Небюджетні неприбуткові організації в Україні: поняття, класифікація, законодавче регулювання

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

Височан О.О., к. е. н.,

доцент кафедри обліку та аналізу Національний університет «Львівська політехніка»

Небюджетні неприбуткові організації в Україні: поняття, класифікація, законодавче регулювання

Височан О.О. Небюджетні неприбуткові організації в Україні: поняття, класифікація, законодавче регулювання. У статті встановлено ознаки, які відрізняють організації некомерційного сектору від комерційних підприємств. Досліджено наявні підходи до виокремлення класифікаційних ознак небюджетних неприбуткових організацій. Структуровано законодавчо-нормативну базу щодо регулювання господарської діяльності та обліку небюджетних неприбуткових організацій в Україні. Зроблено висновки щодо можливості вдосконалення класифікації та законодавчого регулювання діяльності небюджетних неприбуткових організацій в Україні.

Ключові слова: небюджетна неприбуткова організація, некомерційна організація, третій сектор економіки, бухгалтерський облік.

Височан О.О. Небюджетные неприбыльные организации в Украине: понятие, классификация, законодательное регулирование. В статье установлены признаки, которые отличают организации некоммерческого сектора от коммерческих предприятий. Исследованы существующие подходы к выделению классификационных признаков небюджетных неприбыльных организаций. Структурирована законодательно-нормативная база по регулированию хозяйственной деятельности и учета внебюджетных неприбыльных организаций в Украине. Сделаны выводы о возможности совершенствования классификации и законодательного регулирования деятельности небюджетных неприбыльных организаций в Украине.

Ключевые слова: небюджетная неприбыльная организация, некоммерческая организация, третий сектор экономики, бухгалтерский учет.

Vysochan O.O. Non-budget non-profit organizations in Ukraine: concepts, classification, statutory regulation. The article identifies the features that distinguish non-profit sector organizations from commercial enterprises. The existing approaches to the selection of classification attributes of non-budget nonprofit organizations are investigated. The legislative and regulatory framework for regulation of economic activity and accounting of non-budget nonprofit organizations in Ukraine is structured. Conclusions regarding the possibility of improving the classification and legislative regulation of non-budget nonprofit organizations in Ukraine.

Keywords: non-budget non-profit organization, non-profit organization, the third sector, accounting.

Постановка проблеми. Незважаючи на бурхливий розвиток некомерційного сектору економіки, який спостерігається останніми роками в Україні, небюджетні неприбуткові організації (ННО) зіштовхнулися з низкою проблем, від ефективного вирішення яких залежить подальша успішність вирішення нагальних завдань суспільства в короткостроковій перспективі. Однією з таких проблем є законодавча неврегульованість окремих питань, що стосуються діяльності (особливо тієї її частини, що пов'язана з отриманням доходів) небюджетних неприбуткових організацій. Першими кроками до розв'язання цих проблем є чітке розмежування на законодавчому рівні понять «комерційне підприємство» та «небюджетна неприбуткова організація», «комерційна діяльність» та «некомерційна діяльність», а також структуризація й класифікація різних видів ННО в Україні.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Розгляд та вирішення питань, пов'язаних із категоризацією, класифікацією та законодавчим регулюванням діяльності небюджетних неприбуткових організацій, доцільно розпочати з аналізу праць представників юридичної науки, оскільки саме правовий бік окреслених проблем є визначальним.

Є.Н. Крамаренко [1] значну увагу приділяє дослідженню категорій правоздатності та дієздатності некомерційних організацій. У роботі О.І. Зозуляк [2] досліджується поняття «непідприємницька юридична особа» у співвідношенні із суміжними «непідприємницька організація», «неурядова організація» та «неприбуткова організація». С.М. Ананіч [3] значну увагу приділяє ознакам поділу юридичних осіб на комерційні та некомерційні. До вирішення проблеми юридичної конкретизації понять «небюджетна неприбуткова організація» та «некомерційна організація», їх класифікації та усунення низки законодавчих колізій, із цим пов'язаних, долучилися й багато інших науковців: Л.В. Важенін, Є.Ю. Валявіна, Ю.О. Вербицька, В.Н. Литовкін, Д.В. Новак, Л.М. Чуприна та ін.

