Проблеми формування облікової політики виробничих запасів машинобудівних підприємств

Размещено на http://www.allbest.ru/

Проблеми формування облікової політики виробничих запасів машинобудівних підприємств

Постановка проблеми

Важливою передумовою успішного здійснення виробничого процесу є наявність та раціональне використання виробничих запасів.

Практика доводить - процес обліку використання виробничих запасів є дуже трудомісткою ділянкою. Тому невирішені проблеми та запущеність обліку виробничих запасів ведуть до їх втрат. Особливої актуальності вищезазначене набуває по відношенню до таких матеріалоємних галузей як машинобудування. Протягом останніх років фінансовий стан машинобудівних підприємств залишається незадовільним. Важливим резервом покращення діяльності підприємств даної галузі є підвищення ефективності процесу управління виробничими запасами, яке в значній мірі залежить від якості його інформаційного забезпечення, що здійснюється в межах бухгалтерського обліку.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Проблеми обліку, оцінки і аналізу використання виробничих запасів розглядалися в працях відомих вітчизняних учених- економістів: Бородкіна А.С., Голова С.Ф., Кірейцева Г.Г., Кужельного М.В., Чумаченка М.Г. Вагомий внесок у розвиток методології обліку використання виробничих запасів зробили зарубіжні вчені: Барнгольц Я.М., Глен А. Велш, Маргуліс А.Ш., Новодворський В.Д., Петрова В.І., Розенберг Н.Я., Тішков І.Є.

Отримані протягом багатьох років результати як теоретичних, так і практичних розробок щодо удосконалення обліку запасів мають вагоме значення для розвитку вітчизняної теорії обліку. Проте дослідження діючої методики обліку свідчить, що вона є не в повній мірі адекватною сучасним вимогам господарювання. Подальшого дослідження та наукової розробки потребують питання класифікації виробничих запасів, методики їх оцінки при використанні на машинобудівних підприємствах.

У фаховій літературі останніх років присутнє розуміння того, що побудова системи бухгалтерського обліку на вітчизняних підприємства в значній мірі зумовлена обліковою політикою. А тому дуже важливим для формування інформаційного забезпечення управління виробничими запасами в сучасних умовах є дослідження проблем оптимізації облікової політики машинобудівних підприємств в частині виробничих запасів.

Постановка завдання. За мету при написанні статті було поставлено дослідження та вибір оптимальних варіантів за основними елементами, що впливають на облікову політику виробничих запасів з метою формування ефективної системи інформаційного забезпечення управління виробничими запасами машинобудівних підприємств.

Виклад основного матеріалу

Виробничі запаси є найбільш важливою і значною частиною активів підприємств всіх форм власності та галузей економіки, які займаються виробничо-господарською діяльністю. Вони займають особливе місце у складі майна та домінуючі позиції у структурі витрат підприємств різних сфер діяльності.

При формуванні облікової політики на рівні суб'єкта господарювання необхідно кваліфікувати всі матеріальні активи за різними критеріями, що обумовлює необхідність врахування особливостей формування матеріальних ресурсів та їх використання. А тому важливим елементом облікової політики виробничих запасів є відпрацювання аналітичного рівня робочого плану рахунків та побудова аналітичного обліку, що повинно базуватися на їх економічно обґрунтованій класифікації.

У виробничому процесі машинобудівні підприємства використовують велику кількість виробничих запасів, які включають: сировину; матеріали; напівфабрикати; паливо; тару і тарні матеріали; запасні частини. Склад запасів на кожному конкретному підприємстві залежить від особливостей його діяльності.

Розрізняють економічну й технічну класифікації. В основу економічної класифікації виробничих запасів покладено їх значення для процесу виробництва, оскільки використовувані в ньому матеріали відіграють різну роль. Одні формують речовинну основу майбутнього продукту, інші беруть участь у процесі виробництва, надаючи виробам відповідних властивостей або сприяючи виробничому процесові. Першу групу називають основними матеріалами, другу - допоміжними.

