Формування облікової політики підприємства щодо запасів

Размещено на http://www.allbest.ru/

Формування облікової політики підприємства щодо запасів

Кулик Вікторія Анатоліївна, кандидат економічних наук

У статті висвітлено основні аспекти облікової політики підприємства щодо запасів. Автором обґрунтовано особливості застосування різних елементів облікової політики та їх вплив на показники бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо запасів.

Необхідною умовою підтримання ефективності діяльності будь-якої галузі на високому рівні є постійна наявність частини оборотних активів в матеріальній формі (запасів). З одного боку, сформовані запаси забезпечують постійність, безперервність та ритмічність діяльності підприємства, гарантують його економічну безпеку, з іншого - запаси на рівні великих підприємств потребують великих капіталовкладень. Тому від організації і ведення обліку запасів залежить точність визначення прибутку підприємства, його фінансовий стан, конкурентоспроможність на ринку та в цілому ефективність роботи підприємства.

Одним із важливих аспектів організації запасів на підприємстві є формування облікової політики щодо запасів, оскільки вдало сформована облікова політика надає можливість формування та надання достовірної інформації для прийняття ефективних економічних рішень.

Проблемним питанням облікової політики підприємства присвячені наукові праці таких вчених, як Т.В. Барановська, Ф. Ф. Бутинець, П. Є. Житній, М. С. Пушкар, М. Т. Щирба. Дослідження вчених розкривають теоретичні та прикладні аспекти облікової політики підприємства; проте проблеми формування облікової політики щодо запасів залишаються не повною мірою дослідженими.

Метою даної статті є визначення елементів облікової політики щодо запасів, які стосуються усіх господарюючих суб'єктів, незалежно від їх галузевої ознаки та обґрунтування особливостей їх використання на підприємствах.

Для вирішення цих проблем були поставлені такі завдання: визначити елементи облікової політики щодо запасів; критично оцінити нормативно-правову базу, що їх регламентує; визначити проблеми застосування досліджених елементів облікової політики у практичній діяльності.

Формування облікової політики щодо запасів на підприємствах здійснюється на підставі Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» та Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів [1] (табл. 1).

При формуванні облікової політики підприємство повинно передбачити у розпорядчому документі про облікову політику одиницю обліку запасів. Відповідно до чинного законодавства облік запасів може вестися за їх найменуваннями або однорідними групами (видами).

Наступним елементом облікової політики щодо запасів є метод обліку транспортно-заготівельних витрат. Відповідно до п. 9 П(С)БО 9 «Запаси», до транспортно-заготівельних витрат належать витрати на заготівлю запасів та оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, уключаючи витрати на страхування ризиків транспортування запасів. Склад транспортно-заготівельних витрат для виробничого підприємства наведено у п. 20 Методичних рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості [2], а також Листі Міністерства фінансів України від 27.02.03 р. № 053-2920 [3].

При доставці запасів власним транспортом виникають витрати на перевезення власним транспортом, такі як: вартість паливно-мастильних матеріалів, витрачених власним автотранспортом на доставку запасів; зарплату водіїв, експедиторів, заготівників; єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (ЄВС) із такої зарплати; амортизація транспорту, задіяного в перевезенні запасів та ін. [4].

Відповідно до Методичних рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості та Листа Міністерства фінансів України від 14.03.05 р. № 31-04200-30-10/3778, власні транспортні витрати, понесені при доставці запасів на підприємство, включаються до складу транспортно-заготівельних витрат.

Таблиця 1 Елементи облікової політики щодо запасів

У П(С)БО 9 «Запаси» і у М(С)БО 2 «Запаси» порядок відображення транспортно-заготівельних витрат не залежить від того, чиїм транспортом перевозяться запаси. Відсутнє розмежування на «власні» та «сторонні» транспортно-заготівельних витрат у пп. 138.6 і 146.5 Податкового кодексу України.

Транспортно-заготівельні витрати можуть або прямо включатися до первісної вартості кожної конкретної одиниці запасів, або обліковуватися на окремому субрахунку і збільшувати собівартість запасів, що вибули, за середнім відсотком.

При прямому включенні до первісної вартості конкретної одиниці запасів, транспортно-заготівельні витрати у періоді придбання запасів відразу при оприбуткуванні включаються до їх первісної вартості та відображаються на відповідних субрахунках обліку запасів. У п. 5.5 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів зазначається, що цей варіант доцільно застосовувати в разі, якщо можна достовірно визначити суми витрат, які безпосередньо відносяться до придбаних запасів. При перевезенні запасів одного найменування це зробити просто, а при доставці запасів декількох найменувань, виникає необхідність розподілу транспортно-заготівельних витрат між одиницями запасів. Нормативними документами не регламентується, які саме показники слід приймати за базу розподілу, тому підприємство має право вирішити це самостійно і передбачити у розпорядчому документі про облікову політику. Таким чином, підприємство на власний розсуд визначає, що розподіл транспортно-заготівельних витрат між найменуваннями запасів, які перевозяться, здійснюється за кількісним (вага, об'єм, кількість місць, одиниць) або вартісним критерієм (ціна одиниці запасів).

