Проблемні питання бухгалтерського обліку необоротних активів в працях вітчизняних дослідників

Размещено на http://www.allbest.ru/

Проблемні питання бухгалтерського обліку необоротних активів в працях вітчизняних дослідників

Дьордяй Вероніка Петрівна

Анотація

У статті визначено економічну та бухгалтерську сутність «необоротні активи», досліджено етимологію слова «необоротні активи», проаналізовано погляди вітчизняних та іноземних дослідників щодо трактування поняття «необоротні активи». Розглянуто організаційно-методичні складові обліку необоротних активів, виокремлено особливості організації обліку необоротних активі та запропоновано шляхи удосконалення організації обліку необоротних активів. Виокремленні проблемні питання обліку необоротних активів в працях вітчизняних дослідників.

Ключові слова:. бухгалтерський облік, активи, основний капітал, необоротні активи, засоби виробництва, основні засоби, первісна вартість, економічна сутність, організація обліку, методика обліку.

Постановка проблеми. Необоротні активи є одним з найважливіших об'єктів економічної науки, зокрема бухгалтерського обліку. Необоротні активи у сучасних умовах господарювання відіграють визначальну роль, оскільки вони становлять вагому частину майна будь-якого суб'єкта господарювання. Досліджуючи поняття «необоротні активи» в працях дослідників виявлено низку спірних та невирішених питань. Незважаючи на цінність одержаних дослідниками результатів, особливе місце займають такі питання, як економічна сутність необоротних активів, порядок організації обліку необоротних матеріальних активів й, відповідно, особливості організаційно-методичні особливості аналізу та контролю цих активів. Методика обліку необоротних активів є одним із найскладніших питань формування бухгалтерського обліку. Від того, яким чином і на яких умовах визнаються активами об'єкти необоротних активів, залежить порядок відображення формування первісної вартості, що є основою їх балансової вартості.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Проблеми обліку, аналізу, контролю необоротних активів є предметом дослідження економічної науки. Значний внесок у розробку теоретичних і практичних аспектів обліку необоротних активів внесли провідні вітчизняні дослідники: С.Ф. Голов, Л.Л. Горецька, В.В. Сопко, Н.М. Урбан, І.А. Бланк, Ф.Ф. Бутинець, Н.Г. Виговська, О.П. Гаценко, Л.Л. Горецька, А.Г. Загородній, С.О. Левицька, Л.Г. Ловінська, Н.М. Малюга, М.В. Півторак та інші.

Серед зарубіжних вчених вагомий внесок у дослідження теоретичних та практичних питань економічної сутності необоротних активів зробили такі науковці: Х. Андрексен, Д. Колдуел, М.Р. Метьюс, Б. Нідлз, М.Х.Б. Перера, Г.В. Савицька, Я.В. Соколов, В.Є. Ванкевич, Л.В. Зубарева, І.П. Ламанов, Н.М. Поташкова Але значна частина проблем, пов'язаних із дослідженням ролі необоротних активів у процесі створення матеріальних благ, інформаційно-аналітичного забезпечення управління формуванням, використанням і відтворенням необоротних активів та їх значення в системі обороту капіталу підприємств потребує поглибленого вивчення та вдосконалення.

Формулювання цілей статті. Метою статті є дослідження поняття необоротних активів в різних літературних джерелах, виокремлення проблемних питань організації та методики бухгалтерського обліку необоротних активів підприємства та визначити шляхи їх вирішення.

Виклад основного матеріалу дослідження. В сучасних умовах розвитку економіки важливим фактором успішного функціонування підприємства є його забезпеченість необоротними активами, а також ефективне їх використання. Забезпечення відповідного стану, оновлення та раціональне використання необоротних активів є обов'язковими умовами функціонування підприємств при здійсненні власної діяльності.

Питання бухгалтерського обліку необоротних активів займають значне місце в економічних дослідженнях. Для розуміння поняття «необоротні активи» та розкриття їх сутності слід визначити, який зміст вкладається в цей термін в різних напрямах економічної науки. В економічній теорії, фінансах, бухгалтерському обліку по різному розглядають поняття необоротні активи, а саме спостерігається різна назва терміну, який є об'єднуючим для засобів довгострокового користування.

