Национальные школы бухгалтерского учета: этапы развития

Размещено на http://www.allbest.ru/

Национальные школы бухгалтерского учета: этапы развития

Еременко Наталья Александровна

студентка группы ФЭЭ-33

Кушнаренко Татьяна Владимировна

доцент, зав. кафедрой «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Донской государственный технический университет

Ростов-на-Дону, Россия

Своя история, свои ценности, политическая система присущи каждой стране. То же самое можно сказать о бухгалтерском учете. История бухгалтерского учета насчитывает почти шесть тысячелетий. По сохранившимся учетным документам видно, какое высокое положение занимали в древности бухгалтеры, и как ценилось их дело. Учет называли «тайной богов». Счетоводство того времени включало «системы учета», взятые из материальных носителей данных: в Вавилоне использовали глиняные таблички, в Египте - папирус, в Греции - черепки, в Риме - восковые таблички, в империи инков - веревки, в средневековой Европе - пергамент. И только во II веке н. э. появилась бумага. Особенности материальных носителей влияли на структуру учетных регистров и организацию самих записей. На таких материальных носителях производился учет имущества и всех предметов, находящихся в хозяйстве, в натуральных измерителях. Это привело к возникновению инвентарей, описей, списков разной степени обширности. Например, использование папируса и пергамента привело к возникновению учета на «свободных листах», глиняных таблиц и черепков - на «карточках», распространение бумаги надолго сделало книгу главным видом учетных регистров.

Главной ценностью считались учетные документы. Они датировались «этого года», «следующего года» - и хранились в специальных хранилищах, в ящиках или корзинах, которые связывались шнурами или ремнями и опечатывались. На глиняных ярлыках указывались имя ответственного писца, наименование объектов, учтенных в документах, ставился и оттиск печати. На документах имелись и отметки ревизоров.

В середине 19 века в Европе произошло зарождение бухгалтерского учета как науки. Современные исследователи выделяют четыре группы стран, каждая из которых объединена по некоторым общим подходам. В начале 19 века в Италии наметились юридическое и экономическое направления в учете. Юридическое направление придавало значение учету правовых отношений между лицами, возникающими в связи с движением ценностей. Начало юридическому направлению положил Николо д`Анастасио, утверждавший, что учет - это регистрация прав и обязательств собственника, при этом в центре учета находится счет «Капитал» и все факты хозяйственной деятельности его затрагивающие. Счета, по мнению д`Анастасио, отражают изменения правоотношений лиц, участвующих в хозяйственном процессе.

Экономическое - было основано на учете самих ценностей.

Родоначальником экономического направления был Джузеппе Людовико Криппа, указывавший, что «цель учета состоит в исследовании результатов хозяйственной деятельности», которая невозможна без постоянного изменения объема и состава имущества [7, с.76]. Все счета Д.Л. Криппа делил на 2 группы: первая включает счета капитала и его частей, вторая раскрывает структуру первых. Н.д`Анастасио и Д.Л. Криппа стали предшественниками трех итальянских школ бухгалтерии: ломбардской, тосканской и венецианской.

Родоначальником науки о бухгалтерском учете является создатель ломбардской школы учета Франческо Вилла (1801-1884). Его основными заслугами являются: синтез юридических и экономических целей учета, систематизация бухгалтерских знаний, концептуальное осмысление основных учетных категорий.

Юридический аспект бухгалтерской науки был развит тосканской школой бухгалтеров, основателем которой был Франческо Марчи (1822- 1871). Суть предприятия Ф. Марчи сводит к людям, работающим в нем или с ним, и, исходя из этого, выделяет четыре группы лиц - агентов (материально ответственных лиц), корреспондентов (лиц, с которыми ведутся расчеты), администратора и собственника. Каждой группе лиц соответствуют отдельные счета, а каждый факт хозяйственной жизни сводится к изменению юридических отношений между участниками хозяйственного процесса.

Продолжателем идей Ф. Марчи стал Джузеппе Чербони (1827-1917), который был подлинным главой Тосканской школы бухгалтерского учета. Д.Чербони является создателем логисмографии - учения о бухгалтерском учете юридического направления и одновременно формы счетоводства. Он создал учение о синтетическом сложении и аналитическом разложении счетов. Дифференциация счетов привела к образованию понятия - подсчет или субсчет и возникновению иерархической структуры счетов.

Наиболее влиятельным продолжателем теорий Д. Чербони стал Джузеппе Росси (1845-1921), который отождествлял предприятие с организмом. Д. Росси известен как крупный историк в области учета и как создатель шахматной формы счетоводства.

