Учет требований нормативных актов при аудите финансовой отчетности предприятия

Размещено на http://www.allbest.ru/

УДК 657.6

Учет требований нормативных актов при аудите финансовой отчетности предприятия

О.В. Нифаева

Рассмотрены модели регулирования аудиторской деятельности. Обоснована необходимость учета требований законодательства в ходе аудита бухгалтерской отчетности предприятия. Проанализированы действия аудитора при выявлении фактов несоблюдения предприятием нормативных правовых актов с учетом практики аудита в России и действующего законодательства.

Ключевые слова: аудит; финансовая отчетность; регулирование аудита; стандарты аудита; несоблюдение законодательства.

На современном этапе развития рыночной экономики, характеризующемся активным вовлечением России в общемировые интеграционные процессы и необходимостью повышения конкурентоспособности отечественных предприятий, происходит сближение федеральных и международных стандартов аудиторской деятельности. Применение международных стандартов аудита является условием роста эффективности деятельности российских компаний на мировой арене. Кроме того, международные стандарты отражают признанные в развитых странах принципы организации аудита, что объективно требует их использования в аудиторской деятельности в России.

Следует отметить, что в мировой практике сформировались две основные модели регулирования аудиторской деятельности [6, с. 53]. Первая модель основана на государственном регулировании и заключается в функционировании централизованных органов контроля аудиторской деятельности. Эта модель характерна для стран Западной Европы. Другая модель носит название модели саморегулирования и преобладает в США и Великобритании. При этом ни одна из моделей в чистом виде не существует. Можно говорить лишь о преобладании тех или иных методов регулирования аудиторской деятельности в разных странах. Что касается Российской Федерации, то в нашей стране принята концепция государственного регулирования аудиторской деятельности. Это означает, что на государственном уровне определены все основополагающие элементы системы регулирования: Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 7 августа 2001 г., федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (утверждены Постановлением Правительства № 696 от 23 сентября 2002 г.), нормативные акты Министерства финансов - уполномоченного федерального органа регулирования аудиторской деятельности.

В то же время аудиторская деятельность осуществляется на основе нормативных актов общественных организаций (аккредитованных саморегулируемых аудиторских объединений) и внутренних правил и методик аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. Таким образом, система регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации основана на мировой практике. В связи с этим особенно важным и актуальным становится изучение целей и содержания международных стандартов аудита (МСА), посвященных соблюдению экономическими субъектами требований национального законодательства и действиям аудиторов при выявлении фактов несоблюдения нормативных правовых актов.

Обязанность аудитора учитывать законы и нормативные акты при аудите финансовой отчетности регламентируется МСА № 250 «Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности». Действующие на сегодняшний день федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности во многом идентичны международным стандартам аудита. Аналогом МСА № 250 в системе российских стандартов аудита является Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 14 «Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита» [5, c. 22].

Необходимость соблюдения законодательства во многом объясняется следующими причинами: недостаточное внимание или формальное отношение руководителей отечественных предприятий к учету требований нормативных правовых актов; отсутствие текстов нормативных актов в соответствующих функциональных подразделениях; отсутствие в штате предприятия юристов или недостаток финансовых ресурсов для привлечения квалифицированных юристов со стороны; нехватка времени для отслеживания изменений в законодательстве при полной уверенности в правильности осуществления и отражения в учете хозяйственных операций.

Согласно Федеральному закону «Об аудиторской деятельности», целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации [1]. Следовательно, выявление фактов несоблюдения законодательства аудируемым лицом не является целью аудита. В то же время аудит выполняет своеобразную сдерживающую (превентивную) функцию: регулярное проведение проверок стимулирует руководство предприятия к совершенствованию системы внутреннего контроля.

Отдельные события, свидетельствующие о невыполнении требований нормативных актов, могут быть выявлены при планировании и проведении следующих аудиторских процедур: ознакомление с протоколами собраний акционеров (участников); запросы руководству, юридической службе и внешним юристам аудируемого лица о судебных разбирательствах, исках и санкциях; процедуры проверки по существу путем детальных тестов, оценивающих отражение операций или остатков по счетам бухгалтерского учета.