При значній кількості для правильного планування потреби у виробничих запасах, раціональної організації їх обліку й контролю за використанням у виробництві, крім економічної, використовують класифікацію за технічними ознаками. Залежно від технічних ознак матеріали класифікують на групи та підгрупи за найменуваннями, типом, ґатунком, розміром і т. ін. Така класифікація матеріалів відображається у номенклатурах систематизованого переліку матеріалів, які розробляються безпосередньо на підприємстві. Облік виробничих запасів організовують за назвою (видами) сировини і матеріалів, а в межах кожного виду - за розділами, типами, групами, Гатунками й окремими найменуваннями, тобто за окремими номенклатурними номерами. За кожною назвою, сортом, розміром матеріалів закріплюється постійний шифр, що має бути проставлений на всіх документах, пов'язаних з обліком матеріалів. Цим шифром також користуються в аналітичному обліку.

Аналітичний облік виробничих запасів може вестися по-різному, а саме за: місцями їх зберігання (склади, цехи, комори); матеріально-відповідальними особами; групами виробничих запасів; центрами витрат; видами діяльності; іншими ознаками.

При побудові ефективної системи обліку виробничих запасів також доцільно виокремлювати їх по відношенню до такого напряму управління як нормовані та ненормовані, а також для забезпечення доцільної структури фінансування матеріальних оборотних активів та їх оцінки відповідно до рівня ліквідності та співвідношення історичної собівартості та чистої вартості реалізації.

Для цілей аналітичного обліку виробничих запасів також важливим є відпрацювання такого елементу облікової політики як одиниця обліку запасів. Діюче законодавство, зокрема п. 7. П(С)БО 9 «Запаси», визначає одиницю бухгалтерського обліку запасів як їх найменування або однорідну групу (вид) [3]. На практиці одиницею обліку виробничих запасів машинобудівних підприємств може бути їх найменування, вид, тип, ґатунок, одиниця виміру, кількість, якість або однорідна група. Визначення груп, видів запасів при виборі одиниці обліку залежить від специфіки запасів та особливостей підприємства.

Таким чином, вибір одиниці обліку запасів залежить від:

- асортименту та номенклатури запасів, що використовуються підприємством;

- спеціалізації підприємства;

- важливості окремого виду запасів та його дефіцитності.

Обґрунтований вибір одиниці обліку запасів є важливою передумовою організації дієвого контролю за збереженням та витрачанням запасів. Про неправильний вибір одиниці обліку запасів можуть свідчити часті пересортиці, що виявляються за результатами проведених інвентаризацій запасів. Пересортиці є результатом виявлення кількісних та сумових невідповідностей даних аналітичного обліку.

При побудові аналітичного обліку запасів в межах визначених одиниць обліку (видів, груп) визначаються підгрупи. В межах останніх - сорти, марки тощо. Така класифікація запасів оформляється номенклатурою систематизованого переліку, де здійснюється відповідне кодування запасів. Зазначені коди використовуються у всіх первинних документах щодо руху запасів, що запобігає помилковому оприбуткуванню та списанню одних запасів замість інших.

Найбільш проблемним аспектом облікової політики виробничих запасів є вибір їх оцінки, що обумовлено наявністю варіативних підходів. Оцінка запасів здійснюється за трьома напрямками:

1) первісна оцінка запасів;

2) оцінка вибуття запасів;

3) оцінка запасів на дату балансу.

Придбані або виготовлені запаси відповідно до п.п. 8-13 П(С)БО 9 «Запаси» зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю, яка залежить від шляхів надходження запасів. Запаси на підприємство можуть надходити в результаті: придбання за плату; виготовлення власними силами підприємства; внесення до статутного капіталу підприємства; безоплатного отримання; обміну; іншого надходження (від ліквідації основних засобів, списання малоцінних необоротних матеріальних активів, отриманих у процесі капітального ремонту, відходів виробництва тощо).

Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Мінфіну України від 10.01.07 № 2 та П(С)БО 9 «Запаси» відповідно до вищезазначених напрямків визначають порядок оцінки запасів [ 2,3 ]. Порядок формування первісної вартості виробничих запасів відповідно до конкретних шляхів та джерел їх надходження повинен регламентуватися обліковою політикою підприємства.