Главным критиком логисмографии был глава венецианской школы Фабио Беста (1845--1923), который развивал экономическую трактовку учета. Фабио Беста является создателем знаменитой теории фонда, согласно которой фонд состоит из отдельных элементов, каждому из которых соответствует определенный счет. Беста выделял четыре системы: патримониальная, финансовая, депозитная , договорная. Формы счетоводства Ф. Беста классифицировал по трем основаниям: 1) вид регистра; 2) характер записи; 3) способ выполнения записи на счетах.

Жан Густав Курсель-Сенель (1813--1892) создал меновую теорию двойной записи и утверждал, что в основе законов, управления предприятием лежит мена, а, следовательно, двойная запись объективно обусловлена законом мены. Одной из его главных заслуг является разработка теории учета затрат и калькуляции, а также формулировка главной цели учета затрат - последующий расчет себестоимости. Кроме того, ученый предложил развернутую и обоснованную концепцию бухгалтерской точности, для достижения которой необходимы два условия: 1) ежемесячная выверка разноски по дебету и кредиту всех счетов; 2) соблюдение правила Мевдеса (равенство оборотов журнала дебетовым и кредитовым оборотам Главной книги). логисмография бухгалтерский учет

Создателем учения о контрольной функции учета был Леон Сэй (1826- 1896), который считал, что в основе учета должен быть контроль, а самое важное в контроле - себестоимость. Л. Сэй выступал за калькуляцию себестоимости каждого вида выпускаемых изделий и настаивал на максимальном ее исчислении, на полуфабрикатном ее варианте, на непременной денежной оценке побочных продуктов.

Значительный вклад в развитие французской учетной мысли внесли Эжен Пьер Леоте и Адольф Гильбо (1819-1895), которые впервые отделили науку от бухгалтерской практики. Они выразили три основные функции учета: счетоводную, социальную и экономическую. Для отражения фактов хозяйственной жизни учеными были введены термины двух систем: униграфической (простая запись) и диграфической (двойная запись). Авторы разработали сложную классификацию счетов, где с точки зрения целей счета делятся на серии: А - счета капитала; Б - счета ценностей, которые в свою очередь делятся на 1) счета основных средств, 2) счета оборотных средств и 3) счета средств, вложенных в дело; В - счета третьих лиц и Д - счета результатные. В 1860 году А. Гильбо предложил постоянное ведение счета Реализации. Французские ученые создали четыре школы: первая считала предметом учета капитал, вторая - стоимость, третья - хозяйственные операции, четвертая - предприятия. Представителем первой школы являлся Шарль Пангло, который считал бухгалтерский учет инструментом, предназначенным для постоянного измерения масс, составляющих капитал, а также для выявления причин, влияющих на эти изменения. Вторую школу представлял Жан Батист Дюмарше (1874-1946), полагавший, что предметом учета является стоимость (оценка) и только оценка присуща всем объектам, а вне оценки нет учета. Дюмарше является создателем Герба бухгалтеров (1944г.). Рене Делапорт относится к представителям третьей школы. Именно он стал продолжателем идей Дюмарше и считал предметом учета движение ценностей в пространстве. К представителям четвертой школы относится Жан Фламминк, полагавший, что предмет учета состоит в исследовании предприятия в целом и только интеграция учета и управления придает бухгалтерии истинный смысл.

Немецкую школу бухгалтерского учета представляли бухгалтеры Германии, Австро-Венгрии и германо-язычной Швейцарии. Яркими представителями немецкой школы бухгалтерского учета являлись И. Ф. Шер, Э. Шмаленбах, А. Кальмес, Г.Никлиш и др. Научная сторона бухгалтерии сводится к формализации учетной процедуры, а учет делится на: торговый и производственный. Эйген Шмаленбах (1873-1955) утверждал, что торговая бухгалтерия контролирует долги и обязательства, а производственная - внутрихозяйственные процессы. В свою очередь в производственной бухгалтерии он выделяет учет заработной платы, материалов, себестоимости и результатов. Торговая бухгалтерия считалась ведущей, производственная - подчиненной.

Теория торговой бухгалтерии в дальнейшем была развита в балансоведение, а теория производственной бухгалтерии - в учение о калькуляции. Отцом немецкого балансоведения является Иоганн Фридрих

Шер (1846-1924). Учет И. Ф. Шер относил к отраслям прикладной математики. В активе баланса И. Ф. Шер сгруппировал статьи в порядке убывания ликвидности средств предприятия, группировка пассива начиналась с собственных средств, потом шли заемные средства и затем сальдо финансовых результатов. Все счета он разделил на активные и пассивные: дебет активного счета - увеличение, кредит - уменьшение, а в пассивных счетах - наоборот. Помимо балансовых счетов Шер использовал внебалансовые счета, которые он называл вводными.

