Бухгалтерская экспертиза деятельности организаций: теория и практика

Развитие бухгалтерской экспертизы как направления экспертной деятельности и практики её применения в значительной степени диктуется рыночной экономикой, переходом хозяйствующих субъектов на использование в бухгалтерском учете международных стандартов и составление финансовой отчетности в соответствии с их требованиями.

Новый подход к проведению бухгалтерской экспертизы связан не столько с рыночными условиями хозяйствования, сколько, на наш взгляд, с подчинением учета не европейской системе кодифицированного права, а англо-американской системе прецедентного права. В результате этого меняется роль главного бухгалтера, расширяются возможности принятия им решений с использованием принципов профессионального суждения. Однако их применение в ряде случаях предполагает разное прочтение нормативных документов, что ведет к возникновению неоднозначных ситуаций, разрешение которых может быть поручено не только аудитору, налоговой службе, но и эксперту-бухгалтеру.

Бухгалтерская экспертиза как прикладная наука возникла в ответ на запросы практики, как результат системного воздействия на нарушения в области экономики на стыке юридических и экономических наук. Определяющую роль в развитии бухгалтерской экспертизы как науки на современном этапе играет процесс интеграции и дифференциации научных знаний, расширения и углубления фундаментальных наук. В результате пересматриваются традиционные представления об экономической природе наук (которой и является бухгалтерская экспертиза) и их месте в системе научного познания.

Особая роль в исследовании вопросов методологии и практики бухгалтерской экспертизы принадлежит формированию её концептуальных

положений. Изучение истории развития любой науки предполагает обязательное выделение этапов её становления или периодизации. Раскрытие сущности бухгалтерской экспертизы, ее содержания, предмета, метода и объекта на основе использования системного и комплексного подходов дает возможность сформулировать концептуальные основы этой отрасли научных знаний и обосновать перспективы ее развития.

В соответствии с вышеизложенным в диссертации обоснован вывод о том, что концепция развития бухгалтерской экспертизы определяется:

во-первых, современными авторскими представлениями об экономической природе науки - бухгалтерской экспертизы;

во-вторых, развитие бухгалтерской экспертизы и её теоретических положений находится в тесной связи и взаимодействии с другими науками и научными дисциплинами. Это вызывает необходимость определения её места в системе экономических наук.

На основе анализа ряда существующих научных определений понятия бухгалтерской экспертизы в диссертации дана ее авторская трактовка.

Бухгалтерская экспертиза - это процессуальное действие, включающее исследование бухгалтером-экспертом по заданию собственника (акционеров), следственных или судебных органов какого-либо вопроса, требующего специальных экономических знаний, и представление мотивированного заключения о выявленных правонарушениях в информационном поле бухгалтерского учета.

Предмет, объекты и методы бухгалтерской экспертизы рассматриваются в диссертации как элементы, отражающие природу специальных экономических познаний эксперта-бухгалтера.

В диссертации определены специфические особенности сущности бухгалтерской экспертизы: процессуально-правовая форма, обеспечивающая получение источника доказательств об исследуемых фактах хозяйственной деятельности, и применение специальных бухгалтерских познаний. Эти характерные особенности должны быть учтены при назначении бухгалтерской экспертизы, определении предмета её исследования, составлении заключения

эксперта-бухгалтера как процессуального источника доказательств. Отмечено, что хотя бухгалтерская экспертиза и является процессуальной формой, её сущность и содержание следует рассматривать не с позиции права, а с точки зрения бухгалтерской науки.

Бухгалтерская экспертиза исходит из предпосылки объективности отражения в данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности любых правонарушений, совершаемых в процессе или под видом законных фактов хозяйственной деятельности. Результатом таких действий является система признаков правонарушений, обнаруживаемых при исследовании учетно-экономической информации, обоснованных и классифицированных в работе.

Содержание предмета бухгалтерской экспертизы рассматривается автором с двух позиций - научной и практической, что позволило разработать адекватный современным экономическим условиям понятийный аппарат бухгалтерской экспертизы как научного направления и выделить следующие подходы к определению её предмета:

· видовой - определяется содержанием вопросов, поставленных перед экспертом-бухгалтером;

· пообъектный - определяется объектами экспертного исследования;

· результатный - зависит от количества выделенных контрольных точек экспертного исследования;

· налоговый (криминалистический) - определяется величиной материальных последствий и содержанием соответствующих статей НК РФ и УК РФ.

