Методичні аспекти оцінки ризиків при наданні аудиторських послуг
Складові аудиторського ризику та їх характеристика відповідно до положень Міжнародних стандартів контролю якості, аудиту, огляду, іншого надання впевненості та супутніх послуг. Аналіз залежності між рівнем аудиторського ризику та кількістю свідоцтв.
| Рубрика | Бухгалтерский учет и аудит |
| Вид | статья |
| Язык | украинский |
| Дата добавления | 29.02.2020 |
| Размер файла | 551,9 K |
Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже
Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.
Размещено на http://www.allbest.ru/
Стаття з теми:
Методичні аспекти оцінки ризиків при наданні аудиторських послуг
Шульга Світлана
Розширення переліку, видів супутніх послуг та неаудиторських послуг, зміна умов їх надання, призводять до необхідності розширення класифікації складових аудиторського ризику. В статті досліджено складові аудиторського ризику та надана їх характеристика. За результатами дослідження встановлено наявність різних методик оцінювання аудиторського ризику, виявлено недоліки їх використання на практиці. Ускладнення предметного спрямування перевірок, розширення видів послуг, які надаються суб'єктами господарювання, необхідність врахування якісних критеріїв при оцінці аудиторського ризику, зумовили необхідність встановлення залежності аудиторського ризику від різних чинників при наданні того чи іншого виду аудиторської послуги. Доведено, що при оцінці аудиторського ризику, слід використовувати кількісні та якісні методи оцінки. На підставі систематизації існуючих підходів до класифікації ризиків, що виникають в ході надання аудиторських послуг, запропонована уточнена класифікація складових аудиторського ризику з урахуванням видів наданих аудиторських послуг. Для розрахунку кількісного вираження аудиторського ризику надання супутніх послуг та неаудиторських послуг, запропоновано використовувати факторну модель, яка базується на добутку числових значень кожного окремого компонента аудиторського ризику. Автором наголошено, що оцінювання ідентифікованих ризиків при наданні супутніх послуг, неаудиторських послуг потрібно здійснювати протягом усього періоду виконання завдання на основі виконання відповідних аудиторських процедур (надсилання запитів підприємству, аналітичні процедури, спостереження, інспектування та інші). Використання запропонованої класифікації ризиків та методичного підходу до оцінки аудиторського ризику при наданні аудиторських послуг, сприятиме формуванню оптимального обсягу та структури аудиторських процедур, тестів, планування часу роботи аудиторів.
Ключові слова: аудиторські послуги, ризик, супутні послуги, неаудиторські послуги, аудиторські процедури, аудиторський ризик.
Expanding the list, types of related services and non-audit services, changing the conditions for their provision leads to the need to expand the classification of components of audit risk. The article analyzes the components of audit risk and provides their characteristics. According to the results of the study, the existence of different methods of assessing audit risk has been identified, and the disadvantages of their use in practice have been identified. The complexity of the subject-matter of inspections, the expansion of the types of services provided by business entities, the need to take into account qualitative criteria in assessing audit risk, led to the need to establish the dependence of audit risk on various factors in the provision of one or another type of audit service. It has been proved that quantitative and qualitative estimation methods should be used in assessing audit risk. Based on the systematization of existing approaches to the classification of risks that arise during the provision of audit services, the proposed classification of components of audit risk, taking into account the types of audit services provided. To calculate the quantitative expression of the audit risk of providing related services and non-audit services, it is proposed to use a factor model based on the product of the numerical values of each individual component of the audit risk. The author stresses that the assessment of identified risks in the provision of related services, non-audit services must be carried out during the entire period of the assignment, based on the implementation of appropriate audit procedures (sending inquiries to the company, analytical procedures, supervision, inspections, etc.). The use of the proposed classification of risks and the methodological approach to the assessment of audit risk in the provision of audit services will contribute to the formation of the optimal volume and structure of audit procedures, tests, planning of the time of work of auditors.
Keywords: audit services, risk, related services, non-audit services, audit procedures, audit risk.
Расширение перечня видов сопутствующих услуг и неаудиторских услуг, изменение условий их предоставления, приводят к необходимости расширения классификации составляющих аудиторского риска. В статье исследованы составляющие аудиторского риска и предоставлена их характеристика. По результатам исследования установлено наличие различных методик оценки аудиторского риска, выявлены недостатки их использования на практике. Осложнения предметного направления проверок, расширение видов услуг, предоставляемых субъектами хозяйствования, необходимость учета качественных критериев при оценке аудиторского риска, обусловили актуальность определения зависимости аудиторского риска от различных факторов в процессе оказания разных видов аудиторских услуг.
Доказано, что при оценке аудиторского риска, следует использовать количественные и качественные методы оценки. Основываясь на систематизации существующих подходов к классификации рисков, возникающих в ходе оказания аудиторских услуг, предложена уточненная классификация составляющих аудиторского риска с учетом видов предоставляемых аудиторских услуг. Для расчета количественного выражения аудиторского риска предоставления сопутствующих и неаудиторских услуг, предложено использовать факторную модель, основанную на произведении числовых значений каждого отдельного компонента аудиторского риска.
Автором отмечено, что оценку идентифицированных рисков при предоставлении сопутствующих услуг, неаудиторских услуг необходимо осуществлять в течение всего периода выполнения задачи, путем выполнения соответствующих аудиторских процедур (направление запросов предприятию, аналитические процедуры, наблюдения, инспекции и другие). Использование предложенной классификации рисков и соответственного методического подхода к оценке аудиторского риска в процессе предоставления аудиторских услуг, будет способствовать формированию оптимального объема и структуры аудиторских процедур, тестов, планирования времени работы аудиторов.
Ключевые слова: аудиторские услуги, риск, сопутствующие услуги, неаудиторские услуги, аудиторские процедуры, аудиторский риск.
