Учётные системы

В финансовой отчетности материнской компании, как самостоятельной организации на правах юридического лица, инвестиции в дочерние компании могут учитываться: а) по фактической себестоимости, по рыночной стоимости в соответствии с общей методикой учета инвестиций; б) по методу участия, применяющегося также для учета инвестиций в ассоциированные компании.

Метод учета инвестиций по долевому участиюсостоит в том, что инвестиции, принятые к учету по фактическим затратам инвестора, по окончании каждого отчетного периода корректиру­ются на изменение доли инвестора в чистых активах компании, являющейся объектом инвестиций. На свою долю чистых активов объекта инвестиций инвестор переоценивает балансовую стоимость инвестиций и соответственно изменяет финансовый результат отчетного года. На сумму дохода, полученного от объекта инвестиций, инвестор уменьшает переоцененную балансовую стоимость инвестиций.

Метод долевого участия не применяется для учета инвестиций в ассоциированную компанию, если инвестировавшая компания сама является материнской, которая не должна составлять консолидированную ответственность в соответствии с требованиями МСБУ-27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность». Не обязана составлять консолидированную отчетность компания, если она: * сама является дочерней компанией и при этом имеется со гласие акционеров материнской компании не составлять кон солидированную отчетность, либо материнская компания имеет в ней 100%-ное участие; * не имеет публично обращаемых ценных бумаг и не представ ляла финансовую отчетность с целью размещения своих цен ных бумаг на фондовом рынке, а также если ее материнская компания представляет консолидированную финансовую от четность в соответствии с МСФО.

МСБУ-28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании» устанавливает правило единой учетной политики и единой отчетной даты, что унифицирует расчеты по методу долевого учас­тия. Это тем более важно, что инвестор при расчетах по методу долевого участия обязан: а) определить справедливую стоимость идентифицируемых ак тивов ассоциированной компании; б) по их доле, принадлежащей инвестору, определить разницу между стоимостью приобретения и справедливой стоимостью принадлежащих ему идентифицируемых активов. Выявленная положительная разница учитывается как стои мость деловой репутации, а отрицательная включается в доход при определении части прибыли инвестора в ассоциированной компании.

Ассоциированные компании, относящиеся к группе данного инвестора, отличаются тем, что последний может оказывать существенное влияние на их финансовую и хозяйственную де­ятельность независимо от того, что такие компании не могут быть классифицированы как дочерние или совместные.

Стандарт (МСБУ-28) определяет, что значительное влияние возникает, если инвестор самостоятельно или через свои дочерние компании владеет более чем 20% голосующих акций объекта инвестиций. Если его доля в голосующих акциях менее 20%, то такая компания не включается в число ассоциированных. И то и другое должно подтверждаться некоторыми обстоятельствами, среди которых: представительство инвестора в совете директоров или ином аналогичном органе управления либо возможность участия в выработке финансово-хозяйственной политики ассоциированной компании; крупные операции между инвестором и объектом инвестиций; обмен управленческим персоналом или предоставление важной технической информации. Поэтому владение менее чем 20% голосующих акций может предоставить инвестору значительное влияние, так же как и вла-дение более чем 20% акций необязательно гарантирует ему значительное влияние. Но такого рода исключения необходимо всякий раз доказывать и раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности. В случаях значительного влияния инвестиции в ассоциированную компанию отражаются по методу участия.

Инвестиции в ассоциированные компании отражаются в финансовой отчетности инвестора по себестоимости, если сам инвестор не считает их вложениями в ассоциированные компании, так как приобрел соответствующие акции исключительно с целью продажи в недалеком будущем. Применение метода учета инвестиций по себестоимости предполагает, что полученные инвесто­ром доходы признаются только в сумме дивидендов и других поступлений от чистой прибыли объекта инвестиций, которые последний получил и признал после даты приобретения акций. Другие поступления должны быть отражены как уменьшение балансовой стоимости инвестиций.

7. Учетная политика организации, принципы ее формирования и раскрытия

Принципы формирования учетной политики.

Выбор учетной политики зависит от сферы деятельности организации, особенностей управления, ее тактических и стратегических планов. На нее влияют налоговые условия, льготы, валютная политика страны, формы собственности, квалификация персонала и др.

Согласно ПБУ 1/2008 учетная политика организации формируется главным бухгалтером (или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством РФ возложено ведение бухгалтерского учета организации), и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются: 1) рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета; 2) формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности; 3) порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации; 4) способы оценки активов и обязательств; 5) правила документооборота и технология обработки учетной информации; 6) порядок контроля за хозяйственными операциями; 7) способ начисления амортизации основных средств и нематериальных активов; и др.