Метод «узагальнення транспортно-заготівельних витрат на окремому субрахунку з подальшим розподілом за середнім відсотком» передбачає, що транспортно-заготівельні витрати обліковуються на окремому субрахунку та списуються лише в момент вибуття запасів виходячи із середнього відсотка транспортно-заготівельних витрат. Отже, фактично транспортно-заготівельні витрати включаються не до первісної вартості кожної конкретної одиниці запасів, а до фактичної собівартості їх вибуття. Для обліку транспортно-заготівельних витрат рекомендовано використовувати субрахунок 289 «Транспортно-заготівельні витрати» у торгівлі, а у виробництві рекомендовано використовувати субрахунок 200 «Транспортно-заготівельні витрати на запаси» з аналітикою в розрізі окремих груп запасів, або субрахунки другого порядку, наприклад, субрахунок 2011 «Транспортно-заготівельні витрати на сировину й матеріали». Зазначені рахунки доцільно включити до Робочого плану рахунків.

До конкретної групи запасів може бути застосовано тільки один метод обліку транспортно-заготівельних витрат, інакше пропорції розподілу не буде дотримано. Отже, якщо підприємство має намір визначати транспортно-заготівельні витрати стосовно одних найменувань або видів запасів за середнім відсотком, а інших - прямим підрахунком, то у розпорядчому документі про облікову політику треба передбачити розмежування зазначених груп запасів.

На практиці часто виникає ситуація, коли склад транспортно-заготівельних витрат у податковому та бухгалтерському обліку не збігається. Якщо підприємство платник податку на прибуток, здійснило придбання у фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та щодо яких існує заборона на віднесення будь-яких послуг (у тому числі з доставки запасів) до податкових витрат (пп. 139.1.12 ПКУ), то такі витрати знаходять відображення лише у бухгалтерському обліку, але не визнаються і не включаються до витрати, що формують собівартість реалізованих запасів для потреб податкового обліку.

При відпуску запасів у виробництво, з виробництва, продаж та іншому вибутті оцінка їх здійснюється за одним з таких методів: ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої собівартості; собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); нормативних затрат; ціни продажу.

Оцінка відпущених запасів за ідентифікованою собівартістю може застосовуватися підприємством у випадку, якщо запаси не замінюють один одного або відпускаються для виконання спеціальних замовлень і проектів, або їх первісна вартість визначена з ідентифікованої вартості (автомобілі, дорогоцінні метали, дорогоцінне каміння тощо).

Метод оцінки за середньозваженою собівартістю запасів передбачає, що вибуття запасів може оцінюватися такими способами:

1) оцінка за щомісячною середньозваженою собівартістю проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів;

2) оцінка за періодичною середньозваженою собівартістю запасів проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції з їх вибуття.

Оцінка запасів за методом ФІФО базується на припущенні, що запаси використовуються у тій послідовності, у якій вони надходили на підприємство (відображені у бухгалтерському обліку), тобто запаси, які першими відпускаються у виробництво (продаж та інше вибуття), оцінюються за собівартістю перших за часом надходження запасів.

Метод нормативних затрат полягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін. Для забезпечення максимального наближення нормативних затрат до фактичної норми затрат і ціни повинні регулярно у нормативній базі перевірятися і переглядатися. Оцінка продукції за нормативними затратами коригується до фактичної виробничої собівартості.

Оцінка за цінами продажу заснована на застосуванні підприємствами роздрібної торгівлі середнього процента торговельної націнки товарів. Цей метод можуть застосовувати (якщо застосування інших методів оцінки вибуття запасів не виправдано) підприємства, що мають значну і змінну номенклатуру товарів з приблизно однаковим рівнем торговельної націнки. Собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною (роздрібною) вартістю реалізованих товарів і сумою торговельної націнки на ці товари. Сума торговельної націнки на реалізовані товари визначається як добуток продажної (роздрібної) вартості реалізованих товарів і середнього відсотку торговельної націнки. Середній відсоток торговельної націнки визначається діленням суми залишку торговельних націнок на початок звітного місяця і торговельних націнок у продажній вартості одержаних у звітному місяці товарів на суму продажної (роздрібної) вартості залишку товарів на початок звітного місяця та продажної (роздрібної) вартості одержаних у звітному місяці товарів.

