Концепция бухгалтерской отчетности в России и международной практике

Размещено на http://www.allbest.ru/

Концепция бухгалтерской отчетности в России и международной практике

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

1. Понятие и основные задачи бухгалтерской отчетности

2. Нормативное регулирование бухгалтерской отчетности в России

3. Международные стандарты финансовой отчетности

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

ВВЕДЕНИЕ

Роль информации в современном мире неуклонно возрастает. В предпринимательской деятельности от качества экономической информации зависит деловой успех, выражающийся в получении прибыли и росте капитала. Для принятия инвестиционных решений, выбора клиентов, поставщиков, прочих деловых партнеров необходима полнота и достоверность сведений.

Одним из важнейших источников информации является бухгалтерская (финансовая) отчетность, составляемая организацией для публичного пользования. Бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему показателей, отражающих имущественное и финансовое положение организации на определенную дату, а также финансовые результаты ее деятельности за отчетный период. Отчетность является своего рода связующим звеном организаций и других субъектов рынка.

В соответствии со ст. 13 Закона о бухгалтерском учете все организации обязаны составлять бухгалтерскую отчетность на основе данных синтетического и аналитического учета.

Сформированная согласно предъявляемым к ней требованиям бухгалтерская отчетность позволяет, прежде всего, оценить привлекательность организации с точки зрения вложения в нее инвестиций, приобретения акций и прочих ценных бумаг, заключения с ней договоров (в том числе долгосрочных) на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг).

Вместе с тем необходимо иметь в виду, что за несвоевременное представление и неправильное формирование отчетных показателей бухгалтерской отчетности установлена административная и налоговая ответственность согласно действующему законодательству.

Бухгалтерская отчетность как единая система данных о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении составляется на основе данных бухгалтерского учета.

Разделение учета на несколько смежных дисциплин, произошедшее на рубеже веков, породило возможность составления отчетов, аналогичных бухгалтерским, и по смежным дисциплинам. Все они - статистика, аудит, анализ, - представляют собой информационные экономические системы, поэтому формирование отчетов на основе их данных, по сути, не отличается от формирования бухгалтерского отчета. Так, возможны отчеты статистические, аудиторские и др. Если принять разделение учета на финансовый и управленческий, периодическую отчетность следует считать финансовыми отчетами, а все отчеты, составляемые для внутреннего пользования - управленческими.

Составление отчетности является заключительным этапом и одновременно итогом бухгалтерского учета хозяйственных процессов на предприятии за определенный промежуток времени: квартал, полугодие, девять месяцев, год. Показатели финансовой отчетности позволяют не только оценить текущее состояние дел на предприятий, но и выяснить, на сколько оно улучшилось или, наоборот, стало хуже по сравнению с прошлым отчетным периодом.

Но для того чтобы финансовая отчетность действительно обеспечивала пользователей полезной информацией, она должна быть качественно составлена, содержать все необходимые сведения. Ведь недостаточность информации, предоставляемой пользователям, может явиться серьезным препятствием для бизнеса. В частности, стать преградой для новых инвестиций - важного источника расширения масштабов деятельности.

Прошедшее десятилетие для российских бухгалтеров было ознаменовано серьезной реформой бухгалтерского учета, приведшей к сближению отечественной системы учета и отчетности с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Все это предопределило актуальность темы исследования. Целью данной работы является изложение теоретических основ и практических аспектов формирования бухгалтерской финансовой отчетности в современных условиях.

Методологическую базу исследования составили труды следующих отечественных ученых: Алборова Р.А., Барышникова Н.П. Богатой И.Н., Гмыры Ф.А. Заббаровой О.А. Камышанова П.И. Кутера М.И., Пучковой С.И. Сугаиповой И.В. и других.

1. Понятие и основные задачи бухгалтерской отчетности

Текущая деятельность предприятия осуществляется путем реализации администрацией управленческих функций, результаты которой находят отражение в системном бухгалтерском учете. Информация о хозяйственных операциях, произведенных экономическим субъектом за определенный период времени, обобщается в соответствующих учетных регистрах и из них переносится в сгруппированном виде в бухгалтерскую отчетность.

В системе нормативного регулирования учета бухгалтерская отчетность рассматривается как единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе информации бухгалтерского учета, подготовленной по установленным формам за определенный отчетный период. В свою очередь отчетный период - это период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность.

Такая процедура обобщения учетной информации необходима в первую очередь самому предприятию и связана с необходимостью уточнения, а в ряде случаев и корректировки дальнейшего курса финансово-хозяйственной деятельности конкретного предприятия.

Поэтому бухгалтерская отчетность должна выявлять любые факты, содержание которых может оказать влияние на оценку пользователями информации о состоянии собственности, финансовой ситуации, прибылей и убытков.

Пользователями такой информации являются руководители, учредители, участники и собственники имущества предприятия.

