Оцінка ризиків аудиторського контролю

Размещено на http://www.allbest.ru/

Оцінка ризиків аудиторського контролю

Вступ

податковий кредит бухгалтерський

Важливою складовою процесу розбудови ринкової економіки України, а також її інтеграції до системи світових господарських зв'язків є фoрмування вітчизняної системи оподаткування, котра забезпечує необхідними фінансовими рeсурсами виконання функцій держави. Запровадження в Україні податку на додану вaртість можна вважати важливим кроком на шляху до формування сучасної податкової системи, оскільки ПДВ вважається найдосконалішою формою непрямого оподаткування і відіграє велику роль у системі державних фінансів.

ПДВ займає особливе місце в податковій системі України. В той же час, це надзвичайно складний податок з точки зору його функціонування, недостатньо вивчений і висвітлений в публікаціях.

Виконуючи важливу фіскальну функцію ПДВ впливає на діяльність суб'єктів господарювання його платників. Цей вплив проявляється в двох напрямках.

По-перше, через формування цін на товари, роботи, послуги. Адже на суму ПДВ зростає ціна їх реалізації.

По-друге, вплив ПДВ на діяльність суб'єктів платників податку пов'язаний з його сплатою. При цьому сплата ПДВ суб'єктами господарювання здійснюється в процесі їх діяльності, а також при сплаті в бюджет, що супроводжується іммобілізацією грошових коштів на сплату податку. Саме з іммобілізацією грошових коштів пов'язаний негативний вплив ПДВ на діяльність суб'єктів господарювання.

Дослідження цього впливу вимагає з'ясування механізму функціонування ПДВ. Без сумніву, важливе місце в механізмі його функціонування займає податковий кредит з ПДВ, його облік, формування і відшкодування. Дослідження цих питань заслуговує на особливу увагу. Адже це дозволяє здійснювати заходи, щодо зменшення іммобілізації грошових коштів суб'єктів господарювання, що позитивно впливатиме на їх платоспроможність.

Метою реферату є розгляд основних аспекти процесу формування і відшкодування податкового кредиту, а саме: обґрунтування суми податкового кредиту, його документального підтвердження; точного визначення від'ємного значення податкового кредиту, правомірності застосування автоматичного способу його відшкодування, а також деякі обмеження в податковому кредиті .

1. Сутність поняття податковий кредит з ПДВ, право його надання

В процесі придбання товарів (робіт, послуг) суб'єкти підприємницької діяльності у складі ціни придбання сплачують ПДВ, який називають вхідним податком. Але вхідний ПДВ не завжди набирає статусу податкового кредиту.

Адже не вся сума вхідного ПДВ трансформується в податковий кредит. Це пов'язано з тим, що частина придбаних товарів (робіт, послуг) використовується платником податку в операціях: з виготовлення продукції, виконання робіт, надання послуг, які не є об'єктом оподаткування; звільнених від оподаткування; взагалі не пов'язані з господарською діяльністю підприємства. Тому суми такого сплаченого (нарахованого) вхідного ПДВ не трансформуються в податковий кредит, а включаються до собівартості придбання товарно-матеріальних цінностей, первісної вартості необоротних активів або покриваються за рахунок інших джерел.

Значна сума сплаченого (нарахованого) ПДВ включається до податкового кредиту і підлягає, при дотриманні певних умов, поверненню платнику податку.

В ПКУ (пп. 181 п.1 ст.14) визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду та сплата якого відбувається при:

· придбанні або виготовленні товарів та послуг;

· придбанні (будівництві, спорудженні, створенні) необоротних активів;

· отриманні послуг, які надані нерезидентом на митній території України;

· отриманні послуг на митній території України;

· ввезенні необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезенні товарів та/або необоротних активів на митну територію України [1].

Хто має право на податковий кредит? Пряма відповідь на це запитання в ПКУ відсутня. Але за загальним правилом на податковий кредит має право будь-який зареєстрований платник ПДВ, при чому, як підприємство, так і підприємець (в тому числі і платник єдиного податку).

