Развитие управленческого учёта и анализа на предприятиях водоснабжения и водоотведения

Размещено на http://allbest.ru

На правах рукописи

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание учёной степени

кандидата экономических наук

Развитие управленческого учёта и анализа на предприятиях водоснабжения и водоотведения

Специальность 08.00.12 - бухгалтерский учёт, статистика

Каплина Марина Сергеевна

Ростов-на-Дону - 2011

Работа выполнена в ГОУ ВПО «Ростовский государственный экономический университет (РИНХ)»

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор Усенко Людмила Николаевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор Бреславцева Нина Александровна

кандидат экономических наук, доцент Ковалева Ольга Васильевна

Ведущая организация - Ростовский государственный строительный университет

Защита диссертации состоится 18 февраля 2011 г. в 12.30 на заседании диссертационного совета Д 212.209.02 в Ростовском государственном экономическом университете (РИНХ) по адресу: 344002, г. Ростов-на-Дону, ул. Б. Садовая, 69, ауд. 231.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Ростовского государственного экономического университета (РИНХ)

Автореферат разослан 17 января 2011 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета Иванова О.Б.

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Развитие рыночных отношений в России вызвало необходимость эффективного функционального управления организациями, обеспечивающими население страны и все отрасли экономики водными ресурсами. В период проявления кризисных явлений и в условиях дефицита государственных средств на реформирование водопроводно-канализационного хозяйства, а также неурегулированной законодательной базы предприятиям жилищно-коммунального хозяйства предстоит найти новые управленческие технологии, которые могли бы повысить эффективность их деятельности.

Организации водоснабжения и водоотведения относятся к стратегически важным объектам страны и являются предприятиями жизнеобеспечения. Реформирование системы водоканализационного хозяйства (ВКХ), направленное на децентрализацию ответственности за услуги водоснабжения и водоотведения и передачу её на отраслевой или муниципальный уровень, происходит без чёткого разграничения полномочий и ответственности, а также без соответствующего обеспечения достоверной и своевременной информацией. Существующая система управления не стимулирует собственника и менеджеров предприятия к значительному росту эффективности и не позволяет рационально использовать сэкономленные в результате повышения эффективности средства. Участники взаимоотношений в области водопроводно-канализационного хозяйства не заинтересованы вкладывать средства и рисковать, развивая и проводя модернизацию производства ради увеличения эффективности. Отсутствие систем управленческого учёта и анализа на предприятиях ВКХ приводит к снижению оперативности управленческих решений.

Внедрение управленческого учёта и анализа на предприятиях ВКХ с учётом специфики их деятельности позволит сформулировать информационную систему, направленную на эффективное расходование бюджетных средств и экономическое обоснование понесённых ими расходов с целью совершенствования тарифной политики и перехода в режим безубыточного функционирования с получением необходимой нормы прибыли. Использование приёмов и методов управленческого учёта и анализа должно способствовать формированию качественной информации для менеджеров водоканалов и выявлению внутренних резервов финансирования, а также своевременному обнаружению кризисных явлений внутри предприятия.

В связи с вышеизложенным исследования, ориентированные на повышение эффективности функционирования предприятий водоснабжения и водоотведения посредством развития на них управленческого учёта и анализа, являются актуальными не только с научных позиций, но и с точки зрения практической значимости.

Степень разработанности проблемы. В основу исследования и разработки теоретико-методических основ управленческого учёта и анализа текущей деятельности предприятий водоснабжения и водоотведения были положены труды зарубежных и отечественных учёных. Ведущими зарубежными исследователями в области управленческого учёта и анализа являются: Андерсен Х., Апчерч А., Бернстайн Л.А., Боди З., Бригхэм Ю., Вандер Вил Р., Датар Ш., Друри К., Колдуэл Д., Майэр Э., Мюллендорф Р., Нидлз Б., Райэн Б., Фостер Дж., Уорд К., Хорнгрен Ч., Хендриксен Э.С., Энтони Р., Эрхардт М. и др.