Напрацювання науковців-юристів заклали основу для розвитку обліково-економічних досліджень у сфері здійснення некомерційної діяльності. Зокрема, у дослідженнях Ю.Б. Слободяник [4] та Н.О. Гури [5] некомерційні організації в Україні аналізуються з погляду особливостей діяльності, організації обліку та звітності, особливостей оподаткування та аудиту.

Постановка завдання. Метою дослідження є структуризація наукових підходів до обґрунтування поняття й класифікації небюджетних неприбуткових організацій та законодавчо-нормативного впливу на їх діяльність. Для досягнення поставленої мети було вирішено такі завдання:

- встановлено ознаки, які відрізняють організації некомерційного сектору від комерційних підприємств;

- досліджено наявні підходи до виокремлення класифікаційних ознак небюджетних неприбуткових організацій;

- структуровано законодавчо-нормативну базу щодо регулювання господарської діяльності та обліку небюджетних неприбуткових організацій в Україні.

Виклад основних результатів. Постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру» від 13 липня 2016 р. № 440 встановлено чіткий перелік видів небюджетних неприбуткових організацій із присвоєним їм кодом ознаки неприбутковості, це: громадські об'єднання (0032); політичні партії (0033); творчі спілки (0034); релігійні організації (0035); благодійні організації (0036); пенсійні фонди (0037); спілки (0038); асоціації та інші об'єднання юридичних осіб (0039); житловобудівельні кооперативи (0040); дачні (дачно-будівельні) кооперативи (0041); садівничі та гаражні (гаражно-будівельні) кооперативи (товариства) (0042); об'єднання співвласників багатоквартирного будинку, асоціації власників жилих будинків (0043); професійні спілки, їх об'єднання та організації профспілок (0044); організації роботодавців та їх об'єднання (0045); сільськогосподарські обслуговуючі кооперативи (0046); кооперативні об'єднання сільськогосподарських обслуговуючих кооперативів (0047) та інші неприбуткові юридичні особи (0048).

Для встановлення різниці між комерційними підприємствами, бюджетними установами та небюджетними неприбутковими організаціями необхідне чітке розуміння таких їх характеристик, як прибутковість та напрям (сфера) діяльності (рис. 1).

Проаналізуємо основні характеристики, які диференціюють небюджетні неприбуткові організації, комерційні підприємства та бюджетні установи, ґрунтуючись на сучасних дослідженнях науковців.

Як зауважує Л.В. Гусарова, сам факт закріплення за некомерційними організаціями права займатися підприємницькою діяльністю призводить до стирання границь між комерційними і некомерційними організаціями, тому даний критерій слід визнати незадовільним. Головним критерієм, на думку автора, повинна бути не ціль діяльності, а ціль створення організації, яка дає змогу виокремити із загальної маси організацій такі, які найбільшою мірою задовольняють значимі потреби суспільства і держави, потреби, котрі здебільшого не можуть бути реалізовані на основі майнової, матеріальної зацікавленості організації [6, с. 15].