Учетная политика: формирование и раскрытие. Под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

Формирование учетной политики:

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации на основе Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утверждена приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998г. №60н) и утверждается руководителем организации. При этом утверждается: рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности; формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;методы оценки активов и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; порядок контроля за хозяйственными операциями; другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

При формировании учетной политики предполагается, что: активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности); организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности); принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики); факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности факторов хозяйственной деятельности).

Учетная политика организации должна обеспечивать: полноту отражения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности (требование полноты); своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности); тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости); рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации (требование рациональности).

Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно - распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно - распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места нахождения.

Методические аспекты учетной политики: На основе действующих общих правил ведения бухгалтерского учета, нормативных документов предприятия, организации имеют право самостоятельно формировать следующие элементы учетной политики:1. Выбор используемых учетных регистров, последовательность записи в них (формы бухгалтерского учета);2. Составление рабочего плана счетов на основе типового Плана счетов;3. Выбор варианта синтетического учета производственных запасов и их оценки;4. Установление метода оценки потребленных производственных запасов, готовой продукции, незавершенного производства;5. Определение стоимостного предела отнесения предметов к основным средствам и к МБП; 6. Установление порядка начисления износа по основным средствам; 7. Установление порядка начисления износа по нематериальным активам; 8. Установление способа начисления износа по МБП; 9. Выбор способа (методики) группировки и списания затрат на производство; 10. Установление способа учета выпуска продукции (работ, услуг). 11. Выбор метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции; 12. Выбор способа распределения косвенных расходов между отдельными объектами учета и калькулирования; 13. Формирование резервов; 14. Порядок списания затрат по ремонту; 15. Выбор метода определения выручки от реализации; 16. Порядок учета курсовых разниц; 17. Варианты распределения и использования чистой прибыли. 18. Учет финансовых результатов при выполнении долгосрочных договоров.

13. Понятие дебиторской и кредиторской задолженности, сроки расчетов и исковой давности.

Понятие дебиторской и кредиторской задолженности. Сроки расчетов и исковой давности

Понятие дебиторской и кредиторской задолженности. Под дебиторской понимают задолженность других организаций, работников и физических лиц данной организации (задолженность покупателей за купленную продукцию, подотчетных лиц за выданные им под отчет денежные суммы и др.). Организации и лица, которые должны данной организации, называются дебиторами.

Кредиторской называют задолженность данной организации другим организациям, работникам и лицам, которые называются кредиторами.

Кредиторов, задолженность которым возникла в связи с покупкой у них материальных ценностей, называют поставщиками. Задолженность по начисленной заработной плате работникам организации, по суммам, начисленных платежей в бюджет, внебюджетные фонды, в фонды со­циального назначения и другие подобные начисления называют обязательными по распределению. Кредиторы, задолженность которым возникла по другим операциям, называют прочими кредиторами.

В бухгалтерском балансе дебиторская и кредиторская задолженности отражаются по их видам.

Дебиторская задолженность отражается в основном на счетах 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а кредиторская -- на счетах 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

По истечении срока исковой давности дебиторская и кредиторская задолженности подлежат списанию. Общий срок исковой давности установлен в три года (2, ст. 196). Для отдельных видов требований законом могут быть установлены специальные сроки исковой давности, сокращенные иди более длительные по сравнению с общим сроком.

Срок исковой давности начинает исчисляться по окончании срока исполнения обязательств, если он определен, или с момента,, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства.

Дебиторская задолженность по истечений срока исковой давности списывается на уменьшение прибыли или резерва сомнительных долгов.

Списание задолженности оформляется приказом руководителя и следующими бухгалтерскими записями:

а) Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»;Кредит счетов 62, 76.

б) Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»;Кредит счетов 62, 76.

Списанная дебиторская задолженность не считается аннулированной. Она должна отражаться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность .неплатежеспособных дебиторов» в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

При поступлении средств по ранее списанной дебиторской задолженности дебетуют счета учета денежных средств (50, 51, 52) и кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы», .Одновременно на указанные суммы кредитуют забалансовый счет 007, «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Кредиторская задолженность по истечении срока исковой давности списывается на финансовые результаты и оформляется следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счетов 60, 76; Кредит счета 91.

В соответствии с Положением о составе затрат суммы списанной, кредиторской задолженности включаются в состав внереализационных доходов, участвующих в. формировании финансовых результатов, которые учитываются при налогообложении прибыли.

Порядок создания резерва по сомнительным долгам

Учетная политика предусматривает отражение порядка создания резерва по сомнительным долгам.