Актуальные проблемы теории и методологии управленческого учёта и анализа нашли отражение в работах таких отечественных учёных-экономистов, как Врублевский Н.Д., Вахрушина М.А., Богатая И.Н., Бреславцева Н.А., Гиляровская Л.Т., Ивашкевич В.Б., Карпова Т.П., Кизилов А.Н., Ковалева О.В., Крохичева Г.Е., Лабынцев Н.Т., Лысенко Д.В., Э.А. Маркарьян, Николаева О.Е., Палий В.Ф., Пожидаева Т.А., Савицкая Г.В., Стуков С.А., Соколов Я.В., Ткач В.И., Усенко Л.Н., Шеремет А.Д. и др.

Вместе с тем, несмотря на имеющийся зарубежный и отечественный научно-практический потенциал исследования данной проблематики, некоторые вопросы управленческого учёта и анализа на предприятиях водоснабжения и водоотведения требуют дальнейшего развития и уточнения с учётом отраслевых особенностей и эколого-социо-экономической значимости этих организаций. Это касается вопросов развития классификации систем управленческого учёта, обоснования объектов и методов управленческого учёта различных видов деятельности. Особого внимания заслуживает изучение вопросов организации управленческого учёта и анализа текущей деятельности водоканалов, а именно детализации учёта затрат и анализа финансовых результатов и др.

Актуальность рассматриваемой проблемы, её практическая значимость, а также недостаточная проработанность теоретических и прикладных вопросов, касающихся развития управленческого учёта и анализа на предприятиях водоснабжения и водоотведения, обусловили выбор темы, цели и задачи диссертационной работы.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка и обоснование теоретических и практических рекомендаций по развитию управленческого учёта и инструментально-методическому обеспечению управленческого анализа на предприятиях водоснабжения и водоотведения, адаптированных к современным условиям их деятельности. Достижение указанной цели потребовало постановки и решения следующих задач:

- исследовать теоретические и методические основы управленческого учёта и анализа исходя из особенностей деятельности предприятий водоснабжения и водоотведения;

- раскрыть содержание объектов управленческого учёта и анализа в соответствии международными стандартами финансовой отчётности;

- охарактеризовать действующую практику управленческого учёта и анализа на предприятиях водоснабжения и водоотведения;

- обосновать методические подходы к постановке и этапам внедрения управленческого учёта на предприятиях водоканализационного хозяйства;

- проанализировать возможности расширения практики применения методов бюджетирования в рамках организации управленческого учёта на предприятиях ВКХ;

- дать рекомендации по развитию методики и инструментария анализа предприятий водоснабжения и водоотведения.

Предметом исследования является совокупность теоретических и организационно-методических и вопросов развития системы управленческого учёта и анализа текущей деятельности на предприятиях водоснабжения и водоотведения.

Объектом исследования выступают предприятия водоканализационного хозяйства Ростовской области.

Теоретико-методологической основой исследования выступают фундаментальные положения современной экономической науки, изложенные в работах зарубежных и российских учёных, ведущих практиков в области управления, организации бухгалтерского финансового и управленческого учёта и анализа. В ходе исследования изучено действующее российское законодательство в области жилищно-коммунального хозяйства, бухгалтерского учёта, а также международные стандарты финансовой отчётности, методическая и учебная литература, материалы периодической печати и интернет-ресурсов.

Диссертационная работа выполнена в соответствии с паспортом специальности ВАК 08.00.12 - бухгалтерский учёт, статистика, разделом 1 «Бухгалтерский учёт и экономический анализ п. 1.4 «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учёта и экономического анализа» и п. 1.12 «Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ».

Инструментарно-методический аппарат диссертационного исследования представлен системным подходом, в рамках которого использованы выборочное наблюдение, обследование, группировка и обобщение, сравнительный анализ, систематизация теоретического и практического материала, математические и статистические методы познания. Кроме того, применялись и такие общенаучные методы и способы познания, как дедукция и индукция, анализ и синтез, формализация и моделирование, приёмы построения структурно-логических схем и графической интерпретации.

Информационно-эмпирической базой исследования послужили материалы нормативно-правового характера: Федеральные законы РФ, постановления Правительства РФ, приказы Министерства финансов РФ, нормативные и методические документы федеральных органов власти в области бухгалтерского учёта, жилищно-коммунального хозяйства, водоснабжения и водоотведения.

В процессе исследования были изучены методические материалы, специальная литература, результаты исследований зарубежных и отечественных авторов по вопросам управленческого учёта и анализа, а также документы и бухгалтерская отчётность ряда предприятий: ОАО «Аксайская ПМК Ростовсельхозводстрой», МУП «Горводоканал» г. Новочеркасска, ОАО «Региональный водоканал «Дон ВК ЮГ».