Основним критерієм для реалізації права на податковий кредит з ПДВ є те, що операції з постачання (покупки) повинні призначатися для використання в оподатковуваних операціях в рамках господарської діяльності платника податку. Загальною нормою є те, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) ціни товарів (робіт, послуг), але з жорстким обмеженням - не вище звичайних цін.

ПКУ встановлено, що податковий кредит складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку, за ставкою, що діяла протягом звітного податкового періоду, тобто за ставкою 20% та «0» відсотків.

Практика свідчить, що платники податку припускаються помилок щодо вхідного ПДВ, який за операціями придбання або виготовлення товарів (робіт, послуг), необоротних активів був віднесений до податкового кредиту, але з часом такі товари (роботи, послуги), необоротні активи починають використовуватися в операціях що: не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, не є господарською діяльністю платника податку, здійснюються платником податку в межах свого балансу(у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів). За такими операціями платник податку повинен нарахувати податкове зобов'язання, виходячи з бази оподаткування, але на практиці часто таке нарахування не здійснюється, і ця помилка виявляється при документальній перевірці платника контролюючим органом.

Незмінним залишається положення, за яким ПДВ сплачений (нарахований) при придбанні (виготовленні) товарів (робіт, послуг) та необоротних активів, які призначаються для використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, не відноситься до податкового кредиту, а включається до первісної вартості придбання таких товарів (робіт, послуг).

Згідно з нормами п. 198.3 ПКУ, нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи почали придбані товари/послуги й основні фонди використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника ПДВ протягом звітного податкового періоду. А також незалежно від того, чи здійснював платник ПДВ оподатковувані операції протягом відповідного звітного податкового періоду[3].

Тобто податковий кредит визнають за всіма покупками незалежно від напряму їх використання. Утім тут усе одно є обмеження. Так, перешкодою для визнання податкового кредиту буде відсутність належним чином оформлених підтвердних документів -- п. 198.6 ПКУ[3].

До таких документів належать:

· зареєстровані в ЄРПН податкові накладні/розрахунки коригування;

· митні декларації;

· інші документи, передбачені .

2.Документування податкового кредиту та дата його визнання

Податковий кредит формується виключно на даних бухгалтерського обліку, у тому числі і у підприємств малого бізнесу. Тому, підприємства, які сплачують єдиний податок і, в той же час, є платниками ПДВ, повинні вести системний бухгалтерський облік ПДВ з використанням спрощеного плану рахунків. Слід констатувати, що облік ПДВ дуже складний і затратний, а тому потребує удосконалення.

Первинним документом і підставою для віднесення сплаченого (нарахованого) ПДВ до податкового кредиту є податкова накладна.

Згідно ПКУ податкова накладна є податковим документом, який одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та в податковому кредиті й реєстрі отриманих податкових накладних покупця. Тобто, це основний документ для обліку як податкових зобов'язань, так і податкового кредиту. Форма та порядок заповнення податкової накладної, що застосовується на сьогоднішній день, затверджені наказом Міністерства доходів і зборів України від 14.01.2014 р. № 10 [2].

Податківці завжди наголошували на тому, що податковий кредит відображається на підставі податкової накладної , яка зареєстрована в ЄРПН. Здійснено це має бути в наступні строки:

· якщо податкова накладна оформлена з 1-го по 15-е число місяця - податкова накладна має бути зареєстрована на пізніше останнього для цього місяця;

· якщо з 16-го по останнє число місяця - податкова накладна має бути зареєстрована по 15-е число (включно) наступного місяця.

Подактовий кредит відображається в періоді оформлення податкової накладної, якщо її реєстрація відбулася у вищенаведені строки. У разі якщо реєстрація відбулася несвоєчасно, то ПК показують у тому періоді, коли відбулася реєстрація цієї ПН. При цьому на сьогодні граничний строк щодо реєстрації ПН скасовано. Єдине обмеження - загальна сума ПДВ не повинна перевищувати реєстраційної суми, обчисленої відповідно до п. 2001.3 ПКУ.