Случаи несоблюдения законодательства могут оказывать существенное влияние на достоверность финансовой отчетности и соответственно на принимаемые пользователями этой отчетности управленческие решения. Так, несоблюдение налогового законодательства может привести к недостоверному отражению в отчетности организации налоговых обязательств и возникновению существенных штрафных санкций. Несоблюдение условий, предусмотренных лицензиями на осуществление определенных видов деятельности, может привести к нарушению принципа непрерывности деятельности организации.

В свою очередь, Федеральное правило (стандарт) № 14 содержит перечень фактов, которые чаще всего указывают на несоблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов: внеплановая проверка, проводимая органами государственной власти; наложение штрафов и пеней; выдача льготных кредитов и ссуд аффилированным лицам, их работникам или государственным служащим; закупки по ценам значительно выше или ниже рыночных; крупное вознаграждение посреднику; сомнительные платежи наличными или платежи в иностранной валюте без надлежащего оформления документации; не санкционированные руководством операции; организация бухгалтерского учета, которая не обеспечивает адекватных документальных свидетельств для аудита; негативная информация об аудируемом лице в СМИ [2].

Действия аудитора в случае выявления нарушений требований законодательства и определяет МСА № 250. Понятие «несоблюдение», используемое в указанных выше стандартах, означает преднамеренное или непреднамеренное действие или бездействие руководителей или сотрудников аудируемого субъекта, которое противоречит действующим законодательным и нормативным актам.

Здесь необходимо отметить, что в международных стандартах аудита все законы и нормативные акты разделяются на две группы в зависимости от отношения к финансовой отчетности. К первой группе относятся законы и нормативные акты, определяющие форму и содержание финансовой отчетности; ко второй - законы и нормативные акты, касающиеся осуществления бизнеса экономическим субъектом.

В Российской Федерации к законодательным и нормативным актам, определяющим форму финансовой отчетности, порядок формирования ее показателей и раскрытия информации, относятся, прежде всего, Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. и Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденное Приказом Министерства финансов России № 43н от 6 июля 1999 г. Другие законодательные и нормативные акты определяют условия функционирования организации, без соблюдения которых деятельность или отдельные хозяйственные операции не могут осуществляться или могут быть прекращены или ограничены (законодательство об акционерных обществах, о валютном контроле, лицензионное, антимонопольное, налоговое, таможенное и трудовое законодательство).

При этом руководство предприятия обязано гарантировать, что деятельность экономического субъекта осуществляется в полном соответствии с действующими нормативными правовыми актами, руководство также несет ответственность за выявление и предотвращение фактов несоблюдения законодательства. Для решения этих задач на предприятии должны проводиться как минимум следующие процедуры: мониторинг изменения требований законодательства с привлечением профессиональных юристов; разработка и функционирование надлежащих систем внутреннего контроля; ведение реестра наиболее важных законов, которые должны соблюдаться экономическим субъектом в рамках данной отрасли [4, с. 46]. Для этого в крупных компаниях сегодня появляются должности внутренних аудиторов или отделы внутреннего аудита, комитеты по аудиту. В ряде случаев подобные функции могут быть возложены и на членов ревизионной комиссии акционерного общества.

Однако, несмотря на надежность системы внутреннего контроля предприятия и соответствие процедур планирования и проведения аудита стандартам, существует риск необнаружения - неизбежность того, что некоторые искажения финансовой отчетности не будут обнаружены. Это, в свою очередь, требует от аудитора знания основ законодательства и понимания необходимости соблюдения экономическим субъектом требований законов на основе принципа профессионального скептицизма (особенно в отношении нормативных актов, несоблюдение которых ставит под вопрос реализацию основного принципа бухгалтерского учета - непрерывности деятельности организации). Все это свидетельствует о необходимости постоянного повышения квалификации аудиторов в России, о чем говорится в Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (Приказ Министерства финансов от 1 июля 2004 г. № 180).