Рабочая гипотеза диссертационного исследования исходит из того, что в условиях реформирования финансово-хозяйственной деятельности предприятий водоснабжения и водоотведения для повышения качества управления необходимо провести разработку эффективных мер по внедрению управленческого учёта и анализа на предприятиях ВКХ, направленных на развитие процесса управления, на повышение эффективности использования бюджетных средств, выделенных на содержание системы водообеспечения населения и отраслей экономики, снижению тарифа на оказываемые услуги и выявлению внутрихозяйственных резервов повышения эффективности производства.

Основные положения диссертационного исследования, выносимые на защиту:

1. Эффективность финансово-хозяйственной деятельности предприятий водоснабжения и водоотведения зависит от управленческих решений, основой которых служит информация, предоставляемая действующей системой бухгалтерского учёта, которая направлена на формирование показателей финансовой отчётности, отражающей уже свершившиеся события. Повышение эффективности управленческих текущих решений в значительной степени обеспечивается использованием качественной информации о фактическом и прогнозируемом состоянии текущих бизнес-процессов, формируемой во внутренней управленческой отчётности, отражающей специфические финансовые и нефинансовые показатели объектов управленческого учёта текущей деятельности.

2. На современном этапе рыночных преобразований предприятий ЖКХ в части водоснабжения и водоотведения очевидна необходимость совершенствования тарифообразования, поскольку формирование тарифов существует в отрыве от фактических условий функционирования предприятия, а их величина не соответствует реальным затратам и не обеспечивает реально необходимый производственный потенциал. Основными направлениями развития тарифообразования выступает применение современных методов калькулирования затрат на оказание услуг водоснабжения и водоотведения.

3. Исследование практики функционирования ряда предприятий водоснабжения и водоотведения Ростовской области свидетельствует о том, что в процессе внедрения управленческого учёта необходимо учитывать следующие факторы: отраслевые особенности системы управления и процесса производства предприятий ВКХ; виды затрат, определяющих формирование себестоимости услуг; организационную структуру водоканалов; наличиеналичие информации, необходимой для принятия эффективных управленческих решений; распределение полномочий и ответственности между уровнями управления.

4. Планирование показателей текущей деятельности на предприятиях ВКХ предполагает в рамках управленческого учёта внедрение системы бюджетирования, включающей сводный бюджет, состоящий из двух взаимосвязанных блоков: операционных и финансовых бюджетов. Кроме того, формирование бюджетов по бизнес-процессам деятельности водоканалов обеспечит систему управления своевременной и достоверной информацией. К бюджетам по бизнес-процессам можно отнести прогноз объёма оказания услуг, бюджет запасов материалов, бюджет обеспеченности предприятия трудовыми ресурсами. Необходимым условием для постановки системы бюджетирования является наличие делегирования ответственности за бюджеты.

5. Исследование практики управления на предприятиях ВКХ подтверждает ограниченное использование инструментария управленческого анализа. Это приводит к неэффективности управленческих решений. Поэтому совершенствование управленческого анализа, направленное на развитие приёмов и методов анализа, внедрение современных информационных технологий в процессе анализа не только финансовых, но и нефинансовых показателей, позволяют сформулировать качественную управленческую информацию для повышения эффективности процесса управления.

Проведённое исследование и разработка комплекса теоретических и практических аспектов управленческого учёта и анализа текущей деятельности предприятий водоснабжения и водоотведения позволили сформулировать ряд элементов научной новизны.

Научная новизна диссертационной работы заключается в теоретическом обосновании, разработке научно-методических и практических рекомендаций по развитию управленческого учёта и анализа текущей деятельности на предприятиях водоснабжения и водоотведения с учётом особенностей их функционирования в современных условиях. Основные результаты, характеризующие научную новизну исследования, состоят в следующем.

