Оцінка рівня трансакційних витрат економіки за даними бухгалтерського обліку

Размещено на http://www.allbest.ru/

Оцінка рівня трансакційних витрат економіки за даними бухгалтерського обліку

О.О. Канцуров

Анотації

У статті проаналізовано трансакційні витрати, які можуть бути виявлені методом бухгалтерського обліку і відображені у фінансовій звітності. Доведено, що фінансова звітність не може бути основним джерелом інформації про трансакційні витрати інституціональної системи суспільства, оскільки значний обсяг їх не можливо виявити і дослідити методом бухгалтерського обліку, крім того, не забезпечується розкриття інформації про розподіл трансакційних витрат між соціальними інститутами. Дослідження трансакційних витрат тільки на рівні суб'єкта господарювання не дає можливості конкретизувати інституціональні чинники понесення витрат і не надає кількісних та якісних даних, достатніх для обґрунтування заходів з удосконалення інституціональної системи.

The article analyzes transaction costs that can be detected by the accounting method and reflected in financial statements. It is proved that the financial statements cannot be the primary source of information about the transaction costs of the institutional system of society, since it is impossible to detect andinvestigate a significant amount of such costs by the accounting method, moreover, no disclosure of the distribution of transaction costs between social institutions is provided. Researching transaction costs only at the entity level does not allow to specify the institutional factors of incurring costs and does not provide quantitative and qualitative data sufficient to justify measures to improve institutional arrangements.

Ключові слова: бухгалтерський облік, фінансова звітність, аналіз, трансакційні витрати.

Keywords: accounting, financial reporting, analysis, transaction costs.

Постановка проблеми. На відміну від трансформаційних витрат трансакційні безпосередньо не пов'язані із підприємницькою діяльністю суб'єкта господарювання, чинники їх понесення знаходяться поза процесом виробництва. Тому їх виявлення не може обмежуватися тільки окремою економічною одиницею, а має охоплювати всю економічну систему в цілому. У зв'язку з цим постає питання наявності джерел відповідної інформації, а також достатності їх даних для комплексної оцінки рівня трансакційних витрат національної економіки. Найбільшим джерелом даних про трансакційні витрати індивідуального виробництва є бухгалтерський облік і фінансова звітність суб'єктів господарювання.

Після дослідження відповідності витрат суб'єктів господарювання, узагальнена інформації про які розкривається за статтями фінансової звітності, ознакам трансакційних витрат [1], стає можливим кількісний аналіз цих витрат, а також оцінка достатності цих даних для обґрунтування заходів з управління трансакційними витратами національної економіки.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Дослідженню природи трансакційних витрат, їх класифікації та обґрунтуванню методології обліку присвячені роботи П.І. Гайдуцького, В.М. Жука, Г.Г. Кірейцева, О.М. Петрука, І.Б. Садовської, М.М. Шигун, Ж.М. Ющак та ін. Проте недостатньо висвітленим залишається питання достатності економічної інформації розкритої у фінансовій звітності для аналізу трансакційних витрат економіки.

Постановка завдання. Метою статті є аналіз трансакційних витрат, які можуть бути виявлені методом бухгалтерського обліку і відображені у фінансовій звітності та оцінка достатності цього джерела економічної інформації для дослідження трансакційних витрат економіки.

Виклад основного матеріалу дослідження. Аналіз фінансової звітності окремого суб'єкта господарювання формує інформацію про індивідуальний рівень трансакційних витрат господарюючої одиниці. Відповідно аналіз фінансової звітності всієї сукупності суб'єктів господарювання, як очікується, може надати інформацію про рівень трансакційних витрат економіки в цілому.

Для оцінки рівня трансакційних витрат за даними бухгалтерського обліку в дослідженні використовуються узагальнений Звіт про фінансові результати, складений без урахування звітних даних по банках і суб'єктах малого підприємництва, що зумовлено обмеженнями для узагальнення інформації, пов'язаними з представленням фінансової звітності за різними формами банками і суб'єктами малого підприємництва (табл. 1).

Протягом 2000 - 2011 рр. сума трансакційних витрат суб'єктів господарювання, фінансова звітність яких аналізується, зросла у 9 разів - з 50 млрд грн до 453,2 млрд грн.