В условиях нестабильности экономики многие предприятия оказываются неплатежеспособными. Для того чтобы организации могли застраховать себя от финансовых убытков, они формируют резерв по сомнительным долгам. Прежде чем создавать резерв, необходимо выяснить информацию о платежеспособности должника и вероятные сроки погашения обязательств. Эти сведения необходимы, для того чтобы определить размер отчислений денежных средств в резерв. По результатам инвентаризации расчетов с разными дебиторами и кредиторами руководство предприятия принимает решение о создании резерва по сомнительным долгам. При этом выявленную задолженность классифицируют следующим образом:- сомнительная задолженность со сроком возникновения свыше 90 дней;- сомнительная задолженность со сроком возникновения от 45 до 90 дней;- сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней. Создание резерва должно быть подтверждено приказом или распоряжением директора организации либо лицом, его заменяющим. Для целей бухгалтерского учета суммы отчислений в резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода. Сумма создаваемого резерва не может превышать 10 % от выручки отчетного (налогового) периода. Средства резерва используются исключительно для покрытия убытков от безнадежных долгов.

Учет резервов по сомнительным долгам ведется на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам».

На сумму создаваемых резервов делаются записи по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»Кредит счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».

При списании невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными, записи производятся по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами. В учете отражается запись:Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Присоединение неиспользованных сумм резервов по сомнительным долгам к прибыли отчетного периода, следующего за периодом их создания, отражается по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» ведется по каждому созданному резерву. Если сумма резерва по сомнительным долгам не полностью использована, то она переносится на следующий отчетный (налоговый )период. Сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного периода.

Если сумма создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного периода, то разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном году. Если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва предыдущего отчетного (налогового) периода больше, то разница относится на внереализационные расходы.

Долги, не востребованные другими организациями, признаются доходом предприятия-дебитора.

8. Предпосылки, роль и назначение создания Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), их содержание и задачи

Предпосылки возникновения МСФО. Международные профессиональные бухгалтерские организации

Международные стандарты финансовой отчетности нацелены на достижение единообразия бухгалтерской практики, которое позволит использовать учет в качестве универсального языка бизнеса. Тенденция к глобализации рынков капитала привела к необходимости сблизить существующие методики учета.

Родоначальниками бухгалтерского учета принято считать итальянские города-государства XIV-XV вв., которые распространили «итальянский метод двойной бухгалтерии» сначала на остальную Европу, а затем и на весь мир. Начиная с XIX в., на развитие теории и практики бухгалтерского учета значительное влияние оказывали Англия и Шотландия. Великобритания является родоначальницей такой эпохальной концепции, как «правильный и справедливый подход». В наше время все большую роль в области учета играют США. Организация, техника и концепция бухгалтерского учета как разновидности товара экспортируются и импортируются по всему миру, обеспечивая подобие учетных систем в разных государствах.

Изначально учетные системы различных стран существенно отличаются. Основными причинами различий являются: социально-экономические факторы; политические факторы; географические факторы.

Социально-экономические причины. В качестве социально-экономических причин выделяют следующие: характер развития рынков капитала, количество инвесторов и кредиторов, участие в международных рынках капитала, уровень инфляции, размеры и организационная структура предприятий, общий уровень образования.

Страны разделяют на имеющие высокий уровень и низкий уровень инфляции. К первым относятся страны Южной Америки, Африки, а также Россия. Для этих стран характерна корректировка финансовой отчетности на индексы инфляции. Для стран с низким уровнем инфляции такая проблема не актуальна.

В силу высокого уровня развития экономики в США, Великобритании, Нидерландах, Германии и других развитых странах предприятия имеют достаточно крупные размеры и сложную организационную структуру, уровень образования в этих странах также достаточно высок. Это приводит к сложности учетной информации, которая, с одной стороны, адекватно отражает существующую экономическую реальность, а с другой стороны, адекватно воспринимается пользователем. В слаборазвитых странах учетные системы просты по причине небольшого размера предприятий и невысокого уровня общего образования населения.

Международная практика учета неоднородна. Различают международные, региональные и национальные учетные стандарты. Национальные стандарты разрабатываются каждой страной самостоятельно. На региональном уровне сопоставимость отчетности регулируют как профессиональные организации бухгалтеров, так и другие организации.

В Африке региональной стандартизацией учета занимается Африканский совет по бухгалтерскому учету.

Достижение региональной гармонизации учетных стандартов ставят целью своей деятельности Конфедерация стран Азии и Тихого океана и Федерация стран АСЕАН.

Одновременно c развитием региональной гармонизации бухгалтерского учета с 1973 г. берут начало международные стандарты учета. Ведущими странами в области международных стандартов учета являются США и Великобритания, что определяется их ролью на международных финансовых рынках. Использование же полного набора международных стандартов в настоящее время не наблюдается ни в одной стране мира. Вместе с тем развитие внешнеэкономических связей государств, широкая инвестиционная политика настоятельно требуют взаимопроникновения, взаимосвязи и взаимообогащения национальных и международных стандартов.