В Англии теория учета не была развита, а внимание ученых сосредотачивалось только на разработке практических приемов работы. Англо-американская школа выделяла шесть организационных бухгалтерских принципов: разделение труда, локализация информации, конкуренция в контроле, действенность бухгалтерии, методологическая независимость, психологический климат. К англоязычной школе бухгалтерского учета относится ученый Лоуренс Роберт Дикси (1864--1932), обративший внимание на то, что на предприятии может быть безденежная прибыль (или безденежный убыток). Л. Дикси стал первым идеологом и теоретиком аудита и определил аудит как работу, связанную с подтверждением правильности и объективности бухгалтерского баланса, путем проверки документов и инвентаризации ценностей. В теории и практике аудиторской работы известно имя английского ученого А. Т. Ватсона, который выделял три вида фальсификации учета, а предметом аудита и бухгалтерского учета считал психологию лиц, занятых в хозяйстве, не права и обязательства сотрудников, а мотивы их действий.

В заключении можно сделать вывод. Это, прежде всего, англоязычные страны, далее - страны континентальные, затем латиноамериканские и, наконец, социалистические страны восточной Европы.[1]

Первые три группы стран используют двойную бухгалтерию в целях исчисления финансового результата, четвертая - преимущественно для контроля сохранности ценностей.

При этом первые две группы стремятся к отражению правильности финансового результата, не прибегая к переоценке денежного измерителя, третья - прибегая к нему.

Для англоязычных стран характерен не государственный подход, регулирующий учет, а чисто профессиональный. Лучшие специалисты в области бухгалтерского учета объединяются в Ассоциацию и вырабатывают основополагающие учетные принципы. Государственные органы признают их. При этом учет ведется в интересах инвесторов и кредиторов.

В континентальной Европе учет ведется по принципам, сформулированным государственными органами, обязательным для всех хозяйствующих субъектов. При этом учет ведется в интересах государственных, регулирующих и в том числе налоговых органов.

В Латинской Америке учет имеет только основную цель - отражать инфляционные процессы, и методология учета целиком подчиняется этой цели. В Восточной Европе учет вели преимущественно от имени или по поручению государственных органов.

Страны с англо-американской системой учета строят свой учет, исходя из сложившейся практики, идя от нее. И тут следует различать ее английский и американский варианты. Первый характерен для таких стран как Великобритания, Южная Африка, Новая Зеландия, Австралия; второй - для США, Канады, Японии, Мексики и Филиппин.

К англоязычной системе обычно относят и Нидерланды, но для этой страны континентальной Европы характерен подход не от практики к теории, а наоборот, от теории с практике, иными словами, в этой старой стране дедукцию признают больше индукции.

Страны континентальные также могут быть разделены на две группы: признающие примат правильности отражения учетных, часто преимущественно правовых, отношений (Германия) и провозглашающие примат налогового фискального права (Франция, Италия, Испания, Бельгия).

Таким образом, в данной статье были рассмотрены основные особенности национальных школ бухгалтерского учета, прослежено развитие бухгалтерской научной мысли, трактовки, разработки, направления исследования и достижения итальянской, французской, немецкой и английской бухгалтерских школ.

Список использованной литературы

1. Акатьева М.Д., Мальшакова И.Л. Теория бухгалтерского учета http://www.hi-edu.ru/e-books/xbook309/01/part-001.htm

2. Антология учетной мысли. Из истории бухгалтерии / сост. Д. В. Назаров, М. Ю. Медведев. - М.: Экономистъ, 2011.

3.Богаченко В.М. Основы бухучета. - Ростов-на-Дону:Феникс 2015.

4. Захаров И. В. Калачева О. Н. Бухгалтерский учет и анализ. http://underverse.su/viewtopic.php?t=47787.

5. Лупикова Е. В. История бухгалтерского учета: учеб. пособие для вузов / Е.В. Лупикова.- М.: КНОРУС, 2012.

6.Медведев М.Ю., Назаров Д. В. История русской бухгалтерии. - М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2013.

7.Соколов Я.В. Соколов В. Я. История бухгалтерского учета: Учебник. - М.: Финансы и статистика, 2015.

Размещено на Allbest.ru