Развитие методики формирования сегментарной отчетности и ее аудита в коммерческих организациях винодельческой отрасли

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени

Развитие методики формирования сегментарной отчетности и ее аудита в коммерческих организациях винодельческой отрасли

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

кандидата экономических наук

Волошина Светлана Викторовна

Ростов-на-Дону - 2010

Работа выполнена в ГОУ ВПО «Ростовский государственный экономический университет» (РИНХ)

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор Богатая Ирина Николаевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор Чиркова Мария Борисовна

кандидат экономических наук, доцент Графова Татьяна Олеговна

Ведущая организация: ФГОУ ВПО Кабардино-Балкарская государственная сельскохозяйственная академия им. В.М. Кокова

Защита состоится 19 февраля 2010 г. в 11⁰⁰ на заседании диссертационного совета Д 212.209.02 в Ростовском государственном экономическом университете (РИНХ) по адресу: 344002, г. Ростов-на-Дону, ул. Большая Садовая, 69, ауд. 231.

С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке Ростовского государственного экономического университета (РИНХ).

Автореферат разослан 18 января 2010 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета Иванова О.Б.

Общая характеристика работы

учет отчетность виноделие рыночный

Актуальность темы исследования. Деятельность современных коммерческих организаций винодельческой отрасли диверсифицирована, осуществляется в разных регионах, сегментирована по рынкам. В этой связи особую актуальность приобретает формирование качественной и количественной информации о том, что дает каждый сегмент рынка.

В условиях рыночной экономики роль сегментарного учета и отчетности возрастает. Это связано, прежде всего, с тем, что они позволяют реализовать, как свидетельствует опыт зарубежных стран, как минимум три базовые цели: информационное обеспечение процесса анализа и аудита эффективности деятельности структурных подразделений коммерческой организации; оказание помощи внешним пользователям в анализе деятельности диверсифицированной коммерческой организации, в оценке прибыли и рисков ее сегментов как операционных, так и географических; информационная поддержка внутренних пользователей при принятии как тактических, так и стратегических управленческих решений. Сегодня в России функционируют более 300 предприятий первичной и вторичной отрасли виноделия. Это одна из наиболее привлекательных отраслей как для экономики Ставропольского края, так и России в целом. Несмотря на динамичное развитие, в виноделии в условиях финансового кризиса возник ряд проблем снабженческо-сбытового, сырьевого характера, а также производственного и социально-экономического, решение которых невозможно без формирования и предоставления заинтересованным пользователям достоверной и полной информации. В связи с этим актуализируются вопросы развития методики формирования системы сегментарного учета и отчетности, а также проведения аудита в коммерческих организациях данной отрасли, что позволит повысить эффективность их деятельности.

В России, как и за рубежом, все больший интерес для пользователей бухгалтерской отчетности приобретают данные сегментарной отчетности. Необходимость ведения и представления такой отчетности обусловлена процессами интеграции производства и капитала. В международной практике сегментарная отчетность рассматривается как часть финансовой отчетности, раскрывающая информацию о различных направлениях и регионах деятельности коммерческой организации. Сегментарную отчетность необходимо рассматривать в двух аспектах: в широком, как внешнюю сегментарную отчетность, и в узком, как внутреннюю сегментарную отчетность.

Данные внутренней сегментарной отчетности и обычной деятельности коммерческой организации позволяют оценить качество работы каждого сегмента бизнеса. Поэтому формирование внешней отчетности по сегментам и внутренней сегментарной отчетности, являющихся основой подготовки управленческих решений в обычной деятельности коммерческой организации и ее структурных подразделений, приобретает особую актуальность.

В широком понимании внешнюю сегментарную отчетность российские и зарубежные авторы чаще всего рассматривают как составную часть бухгалтерской отчетности, формирующую информацию о деятельности коммерческой организации в географических и отраслевых сегментах. Информация по отчетным сегментам содержит преимущественно характеристики, отвечающие принципу экономической релевантности. Именно такая направленность учетной информации обеспечивает возможность пользователям оценивать деятельность хозяйствующего субъекта, его перспективы, подверженность риску, стратегию руководства в области диверсификации, а также позволяет им принимать эффективные решения относительно инвестирования и кредитования. Потребность в отчетности по сегментам вызвана еще и тем, что в настоящее время образовано немало филиалов, представительств, обособленных подразделений, осваивающих различные рынки сбыта. В более узком смысле сегментарная отчетность рассматривается как база для составления внутренней управленческой отчетности. Актуальность пересмотра традиционных приемов и способов составления и представления сегментарной отчетности для использования ее в качестве информационной базы обоснованной оценки результатов деятельности хозяйствующего субъекта, его перспектив на будущее, подверженность рискам, необходимость новых подходов в области бухгалтерской отчетности определили выбор темы диссертационного исследования.

Для коммерческих организаций, составляющих сводную бухгалтерскую отчетность в случае наличия у них дочерних и зависимых обществ, внешняя сегментарная отчетность выступает одним из объектов аудита. Внутренняя сегментарная отчетность может являться объектом проверки при оказании сопутствующих аудиту услуг в виде управленческого аудита. На сегодняшний день методика проверки сегментарной отчетности исследована в ограниченном количестве работ и требует дальнейшего развития.