В международной практике распространены несколько систем бухгалтерского учета, но они изначально не предназначены для регулирования учета и отчетности в отдельных странах. Учет на любом предприятии испытывает влияние специфических особенностей каждой страны и представляет свою национальную систему.

Цель разработки международных стандартов и их использования -- гармонизация национальных систем учета и отчетности в направлении повышения потребительских качеств финансовой отчетности предприятия.

2. Основные модели международного учета

Так как внешняя экономическая среда оказывает существенное воздействие на систему бухгалтерского учета, то в странах с похожими социально-экономическими условиями бухгалтерский учет имеет много общего. По экономическому признаку выделяют следующие модели: 1. Англо-американская модель.2. Континентальная (европейская) модель.3. Южноамериканская модель бухгалтерского учета.

1. Англо-американская модель.

Основным признаком этой модели является ориентация отчетности на инвесторов и кредиторов предприятия. Информационное обеспечение государства в лице налоговых органов выведено за рамки системы финансового учета. Система финансового учета базируется на общепринятых учетных принципах -- GAAP. Их разработкой занимаются такие организации, как Американский Институт дипломированных общественных бухгалтеров-аудиторов, Совет по стандартам финансового учета, Совет по стандартам учета для государственных учреждений, Комиссия по ценным бумагам и биржам, Американская бухгалтерская ассоциация и др. Наиболее влиятельной организацией является Совет по стандартам финансового учета. Эта негосударственная структура координирует свою деятельность с Комиссией по ценным бумагам и биржам, где последняя имеет решающее слово. Данная модель используется следующими странами: Великобритания, США, Голландия, Австралия, Багамы, Венесуэла, Индия, Канада, Кипр, Мексика, Нидерланды, Новая Зеландия.

1. Континентальная (европейская) модель. Эта модель объединяет национальные учетные системы стран Европы (и примкнувшей к ним Японии).

Во Франции разработкой стандартов занимаются такие организации, как Национальный Совет по бухгалтерскому учету, Комиссия по операциям с ценными бумагами, Организация экспертов бухгалтерского учета и квалифицированных бухгалтеров при Министерстве юстиции и Национальный институт аудиторов при Министерстве экономики и финансов.

В Японии развитие стандартов учета хотя и происходит под сильным влиянием государственного аппарата, однако имеет много общего с системой учета и отчетности в США.

Особенности этой модели заключаются в следующем: в высокой степени вмешательства государства в учетную практику (обязательное применение плана счетов); в обязательном следовании утвержденным принципам отражения операций; бухгалтерская отчетность ориентирована на удовлетворение информационных потребностей налоговых и других органов государственной власти; практика учета в этих странах существенно отличается друг от друга.

Континентальная модель применяется в Австрии, Алжире, Бельгии, Греции, Дании, Испании, Италии, Норвегии, Португалии, Франции, ФРГ, Швейцарии, Швеции, Японии.

Таким образом, англо-американская система, при всем ее многообразии, имеет приоритетом профессионально общепринятую бухгалтерскую методологию, а не государственную в отличии от континентальной.

3. Южноамериканская модель бухгалтерского учета.

Ориентирована на налоговые государственные интересы, в связи с чем бухгалтерский учет законодательно унифицирован. Особенностью бухгалтерских стандартов является раскрытие методологии бухгалтерского учета в условиях инфляции.

В настоящее время отмечается появление исламской модели бухгалтерского учета. В связи с тем, что она недостаточно представлена финансовой отчетностью на международном уровне, она не входит в перечень основных моделей.

Проблема взаимодействия национальных бухгалтерских стандартов

США (GAAP) и МСФО

Одной из серьезных проблем стандартизации бухгалтерского учета на международном уровне является проблема взаимодействия национальных бухгалтерских стандартов США (GAAP) и Международных стандартов финансовой отчетности, которые концептуально различаются между собой по некоторым аспектам. Даже специалисты по бухгалтерскому учету в России подчас смешивают МСФО и стандарты GAAP.

Пока МСФО не будут одобрены американской Комиссией по ценным бумагам и биржам (SEC), использующие их компании не получат доступа на американский рынок капитала. Например, если компания Daimler-Benz хочет, чтобы ее акции имели хождение на биржах США, она должна подчиниться правилам и требованиям биржи, на которой будут котироваться ее акции, а также множеству налагаемых SEC требований о раскрытии информации, слегка смягченных -- в виде уступки иностранным эмитентам.