В декларації зареєстрована ПН може бути відображена протягом строку 1095 кал. днів з дати складання ПН (п. 198.6 ПКУ).

При цьому, податкові накладні із сумою ПДВ в одній накладній понад 10 тис.грн. підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, дані до яких передаються продавцем. Єдиний реєстр ведеться Податковою службою. Не зареєстровані податкові накладні не дають права покупцю на податковий кредит.

Таким чином податкові накладні реєструються в двох реєстрах. Ми вважаємо, що такий порядок реєстрації податкових накладних тимчасовий, і як тільки суб'єкти господарювання почнуть діяти в рамках правового поля, то необхідно відмовитись від Єдиного реєстру податкових накладних, а з часом і від самих податкових накладних. Інформацію про ПДВ слід відображати один раз в товарних (накладних, актах) і розрахунково-платіжних документах.

У разі відмови продавця товарів (робіт, послуг) надати податкову накладну або в разі порушення ним порядку її заповнення та порядку реєстрації в єдиному реєстрі, покупець таких товарів (робіт, послуг) має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника, яка є підставою для внесення сум вхідного ПДВ до податкового кредиту. Але обов'язково до заяви додаються копії розрахунково-платіжних документів, що засвідчують факт сплати податку у зв'язку з придбанням таких товарів (робіт, послуг) або копії первинних документів, що підтверджують факт отримання таких товарів (робіт, послуг).

Податкова накладна є не єдиним документом-підставою для віднесення суми ПДВ до податкового кредиту. Існують також інші документи, наведені у таблиці 1.

Таблиця 1

Джерело електронного ресурсу [4].

Дату визнання податкового кредиту визначають за певною подією залежно від того, яка операція відбувається.

1. Дата «першої події». Відбувається при списання коштів із банківського рахунка платника ПДВ на оплату товарів/послуг або отримання платником ПДВ товарів/послуг. На думку ДФС, реалізувати право на формування податкового кредиту покупець -- платник ПДВ може лише після складання податкової накладної постачальником -- платником ПДВ, зокрема в момент відвантаження товарів та реєстрації цієї податкової накладної в ЄРПН, але не раніше отримання права власності на такий товар. Утім таку пораду податківців без проблем можна застосувати лише у ситуації, коли право власності переходить одночасно з фізичним отриманням товару. Приміром, коли продавець доставляє товар покупцеві, і право власності на нього переходить в момент вручення товарів.

2. Дата списання коштів з банківського рахунку. У разі застосування касового методу сума «вхідного» ПДВ може бути віднесена до складу податкового кредиту, якщо виконуються одночасно 2 умови:

· оплачено товари/послуги;

· зареєстровано податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН.

Тому касовикам важливо встигнути оплатити товари/послуги протягом 365 календарних днів із дати складання податкової накладної (п. 198.6 ПКУ). Інакше касовик не зможе визнати податковий кредит, навіть якщо податкова накладна буде зареєстрована в ЄРПН. Адже не виконується умова щодо оплати.

3. Дата сплати ПДВ за податковими зобов'язаннями , що підтверджено митною декларацією. Податківці не схвалюють відображення податкового кредиту на підставі тимчасових митних декларацій. Платник ПДВ може включити суму «імпортного» ПДВ до податкового кредиту лише в тому звітному періоді, у якому було оформлено митну декларацію.