На третину обсяг трансакційних витрат у 2011 р. перебільшив видатки Державного бюджету України на відповідний рік, затверджені В сумі 342,7 млрд грн [3]. трансакційний бухгалтерський фінансовий

У співставленні з ВВП (у фактичних цінах) за 2011 р. [4] мінімальні трансакційні витрати економіки, виявлені за даними бухгалтерського обліку, становили 34,5 %. При цьому, якщо додати податки, сплачені за рахунок кінцевих споживачів, які не враховуються при аналізі трансакційних витрат на підставі фінансової звітності суб'єктів господарювання, а саме податку з доходів фізичних осіб - 60,2 млрд грн, податку на додану вартість - 130,1 млрд грн, акцизного податку - 34,9 млрд грн, та ввізного мита - 10,5 млрд грн., сума трансакційних витрат економіки збільшується до 688,9 млрд грн. Відповідно мінімальна частка легальних трансакційних витрат економіки у ВВП зростає до 52,4 %.

Таблиця 1.

Аналіз трансакційних витрат суб'єктів господарювання за 2000-2011 рр. (крім банків і суб'єктів малого підприємництва)

Джерело: складено автором за даними Державної служби статистики України.

Крім того, дослідженням не охоплено нелегальні трансакційні витрати. Мінімальний їх розмір дорівнює обсягу тіньової економіки, яка є діяльністю поза встановлених правил, продуктом опортуністичної поведінки суб'єктів економічних відносин унаслідок недосконалої інституціональної системи. За даними Міністерства економічного розвитку і торгівлі України, рівень тіньової економіки в країні у 2011 р. становив 34% від рівня офіційного ВВП [2]. Рівень тіньової економіки, обчислений за різними методами розрахунку, мав різні тренди, але більшість із них засвідчила тенденцію до зростання обсягів тіньової економіки.

Показник рівня тінізації національної економіки відповідно до методу "витрати населення - роздрібний товарооборот" становить 45 %. Тобто, з огляду на частку тіньової економіки як індикатор нелегальних трансакційних витрат, за інтегральним показником частка трансакційних витрат національної економіки у ВВП подвоюється і становить майже 70 % ВВП. З урахуванням розрахунків частки тіньової економіки за методом "витрати населення - роздрібний товарооборот" і частки легальних трансакційних витрат з урахуванням окремих податків є підстави стверджувати, що обсяг трансакційних витрат добігає обсягу офіційного ВВП.

Аналіз трансакційних витрат за інформацією, яка розкривається у фінансовій звітності, дає змогу виявити вплив неефективності інституціональної системи на діяльність суб'єктів господарювання.

Частка трансакційних витрат у сукупних витратах суб'єктів господарювання коливається від 9,8 % до 11,7 %, а у чистому доході від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - від 11,5 % до 16,1 %. Відповідно трансакційні витрати є суттєвим чинником, який впливає на формування фінансового результату.

Протягом 2000-2011 рр. сума адміністративних витрат суб'єктів господарювання збільшилась у 6,2 раза з 18,1 млрд грн до 112,9 млрд грн. При цьому частка в загальній сумі витрат суб'єктів господарювання та у чистому доході від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) має стійку тенденцію до зменшення.

У 2011 р. частка адміністративних витрат у загальній сумі витрат суб'єктів господарювання та у чистому доході від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) максимально наблизилась до показників 2004 р., коли цей показник був мінімальний.

Тенденція до зменшення частки адміністративних витрат у загальній сумі витрат суб'єктів господарювання та у чистому доході від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) свідчить про поступове поліпшення бізнес-середовища та зменшення рівня регулювання підприємницької діяльності. Проте це характеризує зміни лише в легальному секторі економіки.

Такий елемент трансакційних витрат, як витрати з податку на прибуток і з відрахувань на соціальні заходи, оскільки окремо у фінансовій звітності не розкривається, формується як сума статей "Податок на прибуток", "Податки з надзвичайного прибутку", що наводились у розділі І Звіту про фінансові результати та статті "Відрахування на соціальні заходи", що наводиться у розділі ІІ.

Відповідно до чинного порядку витрати з відрахувань на соціальні заходи відображаються у складі тих витрат, у яких відображається оплата праці персоналу, на яку нараховані відповідні відрахування, тобто в собівартості, загальновиробничих, адміністративних, збутових й інших витратах. Тому при включенні до трансакційних витрат поряд із витратами з податку на прибуток витрат на відрахування на соціальні заходи у сумі відповідного елемента операційних витрат Звіту про фінансові результати криється похибка на суму подвійного рахунку відповідних витрат, включених до адміністративних витрат і витрат на збут. Проте, враховуючи цінність інформації про динаміку змін цієї складової трансакційних витрат, масштаб узагальнення інформації, незначний розмір такої суми, який не може вплинути на загальні тенденції і відсутність доступного джерела інформації про суму відрахувань, включених до адміністративних і збутових витрат, вважаємо, що ця похибка є припустимою при проведенні інституціонального аналізу трансакційних витрат.