Також потребують дослідження питання економічної сутності необоротних активів, зокрема зв'язок бухгалтерської науки та економічної теорії для визначення історичних причин формування сучасного поняття «необоротні активи», впливу факторів, які можуть змінювати його у межах галузі.

Формування категорії «необоротні активи» пройшло довгий шлях еволюції разом з розвитком економічної науки. Послідовно, від простого до складного, від конкретного до абстрактного, виникає дане поняття. Еволюцію терміну відображає схема, яка представлена на рисунку 1.

Рисунок 1. Еволюція поняття «необоротні активи» [4, с.45]

Формування терміна «необоротні активи» - постійний процес, що відбувається у зв'язку з розвитком бухгалтерського обліку в рамках економічної науки. Це поняття видозмінювалося на різних стадіях розвитку людської цивілізації (суспільства). Виникнення поняття починається з автаркічного господарства та з часом його аналіз переходить на макроекономічний рівень. У процесі еволюції терміна, зберігаючи глибинну внутрішню сутність основного капіталу розкритого А. Смітом, Д. Рікардо та К. Марксом, він наповнюються елементами якісно нового змісту [3].

Процес виробництва будь-якого підприємства здійснюється за умови поєднання робочої сили і засобів виробництва, які складаються із засобів праці та предметів праці. Разом у сукупності вони становлять виробничі засоби підприємства, які поділяються на основні та оборотні.

В економічній теорії замість терміну "необоротні активи" використовується категорія "основний капітал", оскільки поняття активу тут взагалі не використовується. Під основним капіталом розуміється частина продуктивного капіталу у формі засобів праці, що функціонує у виробничому процесі протягом багатьох циклів, яка частково, в міру зношування, переносять свою вартість на новостворений продукт, відтворюючись через кілька виробничих циклів [2, с. 88]. Це визначення не є коректним, оскільки не відповідає сучасним економічним реаліям через те, що тут враховані тільки матеріальні економічні ресурси підприємства, що виражені у формі основних засобів. Натомість у представлену економічну категорію необхідно враховувати і нематеріальні ресурси, а також й довгострокові фінансові інвестиції.

В своїх наукових працях з питань фінансового менеджменту І.О. Бланк під активами підприємства розуміє контрольовані ним [6, c. 153-157] економічні ресурси, сформовані за рахунок інвестованого в них капіталу, які характеризуються детермінованою вартістю, продуктивністю і здатністю генерувати дохід, постійний оборот яких в процесі використання зв'язаний з факторами часу, ризику і ліквідності.

Дослідженням питання необоротних активів займалися і займаються багато дослідників. Зарубіжні вчені-бухгалтери М.Р. Метьюс, М.Х.Б. Перера зазначають, що «поділ активів на основні і оборотні прийшов у практику бухгалтерського обліку з економіки через судову сферу в кінці ХІХ або на початку ХХ століття». Те, що в економіці та юриспруденції називають капіталом, в бухгалтерському обліку називають активами. Тому однією з теорій походження поділу активів на оборотні та необоротні (основні) є класичний поділ капіталу визначним економістом Карлом Марксом на оборотний і основний. Отже, необоротні активи, тобто основний капітал, є складовою активу (майна) підприємства [5, c. 274].

Дослідження окремих питань необоротних активів можемо зазначити і вітчизняних науковців О.П. Гаценко, Л.Л. Горецьку, Н.М. Урбан та інших. Однак, незважаючи на теми досліджень пов'язаних з необоротними активами, вони не розглядали узагальнююче поняття «необоротні активи», їхні дослідження спрямовані на окремі складові необоротних активів, такі як основні засоби чи нематеріальні активи.

Що стосується іноземних (російських та білоруських) досліджень, то в них вивчається проблема трактування і класифікації необоротних активів. Такі науковці як , Н.М. Поташкова , В.Є. Ванкевич, М.О. Барсукова робили спроби вдосконалити визначення засобів довгострокового користування (табл.1).

бухгалтерський облік необоротних актив

Таблиця 1. Авторські визначення терміну «необоротні активи»^*

^*Таблиця складена за даними джерел: 6, 10.