Содержание отчетности о деятельности предприятия, имущественном положении и степени финансовой устойчивости представляет интерес для потенциальных инвесторов, заинтересованных во вложении капитала.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденному указом Минфина России от 6 июля 1999 г., № 43 н, бухгалтерская отчетность - это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам. [3, С. 56]

В научной и учебной литературе авторы по-разному приводят определение бухгалтерской отчетности. Например, у Астахова А.П. отчетность выступает как свод взаимосвязанных показателей, представляемых соответствующим образом утвержденных формах итогов работы организации за истекший отчетный период. [12, С. 403]

В книге Усатовой Л.В. отчетность представлена как единая система показателей, отражающих имущественное и финансовое положение организации на определенную дату, а также финансовые результаты ее деятельности за отчетный период. [58, С. 56]

Такое понимание бухгалтерской отчетности ближе к определению приведенному в Положению по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99.

Основными задачами бухгалтерского учета и отчетности являются:

формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, полученных доходах и понесенных расходах;

обеспечение при совершении организацией хозяйственных операций внутренних и внешних пользователей своевременной информацией о наличии и движении имущества и обязательств, а также об использовании материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами; предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление резервов ее финансовой устойчивости.

Отчетность представляет собой совокупность показателей, отражающих результаты хозяйственной деятельности организации за отчетный период. Отчетность включает таблицы, которые составляют по данным бухгалтерского, статистического и оперативного учета. Она является завершающим этапом учетной работы.

Данные отчетности используются внешними пользователями для оценки эффективности деятельности организации, а также для экономического анализа в самой организации. Вместе с тем отчетность необходима для оперативного руководства хозяйственной деятельностью и служит исходной базой для последующего планирования. Поэтому отчетность должна быть достоверной, своевременной. В ней должна обеспечиваться сопоставимость отчетных показателей с данными за прошлые периоды.

Каждый пользователь может найти в финансовой отчетности те определенные данные, которые интересуют именно его. Кого-то интересует, работало ли предприятие с прибылью или с убытком, кому-то важно знать, сколько оно должно кредиторам или же, например, на сколько ликвидны его активы. «Читать» отчетность можно по-разному. Чаще всего недостаточно просто выяснить определенную цифру. Для получения наиболее полной развернутой картины хозяйственной деятельности предприятия важно уметь пользоваться инструментарием экономического анализа.

Но для того чтобы финансовая отчетность действительно обеспечивала пользователей полезной информацией, она должна быть качественно составлена, содержать все необходимые сведения. Ведь недостаточность информации, предоставляемой пользователям, может явиться серьезным препятствием для бизнеса. В частности, стать преградой для новых инвестиций - важного источника расширения масштабов деятельности.

2. Нормативное регулирование бухгалтерской отчетности в России

Для того чтобы правильно составить бухгалтерскую (финансовую) отчетность, необходимо иметь под рукой информацию, учитывающую все требования действующего законодательства. В настоящее время в России сложилась четырехуровневая система регулирования учета и отчетности, на формирование которой огромное влияние оказали экономические преобразования в стране, необходимость для организаций работать в новых рыночных условиях, а также активное распространение международных стандартов финансовой отчетности.

Первый уровень образуют федеральные законы, указы Президента РФ и Постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета и отчетности. Основным нормативным актом на данном уровне является Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ. Этот Закон определяет правовые основы бухгалтерского учета и отчетности, их содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность.

К законодательным нормативным документам также относятся: Гражданский кодекс РФ, в первой части которого законодательно закреплены многие вопросы учета и отчетности (наличие самостоятельного баланса как признака юридического лица, обязательность утверждения годового отчета, понятие дочерних и зависимых обществ); «Об акционерных обществах» от 26.12.1995 г. № 208-ФЗ, Постановление Правительства РФ «О Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными учетными стандартами финансовой отчетности» от 06.03.1998 г. № 283 и другие.

Второй уровень составляют Положения (стандарты) по бухгалтерскому учету (ПБУ), которые были разработаны Минфином РФ согласно государственной программе перехода России на принятую международной практике систему учета и отчетности в соответствии, с требованиями развития рыночной экономики. Учетные стандарты призваны конкретизировать Закон о бухгалтерском учете и отчетности, и рассматривают отдельные методологические вопросы учета конкретных операций, например, учета основных средств и запасов. В настоящее время в российской Федерации разработано и утверждено 20 Положений по бухгалтерскому учету и отчетности.

К числу нормативных документов второго уровня следует отнести также План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкцию по его применению, являющиеся базовыми документами система: учета в России. План счетов - документ общего порядка, который является единым, обязательным к применению в организациях любых видов деятельности независимо от форм собственности, подчиненности, за исключением бюджетных организаций и банков.

Третий уровень объединяет нормативные документы рекомендательного характера: инструкции, комментарии, письма Минфина РФ и других ведомств, указания, конкретизирующие общие методологические положения е соответствии с отраслевой спецификой.

