Форми організації бухгалтерського обліку в небанківських фінансово-кредитних установах: аналіз альтернатив

Размещено на http://www.allbest.ru/

Черкаський інститут ДВНЗ «Університет банківської справи»

ФОРМИ ОРГАНІЗАЦІЇ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ В НЕБАНКІВСЬКИХ ФІНАНСОВО-КРЕДИТНИХ УСТАНОВАХ: АНАЛІЗ АЛЬТЕРНАТИВ

Гончаренко О.О.

Анотація

У статті визначено, обґрунтовано перелік альтернативних форм організації бухгалтерського обліку небанківських фінансово-кредитних установ, що відповідають вимогам чинного законодавства та враховують специфіку діяльності суб'єктів господарювання. Виокремлено обмежувальні критерії використання певними небанківськими фінансово-кредитними установами визначеного переліку форм. Враховуючи множинність форм організації бухгалтерського обліку в небанківських фінансово-кредитних установах та можливість їх комбінації, ми виокремили та деталізували «чисті» та «міксовані» форми, визначили та обґрунтували критерії вибору оптимальної форми.

Ключові слова: небанківські фінансово-кредитні установи, організація бухгалтерського обліку, обліковий персонал.

Аннотация

бухгалтерський облік небанківський фінансовий

Гончаренко Е. А. Черкасский институт ГВУЗ «Университет банковского дела»

ФОРМЫ ОРГАНИЗАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В НЕБАНКОВСКИХ ФИНАНСОВО-КРЕДИТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ: АНАЛИЗ АЛЬТЕРНАТИВ

В статье определен, обоснован перечень альтернативных форм организации бухгалтерского учета небанковских финансово-кредитных учреждений, которые соответствуют требованиям действующего законодательства и учитывают специфику деятельности субъектов хозяйствования. Выделены ограничительные критерии использования конкретными небанковскими финансово-кредитными учреждениями определенного перечня форм. Учитывая множественность форм организации бухгалтерского учета в небанковских финансово-кредитных учреждениях и возможность их комбинации, мы выделили и детализированы «чистые» и «миксованные» формы, определили и обосновали критерии выбора оптимальной формы. Ключевые слова: небанковские финансово-кредитные учреждения, организация бухгалтерского учета, учетный персонал.

Annotation

Goncharenko 0. 0. Cherkasy Institute SHEI «Banking University»

ACCOUNTING ORGANIZATION FORMS IN NON-BANK FINANCIAL AND CREDIT INSTITUTIONS: ANALYSIS OF ALTERNATIVES

The list of alternative forms of organization of accounting of non-bank financial and credit institutions that meet the requirements of current legislation and take into account the specifics of the business entities' activities has been determined and substantiated. The restrictive criteria for the use of the determined list of forms by certain non-bank financial and credit institutions are defined. Taking into account the multiplicity of forms of organization of accounting in non-banking financial institutions and the possibility of their combination, “pure” and “mixed” forms were identified and detailed, the criteria for choosing the optimal form were determined and substantiated.

Keywords: non-bank financial and credit institutions, organization of accounting, accounting personnel.

Постановка проблеми

В практичній діяльності небанківських фінансово-кредитних установ система бухгалтерського обліку функціонує в емпіричному полі різних дотичних наук, у зв'язку з чим відбуваються взаємні проникнення їх компонентів, розмиваються межі між науками, що спричинює необхідність врахування теоретичних положень інших наук задля пошуку та ідентифікації корисних підходів. Одним з таких «проникнень» є використання менеджменту в управлінні системою бухгалтерського обліку.

Розглядаючи менеджмент як безперервну серію взаємопов'язаних управлінських функцій, а бухгалтерський облік - як систему, що підлягає управлінню, комплекс заходів зі створення, налагодження та впорядкування (вдосконалення) системи бухгалтерського обліку задля забезпечення виконання нею своїх завдань, економічно доцільним шляхом вважаємо визначення організації бухгалтерського обліку.