В результате исследования предложено авторское определение предмета бухгалтерской экспертизы, под которым следует понимать выявление и исследование фактов недостоверного отражения в системе бухгалтерского учета и финансовой отчетности хозяйствующего субъекта его активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов, а также хозяйственных процессов и их результатов, ставших объектами расследования, относительно которых эксперт-бухгалтер дает заключение по вопросам, поставленным на его разрешение акционерами, собственниками, правоохранительными или судебными органами.

По мнению автора предмет бухгалтерской экспертизы должен быть конкретизирован задачами, поставленными на её рассмотрение, и ограничен рамками хозяйствующего субъекта, деятельность которого попадает под экспертное исследование. Считаем, что приведенное выше определение предмета бухгалтерской экспертизы соответствует требованиям норм ФЗ «О бухгалтерском учете », ст. 57 «Эксперт» и ст. 283 «Производство судебной экспертизы » УПК РФ, а также п.3 ст.1 ФЗ «О государственной судебно - экспертной деятельности в Российской Федерации».

Анализ специальной и экономической литературы позволил заключить, что имеющиеся сегодня определения метода бухгалтерской экспертизы в системе бухгалтерского учета неоднозначны. В наших исследованиях метода бухгалтерской экспертизы речь идет о совокупности приемов, представляющих собой отдельные действия эксперта-бухгалтера. Анализ содержания определений метода бухгалтерской экспертизы, проведенный автором, позволяет констатировать, что метод характеризует способы подхода к изучению, познанию предмета бухгалтерской экспертизы. Следовательно, метод бухгалтерской экспертизы в широком смысле представляет совокупность методических приемов, используемых экспертом-бухгалтером для познания предмета экспертного исследования. Однако не всякие способы, применяемые в различных областях контрольной деятельности, могут быть рекомендованы для использования в бухгалтерской экспертизе. Подобное заключение основано на том, что к ним должен предъявляться ряд требований, заключающихся, по мнению автора, в следующем:

· применяемые методы должны быть научно обоснованными и экспериментально апробированными;

· преимущество должны иметь такие методы, которые не ведут к порче или существенному изменению вещественных доказательств;

· результаты от примененных методов должны быть очевидны и наглядны как для эксперта-бухгалтера, так и для всех участников уголовного, гражданского, административного или арбитражного процессов;

· метод должен быть эффективен, позволяя в оптимальные сроки с наибольшей продуктивностью достигнуть поставленной цели;

· метод должен быть рациональным, что означает соизмерение затраченных сил и средств с ценностью полученных результатов;

· использование тех или иных методов не должно ущемлять законных интересов и прав граждан, их чести и достоинства, не нарушать морально-этические нормы общества.

В диссертации отмечается важность появления новых методов экспертного исследования. Они позволяют:

· исследовать традиционно существовавшие объекты экспертизы в новом аспекте;

· решать более качественно традиционные экспертные задачи;

· вовлекать в сферу экспертного исследования новые объекты, ранее не фигурировавшие в качестве вещественных доказательств из-за ограниченности средств и методов извлечения содержащейся в них доказательной информации, а затем на их основе решать экспертные задачи;

Предложенные в диссертации методы осуществления целенаправленной и эффективной экспертной деятельности должны применятся упорядоченно и системно с учетом их подчиненности и сочетания, что реализуется в методиках проведения бухгалтерских экспертиз. В процессе исследования была осуществлена систематизация и классификация методов, которая может проводиться с различными целями и по разным основаниям: по содержанию, степени общности, отрасли знания и др. Отмечено, что в практической экспертной деятельности при применении соответствующих методов необходимо соблюдение критериев их оценки и допустимости. На наш взгляд, критерий оценки включает раскрытие достоверности, обоснованности, эффективности и экономичности информации. Допустимость метода может зависеть от наглядности, доступности, возможности проведения экспертизы в конкретных условиях.

В настоящее время некоторые авторы предпринимают попытки определить какой-либо метод в качестве специального экспертного. По мнению автора, такие действия следует признать неэффективными:

· во-первых, нет ни одного метода (приема), который не находил бы применения в различных видах экспертного исследования;

· во-вторых, на современном этапе рыночной экономики общепринятой является концепция комплексного системного подхода к экспертному исследованию.