4. Дата складання одержувачем таких послуг (платником ПДВ) податкової накладної за умови її реєстрації в ЄРПН. У разі отримання від нерезидента послуг, місце постачання яких за ст. 186 ПКУ -- митна територія України, платник ПДВ -- отримувач нараховує податкові зобов'язання за правилом першої події (п. 187.8 ПКУ). Тобто -- на дату першої з подій: або списання коштів із банківського рахунка в оплату нерезидентських послуг, або на дату оформлення документа, який засвідчує факт надання нерезидентом таких послуг. На дату виникнення податкових зобов'язань отримувач послуг -- резидент (платник ПДВ) складає та реєструє в ЄРПН податкову накладну Така податкова накладна надає право отримувачу нерезидентських послуг показати податковий кредит на дату її складення.

5. Дата фактичного отримання об'єкта фінансового лізингу орендарем. Справляння операцій з передання майна у фінансовий лізинг є об'єктом обкладення ПДВ .

6. Дата фактичного отримання замовником результатів робіт. Довгостроковий договір (контракт) -- це будь-який договір на виготовлення товарів, виконання робіт, надання послуг із довготривалим (понад рік) технологічним циклом виробництва та якщо договорами, які укладені на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапного їх здавання .

3.Обмеження в отриманні податкового кредиту

Офіційні обмеження (їх З) наведено в п. 5.4 ст. 5 Закону про доходи, хоча насправді їх більше[5].

Обмеження перше. Згідно з пп. 5.4.1 ст. 5 податковий кредит може бути нарахований виключно резидентом, що має індивідуальний ідентифікаційний номер. Таким чином, релігійні люди, які відмовилися від отримання ідентифікаційного номера, не мають права на податковий кредит, навіть за наявності відміток у паспортах. Вихід - податковий кредит за навчання можуть взяти родичі першого ступеня споріднення, які мають код та зарплату.

Обмеження друге. Згідно з пп. 5.4.2 ст. 5 загальна сума нарахованого кредиту не може перевищувати суми загального оподатковуваного доходу, одержаного протягом звітного року як заробітна плата внаслідок здійснення трудової діяльності на території України від працедавця, незалежно від того, є такий працедавець» резидентом чи нерезидентом, яка регулюється трудовим законодавством України. Через це права на податковий кредит, і відповідно на повернення ПДФО, не мають підприємці щодо доходу від підприємницької діяльності, навіть якщо вони перебувають на загальній системі оподаткування. Аналогічно податкового кредиту не побачать ті, хто здійснює незалежну професійну діяльність (нотаріуси, адвокати, митці, аудитори, бухгалтери, оцінювачі, інженери, архітектори, релігійні місіонери тощо). Як і військовослужбовці та співробітники органів внутрішніх справ. Вихід - щодо навчання податковий кредит можуть взяти на себе родичі першого ступеня споріднення, які мають код та зарплату. Якщо сума нарахованого податкового кредиту перевищує суму загального оподатковуваного доходу платника податку, одержаного протягом звітного року як заробітна плата, податковий кредит обмежується сумою загального оподатковуваного доходу, одержаного протягом звітного податкового року як заробітна плата (п. 2.6 Інструкції про податковий кредит).

Обмеження третє. Згідно з пп. 5.4.2 ст. 5 Закону про доходи платник податку має право на податковий кредит за наслідками звітного податкового року. Якщо він не скористався цим правом, то воно на наступні податкові роки не переноситься. Правило про 1095 днів позовної давності не діє.

Обмеження четверте (неофіційне). При розрахунку ПДФО, що підлягає поверненню з бюджету у зв'язку з нарахуванням податкового кредиту, платник податку має право на зменшення суми загального річного оподатковуваного доходу у вигляді заробітної плати на суму податкової соціальної пільги, збору до ПФУ та внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування. Але ДПАУ так не вважає. Через це відбувається штучне заниження сум податку, який повертається (докладніше див. статтю «Усушка та утруска податкового кредиту щодо податку з доходів фізичних осіб» у «ПП» N 3/2006).

Обмеження п'яте (неофіційне). Повернення коштів відбувається Держказначейством в безготівковому порядку, тому варто мати рахунок в Ощадбанку чи іншому банку. При поданні документів іноді доводиться писати заяву про переказ коштів на рахунок у банку, хоча її подання ніде не передбачено, а поштовим переказом ПДФО повертають не всюди.