Класично в менеджменті виділяються чотири функції та одночасно складові процесу, такі як планування, організація (налагодження), мотивація та контроль [1]. Ці ж етапи є слушними для управління системою бухгалтерського обліку. Проте те, які саме завдання й ким повинні виконуватись на кожному етапі, доречно визначати з урахуванням системного підходу.

Системними компонентами організації бухгалтерського обліку є обліковий персонал (внутрішній та/або зовнішній), техніка (технічне, програмне, матеріальне забезпечення), технологія (документи, документообіг, робочий план рахунків, форма ведення), методика (матриця методів обліку, облікова політика), а процесуальними складовими є безперервна серія взаємопов'язаних управлінських функцій [2, с. 19], таких як планування, налагодження (організація), мотивація й контроль.

Єдиним системним компонентом організації бухгалтерського обліку, що охоплений всіма управлінськими функціями, є обліковий персонал, саме він вимагає ретельного дослідження вже на етапі планування задля уникнення в майбутньому неефективних витрат і дотримання чинного законодавства.

Аналіз останніх досліджень і публікацій

Плюралістичні погляди науковців на саму організацію бухгалтерського обліку можна систематизувати в такі групи, як процес побудови чи вдосконалення системи обліку та облікового процесу (С.В. Івахненков, О.П. Кундря-Висоцька, С.О. Левицька, Г. Коренєва, В.В. Сопко, В.В. Завгородній, М.В. Кужельний, В.О. Мякота, Т.С. Рябінкіна, М.С. Пушкар, Е.Д. Чацкіс, А.Н. Лисюк); сукупність дій чи заходів щодо створення, забезпечення, постійного впорядкування та постійного вдосконалення системи бухгалтерського обліку (Ф.Ф. Бутинець, О.П. Войналович, В.С. Лень, Р.Е. Островерха, В. Сопко, М.Ю. Карпушенко, Н.Л. Правдюк, М. Гончаренко, В.М. Пархоменко, В.М. Жук, П.Л. Сук, А.Н. Кашаєв, А.Н. Сушкевич); сукупність умов, за яких найефективніше виконуються функції бухгалтерського обліку (П.С. Безруких, Т.М. Сльозко, Л.В. Джулій, В.Г. Стрижова, Я.В. Соколов, І.С. Кумок, Н.М. Грабова, М.В. Кужельний, А.М. Кузьмінський, В.В. Сопко, О.Г. Коренєва, О.В. Мірошниченко, А.С. Бакаєв); особливий вид діяльності з управління обліковим процесом (В.А. Шпак, Я.В. Олійник, Ф.Ф. Бутинець, О.В. Олійник, М.В. Кужельний, О. Левицька, Я.О. Ізмайлов).

Виділення не вирішених раніше частин загальної проблеми

Беззаперечно, майже всі зазначені науковці розглядали питання облікового персоналу, проте, з одного боку, дослідження мали більш загальний характер і не стосувались небанківських фінансово-кредитних установ, а з іншого боку, розвиток економічних відносин та зміни законодавства спонукають до перегляду підходів до його планування.

Мета статті полягає в ідентифікації можливих форм організації бухгалтерського обліку небанківських фінансово-кредитних установ та обмежень їх застосування, побудові варіантів формування облікового персоналу зазначених установ з урахуванням сучасних форм співробітництва.

Виклад основного матеріалу

Перш за все необхідно зазначити, що в дослідженні під обліковим персоналом будемо розуміти фізичних осіб, що здійснюють трудову діяльність (працю), пов'язану із забезпеченням реалізації завдань та досягненням мети бухгалтерським обліком, незалежно від форми відносин із суб'єктом господарювання (трудові чи цивільно-правові). Відповідно, планування облікового персоналу як етап організації бухгалтерського обліку передбачає вибір оптимальної форми.

Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено такі альтернативні форми організації бухгалтерського обліку:

введення до штату підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером;

- користування послугами спеціаліста з бухгалтерського обліку, зареєстрованого як підприємець, який здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи;

- ведення на договірних засадах бухгалтерського обліку централізованою бухгалтерією або підприємством, суб'єктом підприємницької діяльності, самозайнятою особою, що провадять діяльність у сфері бухгалтерського обліку та/або аудиторської діяльності;

- самостійне ведення бухгалтерського обліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником підприємства [3].

Проте існують певні обмеження щодо можливостей застосування певних форм організації бухгалтерського обліку:

- підприємства (установи, організації), що становлять суспільний інтерес, повинні утворювати бухгалтерську службу на чолі з головним бухгалтером, мінімальний склад якої має становити дві особи;

- підприємства (установи, організації), звітність яких повинна оприлюднюватись, не можуть застосувати самостійне ведення бухгалтерського обліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником підприємства.

З огляду на законодавче розуміння підприємств, що становлять суспільний інтерес, критеріями їх ідентифікації є належність до:

- емітентів цінних паперів, цінні папери яких допущені до торгів на фондових біржах або щодо цінних паперів яких здійснено публічну пропозицію;

- банків, страховиків;

- недержавних пенсійних фондів, інших фінансових установ, крім тих, що належать до мікропідприємств та малих підприємств;

- підприємств, які належать до великих [3].

Небанківські фінансово-кредитні установи

мають певні законодавчі обмеження щодо організаційно-правових форм господарювання, що обумовлює потенційну належність до емітентів цінних паперів усіх установ, окрім кредитних спілок (табл. 1). Проте серед фінансових установ - юридичних осіб публічного права тільки Державна іпотечна установа має право та здійснює імітування облігацій [4], серед ломбардів емітентом облігацій є тільки ПТ «Ломбард Донкредит ТОВ «Інтер-Ріелті» і компанія» [5], а серед фінансових компаній лише одна компанія утворена у формі публічного акціонерного товариства (ПАТ «Фактор-кредит «Фенікс»» [6]), але рішенням Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку у 2015 році вона була включена до переліку емітентів, що мають ознаки фіктивності [7].

Критерії «інші фінансові установи» та «великі підприємства», звісно, передбачають віднесення до підприємств суспільного інтересу небанківських фінансово-кредитних установ, але за умови їх належності до середніх або великих підприємств.

Ідентифікація належності небанківських фінансово-кредитних установ до певної групи «за розміром» здійснюється за трьома показниками на дату складання річної фінансової звітності за рік, що передує звітному, щонайменше два з яких відповідають встановленим критеріям для певної групи (табл. 2).

Звісно, на момент створення кожен вид небанківської фінансово-кредитної установи буде відповідати критеріям мікропідприємства, оскільки навіть максимальна нормативна вимога до статутного капіталу фінансової компанії становить 5 млн. грн. (=0,16 млн. євро). В процесі подальшої діяльності значення критеріальних показників зазначених установ змінюються, але з огляду на їх вузьку спеціалізацію щодо надаваних фінансових послуг є можливим і доречно визначити поточну усереднену та максимально можливу категорію кожного виду небанківських фінансово-кредитних установ (табл. 3, 4).

Отже, кожен вид небанківської фінансово-кредитної установи передбачає наявність різних за розміром установ, проте жодна не може бути віднесена до категорії великих. Відповідно, небанківські фінансово-кредитні установи, що є емітентами цінних паперів, цінні папери яких допущені до торгів на фондових біржах або щодо цінних паперів яких здійснено публічну пропозицію, або які не належать до мікропідприємств та малих підприємств, віднесені до підприємств, що становлять суспільний інтерес, зобов'язані створювати бухгалтерську службу на чолі з головним бухгалтером.