За період з 2000 по 2011 р. витрати з податку на прибуток і з відрахувань на соціальні заходи збільшились у 6,8 раза з 17,8 млрд грн до 121 млрд грн. При цьому частка витрат з податку на прибуток і відрахувань на соціальні заходи в загальній сумі витрат суб'єктів господарювання та у чистому доході від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), незважаючи на коливання протягом 2000-2007 рр., стабілізувалась і є порівняно незмінною величиною.

Незначне зниження у 2011 р. не дає підстав стверджувати про зменшення фіскального тиску на бізнес. Динаміка частка витрат з податку на прибуток і відрахувань на соціальні заходи в загальній сумі витрат суб'єктів господарювання та у чистому доході від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) свідчить про досягнення в останні роки не найменшого, але оптимального рівня податкового навантаження.

Витрати на збут збільшились у 14,5 раза - з 10,8 млрд грн до 145,2 млрд грн. Частка цих витрат у загальній сумі витрат суб'єктів господарювання та у чистому доході від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) зросла на 1,4 і 2 процентних пункти відповідно за аналізований період.

Загальною є тенденція до зростання обсягу витрат на збут. Максимальне значення частки цих витрат у загальній сумі витрат суб'єктів господарювання та у чистому доході від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) було у кризовому 2009 р., тобто ці витрати не зменшилися пропорційно зменшенню економічної активності суб'єктів господарювання.

Отже незважаючи на те, що ці витрати пов'язані із забезпеченням обміну активами і правами, вони безпосередньо не залежать від результативності власне процесу обміну. Пояснити це можна етапністю процесу обміну та неоднорідним складом витрат.

Значний обсяг витрат на збут не залежать безпосередньо від обсягів реалізації продукції (утримання основних засобів, пов'язаних зі збутом продукції), вони є стимулюючого характеру і здійснюються авансом (витрати на рекламу та дослідження ринку, передпродажну підготовку товарів), зумовлені виконанням договірних зобов'язань на вже продану продукцію (гарантійний ремонт). Тому зменшення обсягів продажу продукції (товарів, робіт, послуг) не відразу впливає на зменшення витрат на збут. Незважаючи на ці особливості, загальна динаміка витрат на збут відповідає тенденціям розвитку економіки.

Фінансові витрати за аналізований період зросли у 21 раз - з 3,5 млрд грн до 74 млрд грн. До 2008 р. частка фінансових витрат у загальній сумі витрат суб'єктів господарювання та у чистому доході від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) зростала поступово й без істотних коливань. Проте у кризовому 2009 р. вона досягла максимального значення за рахунок максимального приросту в абсолютному виразі на тлі скорочення загальних доходів і витрат.

Зростання фінансових витрат свідчить про активне використання суб'єктами господарювання залучених коштів для фінансування своєї діяльності.

Зростання фінансових витрат відображає ситуацію із розширенням кредитування економіки у 2004-2007 рр. і спекулятивне зростання вартості доступу до обмежених кредитних ресурсів у кризовий період, коли приріст обсягів кредитування не фінансових корпорацій становив 4,2 %, а приріст фінансових витрат суб'єктів господарювання - 36,8 %.

Таким чином, причини понесення трансакційних витрат зумовлені інституціональними чинниками, проте їх обсяг формується з урахуванням ринкових чинників. Так, сума фінансових витрат, як і витрат на збут, залежать від кон'юнктури на відповідні ресурси і послуги (роботи) на конкурентних ринках. Адміністративні витрати та витрати з податку на прибуток і відрахувань на соціальні заходи значною мірою залежать від результатів діяльності суб'єктів господарювання, а останні від загальної економічної ситуації.

Найбільший приріст трансакційних витрат до попереднього року був у роки найбільшого економічного зростання. Проте при спаді економіки у 2009 р. зростання уповільнилось, але падіння не відбулося.

При цьому, найменша частка трансакційних витрат як у сукупних витратах суб'єктів господарювання, так і в чистому доході від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) була у 2004 р., а найбільша у чистому доході від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - у кризовому 2009 р. Це доводить те, що ринкова кон'юнктура не є визначальним чинником трансакційних витрат.

Аналізуючи темпи зростання чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), сукупних витрат і трансакційних, можна виявити три періоди, протягом яких проявляються певні тенденції за роками: перший - 2003-2004, другий - 2005-2007, та третій - 2010-2011. Протягом першого і третього періодів темпи зростання трансакційних витрат були меншими, ніж темпи зростання чистого доходу і сукупних витрат, що забезпечило зменшення частки трансакційних витрат у чистому доході та сукупних витратах.