Документы данного уровня регулируют конкретные операции. Так, если ПБУ 4/99 является документом второго уровня, то ежегодные приказы Минфина России, издаваемые в его развитие и конкретизирующие требования к отчетности текущего года, являются документами третьего уровня (например, приказ от 13 января 2000 г. N8 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» или Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, примятые в развитие ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Четвертый уровень включает в себя приказы, указания, инструкции, выпускаемые самой организацией. Например, рабочий план счетов, составленный на основе единого Плана счетов, или учетная политика организации. Нормы этого уровня определяют особенности организации и ведения учета и отчетности в нем. [22, С. 18]

Организации составляют отчеты по формам и инструкциям (указаниям), рекомендованным Госкомстатом и Минфином России. Единая система показателей отчетности организации позволяет составлять отчетные сводки по отдельным отраслям, экономическим районам, республикам и по всему народному хозяйству в целом.

Классификация отчетности организации представлена на рис. 1.

Рис. 1. Классификация отчетности

По видам отчетность подразделяется на бухгалтерскую, статистическую и оперативную. [19, С. 328]

Бухгалтерская отчетность содержит сведения об имуществе, обязательствах и финансовых результатов деятельности организации. Она составляется на основании данных синтетического и аналитического учета и подтверждается первичными документами.

Статистическая отчетность представляет собой систему количественных и качественных показателей, измерение и обобщение которых характерны для бухгалтерского учета. Она служит для отражения отдельных сторон деятельности организации и их статистического изучения. Статистическая отчетность составляется на основании данных бухгалтерского, статистического оперативного учета,

Оперативная отчетность предназначена для текущего контроля и управления внутри организации в момент совершения хозяйственных операций или сразу после их завершения. В ней содержатся сведения по основным показателям за короткие промежутки времени - сутки, пятидневку, неделю, декаду, половину месяца. Эти данные используются для оперативного контроля и управления процессами снабжения, производства и продажи продукции. [58, С. 12]

По периодичности составления различают внутригодовую и годовую отчетность. Внутригодовая отчетность включает отчеты за день, пятидневку, декаду, месяц, квартал и полугодие. Внутригодовую статистическую отчетность обычно называют текущей статистической отчетностью, внутригодовую бухгалтерскую - промежуточной бухгалтерской отчетностью. Годовая отчетность составляется по окончании года и характеризует все стороны хозяйственной деятельности организации за финансовый год.

По степени обобщения данных различают отчетность первичную, сводную и консолидированную.

Первичная отчетность составляется по данным текущего учета организации.

Сводная отчетность составляется вышестоящими организациями, госкомитетами по статистике по территориальному принципу и отраслям народного хозяйства путем обработки первичной отчетности организаций.

Консолидированная отчетность представляет собой объединенную отчетность двух и более организаций, находящихся в определенных юридических и финансово-хозяйственных взаимоотношениях. [37, С. 63]

По объему содержащихся в отчетах сведений различают частную и общую отчетность. Частная включает информацию о работе организации на каком-то одном участке ее деятельности. Общая служит средством информирования внешних пользователей - заинтересованных юридических и физических лиц о характере деятельности, доходности и имущественном положении того или иного хозяйствующего субъекта.

По назначению отчетность подразделяется на внешнюю и внутреннюю.

Внешняя отчетность служит средством информирования внешних пользователей о характере деятельности, доходности и имущественном положении организации. Внешняя отчетность в соответствии с международной практикой подлежит опубликованию, поэтому ее называют публичной.

Внутренняя отчетность формируется для целей оперативного и общего управления организацией.

Общей целью всех видов отчетности является формирование качественной и своевременной информации о финансовой и хозяйственной деятельности организации.

Для того чтобы бухгалтерская отчетность соответствовала перечисленным требованиям, при составлении бухгалтерских отчетов и балансов должны быть исполнены требования нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету по раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об изменениях учетной политики, оказавших или способных оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, об операциях в иностранной валюте, о материально-производственных запасах, об основных средствах, о доходах и расходах организации, о последствиях событий после отчетной даты, о последствиях условных фактов хозяйственной деятельности, а также по раскрытию в бухгалтерской отчетности той или иной информации об активах, капитале и резервами обязательствах организации.

Такое раскрытие может быть осуществлено организацией путем включения соответствующих показателей, таблиц, расшифровок непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или в пояснительную записку

Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности, определены Законом о бухгалтерском учете и Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99). Эти требования являются дополнительными по отношению к допущениям и требованиям, раскрытым в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98).

Требование достоверности и полноты, означает, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности. При этом достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная и составленная исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ. [45, С. 69]

Если при составлении бухгалтерской отчетности выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении и ее финансовых результатах, то в бухгалтерскую отчетность включают соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

Требование нейтральности предполагает, что при формировании бухгалтерской отчетности должна быть обеспечена нейтральность информации, т.е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.

Требование целостности означает необходимость включения в бухгалтерскую отчетность данных обо всех хозяйственных операциях, осуществленных как организацией в целом, так и ее филиалами, представительствами и иными подразделениями, в том числе выделенными на отдельные балансы.

Требование последовательности означает необходимость соблюдения постоянства в содержании и формах бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним от одного отчетного года к другому.

В соответствии с требованием сопоставимости в бухгалтерской отчетности должны содержаться данные, позволяющие осуществить их сравнение с аналогичными данными за годы, предшествовавшие отчетному. В Положении оговорено, что если они не сопоставимы по ряду причин, то данные предшествующих периодов подлежат корректировке по установленным правилам.

