Методика фінансового обліку криптовалюти як особливого виду електронних грошей

Размещено на http://www.allbest.ru/

МЕТОДИКА ФІНАНСОВОГО ОБЛІКУ КРИПТОВАЛЮТИ ЯК ОСОБЛИВОГО ВИДУ ЕЛЕКТРОННИХ ГРОШЕЙ

Яцик Т.В.

Київський національний університет імені Тараса Шевченка

У статті розглянуто підходи до трактування обліково-економічної сутності криптовалюти як особливого виду електронних грошей, особливості її функціонування та облікового відображення в Україні. Досліджено інформаційне та нормативно-правове забезпечення фінансового обліку електронних грошей, зокрема криптовалюти. На основі систематизації публікацій з питань функціонування електронних грошей, виявлено основні проблемні питання теоретичного та практичного характеру, які виникають у бухгалтерському обліку під час відображення операцій з наявності та руху криптовалюти, що спрятиме розробці комплексного обліково-інформаційного забезпечення функціонування крипто-валюти в Україні.

Ключові слова: грошові кошти, електронні гроші, криптовалюта, Біткоін, фінансовий облік електронних грошей.

Яцык Т.В. Методика финансового учета криптовалюты как особого вида электронных денег

В статье рассмотрены подходы к трактовке учетно-экономической сущности криптовалюты как особого вида электронных денег, особенности ее функционирования и учетного отражения в Украине. Исследовано информационное и нормативно-правовое обеспечение финансового учета электронных денег, в том числе криптовалюты. На основе систематизации публикаций по вопросам функционирования электронных денег, выявлены основные проблемные вопросы теоретического и практического характера, которые возникают в бухгалтерском учете при отражении операций наличия и движения криптовалюты, что поспособствует разработке комплексного учетно-информационного обеспечения функционирования криптовалюты в Украине.

Ключевые слова: денежные средства, электронные деньги, криптовалюта, биткоины, финансовый учет электронных денег.

Yatsyk T.V. Methods of financial accounting of cryptocurrency as special type of electronic money

The article considers the current state and development outlook of electronic money systems in Ukraine. In this article we describe the accounting methodology of cryptocurrency as special type of electronic money. Different approaches to the interpretation of accounting and economic nature of cryptocurrency and its treatment in Ukraine were researched. The research also includes the analysis of latest statistic of Bitcoin market in Ukraine. Ensuring the development of cashless settlements - is one of the priority areas of the financial market, defined by Integrated Program of National Bank of Ukraine named «Cashless economy» in November 2016. The results of an analysis of national and foreign regulatory and legal framework show that national legislation lags behind the fast development of relations in the area of circulation of cryptocurrency as special type of electronic money in Ukraine. Today cryptocurrency legal status in Ukraine remains uncertain. Despite this, the National Bank of Ukraine is actively studying the experience of other countries in order to manage these relationships in the European and global context. The article provides a possible solution to the problem of counting electronic money and cryptocurrency in Ukraine. The article theoretically justifies and develops practical recommendations for improvement of the organization and methods of accounting treatment of cryptocurrency.

Keywords: cash, electronic money, cryptocurrency, Bitkoin, financial accounting of electronic money.

Постановка проблеми. Інтенсивний розвиток комп'ютерних технологій та швидкі темпи глобалізації економіки призвели до збільшення грошових потоків в електронній комерції, так обсяги операцій з електронними грошима щорічно збільшуються. Відповідно до вітчизняних авторів Україна увійшла у топ-10 країн за кількістю користувачів Біткоін та має активну спільноту користувачів криптовалюти. Слід зазначити, що початок 2017 року в Україні відзначився продовженням затяжної економічної та геополітичної кризи, зростанням темпів інфляції, націоналізацією ПриватБанку, тощо. Крім того, 4 січня 2017 року набули чинності зміни до постанови Правління НБУ від 6 червня 2013 року № 210 «Про встановлення граничної суми готівкових розрахунків». Так, ліміт на проведення готівкових розрахунків фізичними особами знижено втричі -- зі 150 000 гривень до 50 000 гривень.