Степень разработанности проблемы. В современной экономической литературе проблеме развития методики сегментарного учета и отчетности, а также аудита в коммерческих организациях посвящены работы многих отечественных и зарубежных авторов таких как: А.С. Бакаев, Н.А. Бреславцева, П.С. Безруких, М.А. Вахрушина, В.Г. Гетьман, В.Б. Ивашкевич, В.В. Ковалев, Н.Т. Лабынцев, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, А.Х. Раметов, А.А. Соколов, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, Н.Н. Хахонова, А.Д. Шеремет, Б. Нидлз, К. Друри, М.И. Кутер, М.Р. Метьюс, М.Х.Б. Перера, Ж. Ришар, А.А. Томпсон, А.Дж. Стрикленд, П. Фридман. К. Уорд, и др.

Имеющиеся исследования содержат в большей степени теоретические аспекты формирования сегментарной финансовой информации. Недостаточно разработанными и дискуссионными остаются вопросы, связанные с методикой формирования внешней сегментарной отчетности, а также методикой ее аудита; выбором отчетных сегментов; распределением косвенных расходов; учетом и оценкой межсегментных показателей; формированием внутренней сегментарной отчетности. Теоретическая и практическая актуальность, недостаточность научных разработок, значимость методики и организации сегментарного учета в современных условиях хозяйствования обусловили выбор настоящего исследования и определили его цели и задачи.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретико-методологических и организационно-методических положений по формированию сегментарной отчетности и ее аудиту в коммерческих организациях винодельческой отрасли. Представленная целевая направленность исследования обусловила постановку и решение следующих задач:

- исследовать и раскрыть экономическое содержание и сущность сегментарного учета и отчетности и уточнить этапы их эволюции;

- критически оценить нормативно-правовую базу формирования сегментарного учета и отчетности в России и за рубежом и выработать рекомендации по уточнению ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» в целях сближения с требованиями МСФО 8 «Операционные сегменты»;

- обосновать методические подходы к организации системы сегментарного учета и формирования сегментарной отчетности в коммерческих организациях винодельческой промышленности;

- провести стратегический анализ перспектив развития виноделия в России в условиях рыночной экономики как основы для формирования сегментарной отчетности;

- выработать рекомендации по развитию методики ведения сегментарного учета и формированию внутренней сегментарной отчетности в коммерческих организациях винодельческой отрасли на основе уточненной и дополненной модели сегментации;

- разработать формы внутренней сегментарной отчетности, адаптированные к специфике коммерческих организаций виноделия;

- выявить особенности сегментарной отчетности как объекта аудита и разработать предложения по совершенствованию методики аудита сегментарной отчетности.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность теоретических, методических и практических вопросов, определяющих содержание, организацию и методику формирования сегментарной отчетности и ее аудита в коммерческих организациях винодельческой отрасли, функционирующих на территории РФ.

В качестве объекта исследования избрана информация по сегментам деятельности в коммерческих организациях виноделия. Объектом практической реализации исследования в данной работе являются коммерческие организации винодельческой отрасли Ставропольского края.

Теоретической и методологической основой диссертационного исследования явились действующие принципы, правила и методологические положения по бухгалтерскому учету, экономическому анализу и управленческому учету, аудиту, вытекающие из законодательных и нормативных документов, из практики постановки сегментарного учета, формирования сегментарной отчетности, проведения ее аудита, а также теоретические разработки отечественных и зарубежных ученых по исследуемой тематике. Основу разработки составляют теоретические положения, методология и методика построения сегментарного учета, отчетности и ее аудита, их связи с другими учетными механизмами, обобщающие накопленный опыт аналогичной работы в трудах отечественных и зарубежных ученых.

Исследование выполнено в рамках Паспорта специальности ВАК 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика, раздела 1 «Бухгалтерский учет и экономический анализ», п. 1.8. «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», раздела 2. «Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности», п. 2.1. «Методология и технология аудита».

Инструментарно-методический аппарат. Для решения поставленных задач в качестве инструментария применялись такие общенаучные методы исследования как анализ и синтез, индуктивный и дедуктивный методы, исторический, логический и системный подходы, моделирование, факторный анализ, стратегический анализ, наблюдение, системный подход, методы сравнительного анализа, группировки данных, логического обобщения, диалектический, статистический, а также балансовый метод, используемые мировой наукой в познании социально-экономических явлений и позволяющие наиболее полно изучить исследуемые проблемы.

Информационно-эмпирическая база исследования формировалась на основе законодательных и нормативных актов РФ, международных нормативных актов в области стандартизации учета и финансовой отчетности, аудита, монографиях отечественных и зарубежных экономистов, которые внесли существенный вклад в развитие теории и практики управленческого учета и аудита, статьях в периодических изданиях, материалах научно-практических конференций, данных финансового и управленческого учета и официальной отчетности коммерческих организаций винодельческой отрасли промышленности г. Георгиевска и Ставропольского края.

