Аудит налога на прибыль

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ТЕМА

Аудит налога на прибыль



План

1. Налог на прибыль

2. Цель и задачи аудиторской проверки

3. Планирование аудиторской проверки

4. Аудит налога на прибыль

5. Аудит применения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»



1. Налог на прибыль

Таблица 3 - Основные характеристики налога на прибыль

Элемент налога	Характеристика	Основание
Налогоплательщики	Российские организации; Иностранные организации, которые осуществляют деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получают доходы от источников в РФ	Ст.246 НК РФ
Объект налогообложения	Прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибыль - это: для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов; для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, - полученные через представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных представительствами расходов; для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в РФ Методы учета доходов и расходов Метод начисления Кассовый метод	Ст.247 НК РФ
Налоговая база	Налоговой базой признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала года. Если в отчетном (налоговом) периоде получен убыток в данном периоде налоговая база признается равной нулю. Убытки принимаются в целях налогообложения в особом порядке. Особенности определения налоговой базы: по доходам, полученным от долевого участия в других организациях налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств участников договора доверительного управления имуществом по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда) по доходам, полученным участниками договора простого товарищества при уступке (переуступке) права требования по операциям с ценными бумагами Налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым Кодексом. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения. Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы	Ст.274, 313 НК РФ
Налоговым периодом Отчетный период	Налоговым периодом признается календарный год. Отчетные периоды: первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетные периоды для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи: месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.	Ст.285 НК
Налоговые ставки	Налоговая ставка устанавливается в размере 20%, за исключением некоторых случаев, когда применяются иные ставки налога на прибыль. При этом: часть налога, исчисленная по ставке в размере 2,0%, зачисляется в федеральный бюджет; часть налога, исчисленная по ставке в размере 18,0%, зачисляется в бюджеты субъектов РФ.	Ст.248 НК РФ
Исчисление и уплата налога	Налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. По итогам отчетного (налогового) периода налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, рассчитанной нарастающим итогом. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа: в 1 квартале года = авансовый платеж, подлежащий уплате в последнем квартале предыдущего года. во 2 квартале года = 1/3 * авансовый платеж за первый квартал в 3 квартале года = 1/3 * (авансовый платеж по итогам полугодия - авансовый платеж по итогам первого квартала). в 4 квартале года = 1/3 * (авансовый платеж по итогам девяти месяцев - авансовый платеж по итогам полугодия)	Ст.286, 287 НК
Отчетность	Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения налоговые декларации. По итогам отчетного периода не позднее 28 календарных дней со дня окончания отчетного периода представляются налоговые декларации упрощенной формы. Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации не позднее 28-го числа следующего месяца. Налоговые декларации по итогам года представляются не позднее 28 марта следующего года.	Ст.289 НК РФ 123

2. Цель и задачи аудиторской проверки

налог прибыль аудиторский отчетность

Целью аудита формирования налогооблагаемой прибыли и расчетов с бюджетом по налогу на прибыль является подтверждение достоверности информации бухгалтерской и налоговой отчетности, которая является одним из главных критериев качественности информации.

Цель аудита формирования налогооблагаемой прибыли и расчетов с бюджетом по налогу на прибыль достигается путем решения в ходе аудита следующих основополагающих задач по проверке:

- соблюдения действующего законодательства в части формирования налогооблагаемой прибыли и расчетов с бюджетом по налогу на прибыль;

- правильности оформления первичных документов, на основании которых начисляется налог на прибыль, определение необлагаемых налогами сумм, налоговых вычетов и льгот по налогу;

- ведения в установленном порядке учета доходов (расходов) и объектов налогообложения; - правильности формирования налоговой базы, отсутствие неправомерно исключенных статей;

- правильности расчета сумм, подлежащих уплате в бюджет;

- правильности отражения задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль в учете и отчетности.

- наличия представления в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговых деклараций, бухгалтерской отчетности, а также документов, необходимых для исчисления и уплаты налога на прибыль.

- полноты и своевременности уплаты экономическим субъектом в бюджет налога на прибыль.