Щодо законодавчого обмеження самостійного ведення бухгалтерського обліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником, то воно застосовується до підприємств, звітність яких повинна оприлюднюватись. Водночас всі небанківські фінансово-кредитні установи підпадають під вимогу обов'язкового оприлюднення річної фінансової звітності чи то за критерієм

Таблиця 1

Організаційно-правові форми господарювання небанківських фінансово-кредитних установ

Джерело: побудовано автором на основі джерел [8; 9]

Таблиця 2

Поділ небанківських фінансово-кредитних установ за розміром

¹ застосовується офіційний курс гривні щодо іноземних валют (середній за період), розрахований на підставі курсів Національного банку; склад фінансової звітності визначає Кабінет Міністрів України Джерело: побудовано автором на основі джерела [3]

Таблиця 3

Категорії небанківських фінансово-кредитних установ за усередненими показниками

¹ відсутність повної інформації спричинює потенційну можливість варіацій Джерело: побудовано автором на основі джерел [10; 11]

Таблиця 4

Категорії небанківських фінансово-кредитних установ за максимальними показниками

¹ установи, у яких основним видом економічної діяльності є «інші види кредитування» (клас 64.92)

Джерело: побудовано автором на основі джерел [10; 11]

належності до підприємств суспільного інтересу, чи за належністю до мікропідприємств або малих фінансових установ [3].

Користування послугами централізованих бухгалтерій є неможливим для небанківських фінансово-кредитних установ, оскільки вони створюються суто для ведення бухгалтерського обліку в бюджетних установах (закладах освіти, охорони здоров'я тощо) [12].

Інші можливі форми організації бухгалтерського обліку небанківських фінансово-кредитних установ передбачають залучення зовнішніх контрагентів, що провадять діяльність у сфері бухгалтерського обліку та/або аудиторської діяльності, тобто мають зареєстрований вид діяльності 69.20 «Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування» відповідно до КВЕД-2010 [13].

Такі зовнішні контрагенти можуть бути як юридичними особами (організаціями), так і фізичними (самозайнятими) особами. Відповідно до Податкового кодексу України самозайнятою особою є фізична особа - підприємець або фізична особа, що провадить незалежну професійну діяльність (діяльність аудиторів, бухгалтерів за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою-підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб) [14].

Отже, необхідно констатувати, що альтернативні форми організації бухгалтерського обліку небанківських фінансово-кредитних установ виключають можливість самостійного ведення бухгалтерського обліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником, а також користування послугами централізованих бухгалтерій. Враховуючи зазначене та конкретизуючи приналежність контрагентів як учасників господарських та цивільних відносин, вважаємо можливим використання таких форм організації бухгалтерського обліку небанківських фінансово-кредитних установ (рис. 1).

Доречно зауважити, що користування послугами спеціалістів з бухгалтерського обліку, які зареєстровані як фізична особа-підприємець або як фізична особа, що провадить незалежну професійну діяльність, чи є штатними працівниками зазначених суб'єктів господарювання або юридичних осіб (підприємств, що провадять діяльність у сфері бухгалтерського обліку та/або аудиторської діяльності), є ні чим іншим, як аутсорсингом (outsourcing) та аутстафінгом (outstaffing). Використання бухгалтерського аутсорсингу та аутстафінгу небанківськими фінансово-кредитними установами має як переваги, так і недоліки та ризики, які обов'язково повинні враховуватись установою-замовником під час вибору форми організації бухгалтерського обліку.

Альтернативність форм організації бухгалтерського обліку в небанківських фінансово-кредитних установах не передбачає їх повне взаємовиключення, а дає поле для побудови «чистих» або «міксованих» форм (табл. 5).

«Чисті» форми організації бухгалтерського обліку передбачають формування облікового персоналу:

- або шляхом створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером (варіант 1);

- або шляхом введення до штату бухгалтера (варіант 2);

- або шляхом використання бухгалтерського аутсорсингу (варіант 3);

- або шляхом використання бухгалтерського аутстафінгу (варіант 4).