Таким чином, відбувається подальше скорочення готівкової валюти поза банками на тлі підвищення політичної напруженості, посилення девальваційного тиску на гривню та значної фіскальної експансії наприкінці 2016 року, у той час, як обсяги безготівкових операцій лише зростають [7]. Так, станом на 01.01.2017 у готівковому обігу країни перебувало готівки на загальну суму 341.1 млрд. грн., що є на 8% менше ніж на початок 2016 року.

Розвинуті країни знижують рівень використання готівки, що сприяє росту економіки, підвищує рівень прозорості та спонукає до активного розвитку сучасних сервісів та технологій. У зв'язку з цим актуальним стає дослідження питання фінансового обліку криптовалюти, як особливого виду електронних грошей в системі управління фінансовими ресурсами підприємства.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Вагомий внесок в розробку теоретичних основ та пі д- ходів до проблеми сутності електронних грошей здійснили науковці економічної теорії, такі як: Базилевич В. Д., Баластрик Л. О., Варналій З. С., Лютий І. М. та інші.

Розробкою фундаментальних питань щодо методологічних підходів фінансового обліку, фінансової звітності та економічного аналізу грошових коштів, зокрема електронних грошей займалися такі вітчизняні вчені, як: Бутинець Ф. Ф., Голов С. В., Гура Н. О., Голубнича Г.П., Засадний Б. А., Дорош Н.І., Дрозд І. К, Ловінська Л. Г., Мних Є. В., Мельник Т.Г., Молот Т. В., Петрик О. А., Сопко В. В., Фещенко Є. А., Швець В. Г., Шевчук В. О., Шарманська В. М. та ін.

Вагомий внесок у дослідження криптова- люти як особливого виду електронних грошей здійснили також зарубіжні дослідники: Бек- мен Д., Блейк Д., Бірмен Х., Брігхем Е., Велш Г., Вуд Ф., Деланей П., Метью М. Р., Матвєєв А. А., Нідлз Б., Хендріксена Е. С., Феленштейн С. та інші.

Виділення не вирішених раніше частин загальної проблеми. Більшість науковців в основному розглядають сутність електронних грошей та технічні аспекти їх обігу, але одностороннє досліджування цього об'єкту обліку із позицій опису технічної моделі функціонування не дозволяє дослідити методику фінансового обліку криптовалюти як виду електронних грошей. На сьогодні правовий статус крипто-валюти в Україні залишається невизначеним. Незважаючи на це, Національний банк України активно вивчає досвід інших країн з метою врегулювання цих відносин в європейському та загальносвітовому контексті.

Застосування децентралізованих технологій планується і частково реалізується вже і на державному рівні: e-Auction 3.0, e-Vox, E-Ukraine. Невирішеним залишається і питання щодо оподаткування кріптовалютних операцій. Зважаючи на відсутність будь-яких спеціальних норм до них застосовуються загальні правила оподаткування. Проблема полягає у правильному відображенні операцій з криптовалютою в системі бухгалтерського обліку. Таким чином, проблема фінансового обліку криптовалюти залишається невирішеною.

Метою статті є дослідження теоретичних та методичних основ фінансового обліку криптова-люти як особливого виду віртуальних грошей, а також розробка практичних рекомендацій щодо його удосконалення.

Виклад основного матеріалу дослідження. Забезпечення розвитку безготівкових розрахунків -- один із пріоритетних напрямів розвитку фінансового ринку, визначений Комплексною програмою Національного банку України «Cashless economy» у листопаді 2016 року, і є складовою процесу євроінтеграції країни на основі міжнародних стандартів, концептуальних основ та Директив ЄС. Дослідження позитивних сторін впровадження європейських технологій у процес бухгалтерського обліку і фінансової звітності є багатоаспектними і проводяться багатьма авторами [8, с. 29; 9, с. 8; 10, с. 27; 11, с. 78]. Тому дії уряду та Національного банку України протягом 2016 року спрямовувалися на розширення сфери застосування безготівкових форм розрахунків та сприяння впровадженню в Україні безпечних і надійних платіжних систем.

Усе це призвело до підвищення динамічності бізнес-процесів, розширення каналів збуту та прискорення грошових потоків за рахунок використання мережі Інтернет та інформаційних технологій. На сьогоднішній день інноваційною є поява криптовалюти. Так, у ніч націоналізації ПриватБанку біржові обсяги купівлі криптова- люти збільшилися вдвічі, було встановлено новий рекорд виторгу біткойнів, який склав майже 2,3 млн грн за тиждень (рис. 1).