Процессуальный закон оставляет выбор метода исследования на усмотрение эксперта-бухгалтера, который должен учесть целый ряд объективных и субъективных факторов при производстве бухгалтерской экспертизы по конкретному делу.

В диссертации раскрывается понятие объекта бухгалтерской экспертизы. При этом доказано, что его содержание следует рассматривать с двух точек зрения - науки и практики. С научной стороны - это категория предметов, характеризующихся общими свойствами (например, активы, обязательства, капитал хозяйствующего субъекта). В практической бухгалтерской экспертной деятельности - это определенный предмет, поступающий на исследование эксперту (например, отдельно взятая накладная или счет-фактура), то есть это вещественные доказательства, необходимость изучения которых в процессе расследования требует использования специальных познаний и проведения бухгалтерской экспертизы.

Раскрытие сущности понятия «объект бухгалтерской экспертизы» позволило автору разрешить многочисленные теоретические и практические вопросы. Это касается классификации бухгалтерских экспертиз, определения компетенции эксперта-бухгалтера, подготовки документов для сравнения, оценки трудовых затрат и др. Кроме того, были установлены характеристики объекта, существенные для бухгалтерской экспертизы:

· объектом может быть любой документ, хозяйственный процесс, явление, факт хозяйственной деятельности (далее - ФХД);

· объект тесно связан с предметом бухгалтерской экспертизы;

· объект воспроизводится в мышлении субъекта (в частности, эксперта-бухгалтера).

Однако следует заметить, что эксперту-бухгалтеру приходится иметь дело не с самими фактами, процессами, явлениями, а с их отражением в системе бухгалтерского учета. Следовательно, под объектом бухгалтерской экспертизы в широком смысле понимается материальный носитель информации о фактических данных, связанных с экспертным исследованием. Данная констатация позволяет автору определить существенные стороны, характеризующие понятие «объект бухгалтерской экспертизы», а именно:

· материальную природу объекта бухгалтерской экспертизы;

· информационную роль объекта в установлении определенных фактических данных;

· связь устанавливаемых фактов с бухгалтерской экспертизой.

Объекты, изучаемые экспертом-бухгалтером, всегда материальны. Они свидетельствуют о происшедшем событии либо в форме самого факта своего существования (например, кража имущества), либо в виде носителя его следов (например, отражение в учете результатов инвентаризации, проведенной сразу же после кражи имущества в соответствии с требованиями законодательства).

Раскрывая сущность объекта бухгалтерской экспертизы, автором обоснован вывод, что бухгалтеру необходимы знания не только об экономической природе материального носителя, но и о роде приведенной в нем информации, механизме ее отражения в системе бухгалтерского учета, т.е. к объекту экспертного исследования необходимо применить системный подход.

Результаты проведённого исследования позволили предложить авторское определение объекта бухгалтерской экспертизы. Объект бухгалтерской экспертизы представляет собой соответствующие источники сведений, носители информации, направляемые эксперту-бухгалтеру и подвергаемые исследованию для правильности отражения осуществленных ФХД в первичных документах, учетных регистрах и финансовой отчетности с целью установления обстоятельств, входящих в предмет бухгалтерской экспертизы.

В работе определены классификационные признаки объектов, послужившие основанием их систематизации для целей проведения бухгалтерской экспертизы. Представление автора об объекте бухгалтерской экспертизы, с учетом особенностей практической экспертной деятельности, позволяет констатировать, что все объекты группируются по степени сложности и могут быть объединены в три группы (основные, промежуточные, дополнительные). Подобная классификация содержится в диссертации. Общим требованием, предъявляемым к объектам, исследуемым бухгалтерской экспертизой, назван критерий существенности, который можно подвергнуть количественному и качественному измерению.

2.2. Методологические основы проведения бухгалтерской экспертизы

Реформирование бухгалтерского учета в стране, внедрение рыночного механизма хозяйствования вносят свои коррективы в методологию проведения бухгалтерской экспертизы, модифицируют систему принципов её проведения. Все эти изменения должны сказаться на повышении качественного уровня экспертных исследований.

