Проблемы бухгалтерского учета в заграничных представительствах российских организаций

Размещено на http://www.allbest.ru/

Проблемы бухгалтерского учета в заграничных представительствах российских организаций

Бизнес не имеет границ. Следуя законам экономики, он смело пересекает страны и континенты. Филиальная сеть за рубежом есть у многих российских компаний. Открытие представительств за рубежом не требует больших капиталовложений, является самым экономичным способом и действенным бизнес-инструментом для выхода на международные рынки. Порядок их открытия, регистрации, налогообложения и ведения бухгалтерского учета в разных странах мира имеет свою специфику.

Поэтому для Российских организаций, открывающих представительства за рубежом, важнейшими вопросами будут:

а) предотвращение двойного налогообложения (в России и зарубежной стране);

б) порядок организации ведения бухгалтерского учета филиала или представительства;

в) вид валюты, в которой будет вестись учет;

г) особенности налогообложения в представительствах.

Что касается двойного налогообложения, то налоговая система иностранных государств отличается от российской системы, поэтому в международных договорах (соглашениях) содержатся положения, касающиеся налогообложения и сборов. При отсутствии соглашения возможна ситуация, когда один и тот же доход облагается налогом в обеих странах.

Поэтому при открытии филиала в той или иной стране одним из главных критериев для открытия бизнеса является наличие у этой страны соглашения во избежание двойного налогообложения с Российской Федерацией.

Статьей 7 Налогового кодекса РФ установлено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Если по каким-либо причинам доходы, полученные российской организацией на территории иностранного государства, с которым у Российской Федерации заключен и действует международный договор, регулирующий вопросы налогообложения, подверглись налогообложению в данном иностранном государстве в полном объеме (то есть по ставкам, установленным внутренним налоговым законодательством иностранного государства) и при этом международным договором предусмотрено льготное налогообложение доходов, полученных российской организацией, то внутренним налоговым законодательством иностранного государства может быть предусмотрена процедура осуществления возврата излишне удержанного налога с доходов российской организации.

В других случаях, например в случае получения российской организацией доходов на территории иностранного государства, с которым у Российской Федерации отсутствует действующее соглашение во избежание двойного налогообложения, или когда по каким-либо причинам российская организация не смогла осуществить процедуру возврата налога, удержанного в государстве, с которым у Российской Федерации имеется действующее соглашение во избежание двойного налогообложения, российская организация на основании ст. 311 НК РФ может зачесть такие суммы налога при уплате ею налога на прибыль в Российской Федерации.

По способу организации бухгалтерского учета в большинстве случаев организации выделяют свои представительства на отдельный баланс (с ведением внутрибалансовых расчетов с помощью счета 79). Возможно и иное решение: ведение учета всех операций представительства в головной организации, которое значительно усложняет документооборот, поскольку представительство должно всю свою первичную документацию регулярно передавать в бухгалтерию головной организации.

Пункт 9 ПБУ 1/2008 устанавливает, что способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места нахождения. Таким образом, заграничное представительство российской организации должно применять ту же совокупность способов ведения бухгалтерского учета, что и головная организация, т. е. применять тот же рабочий план счетов, те же формы регистров учета, первичных и внутренних учетных документов, способы оценки активов и обязательств и т. д.

По поводу валюты, в которой будет вестись учет, нужно сказать следующее: Законом о бухгалтерском учете установлено, что учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - рублях. Но нормы этого закона не распространяются на представительства российских организаций, находящиеся за пределами территории России. Таким образом, этот вопрос законодательно не урегулирован и должен быть разрешен в учетной политике организации. При этом организация может исходить из положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов бухгалтерской отчетности.

МСФО (IAS) 21 "Влияние изменений валютных курсов" предусматривает возможность ведения бухгалтерского учета организацией в валюте, отличающейся от ее функциональной валюты (под функциональной валютой понимается валюта, используемая в основной экономической среде, в которой организация осуществляет свою деятельность). Если организация ведет бухгалтерский учет и записи в валюте, отличающейся от ее функциональной валюты, то на время составления этой организацией своей бухгалтерской отчетности все суммы пересчитываются в эту функциональную валюту.