1. Обоснованы объекты управленческого учёта текущей деятельности предприятий водоканализационного хозяйства, в состав которых, помимо общепринятых объектов, предложено включать тариф за услуги водоснабжения и водоотведения. Для обобщения информации об объектах учёта предложены две группы специфических показателей, отражающих особенности деятельности водоканалов, включающие первую группу - финансовые показатели (затраты на электроэнергию на подъем (забор) воды, энергозатраты на очистку 1тыс. м, плата за загрязнение окружающей среды, затраты на заработную плату, амортизацию, материалы и др.) и вторую группу нефинансовые показатели (объём поднятой (забранной) воды, объём приобретенной воды, объём очищенной воды, объём водопотерь из-за утечек, частота разрывов труб, водопотребление на душу населения, производство воды на душу населения, утечки из сети сточных вод и др.). Это позволит формировать качественную информацию для эффективного управления в рамках управленческого учёта на предприятиях ВКХ.

2. Обоснована необходимость совершенствования тарифообразования на предприятиях водопоставки и водоотведения путём изменения процесса калькулирования себестоимости жилищно-коммунальных услуг и предложено периодическое выполнение расчёта калькуляции удельных затрат на 1 куб м отпущенной (отведённой) потребителю воды с применением разработанных специализированных форм отчётности для предприятий водоснабжения и водоотведения, их производственных подразделений, участков, что позволяет выявлять наиболее и наименее эффективно работающие участки, подразделения и применение элементов передовых методов калькулирования себестоимости, позволяющих нормировать как можно большее количество прямых и накладных затрат водоканалов. Все эти меры направлены на выявление внутренних резервов снижения себестоимости и тарифов услуг.

3. Обоснованы основные этапы построения управленческого учёта и анализа на предприятиях ВКХ и дана их характеристика с учётом отраслевых особенностей. В их состав включаются следующие этапы: проектирование бизнес-функций и определение бизнес-процессов текущей деятельности, а также центров финансовой ответственности; повышение значимости и изменение структуры финансовых служб в типовой организационной структуре предприятия; оценка действующей информационной системы и обоснование рекомендаций по её развитию; формулирование требований к составу и определение списка ключевых показателей эффективности; разработка форм внутренней управленческой отчётности; применение инструментария внутрипроизводственного анализа; внедрение элементов системы бюджетирования. Их реализация позволит формировать управленческую информацию для анализа и проведения мониторинга эффективности водоканала, проводить анализ не только финансовых, но и нефинансовых показателей за определённый период, сравнивать полученные результаты с бюджетными показателями.

4. Обоснован комплекс мер по созданию системы бюджетирования на предприятиях водоснабжения и водоотведения, включающий: разработку схемы бюджетного планирования и возможного делегирования ответственности за бюджеты на предприятиях ВКХ; формирование бюджетной подотчётности; разработку практических рекомендаций по кодированию учётной информации по центрам затрат, обеспечивающих необходимую детализацию учёта затрат и формирование аналитической информации для менеджеров на различных уровнях управления. Всё это будет способствовать развитию процесса планирования на водоканалах.

5. Разработаны практические рекомендации по развитию управленческого анализа текущей деятельности предприятий водоснабжения и водоотведения, включающие меры по совершенствованию информационной базы управленческого анализа посредством создания схемы поступления управленческой информации и применения современных информационных технологий по следующим направлениям: проведения факторного анализа себестоимости отпущенной (отведенной) потребителям воды на базе предложенного автором расчета калькуляции удельных затрат, анализа ключевых показателей эффективности, доходов от основных видов деятельности, дебиторской задолженности с применением разработанных форм внутренней управленческой отчётности, позволяющих формировать необходимую качественную управленческую информацию, соответствующую требованиям оперативности, достоверности, доступности и простоты восприятия с целью принятия эффективных текущих управленческих решений и повышения результативности функционирования водоканалов. водоснабжение управленческий учёт финансовый

Теоретическая и практическая значимость исследования состоит в определении теоретических аспектов и практических основ системы управленческого учёта и управленческого анализа текущей деятельности на предприятиях водоснабжения и водоотведения. Результаты, полученные в ходе исследования, могут быть использованы в дальнейших теоретических исследованиях проблем развития методологии управленческого учёта и анализа, а также в работах прикладного характера, направленных на решение актуальных задач совершенствования системы управленческого учёта и управленческого анализа текущей деятельности предприятий жилищно-коммунального хозяйства.