Таблица 4 - Источники формирования отчетной информации по налогу на прибыль

Показатель отчетности	Форма отчетности	Источник информации
Прибыль, рассчитанная по правилам бухгалтерского учета	Отчет о финансовых результатах	Регистры бухгалтерского учета
Прибыль, рассчитанная по правилам налогового законодательства	Декларация по налогу на прибыль	Регистры налогового учета
Текущий расход по налогу на прибыль	Отчет о финансовых результатах Декларация по налогу на прибыль	Регистры налогового учета
Текущее обязательство по налогу на прибыль	Баланс, Декларация по налогу на прибыль	Регистры бухгалтерского учета
Отложенное налоговое обязательство	Баланс	Регистры налогового и бухгалтерского учета

Организация и методика проверки расчетов по налогу на прибыль и обязательств перед бюджетом на различных этапах аудита

Этапы аудиторской проверки налогов:

I этап - планирование аудита: оценка аудиторского риска; оценка допустимой ошибки (уровня существенности); анализ учетной политики; составление программы аудита по существу; выбор аудиторских процедур.

II этап - проведение аудита по существу: детальное тестирование; аналитические процедуры; сбор аудиторских доказательств; оформление рабочих документов.

III этап - завершение аудита: обобщение и оценка результатов аудита; документальное оформление результатов аудита

3. Планирование аудиторской проверки

На этапе планирования аудитор разрабатывает как общую стратегию аудита, так и детальный подход к ожидаемому характеру, временным рамкам и объему работ по каждой из областей аудита.

Для успешного планирования аудита в области налога на прибыль и обязательств перед бюджетом аудитору необходимо:

- четко понимать цель, для которой будет использоваться информация, содержащаяся в рабочих документах аудитора (для аудиторского заключения в рамках общих результатов по аудиту финансовой отчетности или для составления отчета по специальному заданию);

- обладать знаниями о бизнесе аудируемого лица;

- дать оценку аудиторского риска и разработать процедуры необходимые для его снижения до минимально низкого уровня;

- определить ключевые по значимости области проверки;

- рассчитать уровень существенности и определить его взаимосвязь с аудиторским риском;

- составить детальную программу по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом, которая будет служить инструкцией для аудитора, а также средством внутреннего контроля за надлежащим выполнением работы. В начале планирования аудиторской проверки нужно получить общее представление о специфике и масштабе деятельности экономического субъекта и системе его бухгалтерского учета.

По итогам первоначального знакомства принимается решение о том, стоит или не стоит полагаться на систему внутреннего контроля экономического субъекта, подлежащего проверке. Аудиторские процедуры, применяемые для получения доказательств, состоят из тестов средств контроля в отношении оценки организации и эффективности функционирования систем учета и внутреннего контроля и процедур по проверке по существу.

Аудиторские процедуры при проверке по существу налога на прибыль и расчетов с бюджетом состоят из тестов на соответствие (детальных тестов) и аналитических процедур. Тесты на соответствие имеют целью проверку соответствия содержащейся в документах информации установленным правилам, требованиям, нормативам; выявления в учетных документах ошибочных сумм, которые могут оказаться существенными.

Аналитические процедуры имеют целью изучения полученных в ходе аудита результатов и рассмотрения взаимосвязей отдельных показателей, формирующих базу по налогу на прибыль и задолженность перед бюджетом. Методы проведения аудиторских процедур с целью получения достаточных и надлежащих по характеру аудиторских доказательств при проверке налога на прибыль состоят из:

- опроса персонала аудируемого лица;

- наблюдения;

- запроса и подтверждения;

- инспектирования первичных документов, учетных регистров, налоговых деклараций и другой документации;

- арифметических подсчетов;

- аналитических процедур.

Детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практического осуществления аудиторской проверки по налогу на прибыль, и приводится в программе проверки по существу. В программе также определяется объем аудиторских процедур и делается ссылка на рабочий документ, в котором будут собраны аудиторские доказательства и сделаны выводы по каждому элементу аудиторской проверки налога на прибыль.

Налогооблагаемая прибыль рассчитывается на основании четырех составляющих:

доходов от продажи товаров, продукции, работ, услуг;

- расходов, уменьшающих сумму доходов от продажи товаров, продукции, работ, услуг;

- прочих доходов;

- прочих расходов.