Згідно діючого законодавства важливою складовою первісної вартості запасів придбаних за плату, яка має проблеми при формуванні облікового відображення є транспортно-заготівельні витрати, які включають затрати на заготівлю запасів, оплату тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів.

Можливими є різні варіанти віднесення транспортно-заготівельних витрат до вартості запасів. Тому на кожному підприємстві в рамках облікової політики повинна бути відпрацьована процедура списання транспортно-заготівельних витрат.

Варіантами віднесення транспортно-заготівельних витрат до собівартості придбаних запасів є:

- метод прямого віднесення;

- метод середнього відсотку;

- комбінований метод.

Метод прямого віднесення передбачає безпосередню ідентифікацію транспортно-заготівельних витрат з відповідною одиницею запасів. Він може бути використаний тоді коли можна точно визначити витрати, пов'язані із транспортуванням та заготівлею тих чи інших одиниць запасів у вартісному чи натуральному виразі. Наприклад, коли підприємство доставляє одним транспортним засобом запаси однієї номенклатури. Для визначення суми транспортно-заготівельних витрат, що включаються до собівартості придбаної одиниці запасів достатньо витрати на транспортування поділити на кількість доставлених запасів.

Метод прямого віднесення є найбільш об'єктивним і чітко показує вартість одиниць запасів. Проте на практиці сфера його застосування дуже обмежена оскільки в більшості підприємств одночасно придбаються різні запаси, що унеможливлює їх безпосередню ідентифікацію з транспортно-заготівельними витратами. Використання методу доцільно при неширокій номенклатурі запасів за умови закупівлі однорідних запасів великими партіями.

Метод середнього відсотку передбачає паралельний облік запасів за цінами придбання від постачальників і накопичення транспортно-заготівельних витрат на окремому рахунку з подальшим їх розподілом.

На відміну від попереднього методу віднесення транспортно-заготівельних витрат за методом середнього відсотку не здійснюється безпосередньо при одержанні запасів. На протязі місяця транспортно-заготівельні витрати накопичуються на окремому рахунку. В кінці місяця вони розподіляються між сумою залишку запасів на кінець звітного періоду і сумою залишку запасів, що вибули.

Отже при використанні методу розподілу транспортно-заготівельних витрат за середнім відсотком розподіл їх здійснюється не між одиницями запасів, а між запасами, що вибули та запасами, що залишилися не використаними на кінець звітного періоду. Тобто визначається укрупнена собівартість запасів, що вибули та запасів, що залишилися. Такі показника є достатніми для цілей фінансового обліку, але не завжди задовольняють вимоги управлінського персоналу. У випадку наявності запасів, які різко відрізняються за ціною, вагою тощо опосередкована собівартість запасів не дозволяє приймати виважені управлінські рішення.

Усунути цей недолік методу можна організацією обліку транспортно- заготівельних витрат не по підприємству в цілому, а за групами запасів. З цією метою в обліковій політиці підприємства необхідно передбачити не лише метод віднесення транспортно-заготівельних витрат до вартості запасів, а й базу розподілу транспортно- заготівельних витрат між окремими групами (видами) запасів. На підприємствах торгівлі доцільним є побудова обліку транспортно-заготівельних витрат за такою ж аналітикою та в такому ж розрізі як облік торгівельної націнки.

Найпростішим і найбільш поширеним варіантом при цьому є розподіл транспортно-заготівельних витрат пропорційно вартості запасів. Але він підходить не завжди. Особливо проблематичними є випадки коли вартість окремих видів запасів сильно різниться. Тому чином управлінські рішення прийняті на підставі такої інформації будуть невірні. А отже до вибору бази розподілу слід підходити виважено, продумувати та аналізувати розподілу транспортно-заготівельних витрат. В окремих випадках доцільним є використання в якості бази розподілу ваги запасів, тоно- кілометрів.