Кожен з авторів виокремлює свої характерні риси необоротних активів. Всі з них обов'язковим вважають для необоротних активів економічну вигоду (дохід, приплив грошових коштів) від їх використання, а також тривалий строк корисного використання [10].

Автори Б. Нідлз, Х. Андерсен та Д. Колдуелл виокремлюють 3 риси необоротних активів і дають таке визначення: необоротні активи - це засоби, які:

1) мають термін корисного використання більше одного року;

2) використовуються в діяльності підприємства;

3) не підлягають перепродажу покупцям.

Необоротні активи, тобто основний капітал господарюючого суб'єкту є складовою активу (майна) підприємства.

В іноземній економічній та обліковій практиці поняття «необоротні активи» позначають різними термінами, що випливає з особливостей перекладу з різних мов світу. Наприклад, англійською мовою необоротні активи можуть називатися non-current assets (необоротні активи), fixed assets (фіксовані активи), long-term assets (довгострокові активи) тощо [9]. Наприклад, у Швейцарії необоротні активи в балансі відображаються в розділі «Основні засоби», в Росії та Білорусі носять назву позаоборотних активів, в Німеччині фінансова звітність розкриває об'єкти засобів довгострокового використання в розрізі статей «Основний капітал» і «Фінансові активи», в Естонії - основне майно, в Єгипті - основний (основні засоби), моральний (нематеріальні активи) та ресурсний (природні багатства) капітал, в Азербайджані, Ізраїлі, Молдові, Болгарії, Чехії - це довгострокові активи, як і в країнах англо-американської системи обліку (США, Великобританія, Австралія), в Угорщині - вкладені засоби.

Отже, необоротні (довгострокові) активи - це сукупність майнових цінностей і нематеріальних прав, які беруть участь у виробництві продукції та наданні послуг, призначені не для перепродажу, корисний ефект від яких очікується отримувати тривалий час (більше одного року або операційного циклу).

Що ж стосується організаційно-методичних аспектів обліку необоротних активів, то можна сказати, що від раціональної організації бухгалтерського обліку залежить можливість отримання та надання зацікавленим користувачам всієї необхідної інформації. Раціональна організація бухгалтерського обліку має суттєве значення для задоволення потреб управлінського персоналу в інформації, яка є підставою для пошуку шляхів підвищення ефективності діяльності суб'єкта господарювання, забезпечує збереження майна власника та достовірне визначення результатів діяльності.

Організація обліку полягає в практичному застосуванні методів обліку в умовах конкретного підприємства, документації господарських операцій, подвійному їх записі, введенні рахунків поточного обліку, оцінці та калькуляції собівартості продукції, інвентаризації та складанні балансу і звітності.

Ефективність організації бухгалтерського обліку проявляється у своєчасності формування інформації про фінансовий стан суб'єкта господарювання, її достовірності та доступності для зацікавлених користувачів.

Шмігель А.Д. виокремлює наступні обліково-економічні завдання в даній підсистемі:

а) облік і контроль наявності, руху, використання необоротних активів;

б) облік зносу необоротних матеріальних активів і амортизації;

в) облік ремонтів необоротних матеріальних активів;

г) організація роботи облікового апарату [12, c. 135].

Перераховані обліково-економічні завдання слід розглядати як об'єкти організації створення і функціонування підсистеми.

Організація обліку необоротних матеріальних активів повинна бути цілісною єдиною системою взаємопов'язаних, взаємоузгоджених способів і методів обліку, які охоплюють увесь комплекс облікових процедур з виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації, тому основними шляхами її удосконалення можуть бути:

- вибір оптимального складу та обсягу бухгалтерської інформації, яка забезпечить реалізацію завдань, поставлених перед обліком основних засобів;

- розробка та впровадження удосконалених форм носіїв облікової інформації, які мають високий рівень інформативності;

- розробка та впровадження раціональних схем документообігу, що дозволять із мінімальними затратами трудових, матеріальних та фінансових ресурсів забезпечити своєчасне виконання поставлених завдань.

Раціональна організація бухгалтерського обліку неможлива без обов'язкового визначення матеріально відповідальних осіб, розробки і дотримання графіків планових ремонтів, забезпечення ремонтів необхідною технічною і кошторисно-фінансовою документацією. Завдання організації бухгалтерського обліку необоротних матеріальних активів мають спільні риси як у сучасному бухгалтерському обліку, так і в радянські часи.