Самостоятельное практическое значение имеют: разработанные формы внутренней управленческой отчётности: «Отчёт о прибылях и убытках по бизнес-процессам текущей деятельности (водоснабжение, водоотведение) за месяц (квартал)», «Отчёт о доходах бизнес-процесса: водоснабжение (водоотведение) за месяц, (квартал)», «Отчёт о прямых эксплуатационных затратах бизнес-процесса: водоснабжение (водоотведение) за месяц», «Отчёт о численности персонала, занятого в бизнес-процессе: водоснабжение (водоотведение) за месяц (год)», «Отчёт о дебиторской задолженности за месяц по бизнес-процессам» и другие.

Апробация результатов исследования. Теоретические и практические результаты диссертационного исследования обсуждались на межвузовских научно-практических конференциях студентов и молодых учёных Новочеркасской государственной мелиоративной академии (2004-2006 гг., 2010г.). Положения диссертационного исследования используются в учебном процессе Новочеркасской государственной мелиоративной академии при чтении курса «Управленческий учёт», а также результаты диссертационного исследования апробированы на ОАО «Аксайская ПМК Ростовсельхозводстрой». По теме диссертации издано 6 работ общим объёмом 3,02 п.л., из них авторские 2, 51п.л., в т.ч. 3 статьи, опубликованных в изданиях, рекомендованных ВАК РФ.

Логическая структура и объём диссертации. Цель и задачи исследования определили структуру диссертационной работы. Она состоит из введения, трёх глав, объединяющих девять разделов, заключения, библиографического списка из 136 наименований. Диссертация изложена на 171 странице компьютерного текста, содержит 20 таблиц, 11 рисунков и 25 приложений. Диссертация имеет следующую структуру.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

В ходе исследования сформулирован комплекс предложений и рекомендаций, имеющих значение для развития теории и практики управленческого учёта и анализа текущей деятельности на предприятиях водоснабжения и водоотведения.

Первая глава диссертационной работы «Теоретические и практические аспекты управленческого учёта и анализа текущей деятельности предприятий водоканализационного хозяйства (ВКХ)» посвящена группе проблем, связанной с исследованием теоретических аспектов организации управленческого учёта и анализа на предприятиях ВКХ и с определением, систематизацией объектов учёта и анализа текущей деятельности предприятий такого рода.

Исследование сущности и экономической природы управленческого учёта позволили сделать ряд выводов. Единое представление о предмете, объекте и применяемых методах управленческого учёта отсутствует.

Критический анализ точек зрения на определение понятия «управленческий учёт» позволил отразить авторскую позицию и определить, что управленческий учёт представляет собой подсистему бухгалтерского учёта, обеспечивающего постоянное создание, накопление, классификацию и обобщение необходимой информации во внутренней отчётности организации о состоянии, динамике ресурсов и результатов текущей, финансовой и инвестиционной деятельности путём обобщения плановой, фактической и аналитической информации по организации и по сегментам деятельности для принятия решений на различных уровнях управления. С этой позиции был рассмотрен объект, предмет, задачи и функции управленческого учёта. Поскольку управленческий учёт формирует информацию, необходимую для принятия управленческих решений, то управленческий анализ позволяет оценить эту информацию и выработать наиболее эффективное управленческое решение.

Отсюда управленческий анализ в данной диссертационной работе рассматривается как отдельная отрасль экономического анализа, которая осуществляется в процессе комплексного анализа внутренних ресурсов и возможностей предприятия, направленного на оценку прошлой, текущей и будущей деятельности, как организаций, так и их подразделений. Обзор работ зарубежных и отечественных учёных-экономистов позволил сделать вывод, что управленческий учёт, а значит и управленческий анализ, универсален и имеет место быть на всех предприятиях независимо от организационно-правовой формы собственности или специфики деятельности, так как он анализирует одинаковые показатели, отражающие доходы и расходы организации. Кроме того, систематизирован понятийный аппарат текущей деятельности в соответствии с нормативно-правовыми актами, научными работами зарубежных и отечественных учёных-экономистов и международными стандартами финансовой отчётности.

Анализ организации существующей системы бухгалтерского учёта предприятий водоснабжения и водоотведения свидетельствует, что она не способна обеспечить необходимой информацией процесс управления предприятием в вопросах, касающихся анализа экономической эффективности деятельности предприятий и не обеспечивает требуемого уровня контроля использования как бюджетных, так и собственных средств предприятий на нижних уровнях управления процессом производства работ и услуг. Сложившаяся ситуация объясняется рядом причин.