Обратимся к ПБУ 3/2006, в разделе IV которого указано, что стоимость активов и обязательств, используемых организацией для ведения деятельности за пределами Российской Федерации, может быть выражена в иностранной валюте, и в таком случае подлежит пересчету в рубли для целей составления бухгалтерской отчетности.

Таким образом, организация в своей учетной политике может выбрать любой из двух способов ведения учета операций в заграничном представительстве:

- в валюте Российской Федерации - рублях;

- в иностранной валюте (валюте страны пребывания).

Первый способ более трудоемкий, поскольку требует пересчета каждой операции, совершаемой в иностранной валюте, в рубли. Второй способ менее трудозатратен, поскольку предполагает ведение учета в валюте страны пребывания, а пересчет выраженных в валюте активов, обязательств, доходов и расходов в рубли осуществляется только для целей составления бухгалтерской отчетности организации. Исходя из требования рациональности при формировании учетной политики, более предпочтительным является второй способ.

При этом, в начале отчетного периода представительство, получив валюту, в соответствии с требованием ПБУ 3/2006 должно пересчитать ее в свою функциональную валюту по официальному курсу ЦБ РФ, действующему на дату зачисления валюты.

Далее представительство отражает в учете свои хозяйственные операции: начисляет и оплачивает арендную плату, осуществляет покупку необходимых для работы представительства материалов, начисляет и выплачивает заработную плату работникам представительства, оплачивает услуги сторонних организаций, перечисляет установленные налоговым законодательством иностранного государства, в котором работает представительство, налоги и платежи в функциональной валюте. В соответствии с учетной политикой организации представительство отражает свои текущие расходы на счете 44 "Расходы на продажу".

В конце отчетного периода в соответствии с требованием ПБУ 3/2006 представительство должно произвести пересчет остатка функциональной валюты на валютном счете в валюту головной организации по курсу (либо кросс-курсу) ЦБ РФ и относит курсовую разницу на прочие расходы.

Далее представительство передает в головную организацию авизо произведенных внутрихозяйственных расчетов на счете 79 и свой баланс. Головная организация в соответствии с ПБУ 3/2006 должна пересчитать активы, обязательства и расходы представительства в рубли.

Пересчет должен осуществляться либо по курсу ЦБ РФ, действовавшему на соответствующую дату совершения операции (принятия к учету расходов или доходов), либо с использованием средней величины курсов, исчисленной как результат от деления суммы произведений величин официальных курсов этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемых ЦБ РФ, и дней их действия в отчетном периоде на количество дней в отчетном периоде.

Таким образом, если расходы произведены в разные даты отчетного периода, то при применении первого метода их следует пересчитывать умножением соответствующей части расходов на курс, соответствующий дате принятия этой части расходов к учету. При применении этого метода представительство должно передать в головную организацию дополнительную информацию - даты признания расходов в отчетном периоде и соответствующие им суммы расходов.

Для упрощения документооборота между представительством и головной организацией целесообразно применение второго метода - использование среднего курса ЦБ РФ в отчетном периоде.

И в конце, головная организация составляет бухгалтерскую отчетность за отчетный период, включая в нее активы и обязательства представительства в соответствии с нормами страны, где зарегистрировано представительство, устанавливающими порядок учета в "постоянных учреждениях нерезидентов".

Согласно таким требованиям представительство наряду с балансом, составленным выше по российским нормам и правилам, должно также составлять баланс для предоставления необходимых сведений в финансовые органы принимающей страны.

Что касается особенностей налогообложения в представительствах, возникают некоторые вопросы.

Вопрос первый: в составе расходов представительства, относимых на счет 44, содержатся налоги и обязательные платежи, перечисляемые представительством в соответствии с налоговым законодательством страны пребывания. Вправе ли головная организация признать в составе налоговых расходов суммы указанных платежей и налогов?