Автори особливу увагу приділяють документальному оформленню операцій з необоротними матеріальними активами, контролю за їх збереженням та ефективним використанням, а також правильності відображення в обліку операцій з руху необоротних активів.

Існують негативні думки на рахунок переведення основних засобів зі складу необоротних в оборотних. Так, на думку З. Задорожнього та С.Хоми, облік необоротних активів і груп вибуття, утримуваних для продажу, на субрахунку 286 є неаргументованим, оскільки суперечить назві та змісту класу 2 «Запаси», рахунки якого призначені для обліку оборотних активів, а всі необоротні активи слід узагальнювати на рахунках класу 1 «Необоротні активи».

Існує також можливість виникнення такої ситуації, що актив не продали, то у цьому випадку потрібно знов перевести необоротний актив, утримуваний для продажу, до складу основних засобів, при цьому додатково нараховувати амортизацію і здійснювати переоцінку або визначати чисту вартість реалізації чи вартість використання.

Крім того, виникнуть ще більші розбіжності між бухгалтерським і податковим обліком основних засобів, адже в податковому обліку не передбачено припинення нарахування їх амортизації у зв'язку з майбутньою реалізацією.

Хома С. пропонує вилучити субрахунок 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» рахунку 28 «Товари» та ввести субрахунок 185 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» рахунку 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи» [11].

Крім того, вважаємо недоречним відображення продажу основних засобів з використанням рахунків 71 «Інші операцій доходи» і 94 «Інші витрати операційної діяльності», оскільки це суперечить вимогам НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності». Зазначений стандарт передбачає, що реалізація необоротних активів є інвестиційною діяльністю, а рахунки 71 і 94 - це рахунки відповідно доходів і витрат операційної, а не інвестиційної діяльності.

Якщо основні засоби втрачають критерій визнання активом, визначний п. 6 П(С)БО 7 «Основні засоби», тобто отримання економічних вигід від їх використання у майбутньому не очікується, такі активи підлягають ліквідації (списанню) [8]. Це стосується випадків, коли подальше використання цих цінностей неможливе або економічно недоцільне (внаслідок фізичного або морального зносу, аварій, пожежі, стихійного лиха, порушення нормальних умов експлуатації і з інших причин) та (або) вони не можуть бути продані чи передані. Однак на рахунок даного твердження виникають сумніви, оскільки мова йде не про вибуття об'єкту з господарської діяльності, а саме виключення його з бухгалтерського обліку при тому, що він залишається в господарській діяльності.

Для ефективного управління необоротними матеріальними активами необхідним є урегульованість питань, що стосуються їх облікового відображення, нарахування амортизації та визначення вартості об'єктів. Сучасні законодавчі акти з бухгалтерського обліку недосконалі.

Провівши дослідження нормативних актів України визначено основні проблемні питання та запропоновано шляхи їх вирішення:

- одним з критеріїв визнання основних засобів є достовірна їх оцінка. В податковому законодавстві України визначено вартісну межу (6000 грн.) основних засобів[7], в бухгалтерському обліку цього немає. Це призводить до розбіжностей у визначенні вартості основних засобів, що амортизується. На нашу думку, слід керуватися міжнародними стандартами обліку та звітності і не визначати законодавчо вартісної межі, а дозволити обирати її підприємству самостійно. Цей момент призведе до узгодження податкового та бухгалтерського обліку в нашій країні;

- відмовитися від використання поняття «залишкова вартість» у вітчизняному обліку та використовувати міжнародне поняття «балансова вартість»;

- внести визначення понять «балансова вартість» - це сума, за якою актив визнають після вирахування будь-якої суми накопиченої амортизації та накопичених збитків від зменшення його корисності та «справедлива вартість» - це сума, за якою можна обміняти актив або погасити заборгованість в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами, відповідно МСБО 16 «Основні засоби»;

- відображати у складі первісної вартості необоротних матеріальних активів відсотки на кредити і позики, які використовуються для придбання (створення) основного засобу, оскільки вони збільшують такі витрати. Але відносити до первісної вартості тільки частину відсотків, яка виплачується до моменту введення об'єкту в експлуатацію.