Прежде всего, результатом значительных недостатков в организации оперативного учёта затрат на производство продукции (работ, услуг) является несвоевременное составление (а зачастую и несоставление) внутренней отчётности о затратах, которая основывается на приблизительных расчётах, вследствие чего является искаженной и далекой от фактических данных.

Кроме того, недостаточно детализованы счета учёта затрат рабочего плана счетов, нередко они имеют субсчета только первого порядка. Несмотря на наличие инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учёта, предусматривающей свободные позиции плана счетов для учёта затрат по экономическим элементам и дополнительные счета для учёта специфических операций, система планирования и контроля базируется на инструкциях и формах по составлению техпромфинплана муниципальных унитарных предприятий и не учитывает современных экономических требований. Действующая методика анализа затрат не даёт возможности принять оптимальное решение относительно целесообразности произведённых расходов, то есть отсутствует возможность экономического обоснования эффективности использования средств предприятия.

Поэтому автором обосновывается необходимость внедрения в практику водоканалов управленческого учёта, направленного на формирование детальной информации о доходах и расходах, выручки от реализации по группам потребителей и затратам в разрезе структурных подразделений, объектам и географическим районам.

Данная диссертационная работа базируется на том выводе, что без успешной текущей деятельности предприятия, эффективная финансовая и инвестиционная деятельность невозможна. Именно текущая деятельность является главным источником прибыли и должна генерировать факторы повышения эффективности деятельности предприятия. Особенностью текущей деятельности предприятий водопроводно-канализационного хозяйства является предоставление услуг водоснабжения и водоотведения. Формирование же объектов текущей деятельности связано, в первую очередь, с описанием бизнес-процессов предприятия исходя из характера его деятельности.

В таблице 1 представлено описание бизнес-процессов, на этапе которых формируется информация о расходах и доходах. Такая информация может быть как финансовой, так и нефинансовой. Поэтому в диссертационной работе для оценки каждого бизнес-процесса предприятия водоснабжения и водоотведения устанавливается ряд финансовых и нефинансовых показателей.

Представленное в таблице 1 деление показателей текущей деятельности на финансовые и нефинансовые позволяет определить показатели эффективности работы предприятия на том или ином производственном этапе. Группировка показателей на финансовые и нефинансовые является основной информационной базой для управленческого анализа.

Кроме того, определение специфических финансовых и нефинансовых показателей, учитывающих особенности функционирования предприятий водоснабжения и водоотведения посредством определения бизнес-процессов текущей деятельности, позволило сформулировать объекты текущей деятельности: доходы, расходы, цена (тариф) за услуги водоснабжения и водоотведения.

В свою очередь, проведённые исследования научной литературы и практики функционирования водоканалов Ростовской области показали, что в состав объектов управленческого учёта может входить помимо доходов и расходов, тариф за жилищно-коммунальные услуги.

Таблица 1

Показатели, характеризующие основные бизнес-процессы текущей деятельности предприятий водопроводно-канализационного хозяйства Составлена автором

Применительно к предприятиям водопроводно-канализационного хозяйства в состав объектов управленческого учёта могут входить доходы, расходы, внутреннее ценообразование, т.е. расчет и утверждение тарифов. Результатом же будет являться внутренняя отчётность, которая будет содержать необходимую информацию для принятия эффективных управленческих решений.

Во второй главе - «Совершенствование управленческого учёта текущей деятельности предприятий водоснабжения и водоотведения» - рассмотрена группа проблем, связанных с разработкой практических рекомендаций и инструментария построения системы управленческого учёта текущей деятельности на предприятиях водоснабжения и водоотведения (на примере предприятий водоканализационного хозяйства Ростовской области), с обоснованием применяемых методов управленческого учёта в рамках построения системы управленческого учёта текущей деятельности.

На основе анализа практики и теории организации учёта автором определены восемь этапов построения управленческого учёта применительно к предприятиям водоснабжения и водоотведения с учётом всех особенностей их функционирования. На первом этапе осуществляется проектирование бизнес-функций и определение бизнес-процессов текущей деятельности, а также центров финансовой ответственности на примере предприятий ВКХ Ростовской области. Это позволило определить основные виды деятельности, исполнителей ключевых видов деятельности, которые в свою очередь, представляют собой центры финансовой ответственности.

