Консолидированная финансовая отчетность в условиях интеграции

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Консолидированная финансовая отчетность в условиях интеграции

Исакова С.А., Цай А. ТарГУ им. М.Х. Дулати

В статье рассматриваются особенности формирования консолидированной финансовой отчётности и проблемы ее составления.

Интеграция организаций - важный фактор развития современной экономики. Она обусловлена, главным образом, стремлением за счет синергетического эффекта получить от функционирования интегрированной группы организаций совокупный результат, превышающий сумму результатов отдельных организаций до их объединения.

Составление консолидированной отчетности связано прежде всего с крупными транснациональными корпорациями, чьи акции котируются на фондовых биржах и операции носят международный характер. Вместе с тем значение консолидированной отчетности выходит за чисто информационные рамки, поскольку имеет вполне конкретных пользователей, - инвесторов и акционеров.

Консолидированная отчетность представляет более объективную картину операций и финансового положения единой экономической единицы, не заменяя отдельных финансовых отчетов компаний группы, поскольку отражает ее экономические взаимосвязи.

Такая отчетность может выполнять функцию контроля для материнской компании и влиять на ее дивидендную политику.

Консолидированная финансовая отчетность необходима для представления верной и справедливой информации о хозяйственной деятельности Группы.

Переход казахстанских организаций на МСФО - это обеспечение интересов внешних пользователей финансовой информации и необходимости интеграции Казахстана в мировую экономику.

Проблема отражения объединения бизнеса в консолидированной финансовой отчетности сравнительно нова, и методическое обеспечение ее формирования на сегодняшний день недостаточно. В соответствии с законом Республики Казахстан от 20.02.2007г. № 234-Ш «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» переход с казахстанских стандартов бухгалтерского учета (КСБУ) 13 на Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) 27 или НСФО 2 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» должна осуществляться поэтапно, а именно: 2009-2012 гг. - обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности [1].

Однако по признанию многих зарубежных специалистов, для стран с развитой рыночной экономикой, применяющих достаточно продолжительное время МСФО, эта проблема является сложной и до конца неразработанной. К тому же нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету в Республике Казахстан жестко регламентируют его ведение в отличие от МСФО, при использовании их большое значение имеет профессиональное суждение бухгалтера. Поэтому, принимая во внимание специфику ведения бухгалтерского учета в Казахстане, необходима более детальная конкретизация процедур, обеспечивающих составление консолидированной финансовой отчетности в соответствии с МСФО.

Вопросы составления консолидированной финансовой отчетности занимают достойное место в системе МСФО. Основными, на наш взгляд, являются МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса», МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая -отчетность», МСФО (IAS) 28 « Инвестиции в ассоциированные организации», МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве». Кроме того, используется для указанных целей разъяснение ПКИ 12 (SIC 12) «Консолидация -- организация специального назначения». Эти стандарты устанавливают принципы и требования в отношении того, как объединение бизнеса отражается в консолидированной отчетности, в частности:

- как определяется состав организаций, входящих в консолидированную группу;

- как признаются и измеряются идентифицируемые активы и обязательства подконтрольных организаций;

- как определяется гудвилл, приобретенный при объединении бизнеса, или доходы от выгодного приобретения;

- как формируются составляющие капитала группы и неконтролируемая доля;

- какую информацию нужно раскрыть, чтобы дать возможность пользователям финансовой отчетности оценить характер и финансовые последствия объединения бизнеса [2].

Важнейшим вопросом при составлении консолидированной финансовой отчетности является определение периметра консолидации. При консолидации организаций наличие контроля в отношениях между ними является условием консолидации. В соответствии с международными стандартами, если организация контролирует какие-то другие организации, то она должна включать данные обо всех контролируемых организациях в свою консолидированную отчетность.

Контроль, применительно к этому стандарту, означает право определять финансовую и хозяйственную политику компаний с целью получения выгоды от их деятельности.

Если контроль над дочерней организацией является временным, то такая организация не учитывается при формировании консолидированной отчетности. Контроль является временным, если организация намеревается продать инвестицию в дочернюю организацию в течение ближайших 12 месяцев с момента покупки и руководство принимает меры, связанные с продажей. В отношении такой организации применяются нормы МСФО (IFRS) 5.

Если инвестиция в дочернюю организацию не классифицируется в качестве предназначенной для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5, то, в индивидуальной отчетности инвестора отражается, либо по себестоимости, либо по справедливой стоимости, в соответствии с МСФО (IAS) 39.