Зазначені періоди збігаються у часі з періодами реформ щодо формування сприятливих умов ведення підприємницької діяльності, зменшення адміністративних бар'єрів і характеризують їх результативність у частині зміни рівня ефективності інституціональної системи.

Протягом періоду 2005-2007 рр., незважаючи на високі темпи економічного зростання, темпи приросту трансакційних витрат перевищували темпи збільшення чистого доходу і сукупних витрат, що призвело відповідно до зростання випереджальними темпами їх частки у чистому доході та сукупних витратах.

Відповідно економічне зростання стимулює випереджальний ріст трансакційних витрат економіки. Проте, навіть за повільних темпів економічного зростання інституціональні реформи призводять до уповільнення темпів приросту трансакційних витрат порівняно із темпами приросту доходу та загальних витрат суб'єктів господарювання.

Якісні зміни, що характеризують тиск інституціональної системи на бізнес, простежуються з аналізу структури трансакційних витрат (рис. 1).

Рис. 1. Структура трансакційних витрат суб'єктів господарювання у 2000 і 2011 рр.

Джерело: складено автором за даним Державної служби статистики України.

За досліджуваний період сталися істотні якісні зміни у структурі трансакційних витрат, пов'язані із зменшенням частки тих трансакційних витрат, обсяг яких залежить від адміністративного регулювання та збільшення частки трансакційних витрат, які формуються з урахуванням ринкових чинників. Зокрема зросли частки витрат на збут на 10 процентних пунктів і фінансових витрат на 11 процентних пунктів при зменшенні часток адміністративних витрат і витрат з податку на прибуток та з відрахувань на соціальні заходи.

Зміни у структурі трансакційних витрат свідчать, що найбільший обсяг цих витрат, понесений суб'єктами господарювання, зумовлений недосконалою інституціоналізацією сфери обміну. Позитивним моментом є зниження частки трансакційних витрат, пов'язаних із необхідністю забезпечення виконання закону.

Збільшення частки у трансакційних витратах фінансових витрат і витрат на збут з 29 до 48 % свідчить про розширення обсягів недержавного трансакційного сектору, регулювання якого можливе за поєднання інституціональних і ринкових механізмів.

З огляду на еластичну реакцію рівня трансакційних витрат на інституціональні реформи національна економіка має високий потенціал росту за рахунок тіньової економіки та перерозподілу ресурсів від трансакційного сектору на користь трансформаційного в результаті управління інституціональними трансформаціями, спрямованими на скорочення податкового навантаження, зменшення витрат сфери обміну активами і правами, спрощення та здешевлення доступу до ресурсів, насамперед фінансових.

За даними аналізу фінансової звітності можливо визначити мінімальний рівень трансакційних витрат економіки, що зумовлено наступним:

у фінансовій звітності відображають тільки легальні трансакційні витрати, решта лишається поза сферою дослідження;

відсутні можливості для врахування трансакційних витрат домогосподарств;

не враховуються трансакційні витрати економіки, пов'язані із функціонуванням трансакційного сектору.

Трансакційний сектор економіки - це сукупність суб'єктів господарювання, які забезпечують обмін активами і правами, виконання закону й державне управління, захист прав власності та суспільної безпеки. Зокрема, до цього сектору можна віднести суб'єктів господарювання торгівлі, матеріально-технічного постачання і збуту, аудиту та консалтингу, фінансові установи (банки, страховики, недержавні пенсійні фонди, кредитні спілки, інші не банківські фінансові установи), професійних учасників ринку цінних паперів, органи влади, політичні партії, громадські об'єднання й інших суб'єктів господарювання, діяльність яких за своїм характером є трансакційними витратами соціально-економічної діяльності в цілому.

Основний обсяг даних про витрати на утримання трансакційного сектору може надати фінансова звітність суб'єктів господарювання, проте цієї інформації недостатньо для оцінювання навантаження трансакційного сектору на економіку.

Для формування об'єктивної інформації про легальні трансакційні витрати економіки до трансакційних витрат суб'єктів господарювання не трансакційного сектору економіки, визначених за результатами аналізу їх фінансової звітності, необхідно додати витрати діяльності суб'єктів господарювання трансакційного сектору економіки, оскільки всі ресурси, які спрямовані на забезпечення їх функціонування, є трансакційними витратами за своїм характером. У такий спосіб можна кількісно оцінити вплив трансакційного сектору на економіку, врахувавши ресурси, які відволікаються з інших секторів економіки, а також споживання обмежених ресурсів суспільства на провадження видів діяльності, зумовлених існуванням конкретної інституціональної системи.