В частности, SEC требует, чтобы компания либо готовила отчеты в соответствии с US GAAP, либо обеспечивала соответствие отчетов, подготовленных согласно национальным стандартам, требованиям US GAAP. Немногие компании используют первую возможность, но даже подгонка отчетов под американские стандарты обходится недешево.

Пока фондовые рынки США остаются важной частью мирового рынка капиталов, МСФО, не отвечающие американским стандартам, будут бесполезны. В то же время члены Нью-Йоркской фондовой биржи понимают, что существует конкуренция иностранных бирж за право котировать новые акции и, что еще важнее, есть конкуренция за право торговать уже выпущенными бумагами.

В Комитете по международным стандартам финансовой отчетности в настоящее время ведущую роль играют четыре страны: Австралия, Канада, Великобритания и США. Причем США занимают двойственную позицию: с одной стороны, они тратят большие средства и прикладывают усилия на разработку международных бухгалтерских стандартов, с другой -- они объективно насаждают собственные стандарты GAAP через транснациональные компании и филиалы американских корпораций за рубежом.

Стоящие перед КМСФО задачи грандиозны. Перечень тем, которые должны быть охвачены основными правилами, включает такие сложные вопросы, как нематериальные активы, промежуточные отчеты, аренда, неденежное вознаграждение, резервы и покрытие, которые являются крайне противоречивыми даже в рамках национальных правил. Нет объективных критериев для определения «лучших» способов отражения в учете каких-либо событий или трансакций. Ситуация усугубляется тем, что между странами-участницами нет даже общего согласия об общих принципах подхода к этим проблемам. Самый простой способ добиться согласия по поводу предлагаемых правил -- это сделать их настолько гибкими, чтобы в них могли вместиться все национальные правила. Но правила некоторых стран несовместимы, поэтому решение задачи откладывается на неопределенное время.

9. Концепция справедливой стоимости в общей концепции бухгалтерского учета. Оценка активов с позиций объединенного критерия вложения средств: «доходность - риск - ликвидность»

Концепция справедливой стоимости в общей концепции бухгалтерского учета

В работе рассмотрены методы оценки активов, предусмотренных международными стандартами финансовой отчетности и российскими правилами, и проанализирован каждый из них с позиции полезности информации для принятия экономических решений.

Жесткое противопоставление исторических цен и справедливой стоимости неправомерно, а выбор одной оценки и полное отрицание другой приводят к искажению отдельных характеристик хозяйствующего субъекта. Поэтому можно порекомендовать применение множественности оценок в финансовой отчетности, а информацию о справедливой стоимости активов и обязательств показывать справочно (альтернативная отчетность) и определять ее расчетным путем без отражения на счетах бухгалтерского учета, если другое не предусмотрено действующими нормативными документами по бухгалтерскому учету и отчетности.

Авторский подход основан на том, что важнейшей характеристикой форм и видов справедливой стоимости активов является их оценка с позиций объединённого критерия вложения средств: «доходность -- риск -- ликвидность», который отражает противоречивость целей инвестирования и требований, предъявляемых к инвестиционным активам. Существуют устойчивые зависимости между доходностью, ликвидностью и риском. Они выражаются в том, что, как правило, по мере увеличения доходности снижается ликвидность и возрастает риск вложений. В работе предложена методика оценки справедливой стоимости актива, рассчитываемая на основе трех его параметров: доходности актива, его риска и ликвидности.

Данные оценки свидетельствуют о том, что, в принципе, нет инвестиционных ценностей, отвечающих одновременно всем составляющим критериям. Так, доход от акций в виде дивиденда может отсутствовать или быть незначительным. Однако, если учесть возможность повышения прибыли в результате роста курса акций, оценка в данном случае становится более высокой. Вместе с тем понижение курса акций может привести к уменьшению дохода вплоть до появления убытков. Кроме того, при вложении средств в акции нельзя полностью исключить риск их потери в результате банкротства предприятия.

Градация по степени ликвидности обусловлена наличием постоянной возможности изъять средства. Она сопряжена с риском потерь из-за колебаний стоимости или курса активов, отсюда вытекает условно-положительная оценка применительно к акциям и драгоценным металлам.

Аналогично описанию подходов к оценке ликвидности, описываются подходы к определению риска.

Под ликвидностью в работе понимается способность отдельных видов активов быть быстро конверсируемыми в денежную форму без потери своей текущей стоимости в условиях сложившейся конъюнктуры рынка. Такое понятие ликвидности характеризует ее как функцию времени (периода возможной продажи) и риска (возможной потери стоимости имущества при срочной его продаже).

Порядок учета фактов хозяйственной деятельности различен для активов и операций. Переоценка активов, учитываемых по справедливой стоимости, относится на финансовые результаты, а операции в оценке по справедливой стоимости капитализируются.