Комбінований метод віднесення транспортно-заготівельних витрат до вартості запасів передбачає поєднання обох вищезазначених методів. При цьому методі прямі транспортно-заготівельні витрати можуть безпосередньо ідентифікуватися за одиницями запасів, а загально-заготівельні повинні накопичуватися на окремому рахунку з подальшим їх розподілом. При використанні цього методу у межах облікової політики підприємства необхідно передбачити на лише вибір методу розподілу транспортно- заготівельних витрат, а й перелік прямих та загально-заготівельних витрат.

Цей метод розподілу транспортно-заготівельних витрат дозволяє уникнути недоліків попередніх та одержати найточнішу оцінку запасів з мінімальними трудозатратами для підприємств, що використовують обширну номенклатуру різнорідних запасів та мають відокремлені підрозділи матеріально - технічного постачання.

Значне місце при формуванні облікової політики в виробничих запасів посідає оцінка при їх списанні, так як саме за цим напрямом виникають проблемні питання, пов'язані з вибором більш оптимального методу, що має враховувати варіанти впливу на вартість продукції, яка виготовляється, ціну готових виробів, розмір прибутку, одержаного від реалізації.

Вибір методу оцінки вибуття запасів здійснюється підприємством самостійно. Він повинен бути задекларований в Наказі про облікову політику підприємства. Вибір підприємством оптимального методу оцінки вибуття запасів сприяє збільшенню оборотних коштів, залученню інвестицій, що в підсумку дає можливість отримати більші прибутки та в цілому покращити фінансовий стан підприємства.

Для відображення у фінансовому обліку відпуску запасів у виробництво, з виробництва, продажу та іншого вибуття діюче законодавство передбачає наступні методи оцінки вибуття запасів: ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої собівартості; собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); нормативних затрат; ціни продажу.

Як показує облікова практика для оцінки виробничих запасів машинобудівних підприємств найбільш прийнятним є метод середньозваженої собівартості. Окремі підприємства використовують метод ФІФО. Також в таких галузях машинобудування як суднобудування, літакобудування можливим є використання методу ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів.

Метод ідентифікованої собівартості одиниці запасів передбачає, що запаси не заміняють один одного, а їх вартість при вибутті визначається окремо по кожній одиниці запасів. Цей метод застосовується щодо тих видів запасів, які використовуються для виконання спеціальних замовлень і проектів, а також запасів, які не замінюють одне одного та оцінюються за ідентифікованою собівартістю. Застосування цього методу передбачає ведення індивідуального обліку за кожним окремим видом запасів. При використанні цього методу однакові запаси обліковуються за різною вартістю, що ускладнює облік запасів.

Метод ідентифікованої собівартості одиниці запасів доцільно застосовувати коли існує можливість визначення собівартості кожної окремої одиниці запасів, а також коли номенклатура запасів відносно невелика і їх можна розглядати як окремі одиниці та легко ідентифікувати. Використання цього методу потребує відповідної організації складського господарства, що забезпечує відокремлене збереження та ідентифікацію кожної одиниці запасів.

Метод відрізняє те, що при його застосуванні оцінка базується на фактичних витратах, а не на певних припущеннях як при використанні інших методів. Тому він дає найточнішу оцінку запасів за умови забезпечення відповідної ідентифікації собівартості одиниці запасів. Застосування цього методу дає можливість регулювати прибуток підприємства. Він пов'язаний із значними витратами на складський облік, а тому його використання є економічно доцільним у складних та дорогих виробництвах (суднобудування, літакобудування).

Метод середньозваженої собівартості одиниці запасів доцільний до застосування для машинобудівних підприємств із широкою номенклатурою запасів, ціни яких коливаються. Відповідно чистий прибуток розрахований при використанні цього методу набуває середнього значення порівняно з використанням інших методів. Використання цього методу анулює вплив коливання купівельних цін на прибуток.

Сутність методу полягає в тому, що їх списання здійснюється за середньою ціною. При цьому можливими є варіанти:

1. Списання запасів за середньозваженою собівартістю на початок звітного періоду. При цьому середньозважена собівартість визначається по кожній одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.