Необходимость применения исторического подхода к исследованию объясняется тем, что методология бухгалтерской экспертизы как определенной сферы научной и практической деятельности должна формироваться с учетом национальных особенностей развития бухгалтерского учета. Такой вывод в диссертации основан на том, что впервые упоминание о бухгалтерской экспертизе в России появилось в середине XVII века, а прародителем современной бухгалтерской экспертизы можно считать созданный в 1654 году Приказ счетных дел, функцией которого были «государевы счетные и сыскные, описные дела». В соответствии с указанным подходом в диссертации определены предпосылки возникновения, систематизированы этапы (становления, реформаторский, организационный, стратегический) и направления развития бухгалтерской экспертизы как специальной отрасли экономических знаний.

Исходя из содержания, сущности, предмета и объекта бухгалтерской экспертизы автором осуществлена их классификация по видам. Разработки в этой области представляют собой необходимое условие эффективного использования специальных знаний при расследовании правонарушений в сфере экономики. Сделан вывод о том, что в период становления экспертной деятельности одним из начальных оснований для классификации экспертиз было их разделение по базовым наукам и методам исследования.

Анализ процесса формирования новых видов бухгалтерской экспертизы позволил выделить специфические объекты исследования, сформулировать задачи, свойственные экспертной деятельности, разработать инструментарий их решения. На этом этапе возникает необходимость создания качественно новых методик экспертного исследования. В этом случае вид бухгалтерской экспертизы определяется содержанием объектов и предметом экспертного исследования. Данная позиция автора подтверждена результатами исследования.

Деление бухгалтерских экспертиз на виды позволяет продолжить классификацию с выделением конкретных подвидов и разновидностей, основанием которых могут быть экономические дисциплины, изучающие специфику отраслей народного хозяйства, а также участков бухгалтерского учета, созданных в структуре бухгалтерской службы. Дальнейшая классификация бухгалтерских экспертиз строится на детализации функционального разделения учетного и экспертного труда.

Важнейшим направлением развития методологии бухгалтерской экспертизы является углубление её взаимосвязи с другими формами контроля. До начала рыночных реформ система предусматривала только два метода контрольной деятельности: документальную проверку и ревизию. Обзор экономической литературы и исследования автора позволяют утверждать, что проводятся исследования в области сравнительного анализа существующего инструментария учетно-контрольной деятельности. Однако аналитическому сравнению чаще всего подвергаются два метода. Так, А.Д.Шеремет и В.П.Суйц сравнивают аудиторскую проверку с ревизией; В.В.Кононенко и Н.Т. Белуха - бухгалтерскую экспертизу с документальной ревизией; В.А.Козлов - бухгалтерскую экспертизу с налоговой проверкой. В ряде работ анализируются сходства и различия трех инструментов: бухгалтерской экспертизы, документальной ревизии и налоговой проверки; бухгалтерской экспертизы, документальной ревизии и аудиторской проверки.

Систематизация проведенных исследований позволила осуществить сравнительный анализ всех названных выше инструментов, используемых для выявления экономических нарушений в обычной и прочей деятельности хозяйствующих субъектов. Обоснован вывод о том, что в настоящее время используются практически все указанные инструменты, однако проблема правомерности и необходимости применения в конкретной ситуации какого-либо одного из них определяется не только теоретическими, но и практическими положениями. Выявление их сущности и правовой природы, сходства и различий позволит избежать трудностей при решении вопроса о назначении бухгалтерской экспертизы, документальной ревизии, аудиторской или налоговой проверок.

Исследование изучаемого объекта строится на основе принципов, которыми он обладает. Следовательно, принципы бухгалтерской экспертизы - это основные условия, положения ее организации и проведения, которые характеризуют направленность экспертных научных исследований.

В диссертации определены принципы бухгалтерской экспертизы: профессионализм, компетентность, конфиденциальность, непосредственное исследование доказательств, законность, ответственность, системность и комплексность, непротиворечивость системы экономической информации, соответствие, эффективность аналитического подхода, определение степени соответствия ФХД положениям, инструкциям и другим нормативным документам, правильность документального и бухгалтерского отображения хозяйственных ситуаций в системе учета и отчетности организаций и их подразделений. Раскрытие сущности указанных принципов позволило автору обосновать применение каждого из них в процессе экспертного исследования.

Кроме того, в диссертации сделан вывод о том, что к бухгалтерской экспертизе возможно применение и общих принципов науки познания: законности, защиты прав и свобод личности, независимости эксперта, объективности и полноты проведенного им исследования для составления экспертного заключения.