Постановка проблеми
Розширення сфери впливу глобалізаційних процесів на економічні умови функціонування підприємств, перманентні зміни в законодавстві, ускладнення взаємозв'язків та відносин в ході здійснення господарської діяльності, зумовлюють посилення невизначеності та збільшення кількості, видів ризиків. Різнорідність економічних інтересів користувачів інформації та суб'єктів господарювання, які таку інформацію надають, актуалізують подальший розвиток концепції ризиків, їх оцінки та розробки відповідних заходів з мінімізації. В умовах постійних змін економічного простору розширюється й сфера впливу ризиків, виникнення яких в подальшому може призвести до негативних результатів діяльності підприємства.
Користувачі інформації, що надається системою бухгалтерського обліку та систематизується у фінансовій звітності підприємства, мають чітко усвідомлювати вплив тих чи інших видів ризиків на безперервність подальшого функціонування підприємства. Суб'єкти аудиторської діяльності, підтверджуючи достовірність показників фінансової звітності, повинні здійснювати оцінку аудиторського ризику.
Підтримуємо слушну позицію Т.О. Каменської, що «аудитор ніколи не може бути впевненим, що надана до перевірки інформація не містить помилки, тобто завжди є можливість того чи іншого ступеня (ризику) її перекручування. Ризик ніколи не може бути зведений до нуля, тому завдання аудитора полягає принаймні у його мінімізації» [7, с. 43]. В умовах зростання переліку видів аудиторських послуг, які надаються суб'єктами аудиторської діяльності, підвищується значення ґрунтовних наукових досліджень в частині опрацювання методики оцінки ризиків, які виникають в даному випадку.
Аналіз останніх досліджень і публікацій. Питанням встановлення видів ризиків, що виникають при наданні аудиторських послуг, розробці методичних засад їх оцінки, присвятили свої наукові праці Артюх О.В. [1], Бардаш С.В., Шерстюк О.Л. [2], Бондар М.І. [3], Венгерук Н.П. [4], Дорош Н.І. [6], Каменська Т.О. [7], Корягін М.В. [8], Михалик М.В. [9] та багато інших. Разом з тим, в умовах розширення та динамічного розвитку ринку аудиту, диференціації послуг, які надаються суб'єктами аудиторської діяльності, призводить до розширення складових аудиторського ризику. Необхідність подальшого наукового обґрунтування методичного забезпечення оцінки аудиторського ризику в умовах максимізації якості і оптимізації часу на надання аудиторських послуг, зумовлює актуальність проведеного дослідження.
Формулювання мети статті (постановка завдання).
Метою статті є вивчення існуючих підходів до оцінки аудиторського ризику, становлення їх недоліків та розробка відповідного методичного забезпечення оцінки аудиторського ризику при наданні різного типу аудиторських послуг.
Виклад основного матеріалу дослідження
Поняття аудиторського ризику та його складових, порядку оцінки та визначення сукупності аудиторських процедур з його мінімізації, надані в Міжнародних стандартах контролю якості, аудиту, огляду, іншого надання впевненості та супутніх послуг (далі - МСА) та в Міжнародних стандартах завдань із надання впевненості (далі - МСЗНВ). Зазначені стандарти містять перелік узагальнених правил з розробки методичних засад оцінки аудиторського ризику.
“Аудиторові необхідно оцінити ризики суб'єкта господарювання, а також те, на скільки ефективно система управління визначає їх та управляє ними. Результати аналізу ризиків підприємства безпосередньо впливають на кількість та напрями аудиторських робіт, які необхідно виконати. При здійсненні планування аудиторської перевірки необхідно чітко сформулювати унікальні ризики підприємства-клієнта, пов'язати ці ризики з певними сальдо рахунків і відповідними твердженнями у фінансових звітах, а також визначити типи аудиторських процедур, які мають бути виконані з врахуванням впливу ризиків. Без розуміння ризику персонал аудиторської фірми не може виконати свої зобов'язання, особливо щодо клієнтів, які мають високий ризик наявності суттєвих викривлень у фінансовій звітності” [6, с. 41].
Відповідно до глосарію Міжнародних стандартів контролю якості, аудиту, огляду, іншого надання впевненості та супутніх послуг “аудиторський ризик - ризик того, що аудитор висловить невідповідну аудиторську думку в разі, якщо фінансова звітність суттєво викривлена. Аудиторський ризик є функцією ризиків суттєвого викривлення та ризику невиявлення” [10, с. 24]. Розглянемо визначення кожної складової (компонента) аудиторського ризику, трактування яких представлено у глосарії МСА (табл. 1).
Наведені в таблиці 1 компоненти аудиторського ризику є ключовими ризиками, які в обов'язковому порядку підлягають оцінці на початковій стадії проведення аудиту (планування). Разом з тим, розширення сфер діяльності суб'єктів аудиторської діяльності, поступова диференціація аудиторських послуг, призвели до виокремлення додаткових складових аудиторського ризику, які на думку науковців слід також оцінювати при визначенні суттєвості та плануванні аудиту.
Так, Дорош Н.І. вважає за доцільне “визначити чотири компоненти ризику, які стосуються проведення зовнішнього аудиту:
підприємницький ризик - ризик, який впливає на господарські операції і потенційні результати діяльності підприємства;
ризик фінансової звітності - ризик, який стосується запису, фіксації господарських операцій і відображення інформації у фінансовій звітності підприємства;
ризик взяття зобов'язань - ризики, які виникають через те, що аудитори пов'язані з певними клієнтами; це, зокрема, втрата репутації, нездатність клієнта сплатити грошові кошти аудиторові або грошові втрати, пов'язані з нечесністю менеджерів підприємства або забороною проведення аудиту, певних аудиторських процедур;
аудиторський ризик стандарт свідоцтво
Таблиця 1 - Складові аудиторського ризику та їх характеристика відповідно до положень МСА [10]
|
№ |
Вид ризику |
Характеристика |
|
|
1 |
Ризик не виявлення |
Ризик того, що процедури, виконані аудитором для зменшення аудиторського ризику до прийнятно низького рівня, не дадуть можливості виявити викривлення, що існує та може бути суттєвим окремо або в сукупності з іншими викривленнями |
|
|
2 |
Ризик суттєвого викривлення, в. т.ч. |
Ризик того, що фінансова звітність, яка ще не перевірялася аудитором у процесі аудиту, містить суттєві викривлення |
|
|
2.1 |
Невід'ємний ризик |
Вразливість твердження щодо класу операцій, залишку рахунку або розкриття інформації, до викривлення, яке може бути суттєвим окремо або в сукупності з іншими викривленнями, перед тим, як брати до уваги будь-які відповідні заходи контролю |
|
|
2.2 |
Ризик контролю |
Ризик того, що викривлення, яке може трапитися у твердженні стосовно класу операцій, залишку рахунку або розкриття інформації, і яке може бути суттєвим окремо або в сукупності з іншими викривленнями, не буде своєчасно попереджено або виявлено та виправлено системою внутрішнього контролю суб'єкта господарювання. |
|
|
3 |
Ризик суттєвого викривлення (в контексті МСЗНВ 3000) |
Ризик того, що інформація з предмета перевірки містить суттєві викривлення до початку завдання |
- аудиторський ризик - ризик того, що аудитор надасть позитивний аудиторський висновок за умови, що у фінансовій звітності наявні суттєві викривлення” [6, с. 42].