В процессе исследования были использованы законодательные акты по бухгалтерскому учету, аудиту, действующие стандарты на винопродукцию, официальные статистические данные, характеризующие существующую конкурентную среду в области виноделия и спрос на различные марки вин среди их потребителей, данные информационного досье Vinexpo 2007.

Рабочая гипотеза диссертационного исследования состоит в том, что применение в практической деятельности методики формирования сегментарной отчетности позволит создать информационную базу для анализа финансово-экономического состояния коммерческой организации в разрезе сегментов деятельности, бюджетирования и планирования, которая будет служить основой для принятия рациональных управленческих решений. Развитие методики аудита сегментарной отчетности позволяет рационализировать процесс проведения проверки и оказания сопутствующих аудиту услуг и способствует повышению ее качества.

Основные положения диссертационного исследования, выносимые на защиту:

1. Формирование и развитие концепции сегментарного учета и отчетности связано с процессом развития предпринимательства, управленческих систем, появлением новых концепций управления, а также потребностями внешних и внутренних пользователей в информации, сформированной в разрезе различных сегментов. Развитие сегментарного учета и отчетности следует рассматривать в рамках процесса эволюции бухгалтерского учета в целом. Отличительной особенностью концепции сегментарного учета и отчетности является использование дезагрегирования учетных данных в разрезе выделяемых сегментов с целью более полного раскрытия информации, ориентированной на принятие управленческих решений как внешними, так и внутренними пользователями отчетности в целях реализации избранных коммерческими организациями стратегий. В системе сегментарного учета формируется внешняя и внутренняя сегментарная отчетность, что способствует качественной реализации функций управления: планирование, анализ хозяйственной деятельности, учет, регулирование, контроль. Для выделения сегментов в учетно-аналитической системе коммерческой организации целесообразно использовать системный подход, базирующийся на знании основных свойств экономического субъекта, рассматриваемого в качестве системы.

2. Вопросы постановки сегментарного учета каждая коммерческая организация решает самостоятельно с учетом требований международных и национальных стандартов учета и отчетности, которые закрепляют требования, связанные с раскрытием информации по отчетным сегментам. Организация системы сегментарного учета и отчетности предполагает определение типов взаимосвязи между используемыми в рамках учетно-аналитической системы коммерческой организации видами учета. Процесс постановки сегментарного учета и отчетности на основе использования системного подхода базируется на четком определении и понимании места данного вида учета и отчетности в учетно-аналитической системе коммерческой организации. Для соблюдения требования экономичности при постановке сегментарного учета и отчетности целесообразно использовать заложенный в МСФО 8 «Операционные сегменты» управленческий подход, позволяющий сблизить внутренний и внешний сегментарный учет. Создание интегрированной учетно-аналитической системы предусматривает возможность трансформации данных внешнего сегментарного учета и отчетности во внутренние, ориентированные, в большей степени, на принятие управленческих решений.

3. В коммерческих организациях виноделия целесообразно использовать множественную структуру управления позволяющую реализовать модель стратегического и внутрифирменного планирования в системе внутреннего сегментарного учета и отчетности. Традиционно, используемые в коммерческих организациях виноделия, уровни сегментирования (по центрам ответственности, по видам производимой продукции, по рынкам сбыта) следует расширить с целью большей ориентации на нужды стратегического управления путем использования дополнительных уровней, каждый из которых подразделяется на стратегические и оперативные уровни. Выделение операционных сегментов с делением их на стратегические и оперативные уровни позволяет сформировать формы внутренней сегментарной отчетности, на основе которых осуществляется оценка текущих показателей деятельности сегментов, перспектив развития, рисков.

4. Формирование системы внутреннего сегментарного учета и отчетности на винодельческих предприятиях должно осуществляться на требования экономичности, предполагающего, что стоимость получения учетной информации по сегментам должна быть ниже стоимости результатов от применения данной информации. Данная система должна быть увязана с системой планирования и бюджетирования, а формы бюджетов и прочие формы прогнозной отчетности должны проектироваться с учетом выделяемых в коммерческой организации сегментов. Формирование внутренней сегментарной отчетности целесообразно проводить в следующей последовательности: определение отчетных сегментов; выбор формата и содержания сегментарной отчетности организации; сбор и обобщение информации по отчетным сегментам из регистров управленческого и финансового учета; раскрытие информации по первичному и вторичному форматам сегментарной отчетности в соответствии с нормативными документами, регулирующими предоставление информации по сегментам.

5. В ходе осуществления аудиторской деятельности сегментарная отчетность может выступать в качестве специфического объекта. Данные сегментарного учета и отчетности могут использоваться в качестве источников информации при проведении управленческого аудита и аудита эффективности, в частности. Информация по сегментам может быть использована для понимания деятельности аудируемого лица, при получении запросов для рассмотрения ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита, при проведении аналитических процедур, для получения аудиторских доказательств в конкретных случаях, а также при обзорной проверке финансовой (бухгалтерской) отчетности. При проведении обязательного либо инициативного аудита объектом выступает бухгалтерская (финансовая) отчетность. Для подтверждения ее достоверности можно выделить детализированные объекты проверки, более низких иерархических уровней. В качестве объекта аудита может выступать пояснительная записка, а к объектам более низких иерархических уровней можно отнести формы сегментарных отчетов, используемых в коммерческой организации, а также данные сегментарного учета. Объектом аудита в данном случае будет являться внешняя сегментарная отчетность. Использование аудита и сопутствующих аудиту услуг в области сегментарной отчетности способствует правильному и полному раскрытию информации по сегментам в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица, и позволяет реализовать базовые цели ведения сегментарного учета и составления сегментарной отчетности.