Требование соблюдения отчетного периода означает, что в качестве отчетного года в России принят период с 1 января по 31 декабря включительно, т.е. отчетный год совпадает с календарным.

Требование правильности оформления связано с соблюдением формальных принципов отчетности: составление ее на русском языке, в валюте РФ (в рублях), подписание руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет (главным бухгалтером и т.п.). [32, С. 41]

В ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» определены подходы к раскрытию существенной информации, ориентированные на ее важность для заинтересованных пользователей. Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях в бухгалтерской отчетности:

- должны приводиться обособленно в случае их существенности, если без них возможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности заинтересованными пользователями;

- могут приводиться общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

Составлению отчетности должна предшествовать значительная подготовительная работа, осуществляемая по заранее составленному специальному графику, который включает в себя следующие этапы.

1) В соответствии сост. 12 Федерального закона «О бухгалтерском учете» обязательно должна проводиться инвентаризация всех статей баланса, после чего остатки по счетам Главной книги корректируются в полном соответствии с результатами инвентаризации.

2) Аналогичным образом осуществляется проверка расчетов со всеми покупателями, поставщиками и другими субъектами рынка, с которыми организация имеет расчеты. Такая проверка может вызвать появление сторнировочных записей, дополнительных статей.

3) Проводится переоценка (уточнение оценки) имущественных статей баланса: движимого и недвижимого имущества, материалов, товаров, ценных бумаг, долгов (обязательств) и т.п.; заключительными записями декабря; образуются оценочные резервы (например, резервы по сомнительным долгам), предусмотренные в учетной политике организации или действующим законодательством.

4) Уточняется распределение доходов и расходов, прибылей и убытков между смежными отчетными периодами.

5) Выявляется окончательный финансовый результат работы организаций путем суммирования всех частных результатов.

6) Затем в конце отчетного года закрываются все операционные счета: калькуляционные, собирательно-распределительные, сопоставляющие, финансово-результативные. До начала этой работы должны быть осуществлены все бухгалтерские записи на синтетических и аналитических счетах (включая результаты инвентаризации), проверена правильность этих записей. Приступая к закрытию счетов, следует иметь в виду, что современные организации являются сложными объектами учета и калькулирования себестоимости продукции. Их продукция используется по различным направлениям. Взаимные услуги оказывают друг другу и основному производству вспомогательные производства. При взаимном использовании продукции и услуг невозможно во всех случаях отнести на все объекты калькуляции фактические затраты. Какую-то часть затрат по некоторым объектам калькуляции организации вынуждены отражать в плановой оценке.

В первую очередь исчисляют себестоимость услуг вспомогательных производств и закрывают счет 23 «Вспомогательное производство». Во вторую очередь распределяются расходы будущих периодов, общепроизводственные и общехозяйственные расходы и закрываются следующие счета: 97 «Расходы будущих периодов», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы». Затем калькулируют себестоимость продукции основных отраслей производства и списывают затраты со счета 20 «Основное производство». После этого осуществляют списание затрат со счета 29 «Обслуживание производства и хозяйства». В порядке последующей очередности производятся записи на счетах по учету капитальных вложений, определяется финансовый результат от деятельности организации и закрываются счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы».

7) Составляется оборотная ведомость по счетам Главной книги, охватывающая все исправительные, корректирующие и дополнительные записи, вызванные описанными выше действиями, и дающая материал (остатки по счета) для составления годового (заключительного баланса).

Данные вступительного баланса должны соответствовать данным утвержденного заключительного баланса за период, предшествующий отчетному. В случае изменения вступительного баланса на 1 января отчетного года причины следует объяснить. Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем организации и главным бухгалтером (бухгалтером ) организации.

Субъекты малого предпринимательства, не применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, могут не представлять в состав годовой бухгалтерской отчетности отчеты об изменениях капитала и движении денежных средств, приложение к бухгалтерскому балансу (формы 3, 4 и 5) и пояснительную записку.

Некоммерческие организации имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности - Отчет о движении денежных средств форма № 4), а также при отсутствии соответствующих данных - Отчет об изменениях капитала (форма № 3) и Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5).

Общественные организации (объединения), не осуществляющие предпринимательскую деятельность и не имеющие, кроме выбывшего имущества, оборотов по продаже товаров (работ, услуг), промежуточную бухгалтерскую отчетность не составляют. Указанные организации в составе годовой бухгалтерской отчетности не представляют Отчеты об изменениях капитала и о движении денежных средств (формы № 3, 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) и пояснительную записку.