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Джерело: власна розробка таженням (однак не за термінологічним) є позиція В.Н. Литовкіна, який зауважує: поділ на комерційні і некомерційні організації виражає цілі їх основної діяльності, а не види діяльності. Спеціальна правоздатність некомерційних організацій протиставлена загальній правоздатності комерційних організацій, закритий перелік підприємницьких організаційноправових форм незакритому, приблизному переліку некомерційних організаційно-правових форм [7, с. 4]. Термінологічна неузгодженість цих двох позицій полягає у різниці між економіко-правовими категоріями «ціль створення організації» та «ціль діяльності організації». На думку Н.А. Мельникової, ціль створення передбачає встановлення загальних напрямів і сфери діяльності некомерційної юридичної особи. У рамках, обмежених ціллю створення, встановлюються цілі діяльності організації. Цілі створення комерційних юридичних осіб, основна діяльність яких спрямована на одержання прибутку, також можуть носити суспільно корисний характер і співпадати із цілями, заради яких створені некомерційні організації [8, с. 111]. Водночас Є.Ю. Валявіна зазначає: принципи організації і діяльності некомерційних організацій виявляються настільки різнорідними, що неможливо виокремити для них єдині кваліфікаційні ознаки. Часто віднесення до кола некомерційних організацій нових суб'єктів цивільного права виявляється чисто номінальним, що, своєю чергою, зводить нанівець поділ юридичних осіб на комерційні та некомерційні [9, с. 9].

Д.В. Новак звертає увагу на те, що критерій прибутковості як базовий для класифікації юридичних осіб на комерційні та некомерційні має два складника: цільову спрямованість на одержання прибутку як основну мету діяльності і розподільчу (можливість розподілу прибутку організації між її учасниками). Саме другий складник, на думку автора, дає змогу провести чітке розмежування між комерційними і некомерційними організаціями [10]. Як зазначає Е.Л. Шекова, місія некомерційних організацій відображає найважливіші соціальні завдання того чи іншого регіону. Разом із тим формулювання місії зовсім не забороняє некомерційним організаціям займатися прибутковими напрямами роботи, однак статус таких організацій вимагає використання отриманого прибутку виключно на цілі розвитку основної некомерційної діяльності підприємства [11].

У роботах Л.М. Чуприни [12, с. 76; 13, с. 2-3] наводяться спільні та відмінні риси бюджетних установ та небюджетних неприбуткових організацій. Відмінні: 1) установи, що належать до першої групи, підпадають під поняття «бюджетна установа» відповідно до п. 12 ст. 2 Бюджетного кодексу України. Виходячи із цього, випливає і спеціальний статус даних організацій як суб'єктів бюджетних правовідносин, де здебільшого вони виступають саме в ролі владного суб'єкта. Неприбуткові організації другої групи виступають учасниками фінансових правовідносин лише опосередковано, на одному рівні з усіма іншими юридичними особами, які є платниками податків; 2) для першої групи характерним є те, що суб'єктом їх створення є органи державної влади та органи місцевого самоврядування. Ініціатором заснування неприбуткових установ другої групи може виступати, якщо це не заборонено законом, будь-яка фізична або юридична особа; 3) перші створюються виключно на підставі нормативних актів України. У даному разі ці нормативні акти є безпосередньою підставою створення, якими на законодавчому рівні встановлюється не просто мета, завдання, функції тієї чи іншої організації, а й затверджується положення відповідно до якого функціонує певний орган. Установи громадського сектору створюються також відповідно до законодавства України, але нормативні акти, згідно з якими вони діють, мають загальний характер для всіх неприбуткових організацій певного виду;

4) установи першої групи є органами публічного сектору і належать до суб'єктів публічного права, а установи другої групи до суб'єктів приватного права;

5) у разі порушення норм бюджетного законодавства бюджетні установи, які є учасниками бюджетного процесу, несуть відповідальність відповідно до норм Бюджетного кодексу України. Спільні: 1) загальна мета їх створення спрямовується не на одержання прибутку, а на досягнення певних суспільних благ; 2) особливий пільговий режим оподаткування, який передбачає для неприбуткової установи незалежно від її виду звільнення від сплати податку на прибуток.

Указані ознаки впливають на особливості функціонування механізму некомерційного господарювання, які, на думку Д.А. Кутьєвої та В.А. Макарової [14, с. 27], виявляються у такому:

- діяльність некомерційних організацій не спрямована на отримання прибутку, прибуток слугує засобом досягнення суспільно значимих завдань;

- увесь отримуваний прибуток спрямований на досягнення цілей, визначених у Статуті організації;

- у діяльності некомерційної організації поєднуються економічна ефективність ринку із соціальна ефективність держави.