Так, метод ідентифікованої собівартості є незамінним, якщо на підприємстві використовуються запаси високої вартості або такі, що не можуть бути взаємозамінні. Проте даний метод недоцільно застосовувати при наявності на підприємстві великої кількості запасів та значній різноманітності їх номенклатури.

Олійник Т.О та Дем'яненко І.С. [5] переконані, що найбільш простим у застосуванні і дієвим для надання інформації в управлінських цілях є метод середньозваженої собівартості, котрий практично повністю виключає можливість маніпуляції обліковими записами. Підтримують позицію цих авторів К.І. Посилаєва та Ю.О. Крот, оскільки простота та доступність цього методу дозволяють широко застосовувати його на практиці. Водночас слід мати на увазі, що використання даного методу за умов щоденного надходження та використання виробничих запасів у великих обсягах (наприклад, на крупних промислових підприємствах) може бути неефективним та досить трудомістким [6]. Крім того, метод середньозваженої оцінки запасів має труднощі при використанні, у випадку коли до бухгалтерії прибуткові документи надходять із запізненням, коли всі розрахунки зі списання вже завершено і результати проведено за відповідними регістрами. Тому дуже важливо, щоб після закінчення звітного періоду всі дані про надходження були зібрані, а результати розрахунків - відкориговані останніми (в цьому періоді) списаннями [7].

Недолік методу ФІФО у тому, що його застосування дозволяє зовнішнім чинникам економічного життя держави впливати на показник валового прибутку кожного окремо взятого підприємства. Так, в умовах постійно зростаючих цін метод ФІФО дає найвищий показник валового прибутку. Звичайно, будь-яке підприємство в умовах загального зростання цін прагне підвищити ціни на свої товари, тоді під застосування методу ФІФО до оцінки товарів під час вибуття, показник валового прибутку а також податок на прибуток буде завищеним [8]. Якщо ж спостерігається зниження цін, то показник валового прибутку внаслідок застосування методу ФІФО виходить заниженим.

Метод нормативних затрат при оцінці вибуття запасів базується на застосуванні затверджених підприємством норм витрат на виробництво одиниці продукції (робіт, послуг). Норми розраховуються з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін. Для забезпечення максимального наближення нормативних витрат до фактичних підприємство повинно регулярно аналізувати відхилення від норм та у разі необхідності переглядати встановлені норми. Оцінка готової продукції (робіт, послуг) за нормативними затратами на дату балансу коригується до фактичної виробничої собівартості.

Що стосується методу нормативних затрат і ціни продажу, перший застосовується виключно у промисловості, а використання другого є найбільш прийнятним у сфері роздрібної торгівлі.

Таким чином, елементами облікової політики щодо запасів є: одиниця обліку запасів; методи обліку транспортно-заготівельних витрат; методи оцінки вибуття; база розподілу транспортно-заготівельних витрат, що прямо включаються до первісної вартості запасів; періодичність визначення середньозваженої собівартості одиниці запасів; призначення та умови використання запасів. При формуванні розпорядчого документу про облікову політику необхідно враховувати всі переваги і недоліки кожного із них та враховувати їх вплив на показники фінансової звітності.

бухгалтерський облік фінансовий запас

Література

1. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 10.01.07 року № 2 // [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.minfin.gov.ua

2. Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені Міністерством промислової політики України наказом від 09.07.07 року № 373 // [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://industry.kmu.gov.ua

3. Лист Міністерства фінансів України від 27.02.03 №053-2920 на запит щодо окремих питань з бухгалтерського обліку // [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.minfin.gov.ua

4. Дутчак І.Б. Особливості обліку транспортно-заготівельних витрат / І.Б. Дутчак // [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.nbuv.gov.ua/portal/soc_gum/sre/2011_4/229.pdf

5. Олійник Т.О. Вибір методу оцінки виробничих запасів на промислових підприємствах в умовах кризи / Т.О. Олійник, І.С. Дем'яненко // [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.rusnauka.com/27_NNM_2009/ Economics/52841.doc.htm.

6. Посилаєва К.І. Оцінка виробничих запасів при їх використанні / К.І. Посилаєва, Ю.О. Крот // [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://archive.nbuv.gov.ua/portal/Chem_Biol/Vkhnau_ekon/2011_8/pdf/24.pdf

7. Павлов П.В. Вплив облікової політики на організацію обліку запасів / П.В. Павлов // Вісник ЖДТУ. - 2004. - №1. - С. 152 - 156.

8. Гейєр Е.С. Проблеми суміщення бухгалтерського і податкового обліку запасів / Е.С. Гейєр // Вісник ДонДУЕТ. - 2006. - №4/2. - С. 148-152.

Размещено на Allbest.ru