Застосовують переважно підприємства з періодичною системою обліку запасів. Метод широко використовується оскільки є достатньо простим і не трудоемким. Однак, він спрощує реальну картину руху запасів та їх оцінки. Особливо проблематичним є його використання для підприємств, що мають часте або навіть щоденне використання та надходження запасів. Інформація одержана таким чином не дозволяє забезпечувати оперативне управління запасами. Ця проблема може бути вирішена застосуванням наступного варіанту.

2. Списання запасів за середньозваженою (плинною) собівартістю на дату операції. Оцінка кожної операції з вибуття запасів здійснюється за середньозваженою собівартістю діленням сумарної вартості таких запасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції. Передбачає перерахування оцінки списання запасів після кожного надходження. Таким чином, кожне списання, яке здійснюється після нового надходження відбувається за новою оцінкою.

Метод використовують переважно підприємства з системою постійного обліку запасів. Він реально відображає фактичний стан речей, дозволяє оперативно формувати інформацію стосовно оцінки запасів, проте достатньо трудомісткий. Тому, за умови наявності широкого асортименту запасів, суттєвого коливання вартості їх надходження, частого їх витрачання, використання даного методу доцільне лише при автоматизації бухгалтерського обліку.

Вибір варіанту обчислення середньозваженої собівартості залежить від номенклатури запасів, частоти їх використання та надходження, потреб управління в інформації та технічних можливостей.

Метод ФІФО передбачає використання виробничих запасів у тій послідовності в якій вони надходять на підприємство, тобто одиниці запасів, що надходять першими списуються першими. Метод вимагає відокремленого обліку та зберігання запасів за окремими партіями відповідно до їх надходження якщо ціни на них змінюються. За цим методом перші списання запасів здійснюються за цінами залишку на початок місяця, наступні за цінами першого надходження запасів, потім другого. Запаси списуються за цінами наступного надходження лише після того як уся партія попереднього надходження вичерпана. Таким чином, вартість залишків запасів на кінець звітного періоду за цим методом буде відображатися за вартістю останніх за часом надходження запасів.

Перевагами методу є його відносна простота, а також те, що балансова оцінка запасів визначена за цим методом практично збігається з їх ринковою вартістю. Проте в умовах росту цін використання цього методу приводить до завищення прибутку за рахунок того, що на витрати в першу чергу списуються перші надходження запасів, які в умовах інфляції є нижчими за наступні надходження.

Собівартість продукції обчислена на основі цін перших надходжень не в повній мірі відповідає поточним умовам, відстає від них. Таким чином, в період росту цін собівартість продукції буде заниженою, прибуток - завищеним. І навпаки в період падіння цін спостерігається зворотна картина. Крім того через необхідність відстежувати ціни кожної партії облік стає громіздким. Проблематичним стає і порівняння собівартості окремих замовлень через зміни цін для різних партій однойменних запасів.

В закордонній практиці використовуються і інші методи оцінки вибуття запасів:

- метод Хіфо (highest in -- first out) за яким затрати списуються за найвищою ціною незалежно від послідовності придбання з віднесенням різниці, що впливає при цьому на фінансові результати підприємства;

- метод Лофо (last out -- first out) за яким списання запасів здійснюється за мінімальною ціною закупки даного запасу незалежно від того коли вони придбані з віднесенням різниці, що впливає при цьому на фінансові результати підприємства;

- метод перманентної оцінки за яким списання використаних запасів здійснюється за поточними ринковими цінами на дату списання. Різниця в оцінці, що впливає при цьому розглядається як результат діяльності логістичної служби.

У вітчизняній практиці використання цих методів може бути доцільним при відпрацюванні облікової політики в частині управлінського обліку

Оцінка запасів на дату балансу здійснюється на підставі принципу обачності. Відображаючи вартість запасів у фінансовій звітності слід використовувати меншу з двох оцінок: первісну вартість (історичну собівартість) або чисту вартість реалізації запасів. Таким чином, вибір оцінки виробничих запасів на дату балансу повинен здійснюватися в рамках облікової політики підприємства.