Научная новизна результатов исследования состоит в теоретико-методическом обосновании и разработке практических рекомендаций по организации сегментарного учета, формированию сегментарной отчетности, а также развитию методики ее аудита.

Основные положения диссертационного исследования, которые характеризуют научную новизну и выносятся на защиту:

1. Уточнены основные этапы эволюции сегментарного учета и отчетности, в состав которых помимо этапа зарождения (1930-1970 гг.), этапа становления нормативно-правовой базы и развития методики формирования сегментарной отчетности (1970-1990 гг.) включен стратегический этап (1990 г.- по настоящее время), особенностью которого является развитие методики не только внешней сегментарной отчетности, но и внутренней сегментарной отчетности с выраженной ориентацией на стратегии, реализуемые коммерческой организацией.

2. Выработаны рекомендации по уточнению ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» в целях сближения с требованиями МСФО 8 «Операционные сегменты», базирующиеся на проведенном сравнительном анализе методических подходов к формированию и раскрытию информации по сегментам и предусматривающие: 1) закрепление использования одного типа сегментов (операционных), определяемых посредством использования внутренних отчетов регулярно анализируемых ответственными лицами за операционные результаты для распределения ресурсов и оценки результатов деятельности; 2) использование управленческого подхода, предполагающего раскрытие информации о сегментах в разрезе компонентов коммерческой организации, рассматриваемых отдельно при принятии руководством решений по операционным вопросам и вытекающего из нужд управленческого персонала в информации для принятия решений, что позволит формировать внешнюю и внутреннюю сегментарную отчетность по общим правилам и обеспечит экономичность учетно-аналитической системы.

3. Разработаны рекомендации по развитию методики ведения сегментарного учета и формирования внутренней сегментарной отчетности в коммерческих организациях винодельческой отрасли на основе уточненной и дополненной модели сегментации, предусматривающей использование дополнительных уровней сегментирования в соответствии с задачами оперативного и стратегического менеджмента. Уточненная модель включает в себя следующие уровни сегментирования по: видам деятельности; центрам ответственности; видам продукции; географическим сегментам с последующей детализацией по рынкам сбыта и местам нахождения активов организации; по покупателям с детализацией по рынкам сбыта, категориям покупателей и видам продукции. Применение уточненной модели позволит сформировать информацию, ориентированную на нужды как оперативного, так и стратегического управления.

4. Разработаны формы внутренней сегментарной отчетности, адаптированные к специфике коммерческих организаций виноделия и включающие в себя: сегментированный отчет при одноступенчатом расчете маржинального дохода, сегментированный отчет при двухступенчатом расчете маржинального дохода по операционным сегментам (видам продукции), позволяющие проводить CVP-анализ в целях принятия рациональных управленческих решений.

5. Предложена методика проведения аудита внешней сегментарной отчетности, включающая определение цели, задач аудита, используемых источников информации и следующие этапы: 1) изучение и оценка общей методики ведения сегментарного учета и формирования сегментарной отчетности коммерческой организации виноделия; 2) определение перечня выделенных сегментов с учетом разнообразных рисков (общеэкономических, валютных, кредитных, ценовых, политических и др.); 3) проверку правильности установления отчетных сегментов; 4) оценка системы внутреннего контроля в части организации и ведения сегментарного учета и формирования сегментарной отчетности; 5) подтверждение соблюдения предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по сегментам путем проведения различных аудиторских процедур; 6) анализ обнаруженных искажений и обобщение результатов проверки. Применение рекомендуемой методики позволит сформировать мнение относительно достоверности информации по сегментам в бухгалтерской (финансовой) отчетности коммерческих организаций.

Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что предложенные подходы к совершенствованию методики формирования сегментарной отчетности и ее аудита позволят повысить уровень и качество экономической информации, необходимой для принятия управленческих решений в разрезе каждого сегмента.

Полученные результаты могут использоваться в процессе в преподавания дисциплины «Бухгалтерский управленческий учет», «Бухгалтерская финансовая отчетность», «Аудит» студентам, в процессе обучения профессиональных бухгалтеров по разделу программы «Управленческий учет», а также в системе аттестации, подготовки и переподготовки аудиторов.

Практические рекомендации диссертации могут быть использованы при решении задач постановки и ведения сегментарного учета и формирования сегментарной отчетности в коммерческих организациях винодельческой отрасли, аудиторскими фирмами в ходе проведения обязательного либо инициативного аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг и прочих услуг в области аудиторской деятельности. Теоретические и методические разработки могут быть применены в преподавании соответствующих дисциплин по специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».