Наведений перелік компонентів аудиторського ризику частково є тотожним із змістом таких ризиків як ризик невиявлення та ризик суттєвого викривлення. Крім того, запропонований автором ризик фінансової звітності за змістом відповідає визначенню аудиторського ризику.
Венгерук Н.П. зазначає, що “в комп'ютерному аудиті виникають свої, додаткові ризики, що існують поряд з притаманними класичному аудиту. Їх можна розділити на дві групи: ті, які виникають у комп'ютерно-інформаційній системі підприємства замовника та ті, які виникають при використанні комп'ютерної програми самим аудитором для полегшення та підвищення якості своєї роботи” [4, с. 35]. Вважаємо, що виокремлення зазначених автором видів ризиків є слушним та зумовлено предметним спрямуванням завдання з аудиту.
Дослідження особливостей надання різних видів аудиторських послуг є підґрунтям вивчення аудиторського ризику з урахуванням його складових залежно від виду наданих аудиторських послуг (рис 1).
Артюх О.В., Бєлінська О.В. дослідили особливості аудиторського ризику та його сутнісного наповнення у контексті реалізації податкового аудиту. “У цьому сенсі дефініцію «аудиторський ризик» варто усвідомлювати, в дещо іншій модифікації - як ризик того, що аудитор надасть неналежний висновок, якщо інформація стосовно обліку та звітності в системі оподаткування особи, що перевіряється, є суттєво викривленою” [1, с. 25].
Розширення видів ризиків, які слід виокремлювати та оцінювати на початкових та наступних етапах аудиту, пояснюється ускладненням предметного спрямування перевірок, розширенням видів послуг, які надаються суб'єктами господарювання, необхідністю врахування якісних критеріїв при оцінці аудиторського ризику.
Законодавчі зміни в частині розширення видів аудиторських послуг, чітке розуміння їх змісту й залежність аудиторського ризику від різних чинників при наданні того чи іншого виду аудиторської послуги, зумовлюють потребу детального вивчення впливу ідентифікованих ризиків на висловлення думки незалежним аудитором та результати надання супутніх та неаудиторських послуг.
Рис. 1 - Складові аудиторського ризику при наданні різних видів аудиторських послуг
При наданні послуг з аудиту та огляду історичної фінансової інформації, або виконання завдання з надання впевненості, інші ніж аудит та огляд історичної фінансової інформації, оцінка аудиторського ризику здійснюється за класичною схемою.
Тобто оцінюється ризик невиявлення та ризик суттєвого викривлення з визначенням їх впливу на формування думки аудитора (табл. 2).
Таблиця 2 - Вплив аудиторського ризику на висловлення думки аудитора за результатами наданих аудиторських послуг
|
Ризик |
Вплив ризику на висловлення аудиторської думки |
|
|
Ризик невиявлення |
Неможливість отримати прийнятні аудиторські докази в достатньому обсязі підвищує ризик невиявлення, та зумовлює висловлення думки із застереженням або відмову від висловлення думки |
|
|
Ризик суттєвого викривлення |
Якщо фінансова звітність містить суттєві викривлення аудитор повинен висловити думку із застереженням або негативну думку Виявлені суттєві викривлення внаслідок шахрайства при настанні виняткових обставин можуть поставити під сумнів спроможність аудитора продовжувати виконання аудиту |
Ризики при наданні супутніх послуг залежать від предмету завдання. До ризиків надання супутніх послуг крім ризиків суттєвого викривлення та ризику не виявлення, слід віднести інформаційний ризик, ризик недотримання вимог фінансового моніторингу, корупційний ризик.
При наданні аудиторських послуг, в тому числі й супутніх послуг, аудитору слід враховувати, що суб'єкти аудиторської діяльності належать до спеціально визначених суб'єктів первинного фінансового моніторингу (ст. 5 п. 7 Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» [12]). Аудитор при наданні аудиторських послуг, в тому числі й супутніх послуг, виступає суб'єктом первинного фінансового моніторингу. Відповідно до ст.. 11 Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» [12] суб'єкт первинного фінансового моніторингу зобов'язаний здійснювати управління ризиками з урахуванням результатів ідентифікації, верифікації та вивчення клієнта, послуг, що надаються клієнту, аналізу операцій, проведених ним, та їх відповідності фінансовому стану і змісту діяльності клієнта. Оцінювання ризиків клієнтів суб'єктом первинного фінансового моніторингу здійснюється за відповідними критеріями, зокрема за типом клієнта, географічним розташуванням держави реєстрації клієнта або установи, через яку він здійснює передачу (отримання) активів, і видом товарів, послуг, які клієнт отримує від суб'єкта первинного фінансового моніторингу.
Невиконання (неналежне виконання) аудиторською фірмою, як суб'єктом первинного фінансового моніторингу, вимог щодо здійснення фінансового моніторингу та оцінки ризиків, загрожує застосуванням штрафних санкцій.
Недоброчесність посадових осіб підприємства, неурегульованість процедур підписання документів та відсутність чіткого розподілу обов'язків між працівниками, виконання функціональних завдань, які викликають конфлікт інтересів, призводить до виникнення корупційних ризиків. Ймовірними наслідками корупційних ризиків можуть бути фінансові втрати, притягнення осіб до відповідальності, втрата репутації, судові процеси.