Обмеження шосте (неофіційне). ДПАУ рекомендує платникам податку додавати до декларації копії документів, що підтверджують витрати, які включаються до податкового кредиту, зокрема довідки від працедавця про суми нарахованого загального оподатковуваного доходу протягом 2005 року у вигляді заробітної плати та суми нарахованого (утриманого) і переказаного до бюджету податку, а також заяву про залік сум податку, що підлягає поверненню, у рахунок погашення податкових зобов'язань. Це прискорює отримання коштів, хоча офіційне подання копій цих документів не передбачено, а оригінали взагалі не слід подавати (у пп. 5.2.2 Закону про доходи говориться, що такі документи не надсилаються податковому органу, але зберігаються протягом строку, достатнього для проведення податковим органом перевірки нарахування податкового кредиту). Тобто в підсумку витрати на ксерокопіювання при поверненні ПДФО неминучі і вони державою не компенсуються.

Обмеження сьоме (офіційне щодо навчання). У разі оплати батьками навчання дитини в дошкільних освітніх закладах, середній освітній школі або позашкільних освітніх закладах сума оплати до податкового кредиту батьків не включається -лише оплата професійної або вищої форми навчання. При цьому ДПАУ у листі від 09.03.2005 р. N 4149/7/17-3117 «Щодо податкового кредиту на навчання» зазначила, що додаткові послуги навчального закладу, які не є обов'язковими у процесі безпосереднього навчання за обраним фахом, і які оплачуються окремо (додатково) згідно з укладеним з вузом договором на навчання за певним фахом (наприклад, навчання на військовій кафедрі чи на підготовчих курсах перед вступом до навчального закладу), не передбачені чинним законодавством як витрати, що включаються до податкового кредиту.

Обмеження восьме (офіційне). Відомо, що сума податкового кредиту не може перевищувати отриманої заробітної плати. Крім того, є й додаткові вартісні обмеження. Щодо пожертвувань або благодійних внесків неприбутковим організаціям, зареєстрованим в Україні, - у розмірі, що перевищує 2%, але не більше 5% від суми загального оподатковуваного доходу платника податку за звітний рік. Щодо вартості середньої професійної або вищої форми навчання - не більше 630 грн у розрахунку за кожен повний або неповний місяць навчання протягом звітного податкового року. Тому платникові податків, який одночасно навчає 2-х і більше дітей або оплачує дорогу освіту однієї дитини, чи навчання своє і своєї дитини, всього не повернуть.

Зате немає обмежень (крім суми отриманої зарплати) щодо вартості штучного запліднення та оплати вартості державних послуг, включаючи сплату державного мита, пов'язаних з усиновленням дитини.

Обмеження дев'яте (неофіційне). Для розрахунку сум ПДФО, який підлягає поверненню у зв'язку з реалізацією права на податковий кредит, застосовується сума сплаченого, тобто зарахованого до відповідного бюджету податку (за ф. N 1-ДФ), а не нарахованого (утриманого) працедавцем. Тому при невиконанні працедавцем обов'язків податкового агента постраждати може працівник.

4.Бухгалтерські проведення для податкового кредиту з ПДВ

На підставі податкових накладних та реєстру виданих і отриманих податкових накладних та інших первинних документів, що дають право на податковий кредит, суми податкового кредиту відображаються в системі бухгалтерського обліку, який регламентовано в наказі Міністерства фінансів України «Про затвердження інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість» від 01.07.1992р. №141 (зі змінами). Цією інструкцією встановлено правила ведення, кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку податкових зобов'язань та податкового кредиту і здійснення розрахунків із бюджетом за ПДВ відповідно до вимог податкового законодавства. Недоліком цієї інструкції є те, що вона не адаптована до вимог ПКУ. Але наявність в плані рахунків бухгалтерського обліку рахунку 64 «Розрахунки за податками і платежами» із субрахунками 641 «Розрахунки за податками (аналітичний рахунок «Податок на додану вартість») і 644 «Податковий кредит» дає можливість узагальнити всю інформацію про формування податкового кредиту, його погашення та відшкодування. До речі, такий рахунок є і в спрощеному плані рахунків для малих підприємств.