Чітке дотримання законодавчих вимог є критично важливим у діяльності всіх без винятку небюджетних неприбуткових установ в Україні. Водночас слід зазначити, що вітчизняна законодавча база, яка регулює діяльність суб'єктів некомерційного господарювання, є достатньо неоднорідною (рис. 2). Це, своєю чергою, спричиняє порушення нормативної ієрархічності та узгодженості між положеннями різних законодавчих актів.

Сучасна вітчизняна система нормативного регулювання бухгалтерського обліку в небюджетних неприбуткових організаціях вимагає докорінного реформування як в аспекті прийняття Закону про небюджетні неприбуткові організації, так і державних та галузевих облікових стандартів і рекомендацій (спеціального Положення (стандарту) бухгалтерського обліку,

- окремі спеціальні норми вже розроблено (напр., Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку в ОСББ)

Рис. 2. Структура законодавчо-нормативного регулювання господарської діяльності та обліку небюджетних неприбуткових організацій в Україні

некомерційний оподаткування аудит

Джерело: власна розробка а також методичних рекомендацій, які розкриватимуть основні його норми) [15, с. 38]. Відомо, що у США на основі критерію «галузь або сфера діяльності некомерційної організації» вони поділяються на чотири окремі групи: організації охорони здоров'я; освітні заклади; доброчинні організації; інші некомерційні організації (кладовища, братства, профспілки, музеї, бібліотеки, громадські союзи). Важливо відзначити, що для кожної з указаних вище груп розробляються свої облікові стандарти [16, с. 32].

Вітчизняним законодавством визначено 17 видів небюджетних неприбуткових організацій. Таке організаційно-правове та фінансово-господарське різноманіття вимагає встановлення науково обґрунтованих і практично значимих ознак їх класифікації.

Н.О. Гура [17, с. 31] пропонує 12 ознак класифікації неприбуткових установ та організацій: за Податковим кодексом України; за кодами державної реєстрації; за порядком фінансування; за КВЕД; за засновниками; за можливістю засновувати підприємства та організації, здійснювати комерційну діяльність; за наявністю спільного майна; за рівнем державного регулювання і контролю; за наявністю державної допомоги; за використанням відповідного Плану рахунків; за наявністю операцій, оподатковуваних податком на прибуток; за сплатою (несплатою) ПДВ. Н.В. Котенко та С.Г. Карпенко [18, с. 78] наводять чотири ознаки класифікацій неурядових організацій: за метою діяльності (взаємодопомоги та соціальної спрямованості, за спільними інтересами, суспільно-охоронні, правозахисні, інфраструктурні); за інструментами впливу (пропагандистські, операційні); за організаційноправовою формою (асоціації, товариства, спілки, фонди, громадські некомерційні організації, трасти); за рівнями діяльності (громадські, місцеві, національні). М.В. Батуріна пропонує групувати некомерційні організації за умовами фінансово-господарської діяльності: державні і муніципальні некомерційні організації; недержавні некомерційні організації, які виготовляють приватні блага; недержавні некомерційні організації, які виготовляють змішані блага; недержавні некомерційні організації, які займаються виготовленням лише суспільних благ, не здійснюють підприємницьку (комерційну) діяльність [19, с. 89]. Спорідненою є класифікація Г.Г. Ягудіної: виключно некомерційні організації, діяльність яких позбавлена елементів підприємництва (фонди, благодійні організації, заклади, громадські об'єднання); комерціалізовані некомерційні організації, діяльність яких переважно спрямована на отримання прибутку, але здійснюється з використанням корпоративної оболонки некомерційної організації (некомерційні партнерства, значна частина автономних некомерційних організацій, державна корпорація, споживчі кооперативи); проміжна група організацій, яка включає в себе юридичні особи, які поєднують у своїй діяльності елементи як некомерційної і навіть благодійницької діяльності, так і підприємництва (інші некомерційні організації) [20, с. 42]. За Ю.О. Вербицькою некомерційні організації можна класифікувати: за критерієм наявності або відсутності інституту членства корпорації та заклади; за статусом осіб, що їх заснували, публічні і приватні некомерційні організації; за майновими правами учасників (засновників) щодо організації організації, на майно яких їх засновники зберігають право власності або інше речове право, організації, щодо майна яких їх учасники мають зобов'язальні права, організації, щодо яких у їх учасників майнових прав не виникає [21, с. 47].