Способ оценки справедливой стоимости зависит от вида актива и возможности измерения его стоимости. Справедливая стоимость всегда, когда можно, оценивается по ценам активного немонополизированного рынка, на котором продавец и покупатель действуют без посредников, обладают всей полнотой информации и не могут влиять на цены. Если рыночная оценка невозможна, то справедливая стоимость принимается равной доходу от использования данного актива в течение срока его службы. Наконец, если и данный вид оценки окажется невозможным, то в качестве оценки справедливой стоимости принимается восстановительная стоимость.

По мнению отдельных авторов, возможно в качестве оценки справедливой стоимости активов можно принимать рыночную цену (при определенных условиях), если же условия не выполняются, то в качестве справедливой можно принимать приведенную стоимость, а при определенных условиях, если не выполняются заданные условия, в качестве справедливой принимается историческая стоимость.

В работе предлагается вместо указанных детерминированных позиций определять стоимость с помощью разработанной и рекомендованной нами методики.

Рассмотрим некоторую группа активов, каждый из которых характеризуется тремя параметрами - доходностью r, риском R и ликвидностью L. Для i- того актива A i и запишем это формально в виде

Ai = Ai ( ri, Ri, Li ) (1) При этом под Ri будем понимать одну из возможных мер риска, например вероятность наступления неблагоприятного события Ri = P(ri | ri < r кр) (2) т. е. в данном случае уровень риска Ri актива A i будет определяться через вероятность P того, что случайная величина доходности ri актива A i будет меньше некоторого критического значения доходности r кр.

Под Li будем понимать степень ликвидности актива Ai как функцию времени (периода возможной продажи) и пока без учета его риска (возможной потери стоимости имущества при срочной его продаже). Li = m(tk) - t0 (3), где t0 - начальный момент времени, соответствующий моменту выставления актива на продажу по цене S(t0), m(tk) - математическое ожидание момента времени, когда данный актив будет продан по цене S(t0).

Можно предложить и другой способ учета степени ликвидности актива, основанный на расчете чистой сегодняшней его стоимости с учетом возможных временных задержек при его продаже. В качестве ставки в коэффициенте дисконтирования можно принять, к примеру, безрисковую ставку rF. В конечном итоге это изменит Si и коэффициент ki в приведенном ниже выражении (7).

Такой подход полностью изменит данную методику, но на нем мы останавливаться не будем и оставим его как один из возможных вариантов.

Введем новые параметры Ri` и Li`, такие что Ri` = 1 - Ri (4), Li` = 1/ Li (5) С учетом выражений (4) и (5), выражение (1) запишем в виде Ai = Ai (ri, Ri` , Li`) (6)

Очевидно, что стоимость актива Ai возрастает с возрастанием любого из параметров выражения (6).

Пусть также известна оценка стоимостей данных активов Si, произведенная по одной и той же методике (например, по их исторической стоимости).

Введем некоторый денежный эквивалент S0 (например, S0 =1 000 руб.), (может быть 1 руб.) Фактически данная величина обозначает единицу измерения стоимости актива.

Тогда стоимость каждого актива может быть выражена через данный денежный эквивалент:

Si = ki S0 (7), где - ki положительный действительный коэффициент.

Стоимость актива A i однозначно определяется при таком описании коэффициентом ki., который характеризует количество актива Ai в единицах измерения S0.

Обозначим денежный эквивалент или единицу измерения количества актива Ai через S0i . Тогда по аналогии с (1) можно записать S0i = S0i ( ri, Ri, Li` ) (8)

Т. е., каждая тысяча рублей, инвестированная в актив Ai, может быть описана, с точки зрения ее доходности и модифицированных значений риска Ri` и ликвидности Li`, выражением (8).

Условимся также, что на рынке действует безрисковая ставка доходности rF (например процентная ставка по государственным облигациям).

Без потери общности введем требование, чтобы данные параметры - доходность r, риск Ri` и ликвидность Li` - группы активов лежали в определенном диапазоне: ri Є (rF, r max) (9) Ri` Є (R`min, R` max) Li` Є (L` min, L` max)

Пронормируем данные параметры: ri*= (ri - rF) /( r max - rF) (10) Ri*= (Ri - R` min) /( R` max - R` min) Li* = (Li - L` min) /( L` max - L` min) Т. о., i- тый актив A i характеризуется при этом тремя параметрами, каждый из которых лежит теперь в диапазоне (0, 1). Ai* = Ai* ( ri*, Ri*, Li* ) (11)

Единицу измерения стоимости i - того актива запишем в виде S0i* = S0i * ( ri*, Ri*, Li* ) (12)

Заметим, что S0i* = S0i. Просто ее функциональная зависимость от измененных параметров ( ri*, Ri*, Li*) стала иной.