По мнению Минфина России, суммы налогов, уплаченные в соответствии с законодательством иностранного государства на его территории или иностранному контрагенту, не признаются налоговыми расходами (письма от 06.10.09 № 03 03 06/1/644, 23.05.08 № 03 08 05, 24.12.08 № 03 03 05/180).

Второй вопрос связан с налогообложением оплаты труда работников иностранного представительства в соответствии с российским законодательством.

В иностранном представительстве российской организации могут трудиться как граждане Российской Федерации, направленные туда на работу из головной организации, таки иностранные граждане (граждане страны пребывания), принятые на работу в представительстве.

Оплата труда граждан страны пребывания не облагается НДФЛ и взносами в Пенсионный фонд РФ. Гражданин, находящийся за пределами Российской Федерации более 183 дней в течение 12 месяцев, с точки зрения главы 23 НК РФ не является налоговым резидентом. Статьей 207 НК РФ установлено, что плательщиками НДФЛ признаются физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации и получающие доходы от источников в России. Соответственно лица, не являющиеся налоговыми резидентами и получающие доход от источников за пределами Российской Федерации, плательщиками НДФЛ не признаются. А ст. 208 НК РФ устанавливает, что к доходам от источников за пределами России относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации. Таким образом, иностранные граждане, принятые на работу в представительство и получающие в нем заработную плату, плательщиками НДФЛ не являются.

Застрахованными лицами, помимо граждан нашей страны, являются иностранные граждане и лица без гражданства, постоянно или временно проживающие на территории России, если они работают по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому договору и лицензионному договору. Таким образом, взносы на обязательное пенсионное страхование с выплат в пользу иностранных граждан - работников представительства, не проживающих в Российской Федерации и поэтому не являющихся застрахованными лицами по российскому законодательству, не уплачиваются.

Что касается налогообложения оплаты труда российских граждан, направленных на работу в представительство, то здесь необходимо указать следующее.

Работники представительства, находящиеся за пределами территории нашей страны менее 183 дней в течение 12 месяцев, являются налоговыми резидентами Российской Федерации, получающими доход от источников за пределами Российской Федерации, и, соответственно, плательщиками НДФЛ. Однако, в соответствии с подпунктом 3 п. 1 ст. 228 НК РФ физические лица - налоговые резиденты, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, исчисление, декларирование и уплату НДФЛ производят самостоятельно по завершении налогового периода, причем данное правило действует и в том случае, если сумма вознаграждения перечисляется напрямую российской организацией (письмо Минфина России от 28.04.08 № 03 04 0601/108).

С момента переезда работника в иностранное представительство работодатель утрачивает статус налогового агента, даже если работник некоторое время остается налоговым резидентом Российской Федерации. По истечении 183 дней работники представительства перестают являться налоговыми резидентами и, соответственно, не будут являться плательщиками НДФЛ (письмо Минфина России от 31.08.06№03 05 01 04/254). По результатам налогового периода, в котором это произошло, такие работники не будут иметь обязанности по декларированию своих доходов (в том числе полученных до приобретения статуса налогового нерезидента) и по уплате НДФЛ (письмо Минфина России от 24.11.08 № 0304 06 01/350).

В заключение следует указать, что оплата труда работников, выплачиваемая в иностранном представительстве, будет облагаться налогами, исчисление которых нужно будет осуществлять в соответствии с налоговым законодательством страны пребывания.

Таким образом, в данной работе рассмотрены основные проблемы бухгалтерского и налогового учета в зарубежном представительстве. При правильном учете можно избежать таких негативных процедур, как наложение штрафов на должностных или юридических лиц, которые отражаются на деловой репутации организации. А ведь при выходе на международный рынок и развитии партнерских отношений с зарубежными фирмами важна любая деталь.

бухгалтерский учет налоговый

Размещено на Allbest.ru