Інформаційний ризик при наданні супутніх та неаудиторських послуг пов'язаний з навмисним спотворенням інформації про діяльність підприємств; наявністю випадків шахрайства із фінансовою звітністю підприємства, а також неправильним функціонуванням комп'ютерних систем накопичення та обробки інформації (некоректна робота серверів, локальних комп'ютерів та порушення цілісності, повноти, збереженості інформації, її захисту).
Ризики при наданні неаудиторських послуг, зазначених в ст. 6 Закону України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність» від 21 грудня 2017 року № 2258-VIII [11] (зокрема, складання податкової звітності, розрахунку обов'язкових зборів і платежів, представництва юридичних осіб у спорах із зазначених питань; консультування з питань управління, розробки і супроводження управлінських рішень; ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності; розробка та впровадження процедур внутрішнього контролю, управління ризиками, а також інформаційних технологій у фінансовій сфері; надання правової допомоги; кадрове забезпечення юридичних осіб у сфері бухгалтерського обліку, оподаткування та фінансів, у тому числі послуги з надання персоналу, що приймає управлінські рішення та відповідає за складання фінансової звітності; послуги з оцінки; послуги, пов'язані із залученням фінансування, розподілом прибутку, розробкою інвестиційної стратегії, окрім послуг з надання впевненості щодо фінансової інформації, зокрема проведення процедур, необхідних для підготовки, обговорення та випуску листів-підтверджень у зв'язку з емісією цінних паперів юридичних осіб) залежать від результатів виконання завдання. До ризиків надання неаудиторських послуг крім ризиків суттєвого викривлення та ризику не виявлення слід віднести інформаційний ризик, фінансовий та юридичний ризики.
Фінансовий ризик при наданні неаудиторських послуг слід розглядати як невиконання замовником (контрагентом) з певних причин договірних зобов'язань за укладеними угодами (недотримання умов оплати наданих послуг аудиторською фірмою, порушення договірних зобов'язань контрагентом тощо). Причиною невиконання угоди може бути банкрутство та неплатоспроможність контрагента, нестійке фінансове становище.
Наступним видом ризику, який виникає при наданні неаудиторських послуг є юридичний ризик. Даний вид ризику полягає у виникненні непередбачених втрат внаслідок порушення або недотримання сторонами договору вимог законів, нормативно-правових актів, угод, етичних норм, а також через можливість двозначного їх тлумачення.
При наданні супутніх послуг та неаудиторських послуг слід враховувати вплив кожного з ідентифікованих ризиків на результати виконання завдання (табл. 3).
Таблиця 3 - Вплив ризиків на результати виконання завдання при наданні супутніх та неаудиторських послуг
|
Ризик |
Вплив ризику на результати виконання завдання |
|
|
Ризик невиявлення |
Збільшення вартості аудиторських послуг, у зв'язку зі зростанням трудових витрат та часу на виконання завдання Виконання більшої кількості аудиторських процедур |
|
|
Ризик суттєвого викривлення |
Впливає на обсяги аудиторської вибірки, тести контролю, та планування аудиторського завдання. Наявність викривленої інформації збільшуватиме ризик неправильної оцінки аудиторами господарських операцій та фінансової звітності |
|
|
Інформаційний ризик |
Надання інформації в неповному обсязі через неефективність організаційної політики розподілу та системи контролю доступу до інформації може призвести до неправильного виконання завдання Відсутність контролю вхідної інформації та її правильності, зумовить надання аудитору недостовірної інформації |
|
|
Ризик недотримання вимог фінансового моніторингу |
У випадку проведення підприємством фінансових операцій, що можуть бути пов'язані з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванням тероризму, аудитор повинен вживати застережних заходів щодо клієнтів, діяльність яких свідчить про підвищений ризик проведення ними таких операцій. Ризик отримання значних фінансових санкцій зі сторони Державної служби фінансового моніторингу за недобросовісне виконання обов'язків суб'єкта первинного фінансового моніторингу |
|
|
Корупційний ризик |
Недоброчесність поведінки управлінського персоналу, свідоме нехтування нормами професійної етики в процесі надання аудиторських послуг може зумовити припинення їх надання. Конфлікт інтересів може вплинутина процес прийняття рішень посадовою особою підприємства, вжиття дій чи вчинення бездіяльності в ході реалізації своїх повноважень, що негативно позначиться на результатах виконання завдання |
|
|
Фінансовий ризик |
Втрата частини доходу аудиторської фірми у зв'язку з неплатоспроможністю підприємства або зниженням його фінансової стійкості. Значні інфляційні процеси можуть призвести до перегляду умов договору з надання аудиторських послуг, призупинення надання послуг |
|
|
Юридичний ризик |
Зміна законодавчих вимог до порядку відображення господарських операцій в бухгалтерському обліку може призвести до зміни погоджених умов завдання; ризик некоректно сформульованих умов договору, внаслідок чого контрагент може не виконувати окремі його положення |
Оцінка аудиторського ризику спочатку встановлюється на стадії планування з метою визначення характеру, термінів, обсягу і послідовності застосування аудиторських процедур, які надалі повинні знайти своє відображення у стратегії та плані аудиту.
Оцінка рівня аудиторського ризику є професійним судженням аудитора, та може здійснюватися з урахуванням кількісних та якісних критеріїв оцінки. Процедури з оцінки аудиторського ризику здійснюються аудитором на стадії планування з метою встановлення обсягів аудиторських процедур, які потрібно здійснити з метою мінімізації аудиторського ризику. Надалі оцінка аудиторського ризику має переглядатись на всіх наступних етапах виконання аудиторського завдання.
В Україні найчастіше для оцінки аудиторського ризику застосовується метод запропонований американським Інститутом дипломованих громадських бухгалтерів, який базується на використанні моделі взаємозв'язку його компонентів:
АР = ВР * РК * РН, (1)
де ВР - властивий ризик; РК - ризик контролю; РН - ризик невиявлення.