Прибыль определяется путем общего суммирования доходов и расходов по всем фактам хозяйственной деятельности (связанным как с продажей, так и прочей деятельностью организации), нарастающим итогом с начала года. Следовательно, в налоговом учете отпадает необходимость раздельного определения финансового результата по каждому виду деятельности (за исключением особых случаев типа реализации ценных бумаг, основных средств, НМА и др.).

Принимая по внимание данное обстоятельство, можно утверждать, что убыток от проведения одной сделки может уменьшить прибыль по другой при условии, что такие факты хозяйственной деятельности облагаются налогом по одной ставке.

4. Аудиторская проверка налога на прибыль

Целью аудита налога на прибыль является установление соответствия порядка исчисления налога на прибыль требованиям налогового законодательства.

Задачей аудита налога на прибыль является проверка:

- состояния синтетического и аналитического учета расчетов по налогу;

- формирования налоговой базы;

- определения доходов и расходов, не учитываемых при исчислении налоговой базы;

- отражения текущих налоговых обязательств перед бюджетом в бухгалтерской и налоговой отчетности;

- отражения сумм отложенных налогов в бухгалтерской отчетности;

- классификации и раскрытия в финансовой отчетности с должной степенью детализации информации о расходах, текущих налоговых обязательствах, отложенных налоговых активах и обязательствах;

- полноты и своевременности уплаты налога на прибыль в бюджет.

Последовательность работ при проведении аудита налога на прибыль можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки, позволяющие достигнуть цели и решить задачи аудита налога на прибыль. В процессе аудиторской проверки операций по налогу на прибыль необходимо руководствоваться нормами гл. 25 НК РФ (с изм. и доп.).

Также в работе аудитора используются бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, положение об учетной политике организации для целей налогообложения, регистры бухгалтерского учета по субсчету «Расчеты по налогу на прибыль» к счету 68, налоговые декларации, первичные документы, подтверждающие доходы и расходы для целей налогообложения.

Ознакомительный этап

На данном этапе выполняются:

- оценка систем бухгалтерского и налогового учета;

- оценка аудиторских рисков;

- расчет уровня существенности;

- определение основных факторов, влияющих на налоговые показатели;

- анализ организации документооборота и изучение функций и полномочий служб, ответственных за исчисление и уплату налогов.

Выполнение процедур на данном этапе позволит выявить объекты налогообложения, установить степень соответствия применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, оценить уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.

Основной этап

На данном этапе проводится углубленная проверка участков налогового учета, в которых выявлены проблемные зоны с учетом значения уровня существенности.

При этом:

- оценивается правильность определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;

- проверяется налоговая отчетность организации;

- прогнозируются налоговые последствия для организации в случаях некорректного применения норм налогового законодательства.

Направления проверки и соответствующие процедуры приведены ниже. Направления проверки: Анализ положений и тестирование учетной политики на соответствие требованиям ст. 313 НК РФ.

Аудитору необходимо проверить, соответствуют ли применяемые организацией методы учета учетной политике (списание материально-производственных запасов, приобретение товаров, применение пониженных норм амортизации, порядок формирования резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию). С 2006 г. доходы для целей налогообложения доходов по видам определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы. Это означает, что аудитор должен не только проверить существование актов выполненных работ и товарно-транспортных накладных, но внимательно изучить условия заключенных договоров и оценить дату возникновения дохода вне зависимости от того, были ли выставлены организацией акты или накладные.

Аудитор должен проверить первичные документы, сверить их отражение в регистрах продажи бухгалтерского и налогового учета, применить аналитические процедуры. Внимательно изучить структуру внереализационных доходов по видам:

- проверить порядок признания дохода от сдачи имущества в аренду в соответствии с условиями заключенных договоров, наличие актов передачи в аренду, порядок определения размера арендной платы, курсовые и суммовые разницы (порядок определения положительной курсовой и разницы суммовой разниц изложен в п. п. 11, 11.1 ст. 250 НК РФ);

- проверить решения суда, вступившее в силу, штрафы, пени признанные должником по хозяйственным договорам;

- процентный доход проценты, полученные по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (особенности определения доходов банков в виде процентов устанавливаются ст. 290 НК РФ),

- по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам).

Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки. С 2006 г. расширен перечень документов, с помощью которых организация может обосновать свои расходы. А именно: под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Установлен порядок формирования стоимости излишков, выявленных при инвентаризации, и стоимости имущества при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств (п. 2 ст. 254 НК РФ). С 2006 г. введено право организации при осуществлении капитальных вложений в основные средства, а также при модернизации, достройке, дооборудовании, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств единовременно признать в качестве расхода 10% их первоначальной стоимости (осуществленных расходов) на основании пп. 1.1 ст. 259 НК РФ. Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в арендованные основные средства в форме неотделимых улучшений (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 258 НК РФ).

Аудитор должен проверить суммы налогов и сборов начисленные, запросы и подтверждения, расчеты и в установленном порядке проверить документы, бухгалтерские записи. С 2006 г. при реализации имущественных прав организациям дана возможность уменьшать доход на цену их приобретения сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ)

Заключительный этап

На данном этапе оформляются результаты аудита по налогу на прибыль, включая анализ выполнения программы аудита, классификацию выявленных ошибок и нарушений, обобщение результатов проверки. Внутри каждого подраздела аудиторами проводится тестирование согласно утвержденным внутрифирменным стандартам аудиторской организации. Тест включает предмет тестирования, вывод о соответствии действующему законодательству, замечания с конкретными примерами, рекомендации по исправлению.

В результате проведения аудита налога на прибыль могут быть выявлены следующие основные виды нарушений:

- неправильное формирование налоговой базы;

- неправильное формирование налоговых льгот;

- нарушения порядка формирования налоговых вычетов;

- отсутствие или нарушение системы внутреннего контроля за правильностью исчисления налога на прибыль.

5. Аудит применения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»

Целью налогового аудита применения ПБУ 18/02 является установление соответствия правильности применения ПБУ 18/02 требованиям налогового законодательства РФ.

В задачи налогового аудита входит оценка правильности следующих показателей отчетности аудируемого лица:

- формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль для организаций, признаваемых в установленном законодательством РФ порядке налогоплательщиками налога на прибыль;

- определения взаимосвязи показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету РФ, и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период, рассчитанной в порядке, установленном законодательством РФ о налогах и сборах.

Перед проведением данного аудита необходимо выяснить, какие организации имеют право не применять ПБУ 18/02.

К ним относятся:

- кредитные и страховые организации;

- бюджетные учреждения;

- малые предприятия.

К малым предприятиям относятся фирмы, которые удовлетворяют критериям, содержащимся в положениях Федерального закона от 27 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (с изм. и доп.). Последовательность работ при проведении аудита применения ПБУ 18/02 можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный. Причем на каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки.

На ознакомительном этапе налогового аудита необходимо проверить правильность формирования условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, то есть налога на прибыль, исчисленного на основании бухгалтерской прибыли (убытка), сформированной в отчетном периоде. Для этого необходимо сумму бухгалтерской прибыли (убытка), сформированной в отчетном периоде, умножить на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату. Прибыль для целей бухгалтерского и налогового учета отличается из-за несовпадения подходов к признанию доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Это приводит к возникновению разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.

Аудитору следует проверить, были ли произведены на полученную сумму соответствующие записи в регистрах бухгалтерского учета:

Дебет 99 субсчет «Условный расход (доход) по налогу на прибыль»

Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - при наличии бухгалтерской прибыли (условного расхода по налогу на прибыль);

Дебет 68 Кредит 99 субсчет «Условный расход (доход) по налогу на прибыль» - при наличии бухгалтерского убытка (условного дохода по налогу на прибыль).

Затем аудитор должен проверить правильность формирования разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью (убытком), которые образуются в результате различных правил учета доходов и расходов по правилам бухгалтерского и налогового учета.

На основном этапе налогового аудита следует провести углубленную проверку правильности формирования постоянных и временных разниц. Напомним, что постоянные разницы - это доходы (расходы), которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываются при расчете налогооблагаемой прибыли ни в текущем отчетном, ни в последующих отчетных периодах.