облік криптовалюта електронний гроші

Поширення розрахунків у альтернативній безготівковій формі серед суб'єктів господарювання призводить до необхідності з'ясування сутності електронних грошей та методології фінансового обліку, що зумовлює актуальність дослідження.

У зв'язку з активним виходом вітчизняних суб'єктів господарювання на зовнішні ринки, зниженням бар'єрів щодо здійснення експортно-імпортних операцій з іншими країнами необхідним стало формування дієвої системи інформаційної підтримки відповідних бізнес-процесів на основі достовірної бухгалтерської інформації і дієвого контролю наявності та руху електронних грошей, яка формується з урахуванням їх нормативно-правового статусу для правильної ідентифікації операцій в бухгалтерському обліку. У зв'язку з цим виникає необхідність розмежування таких категорій, як «гроші», «електронні гроші» та «криптовалюта».

С. Фішер, Р. Дорнбуш і Р. Шмалензі вважають ключовим моментом у визначенні грошей їх платіжну функцію: «Гроші -- загальновизнаний засіб платежу, який приймається в обмін за товари і послуги, а також при оплаті боргів» [12, с. 56].

Базилевич В.Д. приводить наступне визначення грошових коштів «Грошові кошти -- це засоби, які знаходяться в народному господарстві в готівковій і безготівковій формах і виконують функції засобів обігу, платежу і накопи-чення» [7, с. 145].

Особливим видом грошей є електронні гроші, вимоги, що регулюють випуск та використання електронних грошей в Україні, викладено у статті 15 Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» та Положенні про електронні гроші в Україні, затвердженому постановою Правління Національного банку України від 04.11.2010 № 481 (зі змінами і доповненнями) [2].

Таким чином, відповідно до статті 15 Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні», електронні гроші -- це одиниці вартості, які зберігаються на електронному пристрої, приймаються як засіб платежу іншими особами, ніж особа, яка їх випускає, і є грошовим зобов'язанням цієї особи, що виконується в готівковій або безготівковій формі.

Разом цим, Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» визначено наступні особливості операцій з електронними грошима:

-- випуск електронних грошей може здійснювати виключно банк;

-- випуск електронних грошей здійснюється шляхом їх надання користувачам або комерційним агентам в обмін на готівкові або безготівкові кошти;

-- банк має право випускати електронні гроші на суму, яка не перевищує суму отриманих ним грошових коштів;

-- банк, що здійснює випуск електронних грошей, зобов'язаний погашати випущені ним електронні гроші на вимогу користувача;

-- порядок здійснення операцій з електронними грошима та максимальна сума електронних грошей на електронному пристрої, що перебуває в розпорядженні користувача, визначаються Положенням про електронні гроші в Україні [3].

На сьогоднішній день Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій передбачено рахунок 335 «Електронні гроші, номіновані в національній валюті» для обліку електронних грошей, проте, серед науковців є різні думки щодо відображення електронних грошей в бухгалтерському обліку, так: Легенчук С.Ф., Королюк Н.М. [8], пропонують використовувати рахунок 315 «Електронні гроші»; Нефьодов А. [6], пропонує електронні гроші обліковувати у складі дебіторської заборгованості на рахунку 377 «Розрахунки з іншими дебіторами». Відповідно до аналізу праць вітчизняних та зарубіжних авторів доцільним буде використання рахунку 335 «Електронні гроші, номіновані в національній валюті».

В балансі підприємства вартість електронних грошей буде відображатись за статтею «Грошові кошти та їх еквіваленти».

Криптовалюта -- (цифрова валюта) це особливий електронний платіжний засіб, курс якого підтримується тільки попитом та пропозицією. Такі електронні гроші не регулюються ні однієї з державних систем. Основною ознакою цифрової валюти є її децентралізація. Криптовалюта розосереджена в Мережі та не має централізованого управління [12].