2.3. Бухгалтерская экспертиза как инструмент доказательства или опровержения достоверности результатов деятельности хозяйствующих субъектов

Бухгалтерская экспертиза, являясь одним из инструментов выявления нарушений в системе бухгалтерского учета, строится на исследовании первичных документов, учетных регистров и бухгалтерской (финансовой) отчетности. При проведении бухгалтерской экспертизы документация занимает особое место, так как представляет собой обязательную составляющую при формировании доказательной базы расследуемого противоправного деяния. Кроме того, отдельные обстоятельства могут быть доказаны только при наличии первичных документов, учетных регистров и бухгалтерской отчетности.

Исходя из приведенного выше определения бухгалтерской экспертизы предметом её исследования является не один документ или одна бухгалтерская проводка, а комплекс документов или ряд взаимосвязанных бухгалтерских записей в учетных регистрах, финансовой отчетности. Для производства бухгалтерской экспертизы необходима предварительная работа с подбором первичных документов, учетных регистров, финансовой отчетности и других материалов, необходимых для экспертного исследования и дачи экспертом-бухгалтером заключения по вопросам, поставленным на ее разрешение.

Каждый заполненный реквизит первичных документов имеет свое назначение и может быть принят во внимание при бухгалтерской экспертизе. В диссертации обосновано, что при исследовании первичных документов и учетных регистров должна быть проведена проверка соответствия объектов бухгалтерского учета действующим нормативным актам в определенный период времени.

Применение разработанных принципов бухгалтерской экспертизы и соблюдение правил составления первичных документов и учетных регистров позволяет выявить из их массива недоброкачественные. По результатам проведенного исследования автором обоснованы и систематизированы признаки недоброкачественных бухгалтерских документов, являющиеся основанием классификации их по группам. Выявление недоброкачественных первичных документов и учетных регистров дает возможность эксперту-бухгалтеру установить незаконные факты хозяйственной деятельности как в условиях ручного ведения бухгалтерского учета, так и с использованием информационных технологий и персональных кампьютеров.

Обобщение учетной информации в виде промежуточной или годовой бухгалтерской отчетности позволяет считать её составляющей доказательственной базы бухгалтерской экспертизы результатов деятельности хозяйствующих субъектов. В диссертации раскрыт возможный механизм составления недостоверной бухгалтерской отчетности, а также квалифицированы признаки её искажений.

Перечень классификационных признаков искажения бухгалтерской отчетности, когда бухгалтерская служба сознательно или по незнанию скрывает реальную картину имущественного и финансового положения организации, не может быть законченным. Мотивы для искажения отчетности могут быть самыми разнообразными.

Результаты проведенных автором бухгалтерских экспертиз хозяйствующих субъектов позволяют констатировать, что применение в экспертной деятельности выделенных нами классификационных признаков искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности (степень влияния на достоверность; характер возникновения; объект посягательства; круг лиц, участвующих в искажении отчетности; способ отражения операций; степень влияния на бухгалтерскую информацию) способствует раскрытию механизма составления искаженной бухгалтерской отчетности, а также установлению величины материального ущерба и места его возникновения. Предложенная в диссертации классификация позволит обоснованно определить точки экспертного исследования не только финансовых результатов, но и любого объекта бухгалтерской экспертизы, направляемого эксперту-бухгалтеру.

2.4. Методические аспекты экспертизы результатов деятельности организаций в информационном поле бухгалтерского учета

В современных условиях в деятельности организаций можно выделить множество хозяйственных ситуаций, характеризующих различные стороны обычных и прочих видов деятельности. Однако, наиболее значимым хозяйственным процессам является формирование финансовых результатов, избранных автором в качестве конкретного предмета исследования бухгалтерской экспертизы.

В настоящее время действует большое количество нормативных актов, содержание которых оказывает влияние на бухгалтерский учет и состав финансовых результатов. Степень их значимости определяется уровнем соответствующего документа. Анализ нормативной базы показывает, что порядок ее применения формирует самые различные показатели сущности финансовых результатов и распределения прибыли.

В диссертации сделан вывод о том, что механизм определения финансовых результатов не отражает в полной мере всего многообразия хозяйственных ситуаций, связанных с их исчислением в процессе осуществления обычных и прочих видов деятельности. Важнейшей целью бухгалтерской экспертизы является подтверждение достоверности исчисления финансового результата как разницы между доходами и расходами по однородным группам ФХД, осуществляемых организацией за определенный период.

