерства промислової політики від 09.07.2007 № 373. [Електронний ресурс]. -- Режим доступу : http://ua-info.biz/legal/basebw/ua-wmehft.htm.

9. Безруких П.С. Учет затрат и калькулирование в промышленности [Текст] / П.С. Безруких, А.Н. Кашаев, И.П. Комиссарова. - М. : “Финансы и статистика”, 1989. - 223с.

10. Чепоров В.В. Криза концепції “справедлива вартість” / В.В. Чепоров // Ученые записки Таврического национального университета им. В. И. Вернадского. - 2009. - №1. - с.129-138.- [Електронний ресурс]. -- Режим доступу: http:// http://sn-econmanag. crimea.edu /arhiv/ 2009/uch_ 22_1e/017_chep.pdf.

Размещено на Allbest.ru