«Міксовані» форми організації бухгалтерського обліку передбачають можливі комбінації «чистих» форм:

Рис. 1 Форми організації бухгалтерського обліку небанківських фінансово-кредитних установ та обмеження застосування

¹ емітенти цінних паперів, цінні папери яких допущені до торгів на фондових біржах або щодо цінних паперів яких здійснено публічну пропозицію Джерело: розроблено автором

Таблиця 5

Варіанти формування облікового персоналу небанківськими фінансово-кредитними установами

Джерело: побудовано автором

- створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером із застосуванням часткового аутсорсингу (варіант 5);

- створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером із застосуванням часткового аутстафінгу (варіант 6);

- створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером із застосуванням часткового аутсорсингу та аутстафінгу одночасно (варіант 7);

- введення до штату бухгалтера з одночасним застосуванням часткового аутсорсингу (варіант 8);

- введення до штату бухгалтера з одночасним застосуванням часткового аутстафінгу (варіант 9);

- введення до штату бухгалтера з одночасним застосуванням часткового аутсорсингу та аутстафінгу (варіант 10);

- одночасне використання аутсорсингу та аутстафінгу (варіант 11).

На вибір тієї чи іншої форми організації бухгалтерського обліку в небанківській фінансовокредитній установі, окрім обов'язкових критеріїв, можуть впливати такі чинники:

1. масштабність (кількість відділень, кількість надаваних фінансових послуг, загальна чисельність працівників тощо); чим більше кількість відділень небанківської фінансово-кредитної установи, тим складніше обліковий процес, що вимагає збільшення чисельності облікового персоналу, тому для таких установ актуальними для розгляду стають варіанти 5-10; застосування «чистого» бухгалтерського аутсорсингу є доречним тільки на етапі створення, оскільки така форма організації бухгалтерського обліку забезпечує економію витрат і дотримання професійних вимог до головних бухгалтерів фінансових установ [15]; введення до штату тільки однієї посади бухгалтера також є обґрунтованим на початковому етапі діяльності небанківської фінансово-кредитної установи, хоча це не позбавляє обов'язку дотримання професійних вимог до головних бухгалтерів фінансових установ;

2. рівень витрат на обліковий персонал; на етапі планування вибір форми організації бухгалтерського обліку залежить також від витрат на оплату праці, підвищення кваліфікації, організацію робочих місць (техніка, обладнання тощо), програмне забезпечення, витратні матеріали тощо; в подальшому можуть відбуватися зміни форм організації бухгалтерського обліку, виникати їх комбінації з урахуванням співвідношення витрат на обліковий персонал та доходів установи;

3. наявність оперативних облікових завдань; залучення облікового персоналу до виконання операційних завдань здебільшого вимагає фізичної присутності працівників на робочих місцях, що нівелює застосування «чистого» бухгалтерського аутсорсингу; вибір інших форм організації бухгалтерського обліку в небанківських фінансово-кредитних установах та їх варіантів буде залежати від важливості оперативних завдань.

Висновки і пропозиції

Отже, за результатами проведеного дослідження визначено, обґрунтовано перелік альтернативних форм організації бухгалтерського обліку небанківських фінансовокредитних установ, що відповідають вимогам чинного законодавства та враховують специфіку діяльності суб'єктів господарювання. Крім того, зауважено про існування обмежувальних критеріїв щодо використання певними небанківськими фінансово-кредитними установами визначеного переліку (належність до емітентів цінних паперів, цінні папери яких допущені до торгів на фондових біржах або щодо цінних паперів яких здійснено публічну пропозицію чи неналежність до малих підприємств та мікропідприємств).

Враховуючи множинність форм організації бухгалтерського обліку в небанківських фінансово-кредитних установах та можливість їх комбінації, ми виокремили та деталізували «чисті» та «міксовані» форми. При цьому визначено, обґрунтовано критерії вибору оптимальної форми.