Наявність трансакційного сектору забезпечує функціонування існуючої інституціональної системи, тому кількісний вимір її ефективності є вкрай важливим для оцінки необхідності та наукового обґрунтування інституціональних трансформацій.

Проте узагальненої інформації, що формується на підставі фінансової звітності, в якій розкриваються трансакційні витрати, недостатньо для проведення відповідних досліджень. За наявності відповідного масиву інформації потрібна додаткова обробка для формування показників, необхідних для проведення повного аналізу ефективності інституціональної системи.

Аналіз інформації про трансакційні витрати, одержаної з фінансової звітності суб'єктів господарювання, не розкриває зв'язок з інституціональними чинниками їх понесення. Загальна інформація про обсяг трансакційних витрат є кількісною оцінкою неефективності інституціональної системи в цілому, але для оптимізації їх рівня необхідна інформація про розподіл трансакційних витрат за кожним соціальним інститутом. Оскільки, саме інститути є інструментами управління трансакційними витратами.

Для обґрунтування конкретних пропозицій з удосконалення інституціональної системи з метою зменшення рівня трансакційних витрат недостатньо даних, одержаних за результатами аналізу фінансової звітності суб'єктів господарювання.

Враховуючи, що трансакційні витрати характеризують рівень неефективності інституціональної системи, інформація про їх розмір, розкрита у фінансовій звітності суб'єкта господарювання для зовнішнього користувача, має додаткове значення порівняно із спеціальними дослідженнями, спрямованими на вивчення умов ведення бізнесу, що провадять міжнародні організації. Наприклад, Світовий банк щороку оприлюднює рейтинг ведення бізнесу [5]. Дослідження охоплює регуляторні правила, які впливають на 11 сфер підприємництва: відкриття бізнесу, отримання дозволів на будівництво, реєстрація власності, одержання кредиту, захист інвестицій, сплата податків, зовнішня торгівля, виконання контрактів, закриття бізнесу, доступ до електроенергії та зайнятість працівників. Така інформація більш корисна для зовнішніх її користувачів для оцінки рівня ефективності інституціональної системи країни.

Висновки

Фінансова звітність не може бути основним джерелом інформації про трансакційні витрати інституціональної системи суспільства, оскільки значний обсяг їх не можливо виявити і дослідити методом бухгалтерського обліку, крім того, не забезпечується розкриття інформації про розподіл трансакційних витрат між соціальними інститутами. Дослідження трансакційних витрат тільки на рівні суб'єкта господарювання не дає можливості конкретизувати інституціональні чинники понесення витрат і не надає кількісних та якісних даних, достатніх для обґрунтування заходів з удосконалення інституціональної системи.

Література

1. Канцуров О.О. Методологічні засади бухгалтерського обліку трансакційних витрат // Канцуров О.О. Ефективна економіка № 10, 2014

2. Оцінка обсягів тіньової економіки в Україні. Офіційний сайт Міністерства економічного розвитку і торгівлі України [Електронний ресурс]. - Режим доступу http://me.kmu.gov.ua/control/uk/index.

3. Про Державний бюджет України на 2011 рік: закон України від 23.12.2010 № 2857-VI// Відомості Верховної Ради України. - 2011. - № 7-8 (25.02.2011). - С. 52

4. Україна у цифрах у 2011році. Державна служба статистики України: стат. зб. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: www. ukrstat. gov.ua.

5. Doing Business 2012. Doing Business in a More Transparent World [Електронний ресурс]. - Режим доступу http://www.doingbusiness.org/reports/global-reports/doing-business-2012.

References.

1. Kantsurov, О.О. (2014), "Methodological foundation for cost accounting", Efektyvna ekonomika, [Online], vol. 10, available at: http://www.economy.nayka.com.ua/?op=1&z=3432(Accessed 18 November 2014).

2. The official site of the Ministry of Economic Development and Trade of Ukraine (2014), "Evaluation of the shadow economy in Ukraine", available at: http://me.kmu.gov.ua/control/uk/index (Accessed 18 November 2014).

3. The Verkhovna Rada of Ukraine (2011), "The Law of Ukraine "On State Budget of Ukraine for 2011", Vidomosti Verkhovnoi Rady Ukrainy, vol. 7-8., p. 52.

4. State Statistics Service of Ukraine (2014), Statistical Yearbook "Ukraine in figures in 2011", available at: http://www. ukrstat. gov.ua (Accessed 18 November 2014).

5. The official site of The World Bank Group (2014), "Doing Business 2012. Doing Business in a More Transparent World", available at: http://www.doingbusiness.org/reports/global-reports/doing-business-2012 (Accessed 18 November 2014).

Размещено на Allbest.ru