Считается, что контроль осуществляется в том случае, когда головная организация прямо или косвенно владеет более чем половиной (50%)акций другой компании. Контроль осуществляется и в том случае, если компания владеет половиной или менее голосов другой компании, но имеет следующие полномочия:

- определяет финансовую и хозяйственную политику по уставу или соглашению;

- назначает или снимает с должности большинство членов совета директоров или аналогичного органа управления;

- выбирает большинством голосов на собраниях совет директоров.

Консолидированная финансовая отчетность должна содержать список крупных дочерних организаций, а также раскрывать причины включения их в консолидированную отчетность (если таковые имеются) и характер взаимоотношений между головной и дочерними организациями (если головная компания прямо ли косвенно не владеет более чем половиной (50%) акций дочерней компании).

Однако модель, построенная на принципе «правовой формы контроля», как показала практика, является непригодной. Необходимо определять наличие контроля не по правовой форме, а по его экономическому содержанию [3].

В соответствии с действующей системой МСФО контроль определяется, как способность материнской организации управлять финансовой и операционной политикой дочерней организации с целью получения определенных экономических выгод. Как правило, контроль подразумевает собственность, т.е. прямое или косвенное владение более 50% голосующего потенциала (акций с правом голоса) дочерней организации. Предусматриваются и другие условия существования контроля, в частности;

- наличие более 50% голосующих акций достигнуто за счет соглашения с другими инвесторами и (или) владения соответствующими финансовыми инструментами, которые при их исполнении или конвертировании могут дать необходимые дополнительные голоса (наличие потенциальных прав голоса);

- возможность руководить финансовой и операционной политикой дочерней организации в соответствии с уставом или законодательством;

- возможность назначать или смешать большинство членов совета директоров;

- возможность иметь большинство голосов на совете директоров.

Материнская организация должна формировать консолидированную отчетность, в которой она учитывает все дочерние организации, включая организацию специального назначения. В соответствии с ПКИ 12 (SIC 12) - это организация, созданная для выполнения узкого круга задач (например, предоставления услуг по аренде активов, проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ и т.п.). Если материнская организация осуществляет контроль над деятельностью организации специального назначения, то она обязана учитывать ее при формировании консолидированной финансовой отчетности. На наличие контроля по отношению к организации специального назначения могут указывать следующие факты:

- организация специального назначения действует от имени материнской организации;

- материнская организация имеет право принимать участие в деятельности организации специального назначения;

- материнская организация имеет право на большую часть доходов организации специального назначения.

Не учитываются при консолидации только те дочерние организации, контроль над которыми является временным.

Материнская организация не представляет консолидированную финансовую отчётность в случаях, когда:

- организация сама является дочерней по отношению к другой организации, и главная материнская организация не возражает против того, чтобы промежуточная материнская организация не составляла консолидированную отчетность. Но при этом надо учитывать, что если промежуточная материнская организация является не 100% дочерней организацией, то необходимо и согласие ее миноритарных акционеров;

- долевые или долговые инструменты такой материнской организации не обращаются на фондовом рынке;

- промежуточная материнская организация не должна представлять финансовую отчетность комиссии по ценным бумагам или иному аналогичному органу с целью размещения долевых или долговых ценных бумаг на фондовом рынке;

- конечная или любая промежуточная материнская организация данной материнской организации выпускает консолидированную финансовую отчетность для открытого доступа, соответствующую требованиям МСФО.

Консолидированная финансовая отчетность формируется исходя из единой учетной политики группы. При составлении консолидированной финансовой отчетности организация построчно консолидирует финансовую отчетность материнской и дочерних организаций путем сложения аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. Для того чтобы консолидированная финансовая отчетность представляла финансовую информацию о группе как о единой экономической организации, предпринимаются следующие действия:

- балансовая стоимость инвестиций материнской организации в каждую дочернюю организацию и часть капитала каждой дочерней организации, принадлежащая материнской организации, элиминируются (взаимно исключаются); в результате объединения может возникнуть гудвилл, который отражается в консолидированном балансе отдельной строкой (положительный гудвилл ежегодно подвергается проверке на предмет обесценения, отрицательный гудвилл включается в прочую прибыль);

- определяются доли меньшинства в прибыли или убытке консолидированных дочерних организаций за отчетный период;

- доли меньшинства в чистых активах консолидированных дочерних организаций указываются отдельно от капитала акционеров материнской организации.