“Застосування цього методу надає значення, що не відповідає реальному стану рівня аудиторського ризику. Оскільки, при множені компонентів, значення яких менше одиниці, кінцевий рівень загального аудиторського ризику буде занижений. Дана особливість не дає змогу отримати достовірні значення рівня аудиторського ризику, а це абсолютно не відповідає потребам аудитора і замовника в якісній і точній інформації. Перевагою даного методу (за умови що при попередньому оцінюванні рівня аудиторського ризику також його використовували) слід вважати можливість управлінського персоналу порівнювати результати поточного оцінювання із розрахунками в минулих періодах, визначати динаміку окремих елементів аудиторського ризику, і відповідним чином коригувати ризикові аспекти діяльності підприємства” [9, с. 489].
Оскільки класична факторна модель аудиторського ризику є типовою, окремими науковцями здійснені спроби її модифікації та удосконалення. Так, М.І. Бондар [3] та Л.О. Голуб [5] запропонували змінити представлену модель наступним чином:
АР = (ВР * РБО * РВК * РЗК * РАП * РТ) * РІТЗ, (2)
де ВР - властивий ризик; РБО - ризик системи бухгалтерського обліку; РВК - ризик системи внутрішнього контролю; РЗК - ризик зовнішнього контролю; РАП - ризик використання аналітичних процедур; РТ - ризик тестування; РІТЗ - ризик залучення інформаційних технологій до процесу аудиту.
Запропонована авторами модель містить більшу деталізацію складових ризику невиявлення та ризику контролю, й доповнена одним ризиком, а саме ризиком залучення інформаційних технологій до процесу аудиту.
На сьогодні в переважній більшості наукових праць, а також і в практичній діяльності, встановлено прийнятний рівень аудиторського ризику в розмірі 5 %. У зв'язку з тим, що повністю усунути аудиторських ризик неможливо, і при наявності встановленого рівня аудиторського ризику, Каменська Т.О. [7, с. 45] факторну модель оцінки ризику не виявлення відображає у вигляді кратної залежності аудиторського ризику та добутку властивого ризику і ризику засобів контролю.
де РК - ризик контролю, АР - аудиторський ризик (встановлений на рівні 0,05), ВР - властивий ризик, РН - ризик не виявлення.
“Однак на сьогодні часто аудитори продовжують неправильно визначати тривалість аудиту, обсяги вибірки, необхідні аудиторські процедури зокрема, внаслідок неврахування проблемних аспектів методів оцінювання рівня аудиторського ризику в процесі їх застосування, а також залишається не вирішеним питання який ж метод доцільніше використовувати за тих чи інших умов” [9, с. 486].
Корягін М.В., Бобрович О.Б. [8] запропонували удосконалити факторну модель оцінки аудиторського ризику шляхом використання наступної похідної формули:
АР =(НР + РК) * РН , (4)
де НР - невід'ємний ризик; РК - ризик засобів контролю; РН - ризик невиявлення.
“У цій моделі прослідковується пряма залежність між кількістю необхідних для виконання аналітичних процедур і рівнем ризику суттєвого викривлення даних фінансової звітності, отриманого в результаті сумування невід'ємного ризику і ризику засобів контролю. Тобто, чим вищий показник ризику суттєвого викривлення, тим більш трудомістким буде процес аудиту з метою мінімізації ризику невиявлення і аудиторського ризику загалом. Доцільно звернути увагу на той момент, що саме з використанням якісного методу оцінювання ризику суттєвого викривлення, і функціональної залежності ризику невиявлення від інших елементів, можна отримати найбільш точні дані” [9, с. 489].
Використання лише кількісних методів для оцінки рівня аудиторського ризику не забезпечує належну об'єктивність визначення його рівня. На сьогодні визначення аудиторського ризику повинно базуватися на оптимальному синтезі кількісних та якісних методів оцінки. Кількісні методи оцінки, шляхом застосування відповідної математичної моделі дозволять аудитору визначити числове вираження аудиторського ризику. Якісні методи оцінки повинні базуватися на евристичних методах оцінки з урахуванням професійного судження аудитора із здійсненням оцінки чинників, що можуть прямо чи опосередковано впливати на величину кожного окремого компоненту аудиторського ризику.
“Основним різновидом якісних методів оцінювання елементів аудиторського ризику здебільшого є різні види тестування, адже йому притаманна низка переваг, таких як: чіткість і простота визначення ризику; тісна співпраця в ході тестування із керівництвом підприємства-замовника; можливість візуалізації і презентації результатів опитування.
Попри переваги методу тестування, йому характерні й певні недоліки (що притаманні більшості якісних методів): суб'єктивний характер; складність надання точної оцінки; до тестування залучається значна кількість осіб, і на опрацювання відповідей потрібно значний проміжок часу; не врахування, здебільшого, який з чинників чинить найбільший вплив на значення рівня ризику” [9, с. 490]. Тому при оцінці аудиторського ризику при наданні супутніх аудиторських послуг, неаудиторських послуг вважаємо за доцільне використовувати як кількісні, так і якісні методи оцінювання аудиторського ризику.
При розрахунку кількісного вираження аудиторського ризику надання супутніх послуг слід використовувати добуток числових значень кожного окремого компонента аудиторського ризику, які ми охарактеризували в процесі дослідження, зокрема:
АРСП = ВР*ІР *РФМ*КР*РК *РН, (5)
де АРСП - аудиторський ризик при наданні супутніх послуг, ВР - властивий ризик; ІР - інформаційний ризик; РФМ - ризик недотримання вимог фінансового моніторингу; КР - корупційний ризик; РК - ризик контролю; РН - ризик невиявлення.
Розрахунок кількісного вираження аудиторського ризику надання неаудиторських послуг за аналогією з попередньою факторною моделлю слід здійснювати як добуток числових значень кожного окремого компонента аудиторського ризику, зокрема:
АРНАП = ВР * ІР *ФР * ЮР * РК * РН, (6)
де АРНАП - аудиторський ризик при наданні неаудиторських послуг, ВР - властивий ризик; ІР - інформаційний ризик; ФР - фінансовий ризик; ЮР - юридичний ризик; РК - ризик контролю; РН - ризик невиявлення.