Работа, проведенная автором в этом направлении, затрагивала вопросы формирования информации о финансовых результатах как для целей бухгалтерского учета, так и налогообложения. Исследования позволили предложить несколько классификационных признаков формирования результатов деятельности. Применение метода дезагрегации позволило разработать совокупность точек экспертного исследования финансовых результатов деятельности хозяйствующих субъектов исходя из методики их формирования, состава и порядка раскрытия этой информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Создание подобного информационного массива позволяет сформировать аналитическую базу с целью уточнения самых разнообразных результатных показателей от обычной и прочей деятельности организации. Вся совокупность точек экспертного исследования, выделенных автором в результате проведенного анализа нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогового законодательства, связанных с различными сторонами результатов деятельности, представлена в табл. 1.

Предлагаемая система показателей, являющихся точками экспертного исследования финансовых результатов, направлена на построение на ее основе информационных массивов, удовлетворяющих эксперта-бухгалтера. Это позволит определить различные промежуточные и результирующие показатели обычной и прочей деятельности хозяйствующих субъектов с учетом элементов, составляющих финансовые результаты.

Бухгалтерская экспертиза финансовых результатов существенно отличается от методики экспертного исследования прочих объектов бухгалтерского учета. Главное отличие заключается в составе информационной базы, включающей в себя не только перечень нормативных актов, документов, представленных на экспертное исследование, но и большое количество дополнительных объектов экспертизы, которые должен исследовать эксперт-бухгалтер для подтверждения или опровержения достоверности финансовых результатов.

Экспертное исследование финансовых результатов может осуществляться по различным вопросам, связанным с проверкой законности осуществления уставной деятельности и ее отражения в учете, с формированием доходов и расходов по видам выпускаемой продукции, выполненных работ, оказанных услуг и достоверностью определения чистой прибыли (непокрытого убытка) отчетного года, суммы текущего налога на прибыль, принятых решений о выплате дивидендов и доходов учредителям и других. Однако достоверность всех сформированных показателей в процессе проведения бухгалтерской экспертизы подтверждается заключением эксперта-бухгалтера. При этом важнейшие составляющие финансовых результатов могут рассматриваться как отдельные объекты экспертного исследования.

Содержание поставленных вопросов для проведения бухгалтерской экспертизы предопределяет состав информационной базы.

Если при проведении экспертного исследования финансовых результатов в материалах дела имеются документы и черновые записи, полученные в ходе оперативно-розыскных мероприятий, то их необходимо сопоставить с записями официального бухгалтерского учета. В случае выявления расхождений на экспертное исследование должна быть представлена дополнительная информация.

Анализ результатов экспертных исследований показал, что качество выполнения бухгалтерских экспертиз в значительной степени зависит от их информационного обеспечения. Автором предпринята попытка систематизировать теоретические знания и практический опыт организации аналитического и синтетического учета финансовых результатов, формирования бухгалтерской отчетности и их роли в процессе бухгалтерской экспертизы. Информационное обеспечение бухгалтерской экспертизы включает данные бухгалтерского и налогового учета, а также различного рода внеучетную информацию, что предопределяет необходимость систематизации и группировки потоков этой информации.

Таблица 1

Классификация точек экспертного исследования результатов деятельности хозяйствующих субъектов

По результатам проведенного исследования был определен перечень синтетических счетов (точек экспертного исследования), прямо или косвенно связанных с формированием финансовых результатов. В целях установления содержания информации конкретного счета в работе дана их краткая характеристика и обозначена сфера применения в экспертном исследовании. При этом экономическое содержание синтетического счета определяет состав информации, подлежащей отражению на нем, и взаимосвязь с другими счетами учета финансовых результатов. Поскольку информационная база формирования финансовых результатов аккумулируется большим количеством счетов, то в диссертации осуществлено исследование бухгалтерских записей между ними. Это позволило составить схему взаимосвязи между счетами, участвующими в формировании финансовых результатов и являющимися точками экспертного исследования (табл. 2). Заполненные матрицы таблицы указывают на наличие бухгалтерских записей, подлежащих бухгалтерской экспертизе.

Перечень возможных бухгалтерских записей между счетами финансовых результатов, а также их экономическое содержание приведены автором в диссертации.

Таблица 2

Схема взаимосвязи между счетами учета финансовых результатов