3. Международные стандарты финансовой отчетности

Международные стандарты финансовой отчетности представляют собой сборник документов Комитета по международным стандартам финансовой отчетности по различным вопросам финансовой отчетности. В настоящее время Комитет включает около 150 организаций из 110 стран. Как заявлено Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности, основной целью его работы является максимальное сближение национальных и международных стандартов финансовой отчетности и разработка рекомендаций по применению МСФО. [49, С. 18]

Основная задача стандартов - формирование отчетности, объективно отражающей состояние и результаты деятельности предприятий и содержащей информацию, необходимую для принятия решений различными группами пользователей. Вопросы, решаемые при помощи стандартов, касаются раскрытия, представления, признания и оценки информации, которая должна содержаться в финансовой отчетности. [35, С. 147]

Внедрение международных стандартов финансовой отчетности в России началось еще в 1992 году. Тогда была принята Государственная программа перехода России на систему учета и статистики в соответствие с требованиями развития рыночной экономики. Изменение системы общественных интересов, а также гражданско-правовой среды предопределяет необходимость трансформации бухгалтерского учета и отчетности. Однако процесс реформирования отечественной системы бухгалтерского учета отстает от общего процесса экономических реформ в России. Именно в этих целях изменения такого положения дел разработана Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденная Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283. Основными направлениями данной Программы является реформирование бухгалтерского учета в соответствии с МСФО и разработка концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России.

При подготовке Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО были проанализированы отличия МСФО от национальной системы бухгалтерского учета. Анализ показал, что непосредственное применение всеми хозяйствующими субъектами норм МСФО вызовет множество трудностей, связанных с различиями в законодательстве, культуре ведения бизнеса, уровне подготовки кадров и т.п. Кроме того, во внимание была принята и позиция Совета КМСФО, который видит роль и место МСФО в использовании последних:

- как основы для национальных требований к финансовой отчетности во многих странах;

- как международного норматива для тех стран, которые разрабатывают свои собственные требования (включая основные развитые страны и возрастающее число новых рынков, таких как Китай и многие другие страны Азии, Центральной Европы и СНГ);

- фондовыми биржами и регулирующими органами, разрешающими иностранным и национальным компаниям представлять финансовые отчеты в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности;

- национальными органами, такими как Европейская комиссия, которая в 1995 году объявила о том, что в значительной степени опирается на КМСФО при подготовке документов, отражающих потребности рынков капитала;

- растущим числом самих компаний. [37, С. 184]

Существует насколько причин повышенного интереса к МСФО в России в настоящее время.

Одна из причин - это недостаток притока инвестиций в Россию из-за отсутствия достоверной информации об истинном финансовом положении и финансовых результатах организации, пытающейся получить инвестиции. Сегодня выход на крупнейшие фондовые биржи для российских компаний возможен лишь при условии признания ими международных стандартов учета. Формирование отчетности в соответствие с МСФО является одним из условий, которою открывают российским предприятиям возможность приобщения к международному капиталу.

Другая причина - это то, что финансовая отчетность, подготовленная и сформированная согласно международным стандартам, более выгодно отличается от финансовой отчетности, составленной по российским стандартам бухгалтерского учета, которая не отличается прозрачностью, а значит и полезностью для пользователей, тем более иностранных инвесторов. Международные стандарты изначально ориентируются на конкретных пользователей и исходят из критерия полезности финансовой информации для принятия пользователями экономических решений.

Более важная из причин - это то, что использование международных стандартов финансовой отчетности позволяет значительно сократить время и ресурсы для разработки принципиально новых национальных правил ведения бухгалтерского учета и отчетности. Приближение российской системы учета и отчетности к МСФО позволит более рационально решить проблему создания эффективной системы бухгалтерского учета, отвечающей потребностям рыночной экономики.

Значительная причина внедрения МСФО в России - это расширение круга полномочий и ответственности российских бухгалтеров, повышение их знаний и навыков, что в итоге приводит к увеличению достоверности и значимости финансового отчета и устойчивости экономики страны в целом. [58, С. 27]

В результате перехода России на МСФО будет обеспечена непротиворечивость российской системы бухгалтерского учета общепризнанным в мире подходам к ведению бухгалтерского учета, сформирована модель сосуществования и взаимодействия системы налогообложения и системы бухгалтерского учета, введены процедуры корректировки бухгалтерской отчетности в связи с инфляцией, пересмотрены допустимые способы оценки имущества и обязательств, созданы механизме обеспечения открытости (публичности) бухгалтерской отчетности.

Применение МСФО в полной мере отражает добровольный характер применения стандартов, повышает прозрачность финансовой информации об участниках рынка и способствует объединению экономик разных стран. Преимуществом использования МСФО является создание барьера на пути спекулятивного капитала, сдерживание колебаний рынка и содействие международной экономической интеграции. [49, С. 74]

Рассмотрим положительные и отрицательные черты международных стандартов.

Их объективными преимуществами перед национальными стандартами в отдельных странах являются:

- четкая экономическая логика;

- обобщение лучшей современной мировой практики в области учета;

- простота восприятий для пользователей финансовой информации во всем мире.

Однако следует отметить и недостатки МСФО. К ним, в частности, можно отнести:

- обобщенный характер стандартов, предусматривающих достаточно большое многообразие в методах учета;

- отсутствие подробных интерпретаций и примеров приложения стандартов к конкретном ситуациям.