Удосконалення методики оцінки основних засобів, враховуючи вищенаведені пропозиції, дасть можливість узгодження облікової інформації різних країн світу, зокрема, призведе до зменшення кількості неправильних чи неефективних управлінських рішень, які виникають у зв'язку з непорозуміннями між партнерами. Вирішення цих питань буде сприяти покращенню інвестиційної політики України.

Висновки та перспективи подальших досліджень

За результатами дослідження можна зробити висновок, що необоротні активи є однією з найважливіших категорій бухгалтерського обліку у господарській діяльності будь-якого суб'єкта господарювання. Однак дослідження економічної сутності терміну необоротні активи свідчить, що однозначного тлумачення їх змісту в літературних та нормативно-правових джерелах немає. Виходячи з цього, необхідним є узгодження нормативних актів України і введення єдиного загальноприйнятого терміну необоротні активи, яке б достатньою мірою розкривало його зміст.

Так як необоротні активи є невід'ємною частиною діяльності будь-якого підприємства, то важливу роль при наданні зацікавленим користувачам всієї необхідної інформації про суб'єкт господарювання відіграє раціональна організація обліку необоротних активів. Для її удосконалення потрібно оптимально вибрати склад та обсяг бухгалтерської інформації, яка забезпечить реалізацію завдань, поставлених перед обліком необоротних активів, удосконалити форми носіїв облікової інформації, раціонально організувати схему документообігу та методику обліку.

Проблемні питання з організації та методики обліку необоротних активів потребують подальших досліджень для того, щоб оптимізувати процес формування облікової інформації щодо необоротних активів будь-якого підприємства. Адже удосконалення методики обліку необоротних активів, враховуючи вищенаведені пропозиції, дасть можливість узгодження облікової інформації, а це призведе до зменшення кількості неправильних чи неефективних управлінських рішень.

Перелік використаних джерел

1. Бланк И.А. Финансовый менеджмент [Текст] : учебный курс / Бланк И.А.- - К.: Эльга, Ника-Центр, 2004. - 656 с.е изд., перераб. и доп.

2. Борисов А.Б. Большой экономический словарь. / А.Б. Борисов - М.: Книжный мир, 2001. - 895 с.

3. Будник А. М. Історичні аспекти формування поняття "необоротні активи" / А. М. Будник, О. В. Лега // Молодий вчений. - 2014. - № 5(1). - С. 63-66. - Режим доступу: http://nbuv.gov.ua/UJRN/ molv_2014_5(1)__17

4. Бутинець Ф.Ф. Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах. [Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів] / Ф. Ф. Бутинець, Л. Л. Горецька. - Житомир: Рута. - 2002. - 544 с.

5. Мэтьюс М.Р. Теория бухгалтерского учета [Текст]: учебник / [пер. с англ. под / М.Р. Мэтьюс, М.Х.Б. Перера. - М.:ред. Я.В. Соколова, И.А. Смирновой Аудит, ЮНИТИ, 1999. - 663 с

6. Мних Є. В. Економічний аналіз : підручник / Є.В. Мних. К. : Знання, 2011. - 630 с. - (Вища освіта XXI століття).

7. Податковий кодекс України [електронний ресурс]. - режим доступу: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/2755-17

8. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z0288-00

9. Семйон В.С. Актуальні питання обліку необоротних активів в різних літературних джерелах [Текст] / В.С. Семйон // Вісник Житомирського державного технологічного університету / Серія: Економічні науки. - Житомир: ЖДТУ, 2007. - № 4 (42). - С. 159-166.

10. Семйон В.С. Поняття необоротних активів, їх класифікація та склад. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.nbuv.gov.ua/old_jrn/Soc_gum/Vzhdtu_econ/ 2009_3/35.pdf

11. Хома С. Особливості обліку необоротних активів, утримуваних для продажу [Текст] / С. Хома // Бухгалтерський облік і аудит. - 2009. - № 4. - С. 20-24.

12. Шмигель А.Д. Организация учета в промышленности [Текст] / А.Д. Шмигель. - К.: “Вища школа”, 1978. - 208 с.

Размещено на Allbest.ru