Н.М. Дементьєва пропонує класифікувати некомерційні організації за ознаками, які здебільшого орієнтовані на забезпечення облікових потреб: критерій власності та методи бухгалтерського обліку державні і муніципальні заклади (такі, що застосовують план рахунків бюджетного обліку, бюджетну звітність; такі, що застосовують план рахунків і звітність для комерційних організацій) та недержавні некомерційні організації (соціально орієнтовані; решта некомерційних організацій; такі, що виконують функції іноземного агенту) [22, с. 19].

Висновки. Неприбутковий статус ННО ще не означає принципової неможливості отримання ними прибутку. Останній може бути наслідком виникнення так званих «пасивних» доходів (наприклад, у вигляді відсотків від депозитних вкладів). Однак такі доходи можуть використовуватися небюджетними неприбутковими організаціями виключно на потреби, пов'язані з їх утриманням, а також на реалізацію цілей, установлених установчими документами. Саме тому ознака неприбутковості як базова характеристика ННО повинна трактуватися передусім як неможливість використання отриманого прибутку на фінансування заходів, пов'язаних із комерційною діяльністю такої організації.

Основною ознакою, яка відрізняє небюджетні неприбуткові організації від бюджетних установ, є суб'єкт або ініціатор їх створення. У першому випадку це можуть бути будь-які фізичні або юридичні особи (за винятком випадків, заборонених законодавством), у другому виключно органи державної влади або місцевого самоврядування.

Наявні прогалини у вітчизняному законодавстві пов'язані переважно з відсутністю профільного закону щодо регулювання діяльності небюджетних неприбуткових організацій, а також спеціальних рекомендацій щодо організації і ведення обліку в некомерційних організаціях за різними їх видами. Важливою також є адаптація наявного Плану рахунків, який використовується комерційними підприємствами для забезпечення облікових потреб некомерційного сектору економіки.

Чинним законодавством України встановлено 17 видів небюджетних неприбуткових організацій. Таке різноманіття спричиняє необхідність їх структуризації та упорядкування. Принциповими ознаками класифікації небюджетних неприбуткових організацій є: мета діяльності; організаційно-правова форма; умови фінансово-господарської діяльності.

Перспективи подальших досліджень убачаємо у розробленні Методичних рекомендацій щодо організації та ведення обліку у небюджетних неприбуткових організаціях різних видів, а також положень Закону України «Про небюджетні неприбуткові організації».

Список літератури

1. Крамаренко Е.Н. Правовой статус некоммерческих организаций / Е.Н. Крамаренко // Вектор науки ТГУ Серия «Юридические науки». 2016. № 4(27). С. 54-58.

2. Зозуляк О.І. Проблематика застосування термінології під час дослідження непідприємницьких юридичних осіб / О.І. Зозуляк // Порівняльно-аналітичне право. 2016. № 4. С. 79-82.

3. Ананич С.М. О делении юридических лиц на коммерческие и некоммерческие / С.С. Ананич // Право в современном белорусском обществе. 2011. Вып. 6. С. 234-241.

4. Слободяник Ю.Б. Некоммерческие организации в Украине: бухгалтерский учет, налогообложение и аудит / Ю.Б. Слободяник // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2013. № 6(318). С. 29-36.