В диссертационной работе приведен их анализ по данным ОАО «Аксайская ПМК Ростовсельхозводстрой», который позволил выявить субъекты управленческого учёта, то есть тех, кто непосредственно будет осуществлять регистрацию учётного события и нести ответственность за это учётное событие.

Второй этап посвящён совершенствованию типовой организационной структуры посредством тщательной проработки структуры финансовых служб.

На рис. 1 автором представлена структура рекомендуемого финансового управления с определением функций каждого финансового подразделения. Финансовые службы полностью интегрированы в рамках единого управления, а заместитель генерального директора и начальники структурных подразделений могут работать вместе как руководящая группа в процессе развития управления финансами в водоканале.

Кроме того, имеется возможность чёткого определения и согласования функций и обязанностей для исключения их дублирования или пересечения.

Создание подобного финансового управления продиктовано отсутствием в настоящее время в водоканалах полной интеграции всех финансовых функций под началом одного заместителя генерального директора по экономике, бухгалтерскому учёту и финансам. Отдел бухгалтерии, планово-экономический отдел, абонентский отдел подчиняются разным руководителям, что зачастую порождает несогласованность действий, потерю ценной информации.

Третий этап посвящён анализу существующей информационной системы с целью выявления качества информационного обеспечения управленческого учёта.

В результате анализа существующей информационной системы предприятия было установлено: что она располагает огромным массивом информации (административных, производственных, статистических, кадровых данных и др.); из неё можно извлечь мало пользы для оперативного контроля, поскольку возникают трудности организации доступа к данным; отсутствуют необходимые компьютерные системы для подготовки требуемых данных в установленном формате; отсутствуют определения собранных данных и, как следствие, возникает неточность интегрированных данных.

Рис.1 Рекомендуемая структура финансового управления предприятия водоснабжения и водоотведения Составлена автором

Все это определяет необходимость создания в рамках системы управленческого учёта управленческой информационной системы (УИС), призванной решать проблемы, связанные с постепенным внедрением передовых компьютерных систем в водоканале. В рамках четвёртого этапа внедрения управленческого учёта на предприятиях водоснабжения и водоотведения на основе анализа существующей информационной системы бухгалтерского учёта автором предлагается определить требования к управленческой информации.

В диссертации в качестве требования к информации, формируемой системой управленческого учёта на водоканалах, обосновано наличие финансовых и нефинансовых, количественных и качественных показателей текущей деятельности. Они же будут базовыми показателями, которые собираются УИС. Кроме того, на данном этапе автором устанавливается перечень ключевых показателей эффективности в рамках управленческого учёта на предприятиях ВКХ в целях подготовки управленческой информации для анализа и проведения мониторинга текущей эффективности водоканала, состоящий из производственных и финансовых показателях, представленных в таблице 2.

Измерение этих показателей может использоваться в качестве важных внутренних управленческих инструментов, а также для анализа эффективности в сравнении с другими организациями. Все вышеперечисленные показатели можно рассчитать с помощью выделенных нами ранее финансовых и нефинансовых показателей, формирующихся в бизнес-процессах текущей деятельности водоканалов.

Кроме того, таблица 2 является также формой отчётности о показателях деятельности водоканала для всех выбранных индикаторов эффективности, где показана взаимосвязь каждого показателя с целевым показателем.

Таблица 2

Отчёт по показателям эффективности ОАО «АКСАЙСКАЯ ПМК РОСТОВСЕЛЬХОЗВОДСТРОЙ» Разработана автором

Рис 2 - Исполнение бюджета доходов

В целях управленческого анализа управленческие отчёты предусматривают возможность дать краткие пояснения к основным отклонениям и проблемам, которые должна рассмотреть группа исполнительных руководителей в виде примечаний к таблице. Анализ данных отчёта о доходах по бизнес-процессу - водоснабжение свидетельствует, что основную долю доходов предприятие получает за счёт оказания услуг водоснабжения населению и организациям. За текущий месяц (март) фактический доход от населения превысил бюджетный показатель на 292,11 тыс. руб., в то время как доход, полученный от организаций, меньше бюджета на 650,82 тыс. руб. Положительная динамика наблюдается по прочим доходам: в марте 2010 года они превышают бюджетные показатели на 7,43 тыс. руб. В целом за март показатель фактически поступивших доходов меньше бюджетного на 351,28 тыс. руб. Для установления причин отрицательного отклонения факта от бюджета по доходам необходимо провести анализ дебиторской задолженности за этот период.