Побудова поля форм організації бухгалтерського обліку небанківських фінансово-кредитних установ, визначення обов'язкових та рекомендованих критеріїв вибору є підґрунтям здійснення правильного планування облікового персоналу, що в подальшому впливатиме на налагодження його роботи шляхом виконання низки завдань (розроблення організаційної структури бухгалтерської служби; розроблення та затвердження внутрішніх організаційних регламентів; розроблення показників для оцінювання діяльності облікового персоналу (внутрішньо фірмові стандарти щодо закриття періодів та підготовки звітів); підбір облікового персоналу та/або укладення договорів на бухгалтерський аутсорсинг, бухгалтерський аутстафінг), що є перспективою подальших наукових досліджень.

Список використаних джерел

1. Мескон М.Х., Альберт М., Хедоури Ф. Основы менеджмента / пер. с англ. Москва: Вильямс, 2011. 672 с.

2. Пушкар Р.М., Тарнавська Н.П. Менеджмент: теорія та практика: підручник. Тернопіль: Карт-бланш, 2003. 490 с.

3. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні: Закон України від 16 липня 1999 року № 996XIV / Верховна Рада України. URL: http://zakon.rada.gov.ua/laws/show/996-14 (дата звернення: 14.03.2019).

4. Державна іпотечна установа: офіційний сайт. URL: https://www.ipoteka.gov.ua (дата звернення: 14.03.2019).

5. Повне товариство «Ломбард Донкредит Товариство з обмеженою відповідальністю «Інтер-Ріелті» і компанія»: офіційний сайт. URL: https://blago.ua/reports (дата звернення: 14.03.2019).

6. Публічне акціонерне товариство ««Фактор-кредит «Фенікс»»: офіційний сайт. URL: kis.nfp.gov.ua/Home/ SrchViewIMDetail/30000001048919 (дата звернення: 14.03.2019).

7. Емітенти з ознаками фіктивності // Офіційний сайт Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку. URL: https://www.nssmc.gov.ua/control/?type=dummy_issuer&filter_issuer=191962#win3 (дата звернення: 14.03.2019).

8. Державний класифікатор «Класифікація організаційно-правових форм господарювання» ДК 002:2004: Наказ від 28 травня 2004 року № 97 / Держспоживстандарт України. URL: http://www.ukrstat.gov.ua/klasf/nac_kls/op_ dk002_2016.htm (дата звернення: 14.03.2019).

9. Комплексна інформаційна система Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг. URL: https://kis.nfp.gov.ua (дата звернення: 14.03.2019).

10. Інформація про стан і розвиток кредитних установ України. Огляд ринку // Офіційний сайт Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг. URL: https://www.nfp.gov.ua/ua/Informatsiia-prostan-i-rozvytok-kredytnykh-ustanov-Ukrainy.html (дата звернення: 14.03.2019).

11. Інформація про стан і розвиток фінансових компаній та лізингодавців. Огляд ринку // Офіційний сайт Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг. URL: https://www.nfp.gov.ua/ua/ Informatsiia-pro-stan-i-rozvytok-finansovykh-kompanii-lizynhodavtsiv-ta-lombardiv-Ukrainy.html (дата звернення: 14.03.2019).

12. Щодо діяльності централізованих бухгалтерій: Лист від 8 листопада 2013 року № 1006/13/155-13 / Міністерство соціальної політики України. URL: http://zakon.rada.gov.ua/rada/show/v1006739-13 (дата звернення: 14.03.2019).

13. Національний класифікатор України «Класифікація видів економічної діяльності» ДК 009:2010: Наказ від 11 жовтня 2010 року № 457 / Держспоживстандарт України. URL: http://www.ukrstat.gov.ua/klasf/nac_kls/op_dk009_2016. htm (дата звернення: 14.03.2019).

14. Податковий кодекс України: Закон України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI / Верховна Рада України. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/2755-17 (дата звернення: 14.03.2019).

15. Професійні вимоги до керівників та головних бухгалтерів фінансових установ: Розпорядження від 13 липня 2004 року № 1590 / Національна комісія, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0955-04 (дата звернення: 14.03.2019).

Размещено на Allbest.ru