Доля меньшинства включает:

- долю меньшинства в чистых активах дочерней организации на дату объединения бизнеса МСФО (IFRS) 3;

- долю меньшинства в изменениях капитала дочерней организации с момента приобретения до отчетной даты.

Принципиальной основой, определяющей наличие контроля одной организации за другой, явилась, на наш взгляд, одна из причин разработки нового стандарта МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность», который вступает в силу с 01.01. 2013 года. В МСФО (IFRS) 10 дано новое определение понятия «контроль над компанией». Оно включает три составляющих контроля, которые должны действовать одновременно и которые являются критериями наличия фактического контроля над организацией. В соответствии с указанным стандартом организация является контролирующей, т.е. имеет контроль над другой организацией (контролируемой), если:

- имеет власть над организацией;

- имеет права на различные поступления, отдачу, т.е. результаты, возникающие из- за взаимоотношений организаций и являющиеся целью обладания властью, или подвержена воздействию указанных результатов. Власть над другой организацией в казахстанских источниках определяется как возможность и способность воздействовать на деятельность организации для достижения своих целей. Такая власть контролирующей организации, как правило, основывается на соответствующих правовых процедурах, факторах экономического принуждения, вознаграждения, связях.

Как отмечает Совет по МСФО, стандарт «Консолидированная финансовая отчетность» отличается новизной в основном в отношении определения контроля над структурными элементами в составе консолидируемых групп. Процедуры формирования отчетных форм, следующие за определением периметра консолидации, сохраняются в существующем виде. Однако этот стандарт требует организации постоянного мониторинга всех факторов, влияющих на контроль, поскольку важно установить дату начала контроля и дату потери контроля над дочерними организациями, чтобы признать или прекратить признание их активов, обязательств, неконтролирующей доли, внутригрупповых оборотов и провести на эту дату соответствующие изменения при составлении консолидированной отчетности. Для проведения такого мониторинга необходимо определить факторы, сигнализирующие об этих событиях.

При построении системы, позволяющей оперативно определять изменения в составе группы консолидируемых организаций, необходимо иметь в виду, что для основы информационного обеспечения этой системы следует использовать информацию о связанных сторонах, определение которых дано в МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах», а также необходимую для налогообложения информацию о взаимозависимых лицах, определение которых дано в Налоговом Кодексе Республики Казахстан.

Результаты хозяйственной деятельности дочерней организации включаются в консолидированный отчет, начиная с даты его приобретения материнской организацией. В случае, если юридическое лицо приобретается в течение года, то для целей консолидации его данные по результатам финансово-хозяйственной деятельности за год должны быть разбиты на два отчетных периода: до и после приобретения.

Процедура трансформации отчетности трудно формализуема, мало унифицируема, а перечень возможных расхождений может значительно варьировать в зависимости от вида деятельности.

Методика разработана для трансформации отчетности крупных бизнес-структур и в автоматизированном варианте апробирована при трансформации отчетности АО «Подгорный» в отчетность по МСФО, используемую для внутренних целей управления в группе. Особенностями предлагаемой методики трансформации отчетности являются детальная структуризация целевых установок и решаемых задач, процедур трансформации на каждом их этапов; необходимое информационное обеспечение, регламентированный перечень выработанных документов и отчетных форм [4].

В соответствии с МСФО (IFRS) 8 должны быть определены операционные сегменты для каждого вида деятельности. При этом, если сегменты обладают схожими экономическими особенностями, они могут быть объединены в один. На данной основе определяются отчетные сегменты, информация по которым раскрывается в консолидированной финансовой отчетности.

На основании изученных процессов научного и практического исследования корпоративных отчетов крупных групп казахстанских и зарубежных компаний сделан вывод о критериях достаточности отражения в разделе дополнительной информации данных, специфичных для каждого объединения в связи с диверсификацией направлений его деятельности.

Таким образом, перевод консолидированной финансовой отчетности на международные стандарты направлен на повышение качества и надежности информации о группе организаций.

консолидация финансовый отчётность международный

Литература

1. О бухгалтерском учете и финансовой отчетности : закон РК от 28.02.2007 г. №234-III ЗРК - Алматы : ТОО LEM, 2007. - 15 с.

2. Международные стандарты финансовой отчетности 2006. - Алматы : БИКО, 2008. - 512 с.

3. Национальные стандарты финансовой отчетности № 2 // Приложение к «ФБ» (август 2007 г.). - 2007. № 31(331). - 79 с.

4. Исакова С.А. «Международные стандарты учета и аудита» - Тараз: Тараз университетi, 2007. - 351с.

Размещено на Allbest.ru