Апробация результатов исследования. Основные результаты исследования докладывались на научных сессиях профессорско-преподавательского состава и аспирантов РГЭУ «РИНХ», ряде международных научно-практических, межрегиональных и вузовских конференций. Основные полученные результаты исследования нашли свое практическое применение в хозяйственной деятельности ОАО «Винзавод «Георгиевский», объединения «Ставропольвиноградпром», ЗАО «Левокумское», ООО «Машук» и в дальнейшем будут использованы перспективные предложения и разработки, которые способны снизить издержки производства и повысить эффективность деятельности. Результаты работы были использованы также в деятельности ООО «Информ-Аудит Сервис», ООО Аудиторская компания «Стандарт», что подтверждено справками о внедрении.

Использование результатов исследования позволяет повысить эффективность принимаемых управленческих решений в коммерческих организациях винодельческой отрасли.

По теме диссертационного исследования опубликовано 14 научных работ общим объемом 5,87 печатных листа, в том числе 2 в изданиях, рекомендованных ВАК РФ.

Структура диссертационной работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованной литературы, включающего в себя 211 источников, 8 приложений. Работа изложена на 164 страницах текста, проиллюстрирована 32 таблицами и 5 рисунками. .

Введение

Глава 1. Теоретические аспекты организации сегментарного учета и формирования отчетности в коммерческих организациях

1.1. Исследование сущности сегментарного учета и отчетности и этапов их эволюции

1.2. Сравнительный анализ нормативно-правовой базы формирования сегментарной отчетности в России и за рубежом

1.3. Методические подходы к организации системы сегментарного учета и отчетности в коммерческих организациях

Глава 2. Особенности организации сегментарного учета и формирования отчетности в коммерческих организациях винодельческой промышленности

2.1. Стратегический анализ перспектив развития виноделия в России в условиях рыночной экономики как основа для формирования сегментарной отчетности

2.2. Практические аспекты постановки системы сегментарного учета и отчетности на винодельческих предприятиях

2.3. Развитие методики построения внутреннего сегментарного учета и отчетности в коммерческих организациях винодельческой промышленности

Глава 3. Развитие методики аудита сегментарной отчетности

3.1. Сегментарная отчетность как объект аудита

3.2. Совершенствование методики аудита внешней сегментарной отчетности

Заключение

Библиографический список

Приложения

Основное содержание работы

В выполненном диссертационном исследовании рассматриваются три группы проблем, связанных с развитием методики формирования сегментарной отчетности и ее аудита в коммерческих организациях винодельческой отрасли.

Первая группа проблем, рассматриваемых в работе, связана с исследованием теоретических аспектов организации сегментарного учета и формирования отчетности в коммерческих организациях. Исследование сущности и экономической природы сегментарного учета позволили установить, что предпосылками появления концепции сегментарного учета и отчетности явились: 1) процесс развития предпринимательства, управленческих систем, появление новых концепций управления; 2) потребности внешних и внутренних пользователей в информации, сформированной в разрезе различных сегментов. В процессе научного исследования методики формирования сегментарного учета и отчетности нами были рассмотрены и уточнены основные этапы эволюции сегментарного учета и отчетности.

По нашему мнению, следует выделять три основных этапа в развитии сегментарного учета и отчетности. Первый этап (1930-1970 гг.) - начальный связан с возникновением сегментарного учета как самостоятельного вида учета. Второй этап охарактеризован нами как этап становления нормативно-правовой базы и развития методики формирования сегментарной отчетности (1970-1990 гг.). Третий этап, введенный нами дополнительно - стратегический (1990 г.- по настоящее время), его особенностью является развитие методики не только внешней сегментарной отчетности, но и внутренней сегментарной отчетности с выраженной ориентацией на стратегии, реализуемые коммерческой организацией.

Исследование сущности понятия «сегмент» позволило обосновать необходимость формирования информации по сегментам в учетной системе коммерческой организации на основе использования междисциплинарного подхода, позволяющего использовать данную информацию для целей анализа, маркетинга, менеджмента. Информация по сегментам для менеджеров, для аудиторов, осуществляющих поиск внутрипроизводственных резервов, является основой для анализа, ориентированного на нужды стратегического менеджмента. Для процесса формирования внутренней сегментарной отчетности нами были определены основные наиболее важные критерии выделения сегментов, представленные на рисунке 1.

Рисунок 1. Основные критерии выделения сегмента для целей формирования внутренней сегментарной отчетности

Обзор трактовок термина «сегментарный учет и отчетность» позволил сделать следующие выводы. Сегментарная отчетность ориентирована как на внешних, так и внутренних пользователей, позволяет администрации организации осуществлять контроль за деятельностью центров ответственности и оценивать качество работы возглавляющих их менеджеров. Она служит базой для расчета установленных в организации финансовых и нефинансовых критериев оценки ее деятельности, формирования системы материального и морального поощрения персонала коммерческой организации.

Целью сегментарного учета и отчетности является предоставление внешним и внутренним пользователям информации о фактических, плановых и прогнозных показателях деятельности сегментов коммерческой организации, их активов, обязательств, а также данных о сегментах с целью формирования сегментарной отчетности. В системе сегментарного учета и отчетности реализуются важнейшие функции управления, представленные в таблице 1.

