Проблемні аспекти відображення в обліку витрат з експлуатації будівельної техніки

Як бачимо, в новій редакції Методичних рекомендацій статті «Експлуатація будівельних машин та механізмів» та «Відрахування на соціальні заходи» ввійшли у статтю «Інші прямі витрати».

Доходимо висновку, що у нормативних документах, що втратили чинність та у діючих Методичних рекомендаціях №573, витрати з експлуатації будівельної техніки рекомендується відображати у складі прямих витрат.

Хоча Методичні рекомендації з формування собівартості будівельно-монтажних робіт № 573 мають лише рекомендаційний характер (як і попередні), проте, як свідчить практика, є важливими для практикуючих бухгалтерів, особливо в частині визначення собівартості будівельної продукції, робіт, послуг та включення витрат до відповідних статей калькулювання.

Додаток 4 Методичних рекомендацій №573 містить перелік витрат, пов'язаних з експлуатацією будівельних машин і механізмів. Вважаємо, що даний перелік включає витрати як на утримання, так і експлуатацію будівельної техніки, що й зумовило практикуючих бухгалтерів облік таких витрат вести у складі загальновиробничих.

Для того, щоб визначити якою є ця стаття витрат, слід розмежувати поняття «витрати на утримання будівельної техніки» та «витрати з експлуатації будівельної техніки» (рис. 1).

Вважаємо, що витрати, пов'язані з експлуатацією, доцільно відображати в обліку як прямі. Так, до витрат з експлуатації відносять вартість паливно-мастильних матеріалів, заробітну плату та відрахування на неї працівників, зайнятих експлуатацією техніки, амортизаційні відрахування, запчастини, інші витрати, пов'язані з експлуатацією об'єкта будівельних машин та механізмів.

До витрат на утримання, на нашу думку, слід відносити технічне обслуговування та технічний огляд, амортизацію гаражів, виробничих підрозділів, будівель ремонтних майстерень, заробітну плату начальників та працівників таких структурних підрозділів, службові відрядження працівників, зайнятих проведенням ремонтів, технічним оглядом та обслуговуванням, податки, збори та інші передбачені законодавством відрахування, інші витрати, пов'язані з утриманням техніки.

Такі витрати неможливо віднести до конкретної одиниці будівельної техніки, тому необхідно розподіляти відповідно до обраної підприємством бази розподілу.

Рис.1. Склад витрат, пов'язаних з експлуатацією та утриманням будівельних машин та механізмів

Окремої уваги у переліку витрат заслуговують податки, збори та інші передбачені законодавством відрахування, оскільки їх взагалі неможливо віднести до конкретної одиниці техніки, а частина податків нині будівельними підприємствами не сплачується, проте є у переліку податків у Методичних рекомендаціях №573, зокрема:

- податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин (Відповідно до Розділу XIX. Прикінцеві положення Податкового кодексу України з 01.01.2011 року втратив чинність Закон України «Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів». Натомість з 01.01.2011 року введено Збір за першу реєстрацію транспортного засобу, який передбачений Розділом VII Податкового кодексу України. Даний збір сплачується лише при першій реєстрації в Україні транспортних засобів, що відповідно до статті 232 цього Кодексу є об'єктами оподаткування.);

- плата за технічний огляд транспортних засобів у Державтоінспекції (втратив чинність наказ МВС України від 10 листопада 2005 року № 987 «Про затвердження Інструкції про проведення огляду транспортних засобів та їх реєстраційних документів під час реєстрації, перереєстрації і зняття з обліку», зареєстрований у Міністерстві юстиції України 24 листопада 2005 року за № 1424/11704.);

- земельний податок (на ділянку, яку використовує дільниця механізації), проте земельний податок нараховується на землю, яка перебуває у власності чи оренді загальною сумою, тому постає питання як цей вид податку взагалі віднести до витрат на земельну ділянку на якій знаходиться дільниця механізації, гаражі для техніки?;