В бухгалтерском учете ограничения возможности признания расходов не предусмотрены - расходы признаются в сумме фактически произведенных затрат.

В налоговом учете существует ряд расходов, которые не учитываются при налогообложении (ст. 270 НК РФ). К ним относятся, например, материальная помощь, оказываемая сотрудникам, финансовая поддержка собственных общественных или социальных учреждений, расходы на проведение праздничных мероприятий, приобретение товаров (работ, услуг), несвязанных с производством. Кроме того, есть расходы, которые нормируются в налоговом учете, а в бухгалтерском учете могут быть приняты без ограничения.

Так, например, с 1 января 2006 г. расходы на рекламу могут быть учтены в размере, не превышающем 1% выручки; представительские расходы - в размере, не превышающем 4% расходов на оплату труда; расходы на НИОКР, которые не дали положительного результата, могут учитываться в течение трех лет. Постоянная разница возникает также в случае, если в налоговом учете формируются какие-либо резервы и по итогам отчетного периода суммы не использованных резервов включаются в состав внереализационных доходов.

В бухгалтерском учете формирование таких резервов не предусмотрено. В этом случае при формировании резерва в налоговом учете возникают расходы, которые не учитываются в бухгалтерском учете, а при включении суммы неиспользованного резерва во внереализационные доходы в налоговом учете - доходы, которые не учитываются в бухгалтерском учете. В бухгалтерском учете существуют доходы, не учитываемые при расчете налога на прибыль, к которым, в частности, относятся: - доходы в виде сумм процентов, полученных в соответствии с требованиями ст. 78, 79, 176 и 203 НК РФ из бюджета (внебюджетного фонда) согласно подп. 12 п. 1 ст. 251 НК РФ; - доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов перед бюджетами разных уровней, списанных или уменьшенных в соответствии с законодательством РФ или по решению

Правительства России (подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ);

- доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде (в бухгалтерском учете доходы прошлых лет отражаются в текущем периоде; организации необходимо представить уточненную налоговую декларацию);

- доходы, связанные с доначислением налога на прибыль при реализации по ценам ниже рыночных (в случае отклонения цены сделки от рыночной более чем на 20% в бухгалтерском учете организация не учитывает такие отклонения; в налоговом учете организация должна доначислить налог на прибыль и НДС).

Таким образом, если в организации возникли постоянные разницы и налоговая прибыль больше бухгалтерской, то аудитор должен проверить, произведена ли запись: Дебет 99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» Кредит 68 - начислен налог на прибыль в части постоянного налогового обязательства. Если налоговая прибыль меньше бухгалтерской, то аудитор должен проверить наличие записи: Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Постоянный налоговый актив» - начислен постоянный налоговый актив.

По окончании проверки формирования постоянных разниц аудитор проверяет правильность формирования временных разниц, то есть сумм, которые в бухгалтерском и налоговом учете признаются в разные периоды (п. 8 ПБУ 18/02).

Разделяют вычитаемые и налогооблагаемые временные разницы. Вычитаемые временные разницы (ВВР) возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают раньше, а доходы - позже, чем в налоговом учете. Такие ситуации могут возникать, в частности, если: - сумма начисленных расходов (например, амортизационных отчислений) в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом; - убыток прошлого периода не был использован в этом году и перенесен на будущее; - в текущем году произошла переплата налога на прибыль и его засчитывают в счет будущих платежей; - способы начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете различаются; - различные способы списания товаров и материалов в производство в бухгалтерском и налоговом учете различаются. Такие ВВР приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который ведет к уменьшению суммы налога на прибыль в будущих отчетных периодах.

Аудитор должен проверить, правильно ли формируется отложенный налоговый актив (ОНА), то есть произведение вычитаемой временной разницы, умноженной на ставку налога на прибыль. Временные разницы учитываются так: Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - отражена сумма отложенного налогового актива. 137 Организация должна признавать ОНА в том отчетном периоде, когда возникают ВВР, если есть вероятность получения в будущем налогооблагаемой прибыли.