На сьогодні існує декілька видів криптовалют: Bitcoin (BTC, біткоін), Litecoin (LTC, лайт- коін), Peercoin (PPC, піркоін), QuarkCoin (QRK, кварккоін), Worldcoin (WDC, ворлдкоін) та інші. Найбільш розповсюдженою криптовалютою у світі та в Україні є Bitcoin, так, динаміка обсягів купівлі криптовалюти Bitcoins в Україні за 2013--2017 роки відображена на рис.1.

На відміну від закордонної практики, в Україні фінансовий облік віртуальної валюти (криптовалюти) практично не досліджений. Керуючись Листом НБУ № 29-208/7288908.12.2014 щодо віднесення операцій з «віртуальною ва-лютою/криптовалютою «Біткоін» до операцій з торгівлі іноземною валютою ...» (далі Лист НБУ), згідно якого випуск віртуальної валюти Біткон не має будь-якого забезпечення і юридично зобов'язаних за даною валютою осіб, не контролюється державними органами влади жодної з країн [4].

Відповідно до Листа НБУ, Біткоін в Україні є грошовим сурогатом, який не має забезпечення реальної вартості. Діяльність з купівлі-про- дажу Біткоін за долари США або іншу іноземну валюту має ознаки функціонування так званих «фінансових пірамід» і може свідчити про потенційну залученість у здійсненні сумнівних операцій відповідно до законодавства про протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, і фінансуванню тероризму [4].

Фінансовий облік криптовалюти в Україні практично не досліджений. До операцій з криптовалютою в Україні застосовуються загальні правила оподаткування. Так, дохід фізичної особи, отриманий у вигляді цифрової валюти, оподатковується за стандартною ставкою 18%. Питання з оподаткуванням її податком на додану вартість є досить спірним, оскільки кріп- товалюта не визначена в якості товару на законодавчому рівні.

Не менш важливим прецедентом, що заслуговує уваги, є внесення Біткоіну в статутний капітал підприємства. Керуючись ст. 13 Закону України «Про господарські товариства», що дозволяє вносити в статутний капітал Товариства не тільки гроші і цінні папери, а й майнові чи інші відчужувані права, що мають грошову оцінку. Отже, Біткоін-гаманець можна внести на баланс підприємства в якості необоротного матеріального активу. Попередньо залучаючи оцінювача, який визначає вартість Біткоіну, ґрунтуючись на останніх даних кріптовалют- них бірж. Для відображення Біткоін-гаманця як нематеріального активу доцільно використовувати рахунок 127 «Інші нематеріальні активи». Операції фінансового обліку операцій з криптовалютою відображено у таблиці 2.

Також криптовалюта може бути об'єктом інвестицій, так використовуючи електронний гаманець можна стати повноправним учасником біржі. Оскільки немає емісійних центрів крип- товалюти, немає комісій за перекази між гаманцями, кожен гаманець можна вважати окремим банком. Іншим аспектом бухгалтерського обліку є відображення у фінансовому обліку власно згенерованої криптовалюти на рахунку 425 «Інший додатковий капітал».

Відповідно до зарубіжної практики, для цілей федеральних податків, у США, Біткоіни та інші криповалюти вважаються активом (власністю), тому до них застосовуються ті ж податкові принципи, що застосовуються до приватної власності. Криптовалюта не розглядається в якості валюти для визначення збитків або прибутку відповідно до податкового законодавства. Платники податків повинні включати справедливу ринкову вартість віртуальної валюти в якості оподатковуваного доходу, тільки тоді, коли вона використовується для оплати товарів або послуг.

Крім того, справедлива ринкова вартість криптовалюти визначається на дату її придбання у еквіваленті до доларів США для цілей оподаткування. Разом з цим, платник податків може мати віртуальний збиток або прибуток; (наприклад, якщо ціна купівлі Bitcoins була значно вищою на момент переоцінки). Відповідно до стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності США, обрана стратегія оцінки криптовалюти має бути зазначена в обліковій політиці підприємства, та у подальшому така криптовалюта має переоцінюватися відповідно до обраного методу оцінки нематеріальних активів. Таким чином, важливим аспектом бухгалтерського обліку операцій з криптовалютами є відображення її справедливої вартості на дату отримання та на дату її вибуття такої криптовалюти.

Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», активи -- це ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до надходження економічних вигод у майбутньому [6]. Відомо, що електронні гроші зберігаються на електронному носії (на мікропроцесорі смарт-карток, у пам'яті ЕОМ, на жорсткому диску), а отже вони знаходяться під контролем підприємства в результаті минулих події (перерахування коштів в банк, та одержання замість них електронних грошей), і є ресурсом, який може бути використаний для розрахунку з певними контрагентами, це доводить, що для цілей обліку електронні гроші, а отже і криптовалюта є активом.

Отже, використання електронних грошей в Україні стрімко зростають із року в рік, проте питання їх у бухгалтерському обліку залишається недостатньо дослідженим. Слід зазначити, що на сьогодні є ряд суттєвих невідповідностей в нормативно-правових актах, що регулюють порядок використання електронних грошей як між собою, так і щодо порядку їх обліку.

Висновки і пропозиції. Таким чином, у статті було розглянуто підходи вітчизняних та зарубіжних авторів щодо фінансового обліку криптовалюти як особливого виду електронної валюти. Досліджено підходи до визначення криптовалюти. На сьогодні в Україні не існує єдиного визначення та підходу стосовно регулювання операцій з криптовалютою. Було запропоновано визначення криптовалюти як виду цифрової валюти, емісія та облік якої засновані на асиметричному шифруванні і застосуванні різних криптографічних методів захисту, функціонуванні системи якої відбувається децентралізовано в розподіленій комп'ютерній мережі. Також не досягнуто єдиної думки щодо сутності криптовалюти та вибору рахунку для її обліку, що потребує подальших досліджень. Подальший розв'язок зазначених питань дасть можливість забезпечити розкриваємість облікової інформації і прозорість діяльності суб'єктів господарювання, яка досліджується як економічна, соціальна, правова та етична категорія сучасної моделі її організації на фінансовому ринку [9, с. 12].

Список літератури

1. Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні: Закон України від 16.07.1999 №996-X (зі змінами і доповненнями) [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua/laws/show/996-14.

2. Про платіжні системи та переказ коштів в Україні: Закон Україні від 05.04.2001 № 2346-III (зі змінами і доповненнями) [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/2346-14

3. Положенні про електронні гроші в Україні: Постанова Національного банку України від 24 грудня 2010 р. за № 1336/18631 (зі змінами і доповненнями) [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon3.rada.gov.ua/ laws/show/z1336-10/paran19#n19.

4. Лист НБУ № 29-208/7288908.12.2014 щодо віднесення операцій з «віртуальною валютою/криптовалютою «Біткоін» [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/v2889500-14

5. Офіційний сайт Біткоін-статистика [Електронний ресурс]. - Режим доступу: https://coin.dance/stats

6. Стратегія Національного банку України «Cashless economy» [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.bank.gov.ua/doccatalog/

7. Базилевич В.Д. Філософія економіки. Історія: монографія / В.Д. Базилевич, В.В. Ільїн. - К.: Знання, 2011. - 1198 с.

8. Голубнича Г.П. Financial Reporting and Source Documents of Ukrainian Enterprises when Applying the IFRS / Т.Г. Мельник // Вісник Київського національного університету імені Тараса Шевченка. Серія: Економіка. - 2013. - № 9 (150). - С. 29-34.

9. Golubnicha G. Disclosing the registration information and maintenance of transparency of activity in the conditions / / ВІСНИК Київского національного університету імені Тараса Шевченка. Серія: Економша. - 2010. - № 118. - С. 8-12.

10. Голубнича Г.П. Інформаційне забезпечення діяльності на ринку страхових послуг // Вісник Київського національного університету імені Тараса Шевченка. Серія: Економіка. - 2010. - № 120. - С. 27-30.

11. Голубничая Г. П. Категории «знание бизнеса» и «бизнес-медель» предприятия: содержание и практическое значение // Научное издание Научный вигляд в будущее: Выпуск 4. Том 6. Экономика. - Одесса: Куприенко С.В., 2016 - С. 78-82.

12. (8)Axon Partners, ForkLog Research. Правове регулювання кріптовалютного бізнесу // Звіт [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://axon.partners/wp-content/uploads/2017/02/Global-Issues-of-Bitcoin- Businesses-Regulation.pdf

Размещено на Allbest.ru