Інформація про формування податкового кредиту відображається у ІІ розділі «Податковий кредит» податкової декларації з податку на додану вартість. Форма декларації і порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджений наказом міністерства доходів і зборів України від 13.11.2013р. №678. У рядку 17 декларації показується загальна сума податкового кредиту за звітний (податковий) період.

Сума податкового кредиту зараховується у зменшення податкового зобов'язання звітного податкового періоду. Якщо в результаті такої операції буде одержано позитивне значення, то його сума відображається у рядку 18, а від'ємне - у рядку 19 декларації.

Поява від'ємного значення податкового кредиту може викликати певні складності у платника податку. Так, у періоді, в якому податковий кредит перевищив зобов'язання, від'ємний залишок може піти лише на погашення податкового боргу або на зменшення податкового зобов'язання наступного звітного періоду. Якщо й у наступному періоді податковий кредит (з урахуванням попереднього «мінусу») перевищить податкове зобов'язання, то у платника податку з'явиться право на бюджетне відшкодування ПДВ.

Висновок

Отже, податковий кредит це право платника податку на додану вартість зменшити його податкове зобов'язання , при придбанні або виготовленні товарів та послуг, необоротних активів ; отриманні послуг нерезидентів митної території України та на митній території України.

Підставою віднесення нарахованого ПДВ до податкового кредиту вважається оформлення податкової накладної, здійснення та реєстрація якої відбувається у визначенні на законодавчому рівні строках. У разі порушення заповнення чи своєчасного надання податкової накладної покупець має право подати скаргу на постачальника , яка є підставою для внесення сум вхідного ПДВ до податкового кредиту.

Датою визнання податкового кредиту визначають за певною подією залежно від того яка операція відбулася: списання коштів із банківського рахунку; сплата ПДВ за податковими зобов'язаннями , що підтверджено митною декларацією; складання платником ПДВ податкової накладної за умови реєстрації в ЄРПН; отримання об'єкта фінансового лізингу орендарем та інші.

Деякі платники податку обмежуються у наданні податкового кредиту, а саме ті , які за релігійних умов, не мають ідентифікаційного коду сплати податків; платники, що отримують доходи від підприємницької діяльності; якщо підприємець не скористався нагодою на податковий кредит протягом звітного року , то на наступні роки це право не переноситься, правило про 1095 днів позовної давності не діє.

Для спрощення порядку повернення сплаченого (нарахованого) податкового кредиту достатньо відмовитись від ведення єдиного реєстру податкових накладних, а з часом відмовитись і від податкових накладних, а дані про ПДВ фіксувати тільки в товарних первинних документах.

Список використаних джерел

податковий кредит бухгалтерський

1. Податковий Кодекс України пп. 181 п.1 ст.14 [Електронний ресурс] / Режим доступу: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/2755-17

2. Основні умови випуску облігацій внутрішньої державної позики для відшкодування сум ПДВ, затверджені постановою КМУ від 21.05.2014 р. № 139.

3. Податковий кодекс України 2755-VI від 02.04.2020 [Електронний ресурс] / Режим доступу: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/2755-17/paran4987

4. [Електронний ресурс] / Режим доступу: https://www.golovbukh.ua/article/7215-podatkoviy-kredit-z-pdv?from=PW_Click_Profil&id=7215&tail=podatkoviy-kredit-z-pdv#anc_3

5. Закон України Про податок з доходів фізичних осіб N 2755-VI ( 2755-17 ) від 02.12.2010 ст. 5 від 02.04.2020 [Електронний ресурс] / Режим доступу: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/889-15

Размещено на Allbest.ru