При этом международные стандарты позволяют не только сократить расходы организаций по подготовке своей отчетности, особенно в условиях консолидации финансовой отчетности предприятий, работающих в разных странах, но и снизить затраты по привлечению капитала. Известно, что рыночная цена капитала определяется двумя основными факторами: перспективной отдачей и рисками. Некоторые из рисков действительно характерны для деятельности самих компаний, однако есть и такие, которые вызваны недостатком информации, отсутствием точных сведений об отдаче капиталовложений. Одной из причин информационной недостаточности является отсутствие стандартизированной отчетности, которая, сохраняя капитал, фактически приумножит его. Это объясняется тем, что инвесторы согласны получать чуть более низкие доходы, зная, что большая открытость информации снижает их риски.

Совокупность данных преимуществ во многом обеспечивает стремление стран, в том числе и России, к использованию МСФО в национальной практике. [56, С. 182]

Концепция МСФО наиболее полно характеризует основные принципы системы современного финансового учета, соблюдение которых определяет применимость финансовой отчетности как одного из важных факторов стабилизации рыночных отношений.

Одним из таких принципов является необходимость и полезность финансовой отчетности для любых потенциально» пользователей, заинтересованных в получении сведений о финансовом положении, результатах хозяйственной деятельности компаний, а также об эффективности управления и степени ответственности их руководителей за порученное дело.

Пользователи финансовой отчетности в концептуальном плане определяются как лица, заинтересованные в получении необходимой полезной информации о деятельности компании, но лишенные возможности влиять непосредственно на содержание финансовой отчетности, на порядок ведения финансового учета и на сроки получения необходимых данных.

Процесс принятия решений определяет направленность и характеристику концептуальных принципов, лежащих в основе МСФО. Удовлетворение всех потребностей публичных пользователей финансовой отчетности практически невозможно, но необходимо максимально стремиться к этому.

Основополагающие и производные принципы, положенные в основу МСФО, обозначены на рис. 2.

Рис. 2. Принципы МСФО

Принцип действующей компании и принцип начисления заслуживают специального рассмотрения, так как они придают отчетной информации прогнозную направленность.

Принцип действующей компании состоит в том, что отчетность составляют из следующего достоверно подтверждаемого предположения: у компании нет намерения прекращать или сокращать хозяйственную деятельность.

Принцип начисления предполагает, что все хозяйственные операции и другие события отражаются в учете и отчетности в тех отчетных периодах, в которых они совершались, независимо от получения или выплаты денежных средств по этим операциям. Применение этого принципа позволяет разделить операции продажи и кредитования, точнее измерить результаты коммерческих и финансовых операций.

Из принципа начисления вытекают два важнейших производных принципа: принцип осмотрительности и преобладания содержания над формой.

Суть принципа осмотрительности состоит в том, что при формировании финансовой отчетности необходима осторожность в суждениях и оценках, которые выносятся в условиях неопределенности. Осмотрительность заключается в том, чтобы величина активов и доходов не оказалась завышенной в отчетности, а обязательства и расходы не были занижены,

Принцип преобладания содержания над формой гласит: хозяйственные операции, хозяйственные факты и события необходимо учитывать и представлять в отчетности в соответствии с их реальным экономическим содержанием, а не только с юридической формой.

К прочим принципам МСФО относятся: надежность отчетной информации, полнота и своевременность представления финансовой отчетности с отражением в ней существенной и понятной информации. Содержание отчетности должно быть нейтральным: не следует подчеркивать значение одной информации и замалчивать характер другой информации, представлять информацию в выгодном аспекте только для ее составителей или других пользователей. [49, С. 129]

Необходимо обратить внимание, что каждая пара концептуальных принципов в некоторой мере противоречива и требует осмысленного выбора действий в конкретной ситуации. Например, стремление наиболее полно отразить в отчетности все существенные данные влияет на своевременность представления информации, препятствует ее получению пользователями в нужное время; исключение из отчетности несущественной информации может негативно отразиться на ее полноте и понятности, и, наоборот, чрезмерная детализация затрудняет понимание пользователями важных общих характеристик.

Основные концептуальные принципы бухгалтерского учета и отчетности в России закреплены в национальном законодательстве.

Несмотря на наличие большого сходства между вариантами учетных политик, использование которых разрешено в соответствии с российскими и международными стандартами бухгалтерского учета, применение этих вариантов зачастую строится на различных основополагающих принципах, теориях и целях. Расхождения между российской системой бухгалтерского учета и МСФО приводят к значительным различиям между финансовой отчетностью, составляемой в России и в западных странах. Основные различия между МСФО и российской системой учета связаны с исторически обусловленной разницей в конечных целях использования финансовой информации. [37, С. 149]

Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО, используется инвесторами, а также другими предприятиями и финансовыми институтами. Финансовая отчетность, которая ранее составлялась в соответствии с российской системой учета, использовалась органами государственного управления и статистики. Так как эти группы пользователей имели различные интересы и различные потребности в информации, принципы, лежащие в основе составления финансовой отчетности, развивались в различных направлениях.

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» была продекларирована такая задача бухгалтерского учета в России как формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России более широко трактует данную цель, акцентируя внимание на то, что отчетность должна, прежде всего, отвечать интересам ее внутренних и внешних заинтересованных пользователей для принятия решений. Несомненно, признание данных целей является значительным шагом в сторону МСФО, хотя следует отметить, что на практике, составители отчетности преследуют иные цели, прежде всего, фискальные.