Таблица 1. Реализация основных функций управления в системе сегментарного учета и отчетности Составлено автором

В ходе исследования был проведен сравнительный анализ внешнего и внутреннего сегментарного учета по 24 параметрам сравнения, который позволил выявить их отличия. Внешняя сегментарная отчетность в данном случае является частью бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, составляемой по установленным законодательно требованиям и, в большей степени, ориентирована на нужды внешних пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, в то время как внутренняя сегментарная отчетность ориентирована на внутренних пользователей и формируется по правилам, отличным от требований стандартов финансового учета и отчетности.

Проведенный исторический обзор нормативных актов в области формирования сегментарной отчетности, позволил установить, что диверсификация предпринимательской деятельности вызвала необходимость в более детальном раскрытии финансовой информации для внешних пользователей отчетности. Проанализированы методические подходы к раскрытию информации по сегментам в США, Канаде, Австралии, Новой Зеландии. Сравнительный анализ нормативно-правовой базы формирования сегментарной отчетности в России и за рубежом показал, что ПБУ 12/2000 базируется на МСФО 14 «Сегментная отчетность» и на сегодняшний день не учитывает изменений, нашедших отражение в действующем с 1 января 2009 г. МСФО 8 «Операционные сегменты».

Для сближения с требованиями МСФО 8 «Операционные сегменты» целесообразно уточнить ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» по следующим направлениям: 1. Закрепить использование одного типа сегментов (операционных), определяемых посредством использования внутренних отчетов регулярно анализируемых ответственными лицами за операционные результаты для распределения ресурсов и оценки результатов деятельности. 2. Использовать управленческий подход, заключающийся в раскрытии информации о сегментах в разрезе компонентов коммерческой организации, рассматриваемых отдельно при принятии руководством решений по операционным вопросам и вытекающий из нужд управленческого персонала в информации для принятия решений. Данные рекомендации позволяют приблизить требования российских стандартов к международным и обеспечить тем самым экономичность учетно-аналитической системы.

Порядок ведения внутреннего сегментарного учета и формирования отчетности регламентируется внутрифирменными стандартами коммерческой организации. Основные этапы постановки сегментарного учета и отчетности представлены на рисунке 2.

Рисунок 2. Укрупненные этапы постановки сегментарного учета и отчетности на винодельческом предприятии Составлено автором

В качестве основных задач при постановке системы внутреннего сегментарного учета и отчетности нами были выделены следующие: изучение действующей модели и структуры управления коммерческой организацией; определение целей и задач переходного периода; изучение проекта реструктуризации, будущей модели и структуры управления организацией; построение проекта системы внутреннего сегментарного учета в соответствии с целями и задачами будущей системы управления.

Вторая группа проблем, исследуемых в работе, связана с особенностями организации сегментарного учета и формирования отчетности в коммерческих организациях винодельческой промышленности.

В работе проведен стратегический анализ перспектив развития виноделия в России в условиях рыночной экономики, данные которого целесообразно использовать при формировании сегментарной отчетности. Обосновано, что для создания эффективной системы сегментарного учета коммерческие организации должны проводить стратегический анализ перспектив развития отрасли, в которой осуществляют свою деятельность. Это связано с тем, что современный этап развития методики сегментарного учета характеризуется большей ориентированностью на внешние факторы макросреды, а также принятием во внимание стратегий, реализуемых предприятиями виноделия. Успех реализации стратегии предприятий виноделия зависит от правильности выбора сегмента, на котором оно осуществляет свою деятельность. Выбор сегмента должен осуществляться на основе стратегического анализа как перспектив рынка виноделия в целом, так и конкретного винодельческого предприятия. Для анализа этих сегментов потребуется сбор внешней информации по отношению к экономическому субъекту.

Перспективы развития виноделия в России следует анализировать, учитывая информацию о мировой конъюнктуре рынка вин и спиртных напитков и ее перспективы до 2010 г. Исследование перспектив производства и потребления вин и спиртных напитков в мире, проведенное IWSR (Международное агентство по винам и спиртным напиткам) охватывающее 28 стран-производителей и 114 стран-рынков сбыта вин и спиртных напитков, свидетельствует о том, что мировое потребление вина увеличивается примерно на 267 млн. бутылок ежегодно. С 2001- 2005 гг. потребление виноградного вина в мире выросло в мире на 4,15% и достигло 227,881 млн. гектолитров (30384 млрд. руб.) В период с 2005 г. по 2010 г. прогнозируется увеличение темпов роста потребления вин (4,8%) и потребление достигнет 238,825 млн. гектолитров (31,843 млрд. бутылок). Ежегодно потребители будут тратить на покупку вина 1,9 млрд. долларов. Оборот розничной торговли вином в 2005 г. достиг 106,985 млрд. долларов, что на 9,8% больше, чем в 2001 г. Прогнозируемый рост оборота с 2005 по 2010 г. должен составить 9,4 % и достичь 117,038 млрд. долларов.