С учетом факторов доходности, риска и ликвидности, одна тысяча рублей, инвестированная в актив Ai может быть при этом не равна, одной тысяче рублей, инвестированных в актив Aj. Таким образом, можем перейти к оценке справедливой стоимости денежной единицы измерения, инвестированной в актив Ai.

Оценим справедливую стоимость каждой тыс. руб., инвестированной в актив A i, с помощью линейного преобразования S0i = а1 ri* + а2 Ri* + а3 Li* (13), где а1, а2, а3 - некоторые действительные, положительные коэффициенты. Методика выбора коэффициентов а1, а2, а3 обусловлена путем адаптации данной модели к рынку.

Задача может быть сведена на первоначальном этапе к решению системы трех линейных уравнений с тремя неизвестными параметрами а1, а2, а3. В правой части данной системы уравнений будут стоять при этом эмпирические данные (т.е. реальная или рыночная стоимость тысячи рублей, инвестированной в актив Ai). Процедура повторяется на большой выборке данных с последующим усреднением полученных результатов.

Затем производится корректировка данных коэффициентов, например, на основе мнений экспертов по поводу случаев несоответствия рыночной стоимости актива и оценки (экспертной) его справедливой стоимости.

С учетом выражения (7), перейдем к оценке справедливой стоимости актива ССА i. ССА i = ki (а1 ri* + а2 Ri* + а3 Li*) (9) Таким образом, в результате приведенной методики, произведена оценка справедливой стоимости актива на основе его доходности, риска и ликвидности.

Концепция рыночно - ориентированной отчетности

Приоритетная роль бухгалтерской отчетности как основного средства коммуникации проявляется в том, что ее цели и требования, к ней предъявляемые, являются приоритетными при разработке концептуальных основ теории бухгалтерского учета. Любая организация в той или иной степени постоянно нуждается в дополнительных источниках финансирования, которые можно найти на рынках капитала. Привлечь потенциальных инвесторов и кредиторов возможно лишь путем объективного информирования их о своей финансово-хозяйственной деятельности, т.е. в основном с помощью представляемой отчетности. Адекватность информации определяется интересом пользователя к наиболее важным показателям бизнеса и потому на сегодня нет задачи более важной, чем теоретическое обоснование создания рыночно - ориентированной отчетности. В этой связи наибольшее внимание уделяется правильному представлению в отчетности капитала. В этой связи проблему пересмотра традиционной трактовки концепции капитала в бухгалтерском понимании ставит проф. Хорин А.Н.. Раскрывая проблематику традиционного его понимания, он представляет применяемые в инвестиционной теории категории стоимости как сумму дисконтированных характеристик будущих величин экономических выгод или как сумму дисконтированных денежных потоков в будущем. При этом оценка современной стоимости будущих выгод является эквивалентом реальной (на наш взгляд более уместно назвать «современной», так как реальность может быть определена только на рынке во время купли-продажи актива) стоимости капитала.

10. Учет прибыли организации. Положение по бухгалтерскому учету 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»

Доходы, расходы и финансовые результаты

Понятие доходов и расходов. Классификация доходов и расходов в зависимости от их характера, условий получения и осуществления направлений деятельности организации: Доходы и расходы от обычной деятельности. Прочие доходы и расходы (операционные, внереализационные, чрезвычайные).

Доходами организации признается: увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и/или погашения обязательств, приводящие к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников или собственников имущества.

Не признаются доходами поступления от других юридических и физических лиц: * суммы НДС, акцизов, НП, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей; * авансы, поступления в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, услуг; * задатков; * поступления в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;* поступления по договорам комиссии, агентским и аналогичным в пользу комитента, принципала и т.д.; * поступления в погашение кредита (займа), предоставленного организацией заемщику.

Как видно, все перечисленные виды поступлений не увеличивают собственный капитал.

Расходами организации признается: уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и/или возникновения обязательств, приводящие к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению собственников имущества.

Не признаются расходами выбытие активов:* в связи с приобретением или созданием внеоборотных активов (входящие затраты на капитальные вложения -- будут признаваться расходами по мере начисления амортизации); * вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение акции акционерных обществ и иных ценных бумаг, но не с целью перепродажи * по договорам комиссии, агентским и аналогичным в пользу комитента, принципала и прочим аналогичным договорам; * в порядке авансов или предварительной оплаты материально производственных запасов и других ценностей; * в виде задатка; * погашение кредита (займа), полученного организацией

Доходы и расходы организации классифицируются следующим образом: * доходы и расходы по обычным видам деятельности;* прочие доходы и расходы, в том числе:> операционные доходы и расходы;> внереализационные доходы и расходы;> чрезвычайные доходы и расходы.