- збір за забруднення навколишнього природного середовища: у розрахунок суми збору включаються стаціонарні джерела забруднення (обсяги забруднюючих речовин, які викидаються в атмосферне повітря або скидаються безпосередньо у водний об'єкт, та обсяги відходів, що розміщуються у спеціально відведених для цього місцях чи на об'єктах) та пересувні джерела забруднення (розрахунок проводиться від обсягів фактично використаних видів пального, в результаті спалення яких утворюються забруднюючі речовини). Враховуючи методику розрахунку, даний вид податку неможливо показувати як витрати на експлуатацію будівельних машин та механізмів, тому його доцільно виключити із даного переліку;

- комунальний податок (не справляється, втратили силу Закон України «Про систему оподаткування» від 25.06.91 р. № 1251-ХІІ, Декрет КМ України «Про місцеві податки і збори» від 20.05.93 р. № 56-93).

З усіх вище перелічених податків залишається лише плата за проведення періодичних оглядів вантажопідйомних механізмів в органах Держгірпромнагляду, яку можливо відображати як прямі витрати, оскільки вартість таких оглядів залежить від конкретного виду техніки та зазначається у відповідних документах, наданих підприємствам місцевими органами Держгірпромнагляду.

Вважаємо за доцільне внести уточнення у Додаток 4 Методичних рекомендацій № 573 щодо тих податків і зборів, які сплачуються підприємствами на даний момент та мають безпосереднє відношення до будівельних машин та механізмів.

В Російські Федерації перелік витрат на експлуатацію будівельної техніки наводився у Типових методичних рекомендаціях з планування та обліку собівартості будівельних робіт, затверджений Мінбудом РФ 04.12.1995 р. № БЕ - 11 - 260 / 7 [9], але з прийняттям ПБО 10/99 «Витрати організації», затвердженого Наказом Мінфіну РФ від 06.05.1999р. № 33н, дані рекомендації втратили чинність, однак в практичних цілях окремі положення Типових методичних рекомендацій в даний час можуть бути використані в частині, що не суперечить ПБУ 9/99 «Доходи організації» та ПБУ 10/99 «Витрати організації». Відмітимо, що перелік витрат на експлуатацію будівельної техніки у рекомендаціях РФ аналогічний, як і в Методичних рекомендаціях №573.

Існує також неузгодженість Методичних рекомендацій №573 із нормативними документами вищого рівня. Так, у Податковому кодексі України про такі витрати сказано лише загально у Розділі ІІІ, п.7.10.1.г) [6], аналогічно у П(С)БО 16 «Витрати» у п.15.4 до загальновиробничих витрат включаються витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення [7], тобто витрати з експлуатації транспорту, машин та механізмів. У даних нормативних документах у складі статті «Інші прямі витрати» перелік таких витрат відсутній.

Витрати з експлуатації будівельної техніки за своїм характером є більше прямими, тому, доцільно було б відображати їх у складі інших прямих витрат, що вимагає внесення доповнень до Розділу ІІІ, п.7.9.3 Податкового кодексу України та п.14 П(С)БО 16 «Витрати» наступним текстом «... витрати з експлуатації машин та обладнання, транспортних засобів».

Характер діяльності підрядних організацій має свої особливості та Міністерством фінансів України затверджено П(С)БО 18 «Будівельні контракти», який визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи і витрати, пов'язані з виконанням будівельних контрактів та її розкриття у фінансовій звітності. Пунктом 12 даного стандарту визначено, що витрати за будівельним контрактом включають витрати, безпосередньо пов'язані з виконанням даного контракту та загальновиробничі витрати [8]. До складу яких (прямих чи загальновиробничих) витрат включати витрати з експлуатації будівельної техніки у стандарті не вказано, хоча вказано, що до складу «Інші прямі витрати» належать витрати згідно П(С)Бо 16 «Витрати», тому доповнення П(С)БО 16 внесе свої корективи у П(С)БО 18 «Будівельні контракти». Позитивним є те, що згідно даного положення, витрати на утримання незадіяних будівельних машин, механізмів та інших необоротних активів, які не використовуються при виконанні будівельного контракту не включаються до витрат за будівельним контрактом, а відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійсненні [8].