Потребители все чаще приобретают вина премиум класса. Так, если в период с 2001 г. по 2005 г. можно отметить рост на 19,21 % продажи вин в ценовом сегменте от 5 до 10 долларов и 1,29% в сегменте вин дороже 10 долларов, то с 2005 г. по 2010 гг. рост ожидается 9,12 % и 17,20% соответственно. По данным исследования, красные вина составляют более половины общего потребления тихих вин в мире. С 2001 г. потребление красных вин выросло на 7,48% и составило в 2005 году 50,19% общего потребления вин в мире. В 2005-2010 годах прогнозируемое потребление красных вин вырастет на 7,11 % и достигнет 113,923 млн. гектолитров (15,189 млрд. бутылок). Прогнозируется увеличение интереса к розовым винам в 2005 г. их потребление в мире достигло 3,84%, а за период 2005-2010 г. оно должно почти удвоиться и достичь 6,68%.

В современных рыночных условиях мирового финансового кризиса экспертами Центра исследований федеральных и региональных рынков был проведен анализ потребляемых алкогольных напитков в России. Результаты исследований показали, что среди часто потребляемых алкогольных напитков вино будет иметь более высокий спрос у населения, чем иные алкогольные напитки, а производство вина стабилизируется, и будет развиваться в дальнейшем. Как свидетельствуют данные исследования, проведенного BusinesStat, объем рынка вин в России в 2008 г. уменьшился на 3,6% по сравнению с 2007 годом и составил 1374 млн. л. Рост стоимостного объема рынка вина составил 5,1% . В 2008 г. 65% жителей РФ употребляли вино, а объем покупки вин на одного человека составил 14,7 л. По данным Центра исследований федеральных и региональных рынков в январе - сентябре 2009 г. относительно 2008 г. производство вина виноградного в РФ сократилось на 5%, спад импорта в 2009 г. составил около 30%.

В работе проанализированы факторы, способствующие прогрессу отрасли, как положительные, так и отрицательные. Эти факторы были разделены на внутренние и внешние. ОАО «Винзавод «Георгиевский» - ведущее предприятие в Ставропольском крае в области вторичного виноделия. Основные факторы, влияющие на результаты деятельности завода, отражены на рисунке 3.

Рисунок 3. Факторы, влияющие на результаты деятельности ОАО «Винзавод «Георгиевский» Составлено автором

Для устранения недостатков, характерных для линейно-функциональной системы управления, используемой на ОАО «Винзавод «Георгиевский» рекомендовано использовать множественную структуру управления, позволяющую реализовать модель стратегического и внутрифирменного планирования в системе внутреннего сегментарного учета. Особенностью построения этой структуры является то, что высшее руководство управляет и стратегической, и производственной деятельностью. Основная деятельность - переработка и розлив вина должна быть выделена в отдельный сегмент, который организован в соответствии с дивизиональной структурой. Различные виды винно-водочной и ликероводочной, а также коньячной продукции представляют собой стратегические и оперативные сегменты. В соответствии с множественной структурой управления на винзаводе была построена система внутреннего сегментарного учета и отчетности, которая состоит из нескольких уровней: 1 уровень - внутренняя сегментация по центрам ответственности; 2 уровень - внутренняя сегментация по видам производимой продукции; 3 уровень - внешняя сегментация по рынкам сбыта продукции. При выделении сегментов на ОАО «Винзавод «Георгиевский были учтены информационные потребности менеджеров и собственников.

Нами рекомендовано расширить действующую на винзаводе модель сегментации, используемую в рамках методики сегментарного учета и отчетности, так как множественная структура управления ОАО «Винзавод «Георгиевский» предполагает сегментацию по видам деятельности, а задачи стратегического управления - деление сегментов на стратегические и оперативные. Рекомендуемая модель сегментация деятельности винзавода по уровням и направлениям представлена в таблице 2.

Таблица 2. Модель сегментация деятельности ОАО «Винзавод «Георгиевский» Составлено автором

Уточнение модели сегментации осуществлено путем использования дополнительных уровней сегментирования, что обеспечит ориентацию на нужды стратегического управления. Представленная модель включает в себя следующие уровни сегментирования: Первый уровень - сегментация по видам деятельности. Второй уровень - сегментация по центрам ответственности. Третий уровень - сегментация по видам продукции. Четвертый уровень - сегментация по географическим сегментам (1. Направление - сегментация по рынкам сбыта; 2. Направление - сегментация по местам нахождения активов организации). Пятый уровень - сегментация по покупателям (1. Направление - сегментация по рынкам сбыта; 2. Направление - сегментация по категориям покупателей; 3. Направление - сегментация по категории продукции).

Предполагается разбивка каждого из выделенных уровней на стратегические и оперативные уровни. В блоке, предполагающем выделение операционных сегментов, при разделении на стратегические и оперативные на основе форм внутренней сегментарной отчетности дается оценка текущих показателей деятельности сегментов, перспектив развития, рисков. В блоке, предусматривающем выделение географических сегментов, и покупательском блоке в формах внутренней сегментарной отчетности отражаются показатели развития рынка и отрасли в краткосрочном и долгосрочном аспекте.