Якісну оцінку складових аудиторського ризику слід здійснювати на основі застосування методу експертних оцінок та тестування. Методика застосування якісної оцінки аудиторського ризик полягатиме у розробці переліку питань та критеріїв, які суттєво впливають на рівень аудиторського ризику та їх включення у склад тестів. Кожне питання оцінюється аудитором за рівнем ризику, з оцінками: 1 бал - низький ризик; 2 бали - середній ризик; 3 бали - високий ризик.
Оцінювання потрібно здійснювати одночасно: щодо класів операцій; щодо залишків на рахунках; щодо розкриття інформації та в цілому для фінансової звітності.
За результатами підрахунку фактичної кількості балів із загально можливої, здійснюється розрахунок числового (відсоткового) значення відповідного компоненту аудиторського ризику, а також проводиться оцінка ризику за якісною оцінкою (висока, середня, низька).
Основними напрямами удосконалення якісної оцінки аудиторського ризику мають бути дії аудиторів, спрямовані на формування оптимального обсягу та структури тестів, детального та обґрунтованого вибору питань. Правильне формування тестів забезпечить чіткість результатів тестування, економію витрат часу, зменшення рівня аудиторського ризику.
На підставі застосування відповідних аудиторських процедур та здійснення розрахунків пропонуємо визначити такі критерії оцінки аудиторського ризику (табл. 4).
Таблиця 4 - Критерії оцінки аудиторського ризику при наданні різних видів аудиторських послуг
|
Вид аудиторської послуги |
Вплив ризику |
Оцінка ризику |
Відсоткове значення |
|
|
Послуги з аудиту та огляду історичної фінансової інформації |
Вплив на висловлення думки |
Низький |
0-40 % |
|
|
Виконання завдання з надання впевненості, інші ніж аудит та огляд історичної фінансової інформації |
Середній |
41-70 % |
||
|
Високий |
71-100 % |
|||
|
Супутні послуги |
Вплив на результати виконання завдання |
Низький |
0-50 % |
|
|
Неаудиторські послуги |
Середній |
51-70 % |
||
|
Високий |
71-100 % |
В ході застосування моделі аудиторського ризику, аудитор повинен розуміти взаємозв'язок між компонентами аудиторського ризику, а також між рівнем аудиторського ризику, кількістю і якістю необхідних аудиторських доказів.
Повністю погоджуємось з Т.О. Каменською [7, с. 45], що “існує обернено пропорційний зв'язок між ризиком невиявлення і сукупністю властивого ризику і ризику контролю (табл. 5):
а) високі значення властивого ризику і ризику контролю зобов'язують аудитора організувати перевірку так, щоб знизити, наскільки можливо, величину ризику невиявлення і тим самим звести загальний аудиторський ризик до прийнятного значення;
б) низькі значення властивого ризику і ризику контролю дозволяють аудитору допустити в ході перевірки більш високий ризик невиявлення і при цьому отримати прийнятне значення загального аудиторського ризику.
Таблиця 5 - Залежність між рівнем ризику та кількістю свідоцтв
|
Варіант |
Аудиторський ризик |
Властивий ризик |
Ризик контролю |
Ризик невиявлення |
Кількість необхідних доказів |
|
|
1 |
Високий |
Низький |
Низький |
Високий |
Низька |
|
|
2 |
Низький |
Низький |
Низький |
Середній |
Середня |
|
|
3 |
Низький |
Високий |
Високий |
Низький |
Висока |
|
|
4 |
Середній |
Середній |
Середній |
Середній |
Середня |
|
|
5 |
Високий |
Низький |
Середній |
Середній |
Середня |
Отже, наявна закономірність, яка полягає в тому, що чим вищі оцінки ризику контролю та властивого ризику, тим більше аудиторських процедур необхідно провести і відповідно отримати більше достатніх та прийнятних аудиторських доказів. Правильний розрахунок аудиторського ризику забезпечує ухвалення дієвих рішень щодо коригування плану та програми аудиту, а також обсягів аудиторських процедур.
“При проведенні аудиту аудитор повинен вжити необхідних заходів для того, щоб знизити аудиторський ризик до розумного мінімального рівня. У разі, якщо аудитор хоче знизити ризик невиявлення, він повинен модифікувати аудиторські процедури, передбачивши збільшення їх кількості та (або) зміну їх суті; збільшити витрати часу на перевірку; підвищити обсяги аудиторських вибірок” [2, с. 57].
Оцінювання ідентифікованих ризиків при наданні аудиторських послуг, у тому числі супутніх послуг, неаудиторських послуг повинно відбуватися протягом усього періоду виконання завдання на основі виконання відповідних аудиторських процедур (надсилання запитів підприємству, аналітичні процедури, спостереження, інспектування та інші).
Висновки
Поступова диференціація аудиторських послуг, які надаються суб'єктами аудиторської діяльності в умовах законодавчих змін та поступової перебудови ринку аудиту зумовлюють розширення переліку ризиків, які впливають на формування аудиторської думки та виконання інших завдань при наданні супутніх та неаудиторських послуг. За результатами дослідження розширено класифікацію аудиторських ризиків, які доцільно оцінювати при наданні супутніх та неаудиторських послуг, визначеної їх вплив на формування аудиторської думки та результатів виконання аудиторських завдань. Доведено доцільність здійснення якісної та кількісної оцінки ідентифікованих аудиторських ризиків, що дозволить забезпечити достовірність, повноту, об'єктивність аудиторських доказів, що використовуються для висловлення аудиторської думки. Перспективами подальших досліджень є проведення статистичного аналізу стану та подальшого розвитку ринку аудиту в Україні.
Література
1. Артюх О.В., Бєлінська О.В. Поняття «ризик» у сфері податкового аудиту // Науковий вісник Ужгородського національного університету. - 2018. - Вип. 20. Ч. 1.- С. 23-27.
2. Бардаш С.В., Шерстюк О.Л. Ідентифікація чинників, що впливають на рівень аудиторського ризику //Международный научный журнал “Интернаука”. - 2017. - № 2 (24). - 2 т. - С. 54-60.