Седьмой этап построения системы управленческого учёта на предприятиях ВКХ посвящен построению системы внутрипроизводственного анализа. Основной задачей построения системы управленческого анализа в водоканалах является оценка финансово-хозяйственной деятельности предприятия на основе управленческой аналитической отчётности и выработка рекомендаций по её совершенствованию, выявление и устранение недостатков в деятельности исследуемого предприятия. Более подробно проблема внедрения управленческого анализа рассмотрена в третей главе данной диссертационной работы.

Последний, восьмой этап формирования системы управленческого учёта ознаменован построением системы финансового планирования. Практика водоканалов Ростовской области свидетельствует, что основное внимание уделяется краткосрочным (текущим) финансовым планам, которые составляются для обоснования предложений по тарифам, представляемым на утверждение в местные или региональные органы власти. Это планирование не осуществляется в рамках утверждённого графика ежегодного финансового планирования, предусматривающего составление как краткосрочных, так и долгосрочных финансовых планов. Поэтому целью, по мнению автора, данного этапа является достижение того, что планирование всегда должно быть текущим процессом. Поскольку планирование наряду с контролем является одной из функций управления и представляет собой процесс определения действий, которые должны быть выполнены в будущем. Таким образом, для организации системы планирования и анализа на предприятиях ВКХ необходимо создание системы бюджетов предприятия. Бюджетирование в рамках данной диссертационной работы рассматривается автором как специфический метод управленческого учёта. На основе исследований множества литературных источников автором была разработана схема бюджетного планирования, представленная на рис.3.

Кроме того, была разработана схема возможного делегирования ответственности. В рамках этой схемы делегирование представляет собой процесс, при котором бюджеты делегируются лицу, становящемуся ответственным за бюджет, то есть являющемуся “держателем бюджета” и несущему всю полноту ответственности за его исполнение. Управленческие и финансовые обязанности должны выстраиваться таким образом, чтобы держатель бюджета был подотчётен за финансовые последствия своих управленческих решений. Важным элементом успешного делегирования бюджетного контроля является эффективный процесс подотчётности. У держателя бюджета не будет стимула брать на себя финансовые обязанности, если не будет предусмотрен механизм подотчётности. Для формирования такой подотчётности, в свою очередь, потребуется гибкая структура плана счетов, которую можно использовать одновременно для российских и международных стандартов бухгалтерского учёта.

Рис 3. - Схема бюджетного планирования на ОАО «Аксайская ПМК РСВС» Составлена автором

Вновь созданное финансовое управление водоканалов должно установить требования к данным бухгалтерского и управленческого учёта совместно с директорами и держателями бюджетов, чтобы разработать интегрированную и унифицированную структуру плана счетов для использования в компьютерных системах. В целях разработки такого плана счетов необходимо определить подход к управлению центрами затрат и их контролю. Этого можно добиться посредством присвоения уникального финансового кода каждому держателю бюджета, как показано на рис.4 с последующим отнесением всех соответствующих доходов и расходов на этот номер для создания центра затрат. Для измерения затрат по выбранным центрам затрат все операции водоканала должны относиться к номеру центра затрат.

Рис. 4 Предлагаемая схема делегирования ответственности за бюджет - структура управления Составлена автором

Современные компьютерные системы позволяют решить эту задачу сравнительно просто после соответствующей настройки системы. Первым шагом является создание системы нумерации, позволяющей присвоить уникальный номер (финансовый код) каждому центру затрат. Структура центра затрат может состоять из следующих элементов: держатели бюджетов, услуги/работы, объекты, виды затрат. Для идентификации каждого из четырёх основных объектов анализа в рамках структуры центра затрат будут использоваться две цифры. Количество цифр будет зависеть от требуемого уровня анализа. Например, две цифры для “объектов” позволят осуществлять калькуляцию затрат для 99 адресов, что удовлетворит потребности небольшого водоканала. Примеры центров затрат с расшифровкой присвоенных им кодов более подробно представлены автором в диссертационной работе. На основе выработанных рекоменд...