Чиста вартість реалізації використовується для тих запасів, ціна яких на дату складання фінансової звітності знизилася, або вони зіпсувалися, застаріли чи в інший спосіб втратили очікувану початкову економічну вигоду. Тобто оцінка їх знизилася. В інших випадках П(С)БО 9 «Запаси» не передбачає зміни вартості запасів.

Чиста вартість реалізації запасів визначається в процесі їх переоцінки. Тому облікова політика підприємства повинна регламентувати організаційні аспекти переоцінки виробничих запасів. Відповідно діючих нормативних документів переоцінці підлягають є надлишки товарно - матеріальних цінностей, що більше трьох місяців не можуть бути використані на виробництво продукції, оскільки таку продукцію виробляти недоцільно за відсутності попиту на неї.

Для виявлення запасів, що підлягають уцінці та проведення їх уцінки на кожному підприємстві необхідно визначити перелік осіб до посадових обов'язків яких входить аналіз та порівняння цін на товарно-матеріальні цінності та подання відповідної інформації керівництву. Це можуть бути не лише працівники бухгалтерії, а й служб, що займаються дослідженням кон'юнктури і попиту на ринку. Необхідно затвердити комісію, яка визначає перелік цінностей, що підлягають уцінці та оформляє його описом - актом. Таким чином ефективна облікова політика повинна чітко регламентувати організаційну процедуру проведення переоцінка виробничих запасів.

Висновки

Вибір оптимальних варіантів облікової політики є важливою передумовою побудови ефективного інформаційного забезпечення управління виробничими запасами машинобудівних підприємств.

Важливим елементом облікової політики в частині виробничих запасів є відпрацювання аналітичного рівня робочого плану рахунків та побудова аналітичного обліку, що повинно базуватися на їх економічно обґрунтованій класифікації та максимальному врахуванні специфіки діяльності окремих підрозділів підприємства. Для цілей аналітичного обліку виробничих запасів також важливим є відпрацювання такого елементу облікової політики як одиниця обліку запасів. Обґрунтований вибір одиниці обліку запасів є важливою передумовою організації дієвого контролю за збереженням та витрачанням запасів.

Значне місце при формуванні облікової політики в виробничих запасів посідає оцінка при їх списанні, так як саме за цим напрямом виникають проблемні питання, пов'язані з вибором більш оптимального методу, що має враховувати варіанти впливу на вартість продукції, яка виготовляється, ціну готових виробів, розмір прибутку, одержаного від реалізації тощо

Для побудови ефективної інформаційної системи управління виробничими витратами в рамках облікової політики підприємства повинні бути врегульовані:

- порядок формування первісної вартості виробничих запасів відповідно до конкретних шляхів та джерел їх надходження;

- процедура списання транспортно-заготівельних витрат, яка включає: вибір методу віднесення транспортно-заготівельних витрат до собівартості придбаних запасів, за умови застосування методу середнього відсотку та комбінованого методу обґрунтування бази розподілу транспортно-заготівельних витрат між окремими групами (видами) запасів, за умови застосування комбінованого методу перелік прямих та загально-заготівельних витрат;

- варіант оцінки виробничих запасів на дату балансу та організаційні аспекти процедури проведення їх переоцінки.

Список літератури

виробничий запас обліковий політика

1. Наказ Міністерства фінансів України «Про затвердження методичних рекомендацій щодо облікової політики підприємства та внесення змін до деяких наказів Міністерства фінансів України» від 27.06.2013 р. № 635 [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://zakon.rada.gov.ua/

2. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 р. № 2 (зі змінами та доповненнями) [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://zakon.rada.gov.ua/

3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджений наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 р. № 246 (зі змінами та доповненнями) [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://zakon.rada.gov.ua/

4. Кононенко Л.В. Трансформування теорії бухгалтерського обліку в контексті інформатизації суспільства та глобалізаційних процесів / Л.В. Кононенко // Облік і контроль в управлінні підприємницькою діяльністю. Збірник матеріалів міжнародної науково-практичної конференції. - Кіровоград: КИТУ, 2013. - С.69-72.

Размещено на Allbest.ru