3. Бондар М.І. Аудит в АПК: навчальний посібник - Київ: Київський національний торгово-економічний університет, 2003. 188 с.
4. Венгерук Н.П. Аудиторський ризик в комп'ютерному середовищі // Науковий вісник Національного університету біоресурсів і природокористування України. - 2013. - Вип. 181 (3). - С. 31-36.
5. Голуб Л.О. Оцінка аудиторського ризику та тестування засобів контролю фінансової діяльності підприємства // Наукові праці МАУП. - 2014. - № 42(3). - С. 207-214.
6. Дорош Н.І. Оцінювання ризиків при проведенні аудиту // Науковий вісник Національної академії статистики, обліку та аудиту. - 2017.- № 4.- С. 40-46.
7. Каменська Т.О. Ризики в аудиті та їх оцінка // Статистика України. - 2015.- № 2.- С.43-45.
8. Корягін М.В., Бобрович О.Б. Методичні підходи до оцінювання аудиторського ризику // Науковий вісник НЛТУ України. - 2013. - Вип. 23.1. - С. 216-224.
9. Михалик М.В., Чубай В.М. Методи оцінювання рівня аудиторського ризику: особливості, переваги та недоліки // Молодий вчений. - 2019. - № 1 (65). - С. 486-491.
10. Міжнародні стандарти контролю якості, аудиту, огляду, іншого надання впевненості та супутніх послуг. Видання 2016-2017 рр. Ч. І. К.: Міжнародна федерація бухгалтерів, Аудиторська палата України. 2018. - 1442 с.
11. Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність: Закон України від 21 грудня 2017 р. № 2258-VIII. URL: https: //zakon.rada.gov.ua/laws/show/2258-19#n261.
12. Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення: Закон України від 14 жовтня 2014 року № 1702-VII. URL: https: //zakon.rada.gov .ua/laws/show/1702-18
13. Artiukh, O.V., & Bielinska, O.V. (2018). Poniattia “ryzyk” u sferi podatkovoho audytu [The concept of “risk” in the tax audit]. Naukovyi visnyk Uzhhorodskoho natsionalnoho universytetu - Scientific herald of Uzhgorod National University, 20, 1, 23-27 [in Ukrainian].
14. Bardash, S.V., & Sherstiuk, O.L. (2017). Identyfikatsiia chynnykiv, shcho vplyvaiut na riven audytorskoho ryzyku [Identification of factors affecting the level of audit risk]. Mizhnarodnyi naukovyi zhurnal “Internauka” - International Scientific Magazine “Internet Science”, 2 (24), 2, 54-60 [in Ukrainian].
15. Bondar, M.I. (2003). Audyt v APK [Audit in A1C]. Kyiv: Kyivskyi natsionalnyi torhovo-ekonomichnyi universytet [in Ukrainian].
16. Venheruk, N.P. (2013). Audytorskyi ryzyk v kompiuternomu seredovyshchi [Audit risk in the computer environment]. Naukovyi visnyk Natsionalnoho universytetu bioresursiv i pryrodokorystuvannia Ukrainy - Scientific Bulletin of the National University of Bioresources and Environmental Sciences of Ukraine, 181 (3), 31-36 [in Ukrainian].
17. Holub, L.O. (2014). Otsinka audytorskoho ryzyku ta testuvannia zasobiv kontroliu finansovoi diialnosti pidpryiemstva [Estimation of audit risk and testing of means of control of financial activity of the enterprise]. Naukovi pratsi MAUP - Scientific works ofMAUP, 42(3), 207-214 [in Ukrainian].
18. Dorosh, N.I. (2017). Otsiniuvannia ryzykiv pry provedenni audytu [Estimation of risk in the audit]. Naukovyi visnyk Natsionalnoi akademii statystyky, obliku ta audytu - Scientific Bulletin of the National Academy of Statistics, Accounting and Auditing, 4, 40-46 [in Ukrainian].
19. Kamenska, T.O. (2015). Ryzyky v audyti ta yikh otsinka [Audit risks and their estimations]. Statystyka Ukrainy - Statistics of Ukrainian, 2, 43-45 [in Ukrainian].
20. Koriahin, M.V., & Bobrovych, O.B. (2013). Metodychni pidkhody do otsiniuvannia audytorskoho ryzyku [Methodical approaches to assessing audit risk]. Naukovyi visnyk NLTU Ukrainy - Scientific Bulletin of NLTU of Ukraine, 23.1, 216-224 [in Ukrainian].
21. Mykhalyk, M.V., &Chubai, V.M. (2019). Metody otsiniuvannia rivnia audytorskoho ryzyku: osoblyvosti, perevahy ta nedoliky [Methods of assessing the level of audit risk: features, advantages and disadvantages]. Molodyi vchenyi - Young scientist, 1 (65), 486-491 [in Ukrainian].
22. Mizhnarodni standarty kontroliu yakosti, audytu, ohliadu, inshoho nadannia vpevnenosti ta suputnikh posluh [Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements]. (2018). K.: Mizhnarodna federatsiia bukhhalteriv, Audytorska palata Ukrainy [in Ukrainian].
23. Zakon Ukrainy Pro audyt finansovoi zvitnosti audytorsku diialnist: pryiniatyi 21 hrudnia 2017 r. No. 2258-VIII [Law of Ukraine On audit of financial statements and audit activities from December 21 2017, No. 2258-VIII]. (2017, December 21). (n.d.): https: //zakon.rada.gov.ua/laws/show/2258-19#n261. Retrieved from http: https: //zakon.rada.gov.ua/laws/show/2258-19#n261.
24. Zakon Ukrainy Pro zapobihannia he protydiiu lehalizatsii (vidmyvanniu) dokhodiv, oderzhanyh zlochynnym shliakhom, finansuvanniu teroryzmu ta finansuvanniu rozpovsiudzhennia zbroi masovoho znyshchennia: pryiniatyi 14 zhovtnia 2014 roku № 1702- VII
Размещено на Allbest.ru
...Подобные документы
Поняття ризику і правила його оцінювання. Складові аудиторського ризику та характеристика факторів потенційних ризиків на рівні фінансової звітності. Ризик невідповідності внутрішнього контролю підприємства. Процедури зменшення аудиторського ризику.