5. Гура Н. Методологічні засади бухгалтерського обліку в неприбуткових небюджетних організаціях / Н. Гура // Бухгалтерський облік і аудит. 2012. № 9. С. 3-9.

6. Гусарова Л.В. Концепция бухгалтерского учета, аудита и анализа в некоммерческих организациях : автореф. дис. ... докт. экон. наук : спец. 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» / Л.В. Гусарова. Йошкар-Ола, 2010. 36 с.

7. Литовкин В.Н. Некоммерческие организации: введение в тему / В.Н. Литовкин // Журнал Российского права. 2009. № 1. С. 3-6.

8. Мельникова Н.А. Основания разграничения юридических лиц на коммерческие и некоммерческие организации / Н.А. Мельникова // Вестник Самарской гуманитарной академии. Серия «Право». 2012. № 2(12). С. 109-113.

9. Валявина Е.Ю. Развитие законодательства о некоммерческих организациях / Е.Ю. Валявина // Журнал Российского права. 2009. № 1. С. 7-19.

10. Новак Д.В. К упорядочению системы некоммерческих организаций / Д.В. Новак // Вестник гражданского права. 2007. № 3 [Электронный ресурс]. Режим доступа : www.center-bereg.ru/b12011.html.

11. Шекова Е.Л. Экономика и менеджмент некоммерческих организаций : [учебное пособие] / Е.Л. Шекова. СанктПетербург : Лань, 2004. 192 с.

12. Чуприна Л. Проблеми визначення правового статусу неприбуткових установ та організацій / Л. Чуприна // Вісник Київського національного університету імені Тараса Шевченка. Юридичні науки. 2007. Вип. 77-78. С. 74-77.

13. Чуприна Л.М. Правові проблеми визначення поняття «неприбуткова установа та організація» в законодавстві України та інших країн / Л.М. Чуприна // Часопис Академії адвокатури України. 2011. № 4(13). С. 01-06.

14. Кутьева Д.А. Особенности управления финансовыми ресурсами в некоммерческой организации : [монография] / Д.А. Кутьева, В.А. Макарова. Санкт-Петербург : Политехн. ун-т, 2014. 185 с.

15. Височан О.С. Проблеми і перспективи розвитку бухгалтерського обліку в організаціях некомерційного сектору економіки / О.С. Височан // Обліково-аналітичне забезпечення системи менеджменту підприємства : матеріали ІІІ Міжнародної науково-практичної конференції (Львів, 27-28 квітня 2017 р.). Львів, 2017. С. 38-39.

16. Важенин Л.В. Понятие и сущность некоммерческих организаций / Л.В. Важенин // Гражданское право и процесс: современное состояние и пути развития : сборник материалов научно-практической конференции (Санкт-Петербург, 2015 г). Санкт-Петербург, 2015. С. 28-35.

17. Гура Н.О. Неприбуткові організації в Україні: особливості діяльності та класифікація / Н.О. Гура // Економіка України. 2012. № 8. С. 23-31.

18. Котенко Н.В. Неурядові організації: поняття, види та джерела фінансування в умовах сталого розвитку / Н.В. Котенко, С.Г Карпенко // Вісник СумДУ Серія «Економіка». 2014. № 3. С. 71-81.

19. Батурина М.В. Негосударственные организации: учет и контроль / М.В. Батурина М. : Эксмо, 2008. 160 с.

20. Ягудина Г.Г. Проблемы унификации организационно-правовых форм некоммерческих организаций / Г.Г. Ягудина // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2012. № 6(294). С. 35-43.

21. Вербицкая Ю.О. Классификация некоммерческих организаций (к вопросу о совершенствовании гражданского законодательства) / Ю.О. Вербицкая // Российское право: образование, практика, наука. 2009. № 9(62). С. 47-56.

22. Дементьева Н.М. Необходимость и роль классификации некоммерческих организаций / Н.М. Дементьева // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2014. № 5(341). С. 14-20.

Размещено на Allbest.ru