Доходы организации, понятие и характеристика. ПБУ 9/99 «Доходы организации», его значение и содержание. Доходы от обычных видов деятельности (выручка от продажи). Операционные и внереализационные доходы, прочие поступления. Признание доходов в бухгалтерском учете. Раскрытие информации о доходах в бухгалтерской отчетности

Положение ПБУ 9/99 «Доходы организации» (далее -- Положение) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах организации. Положение предусмотрено для применения в коммерческих организациях, кроме кредитных и страховых. На основе правил, установленных Положением формируется информация о доходах в учете и отчетности (форме №2 «Отчет о прибылях и убытках) организации. Такое отражение информации ведется в соответствии с методологией, отраженной в новом Плане счетов организаций финансово-хозяйственной деятельности.

Исходя из характера деятельности и условий получения доходов, организация самостоятельно признает поступления для целей бухгалтерского учета доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями.

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, выполненных работ, оказанных услуг.

Организация может выделить в качестве обычных видов деятельности следующие виды:

Предоставление за плату во временное пользование своих активов, включая нематериальные (например, по договору аренды или прокат, в т.ч. права).

* Участие в уставных капиталах других организаций

Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и/или дебиторской задолженности исходя из цены, установленной договором) между организацией и покупателем или пользователем активов.

Если пена не определена в договоре, она определяется по цене, по которой сравнимых обстоятельствах организация определяет выручку.

При продаже продукции, товаров, выполнении работ, оказании услуг на условия коммерческого кредита выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности. Таким образом, на счете 90 «Продажи» отражается доход с учетом процентов по коммерческому кредиту.

Величина выручки определяется с учетом всех предоставленных организации по договору скидок (накидок), а также с учетом суммовой разницы, возникшей при оплате рублями суммы, выраженной в договоре в условных единицах.

Операционными доходами являются: * поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации; * поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; * поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам); * прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества, в том числе (согласно Методическим; рекомендациям о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации) сумма вознаграждения за переданное в общее владение и (или) пользование имущество или возврат имущества при его разделе сверх величины вклада (в части денежных средств); * поступления от продажи основных средств и иных активов, в том числе иностранной валюты (кроме, товаров, продукции и рублевых денежных средств); * проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств находящихся на счете организации в этом банке.

Внереализационными доходами являются:* штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;* активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения (через счет 98 «Доходы будущих периодов» по мере использования актива);* поступления в возмещение причиненных организации убытков;* прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;* суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности (3 года);* курсовые разницы;* сумма дооценки активов;* прочие внереализационные доходы.

Чрезвычайными доходами считаются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.

Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:* организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом; * сумма выручки может быть определена; * имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;* право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);* расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка (например, Дебет 51 Кредит 62).

Для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользование своих активов, включая нематериальные, и от участия в уставных капиталах других организаций, должны быть одновременно соблюдены только первые три условия.

Организация может признавать в бухгалтерском учете выручку от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления по мере готовности работы, услуги, продукции (то есть поэтапно) или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом. Выручка от выполнения конкретной работы, оказания конкретной услуги, продажи конкретного изделия признается в бухгалтерском учете по мере готовности, если возможно определить готовность работы, услуги, изделия.

В отчете о прибылях и убытках доходы организации за отчетный период отражаются с подразделением на выручку, операционные доходы и внереализационные доходы, а в случае возникновения -- чрезвычайные доходы. Выручка, операционные и внереализационные доходы, составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются по каждому виду в отдельности.

Операционные и внереализационные доходы могут показываться; в отчете о прибылях и убытках за минусом расходов, относящихся к этим доходам, когда:* соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение доходов;* доходы и связанные с ними расходы не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности раскрывается следующая информация.* о порядке признания выручки организации;* о способе определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности.

В отношении выручки, полученной в результате выполнения договоров, предусматривающих исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, подлежит раскрытию как минимум следующая информация: общее количество организаций, с которыми осуществляются указанные договоры, с указанием организаций, на которые приходится основная часть такой выручки; доля выручки, полученной по указанным договорам со связанным организациями; способ определения стоимости продукции (товаров), переданной организацией

В отчетности должно быть обеспечено раскрытия информации о дохода организации а разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Настоящее Положение (далее -- Положение) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций (далее -- налог на прибыль) для организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль (кроме кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), а также определяет взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации (далее -- бухгалтерская прибыль (убыток)), и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период (далее -- налогооблагаемая прибыль (убыток)), рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

...