Выделены следующие детализированные этапы постановки системы внутреннего сегментарного учета, учитывающие специфику винодельческих предприятий: 1) формирование децентрализованной структуры управления с выделением центров ответственности; 2) кодировка статей затрат центров ответственности и корректировка рабочего плана счетов, проведение классификации расходов на переменные, постоянные, условно-постоянные, разделение затрат центров ответственности на регулируемые (зарегистрированные по центрам ответственности) и нерегулируемые; 3) организация плановой и отчетной работы по каждому сегменту.

При составлении внутренней сегментированной отчетности показывается величина маржинального дохода (суммы покрытия), приносимого каждым сегментом, т.е. его вклад в формирование прибыли сегмента более высокого уровня или организации в целом. Выделяют два подхода к составлению и анализу сегментированной отчетности. В первом варианте используется простой одноступенчатый расчет маржинального дохода, когда для каждого сегмента такой подход определяется как разность между объемом продаж и его переменными затратами. В ходе исследования были разработаны формы внутренней сегментарной отчетности, адаптированные к специфике предприятий виноделия. Сегментированный отчет при одноступенчатом расчете маржинального дохода представлен в таблице 3.

Таблица 3. Сегментированный отчет при одноступенчатом расчете маржинального дохода на ОАО «Винзавод «Георгиевский» за 2008 г. Составлено автором

Анализ сегментированного отчета показывает, что маржинальный доход, который получает винзавод от продажи вина значительно выше, чем от продажи водочной и коньячной продукции.

Сегментированный отчет при двухступенчатом расчете маржинального дохода по операционным сегментам (видам продукции) представлен в таблице 4.

Таблица 4. Сегментированный отчет при двухступенчатом расчете маржинального дохода на ОАО «Винзавод «Георгиевский» за 2008 г. Составлено автором

Сегментированный отчет при двухступенчатом расчете маржинального дохода, представленный в таблице 4, содержит детализированную информацию о величине маржинальной прибыли, а также сумме постоянных затрат по каждому виду реализуемой продукции. Как видно из данных таблицы 4 величина постоянных затрат по продукции вина превышает эти показатели по продукции водка и коньяк. Развернутый анализ показывает какие виды продукции более рентабельны, оправдывает ли полученная прибыль величину понесенных затрат по каждому операционному сегменту.

Третья группа проблем, исследуемых в работе, связана с развитием методики аудита сегментарной отчетности. В ходе исследования предложена методика проведения аудита внешней сегментарной отчетности, включающая в себя: определение цели, задач аудита, используемых источников информации, а также основные этапы проверки.

Цель аудита сегментарной отчетности при проведении обязательного аудита состоит в формировании обоснованного мнения о достоверности и полноте информации по сегментам, содержащейся в бухгалтерской (финансовой) отчетности. В ходе аудита сегментарного учета и отчетности решаются следующие задачи: изучение и оценка общей методики ведения сегментарного учета и формирования сегментарной отчетности, используемой в коммерческой организации; определение перечня выделяемых сегментов с учетом рисков (общеэкономических, валютных, кредитных, ценовых, политических и др.); проверка правильности установления отчетных сегментов; оценка системы внутреннего контроля в части организации и ведения сегментарного учета и формирования сегментарной отчетности; получение аудиторских доказательств наличия объектов сегментарного учета; проверка полноты и правильности формирования информации по сегментам; установление способа представления информации по отчетным сегментам; проверка правильности и полноты представления и раскрытия информации по сегментам в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При проведении аудита сегментарной отчетности аудитор использует различные источники информации, которые также конкретизируются применительно к конкретным объектам (например, выручка (доходы), расходы, финансовый результат, обязательства и т.д.). Все источники информации можно укрупненно представить в виде 5 групп: организационно-распорядительные документы, регламентирующие методику ведения сегментарного учета (например, приказ по учетной политике для целей бухгалтерского учета и др.); первичные документы, на основе которых отражается информация в разрезе сегментов; регистры аналитического и синтетического учета в разрезе сегментов; формы сегментарной отчетности; прочие документы.

Укрупненно можно выделить 6 этапов аудиторской проверки сегментарного учета и отчетности в коммерческой организации.

На первом этапе целесообразно изучить и оценить общую методику ведения сегментарного учета и формирования сегментарной отчетности, используемой в коммерческой организации, на которую возложено составление сводной бухгалтерской отчетности. Данная методика может быть закреплена во внутренних документах, организации. При отсутствии документов аудитор может использовать такие способы получения аудиторских доказательств как запрос, подтверждение, аналитические процедуры, инспектирование.

На втором этапе аудитор определяет перечень сегментов с учетом разнообразных рисков (общеэкономических, валютных, кредитных, ценовых, политических и др.), выделенных организацией, на которую возложено составление сводной бухгалтерской отчетности. Риск и прибыль выступают в качестве основных критериев, на основе которых устанавливаются различия между операционными сегментами. Чем выше риск, тем выше вероятность получения низкой прибыли или убытка по определенному виду продукции, работ, услуг. Аудитор проверяет правильность установления градации, позволившей аудируемому лицу разграничить информацию по разным отчетным сегментам с учетом потенциального риска.