Далее по мере уменьшения или полного погашения ВВР сумма ОНА будет уменьшаться или полностью погашаться. Поэтому аудитор должен проверить правильность следующей записи в регистрах бухгалтерского учета: Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09 «Отложенные налоговые активы» - уменьшена сумма отложенного налогового актива. Далее он должен установить, уменьшены (списаны) ли суммы ОНА, приходящиеся на ВВР.

Если объект, по которому образуется ОНА, может выбывать в связи с продажей, ликвидацией или безвозмездной передачей иному собственнику. Если налог на прибыль будущих отчетных периодов уже не может быть уменьшен на сумму ОНА, то по данному объекту должна быть произведена следующая запись: Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 09 «Отложенные налоговые активы» - списана сумма отложенного налогового актива в связи с выбытием объекта, по которому он был начислен. Затем аудитор должен проверить правильность формирования налогооблагаемых временных разниц (НВР), которые возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают позже, чем в налоговом, а доходы - раньше. Это приводит к тому, что в отчетном периоде налогооблагаемая прибыль оказывается меньше бухгалтерской.

Но в следующих периодах ситуация изменится, и бухгалтерская прибыль станет меньше налоговой. НВР могут возникать, например, если сумма начисленных расходов в бухгалтерском учете меньше, чем в налоговом. НВР определяются так же, как и вычитаемые, но имеют противоположный знак. 138 Произведение НВР на ставку налога на прибыль называется отложенным налоговым обязательством (ОНО).

Аудитор должен проверить правильность формирования следующих записей в регистрах бухгалтерского учета: Дебет 68 Кредит 77 - отражено отложенное налоговое обязательство, уменьшающее величину условного расхода (дохода) отчетного периода; Дебет 77 Кредит 68 - отражено уменьшение или полное погашение ОНО за счет начислений налога на прибыль отчетного периода; Дебет 77 Кредит 99 - списано ОНО при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено.

После проверки правильности образования всех видов разниц аудитор должен проверить формирование текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка). Текущий налог на прибыль - это сумма фактического налога, который следует уплатить в бюджет за отчетный период. Необходимо сопоставить величину условного дохода или расхода и его корректировок на суммы постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и обязательств отчетного периода с величиной налога на прибыль, отраженной в декларации по налогу на прибыль организации и подлежащей уплате в бюджет за отчетный период. В некоторых случаях ОНА и ОНО должны быть списаны на счета прибылей и убытков. В связи с этим желательно в пояснительной записке или отчете о прибылях и убытках показать отдельно позиции ОНА и ОНО, оказавших влияние на счета 68 и 99.

Аудитор должен проверить, как раскрыта информация в бухгалтерской отчетности об отложенных налоговых активах и обязательствах. В бухгалтерском балансе для отражения величины ОНА и ОНО предусмотрены 139 специальные строки. Однако допускается отражение в бухгалтерском балансе свернутой суммы ОНА и ОНО в том случае, если в организации одновременно существуют и ОНА, и ОНО, а также учитывать эту сумму при расчете налога на прибыль.

В Отчете о финансовых результатах отражается справочно сумма постоянных налоговых обязательств (активов) (п. 24 ПБУ 18/02). Текущий налог на прибыль также отражается в Отчете о финансовых результатах (показатель отражается в круглых скобках). Следовательно, значения чистого убытка (прибыли) в бухгалтерском балансе и Отчете о финансовых результатах должны совпадать.

В пояснительной записке к бухгалтерскому балансу аудитор должен указать, раскрыта ли трансформация условного расхода (дохода) по налогу на прибыль в текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток), то есть пояснить суммы:

- условного расхода (дохода) по налогу на прибыль;

- постоянных и временных разниц, возникших в отчетном и прошлом отчетном периодах, что повлекло корректирование условного дохода (расхода);

- постоянного налогового обязательства, отложенных налоговых активов и обязательств;

- отложенных налоговых активов и обязательств, списанных за счет прибылей и убытков в связи с выбытием актива или обязательства;

- причины изменений налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом.

При оформлении результатов аудита выполнения ПБУ 18/02 проводится анализ выполнения программы аудита, классификация выявленных ошибок и нарушений, обобщение результатов проверки. Далее аудитор формирует пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю группы (проверки).

Размещено на Allbest.ru

...