Выявление факта несоблюдения законодательства ставит перед аудитором задачу получения как можно более полного представления об этом факте для решения следующих вопросов: возможные финансовые последствия (штрафы, пени, материальный ущерб, вынужденное прекращение деятельности, судебное разбирательство) и раскрытие информации о них в отчетности; достоверность финансовой отчетности [3, c. 139].

В конечном итоге аудитору будет необходимо учесть влияние того или иного факта несоблюдения законодательства (или отсутствие аудиторских доказательств его наличия) на аудиторское заключение, поэтому аудитор должен документировать выявленные (или предполагаемые) факты несоблюдения проверяемой организацией законодательных и нормативных актов. Аудиторская документация по данному вопросу может включать: копии записей бухгалтерского учета и соответствующих первичных документов; протоколы бесед с руководством и персоналом; перечень законодательных и нормативных актов, нарушения положений которых были выявлены аудитором; письменные заявления руководства по вопросам соблюдения законодательных и нормативных актов; оценку последствий влияния выявленных фактов несоблюдения законодательных и нормативных актов на финансовую отчетность организации; измененную оценку системы внутреннего контроля и ее влияния на характер и масштабы аудиторских процедур.

Наличие фактов несоблюдения законодательства красноречиво свидетельствует о несовершенствах системы внутреннего контроля на предприятии, которая не способна своевременно обнаруживать и предотвращать подобные факты. Это, в свою очередь, влияет на оценку аудиторского риска и уровня существенности, а также на достоверность заявлений руководства экономического субъекта.

В соответствии с международными стандартами аудитор должен информировать обо всех нарушениях законодательства руководство экономического субъекта, пользователей аудиторского заключения, соответствующие государственные органы, в том числе правоохранительные. С учетом российской специфики это положение международных стандартов приобретает особую значимость, так как зачастую руководство предприятия хорошо информировано обо всех нарушениях, но предпочитает умалчивать о них.

Как было сказано, наличие тех или иных фактов нарушения требований законодательства ставит под сомнение достоверность бухгалтерской отчетности. В этом случае аудитор может действовать следующим образом:

1) выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение - если аудитор пришел к выводу, что выявленные факты несоблюдения законодательства оказывают существенное влияние на достоверность финансовой отчетности или не были отражены в ней;

2) выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения на основании ограничения объема аудита - если аудируемое лицо препятствует получению аудитором достаточных надлежащих доказательств о факте несоблюдения;

3) отказаться от задания - если аудируемое лицо не предпринимает никаких действий по исправлению выявленных нарушений.

Дальнейшие действия аудитора определяются требованиями законодательства Российской Федерации и профессиональной этики, а также стандартами аудита: международными, федеральными и внутренними стандартами профессиональных аудиторских объединений, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. Соблюдение требований законов и нормативных актов хозяйствующими субъектами и совершенствование системы правового регулирования предпринимательской деятельности должны привести к созданию условий для построения и укрепления доверительных отношений и эффективного взаимодействия экономических субъектов, что в свое время, еще в XIX веке, явилось причиной возникновения аудита как профессиональной деятельности и инструмента внутреннего контроля на предприятии.

аудит бухгалтерский нормативный

Список литературы

1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 7 авг. 2001 г.

2. Правило (стандарт) № 14 «Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита». - Постановление Правительства Российской Федерации № 532 от 7 окт. 2004 г.

3. Бычкова С.М. Международные стандарты аудита: учеб. пособие/ С.М. Бычкова, Е.Ю. Итыгилова; под ред. С.М. Бычковой. - М.: ТК Велби, Проспект, 2007. - 432 с.

4. Подольский В.И. Международные и внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности: учеб. пособие/ В. И. Подольский, А. А. Савин, Л. В. Сотникова; под ред. проф. В. И. Подольского. - М.: Вузовский учебник, 2006. - 302 с.

5. Панкова С.В. Реформирование системы федеральных стандартов аудиторской деятельности и их сближение с МСА/ С.В. Панкова, Н.И. Панкова // Аудиторские ведомости. - 2007. - № 7. - С. 17-25.

6. Судаков С.В. Регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации/ С.В. Судаков // Экономический анализ: теория и практика. - 2007. - № 16. - С. 53-59.

Размещено на Allbest.ru