Например, одним из принципов, являющихся обязательными в МСФО, но не всегда применяемых в российской системе учета, является приоритет содержания над формой представления финансовой информации. В соответствии с МСФО содержание операций или других событий не всегда соответствует тому, каким оно представляется на основании их юридической или отраженной в учете формы. В соответствии с российской системой учета операции чаще всего правило учитываются строго в соответствии с их юридической формой, а не отражают экономическую сущность операции. Примером, когда форма превалирует над содержанием в российской системе учета, является случай отсутствия надлежащей документации для списания основных средств, что не дает оснований для их списания, несмотря на то, что руководству известно, что такие объекты более не существуют по указанной балансовой стоимости.

Вторым главным принципом международных стандартов учета, отличающим их от российской системы учета, и ведущим к возникновению множественных различий в финансовой отчетности, является отражение затрат. Международные стандарты учета предписывают следовать принципу соответствия, согласно которому затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода, в то время как в российской системе учета затраты отражаются после выполнения определенных требований в отношении документации. Необходимость наличия надлежащей документации зачастую не позволяет российским предприятиям учесть все операции, относящиеся к определенному периоду. Эта разница приводит к различиям в моменте учета этих операций. [22, С. 227]

В таблице 1 приведён сравнительный анализ концептуальных основ бухучёта в международной и российской практике.

бухгалтерский отчетность финансовый международный

Таблица 1

Сравнение принципов подготовки финансовой отчетности в международной практике и России

МСФО	Российское законодательство	Источник	Комментарий
I. Основополагающие допущения
1. Метод начислений	Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности	Концепция, п. 4.1; ПБУ 1/98, п. 6	В МСФО используется другой термин, термин «метод начислений» в российской практике используется в налоговом законодательстве
2. Непрерывность деятельности	Допущение непрерывности деятельности организации	Концепция, п. 4.1; ПБУ 1/98, п. 6; ФЗ «О бухгалтерском учете», ст. 8, п. 3	В Концепции не раскрывается необходимость использования и раскрытия другой основы составления отчетности в случае, если предприятие не отвечает требованию непрерывности деятельности
-	Допущение последовательности применения учетной политики	Концепция, п. 4.1; ПБУ 1/98, п. 6; ПБУ 4/99, п. 9	В МСФО данное допущение отсутствует
-	Допущение имущественной обособленности организации	Концепция, п. 4.1; ПБУ 1/98, п. 6; ФЗ «О бухгалтерском учете», ст. 8, п. 3	В МСФО данное допущение отсутствует
II. Качественные характеристики финансовой отчетности
1. Понятность	-	-	В России данное требование не сформулировано
2. Уместность	Уместность	Концепция, п. 6.2.1.	В МСФО данная характеристика раскрывается более подробно
2.1. Характер	Содержание	Концепция, п. 6.2.1.	Существенных различий нет
2.2. Существенность	Существенность	Концепция, п. 6.2.1.	Существенных различий нет, в Приказе Минфина РФ от 22.07.2003 №67н «О формах бухгалтерской отчетности» существенной может признаваться сумма в 5% от общего итога
3. Надежность	Надежность	Концепция, п. 6.3.	В МСФО данная характеристика раскрывается более подробно
3.1. Правдивое представление	Объективное отражение	Концепция, п. 6.3.1.	Существенных различий нет
3.2. Приоритет содержания над формой	Приоритет содержания над формой	Концепция, п. 6.3.2.; ПБУ 1/98, п.7.	Существенных различий нет
3.3. Нейтральность	Нейтральность	Концепция, п. 6.3.3.; ПБУ 4/99, п.7	В Концепции данное требование не распространяется на отчеты специального назначения
3.4. Осмотрительность	Осмотрительность	Концепция, п. 6.3.4.; ПБУ 1/98, п.7	Существенных различий нет
3.5. Полнота	Полнота	Концепция, п. 6.3.5.; ПБУ 1/98, п.7; ПБУ 4/99, п.6	Существенных различий нет
4. Сопоставимость	Сравнимость	Концепция, п. 6.4.; ПБУ 4/99, п.33	Существенных различий нет
-	Непротиворечивость	ПБУ 1/98, п.7	МСФО не предусматривает требования противоречивости, тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца обеспечивается за счет правдивого представления информации
III. Ограничения уместности и надежности информации
1. Своевременность	Своевременность	Концепция, п. 6.5.1.; ПБУ 1/98, п.7	В ПБУ данное ограничение сформулировано как требование, а не ограничение уместности и надежности информации
2. Баланс между выгодами и затратами	Баланс между выгодами и затратами, рациональность (согласно ПБУ)	Концепция, п. 6.5.2.	Данное ограничение в ПБУ 1/98 сформулировано как требование рациональности, однако подробно данное требование не раскрыто
3. Баланс между качественными характеристиками	Баланс между качественными характеристиками, рациональность (согласно ПБУ)	Концепция, п. 6.5.3.	Данное ограничение в ПБУ 1/98 сформулировано как требование рациональности, однако подробно данное требование не раскрыто
IV. Достоверное и объективное представление
Обеспечивается благодаря применению основных качественных характеристик и бухгалтерских стандартов	Достоверное и полное представление	ПБУ 4/99, п.6	В ФЗ «О бухгалтерском учете» (ст. 1, п.3) одной из задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении

Резюмируя различия в основных принципах подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО и российским законодательством, можно сделать следующие выводы:

Согласно Закону «О бухгалтерском учете» основными задачами бухгалтерского учета, помимо формирования полной и достоверной информации, являются обеспечение информацией, необходимой для контроля над соблюдением законодательства, соответствием нормам и предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности;

В российской практике присутствуют 2 допущения, непредусмотренные МСФО;

В российской практике большинство принципов раскрыто менее подробно, чем в МСФО;

Структура принципов в российском законодательстве не соответствует МСФО (например, ограничение уместности и надежности сформулировано как требование) и не представлена в логическом и последовательном порядке ни в одном отдельно взятом российском нормативном акте;

Присутствуют различия в терминологии. [49, С. 134]

Элементы финансовой отчётности - это экономические категории, которые связаны с предоставлением информации о финансовом состоянии предприятия и результатах его деятельности: активы, обязательства, собственный капитал, доходы и расходы. Их определения в соответствии с МСФО были даны выше.

В Концепции бухгалтерского учета Российской Федерации приводится такой же перечень элементов, характеризующих финансовое положение, как и в МСФО, однако формулировки Концепции гораздо короче, чем в МСФО, и не содержат пояснений и примеров.

В отличие от Концепции, в законодательных актах, регламентирующих учет и отчетность в Российской Федерации, нет определения категорий «активы», «обязательства» и «капитал». В Федеральном законе «О бухгалтерском учете» говорится, что объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности (гл. 1, ст. 1).

В Положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) также отсутствует трактовка актива и пассива баланса как хозяйственных средств и их источников. При этом капитал рассматривается как один из видов пассива (до недавнего времени убытки прошлых лет вообще рассматривались в российском законодательстве как активы).

Таким образом, трактовки элементов баланса в отечественных нормативах не совпадают с их трактовками в МСФО. Единственным документом, в котором они приближены к международным стандартам, является Концепция. Однако заявленные в Концепции трактовки активов, обязательств и капитала не согласуются с нормативными актами, в результате отсутствует механизм их реализации на практике.

Элементы отчетности признаются только, если они удовлетворяют критериям признания, т.е. существует вероятность того, что любая экономическая выгода, ассоциируемая с ним, будет получена или утрачена компанией, а также элемент имеет стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена.

В российской Концепции также указываются критерии признания активов и обязательств, однако трактовка признания капитала отсутствует, так как нет статей, посвященных концепции капитала и концепции его поддержания. Критерии признания активов и обязательств в Концепции совпадают с требованиями МСФО. Однако они остаются провозглашенными только в Концепции, на практике ни в одном нормативном акте нет даже термина «признание элементов отчетности».

Отражение элементов в балансе российской бухгалтерской отчетности осуществляется на основании первичных документов, оформленных в соответствии с унифицированными формами. На практике отсутствует возможность применения профессиональных суждений бухгалтеров для определения вероятности получения или утраты экономических выгод. Таким образом, провозглашенный в Концепции подход к признанию активов, обязательств и капитала, несмотря на схожесть с МСФО, носит лишь декларативный характер.

В соответствии с МСФО элементы отчетности могут оцениваться в учете, использую следующие методы:

Фактическая стоимость приобретения или первоначальная стоимость;

Текущая или восстановительная стоимость;

Возможная стоимость продажи или погашения;

Дисконтированная или приведённая стоимость. [58, С. 186]

Перечень возможных методов оценки, устанавливаемых Концепцией, совпадает с перечнем в МСФО, однако их трактовка в Концепции, в отличие от МСФО, дается только для активов. О распространении данных методов на обязательства в Концепции не говорится. Определение дисконтированной стоимости вообще отсутствует в Концепции, поэтому остается только предполагать аналогию этого метода в Концепции с одноименным методом в МСФО.

В российских нормативных актах содержатся различные способы оценки для конкретных статей баланса, как, например, в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Наиболее распространенной является фактическая себестоимость, хотя в ряде случаев используются иные оценки, разрешенные законодательством Российской Федерации. Следует отметить также большую степень регламентации оценок элементов отчетности в российском законодательстве по сравнению с требованиями МСФО. Во многих случаях в МСФО допускается оценка статей баланса на основании профессионального суждения бухгалтера с учетом особенностей предприятия, интересов пользователей и основополагающих принципов МСФО. В отечественной практике оценка любой статьи баланса производится строго в соответствии с требованиями Положения. В настоящее время многие из этих требований значительно приближены к требованиям МСФО.

Элементами, отражающими финансовые результаты предприятия, являются доходы и расходы. Доход - это приращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов либо уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала. Необходимо отметить большую схожесть трактовок дохода предприятия в Концепции, ПБУ 9/99 и МСФО.

...