реферат [13,4 K], добавлен 28.11.2009Складники та моделі визначення аудиторського ризику. Види робочої документації аудитора та вимоги до її складання. Видача сертифікатів на здійснення аудиторської діяльності. Порівняння видів послуг, які може надавати аудитор. Професійні етичні загрози.
контрольная работа [42,9 K], добавлен 15.10.2014Аналіз фінансової звітності підприємства. Попередня оцінка аудиторського ризику та сутності. Оцінка і тестування системи внутрішнього контролю. Документування результатів тестування та коригування попередньої оцінки ризику. Зміст аудиторського висновку.
отчет по практике [77,9 K], добавлен 20.10.2010Проведення попередньої оцінки аудиторського ризику та його суттєвості. Етапи планування аудиту організації. Оцінка системи внутрішнього контролю на ВАТ "Рівнехолод". Підтвердження залишків на рахунках бухгалтерського обліку. Розгляд аудиторського рішення.
курсовая работа [168,7 K], добавлен 16.12.2010Правила оцінювання ризику, зменшення до сприятливого рівня. Складові аудиторського ризику: властивий ризик, ризики системи контролю та невиявлення помилок. Аудиторський висновок, його відповідність вимогам міжнародних стандартів і національних нормативів.
реферат [22,9 K], добавлен 08.04.2010Методи визначення аудиторського ризику: предмет і об’єкти аудиту, аудиторський звіт з перевірки фінансової звітності, оцінки системи обліку, внутрішнього контролю підприємства спеціального призначення. Вжиття заходів щодо зниження ризику аудиту.
контрольная работа [1,6 M], добавлен 18.10.2009Загальна характеристика аудиторської діяльності. Поняття та зміст аудиторської діяльності. Види аудиту і аудиторських послуг. Нормативно-правове регулювання аудиторської діяльності в Україні. Проведення аудиту, надання інших аудиторських послуг.
курсовая работа [41,5 K], добавлен 31.12.2008Законодавчо-нормативне регулювання аудиту грошових коштів. Аналіз показників діяльності і фінансової стійкості підприємства та визначення зон аудиторського ризику. Планування аудиту грошових коштів та перевірка їх обліку. Складання аудиторського висновку.
курсовая работа [443,3 K], добавлен 21.12.2013Основні види аудиторських послуг в Україні. Особливості виконання завдань з надання впевненості, що не є аудитом чи оглядом історичної фінансової звітності. Користувачі звітності та їхні інформаційні потреби. Завдання внутрішнього і зовнішнього аудиту.
контрольная работа [588,1 K], добавлен 26.06.2014Вплив критеріїв підготовки фінансової звітності на організацію проведення аудиту. Організація контролю якості, розробка нових стандартів. Моделі побудови системи нагляду за професією аудитора. Перспективи розвитку ринку аудиторських послуг в Україні.
контрольная работа [28,8 K], добавлен 24.01.2011Рекламне оголошення аудиторської фірми. Договір про надання аудиторських послуг, характеристика клієнта. План виконання завдання з підготовки фінансової звітності суб’єкта малого підприємництва. Програма аудиту поточних зобов’язань за розрахунками.
контрольная работа [562,4 K], добавлен 03.11.2010Дослідження організації виробництва та системи бухгалтерського обліку на підприємстві, визначення аудиторського ризику та суттєвості. Перелік об'єктів аудиту загальновиробничих витрат. Аналіз методики складання планів та програм фінансових перевірок.
курсовая работа [66,3 K], добавлен 20.11.2012Елементи та види аудиторського висновку, проведення аудиту достовірності фінансової інформації, правильності ведення бухгалтерського обліку і складання форм звітності. Відповідальність аудитора за викриття перекручень, що є результатом обману чи помилки.
реферат [23,5 K], добавлен 13.11.2010Законодавчо-нормативні і теоретичні аспекти аудиту балансу підприємств в Україні. Фінансово-економічна характеристика сільськогосподарського підприємства "Зеніт", визначення основних зон аудиторського ризику. Шляхи покращення діяльності господарства.
курсовая работа [72,0 K], добавлен 08.10.2011Сутність аудиту, його розвиток, мета і завдання. Організаційно-економічні та правові основи аудиторської діяльності в Україні. Поняття аудиторського ризику. Контрольно-аудиторський процес. Робоча документація аудитора. Оформлення результатів перевірки.
курс лекций [69,4 K], добавлен 21.01.2011Законодавчо–нормативні та теоретичні основи аудиту доходів від операційної діяльності. Характеристика діяльності підприємства ТОВ "Золотий колос" та розрахунок його аудиторського ризику. Планування та проведення аудиту доходів від операційної діяльності.
курсовая работа [454,4 K], добавлен 15.01.2011Економічна сутність робіт та послуг, як об’єктів обліку. Документальне оформлення операцій з виконання робіт та надання послуг. Синтетичний та аналітичний облік фактичної собівартості виконаних робіт та послуг. Методика внутришнього та зовнішнього аудиту.
дипломная работа [244,7 K], добавлен 20.11.2010Розгляд видів, правової оцінки та структури договорів щодо надання аудиторських послуг (оплата послуг, витрати аудитора, умови припинення робіт, делегування повноважень, конфіденційність, монопольне використання, вирішення суперечок, розірвання угоди).
реферат [231,9 K], добавлен 27.05.2010Дослідження проблематики вживання понять "консалтинг" та "консультування". Визначення основних принципів відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій з надання консультаційних послуг. Правила ведення контролю за наданням даних послуг.
статья [21,5 K], добавлен 31.08.2017Суть аудиту, його різновиди та характеристика, завдання та цілі проведення. Предмет та методи вивчення аудиту, його організаційно-правові основи в Україні. Порядок оцінювання системи внутрішнього контролю і аудиту. Формування аудиторського висновку.
курс лекций [63,2 K], добавлен 14.01.2010
