Характеристика пов’язаності підприємств та принципи, постулати їх аудиту

Размещено на http://www.allbest.ru/

Характеристика пов'язаності підприємств та принципи, постулати їх аудиту

В даній статті подана характеристика взаємопов'язаності підприємств. Проаналізовано вітчизняні законодавчо-нормативні акти, які регулюють функціонування пов'язаних підприємств та досліджено тлумачення терміну «пов'язані підприємства» у різних нормативних й літературних джерелах. Розкрито класифікацію критеріїв зарахування до пов'язаних підприємств та їх видів. Обгрунтовано важливість питань з відстеження взаємопов'язаності сторін та операцій між ними, а також розкрито корпоративний контроль угод пов'язаних підприємств. Крім цього, виокремлено серед значної кількості головні принципи та постулати проведення аудиту, а також методи, що повинні сприяти підвищенню ефективності діяльності групи взаємопов'язаних підприємств.

Постановка проблеми. У сучасних умовах, де пріоритетним напрямом роботи українських підприємств є прагнення здійснювати зовнішньоекономічну діяльність, вийти на міжнародний ринок товарів і фінансових капіталів та інтеграції бізнесу із світовими компаніями, аудит операцій, що здійснюються в різних юрисдикціях набуває особливого значення та вимагає удосконалення методологічних підходів аудиту зовнішньоекономічних операцій підприємств, з метою підвищення якості та забезпечення достовірності їх фінансової інформації, яку з довірою сприйматимуть інвестори, кредитори вітчизняних підприємств. Оскільки, із зростанням пов'язаності міжнародних та національних підприємств, характер здійснюваних ними операцій підвищує ризик викривлення даних звітностей та, як наслідок, зумовлює уникнення від сплати податків, вкрай необхідним є розвиток і інструментів аудиту

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Дослідженням сутності аудиту займались такі науковці як О. Петрик, О. Скаско, Т. Каменська, Я. Крупка, М.С. Письменна. Окремі ж питання аудиту зовнішньоекономічної діяльності пов'язаних підприємств висвітлено у працях В.В. Фесенко, Л.В. Бабенко, О.М. Вакульчик, О.Е. Лубенченко та А.В. Лисюк.

Визнаючи наукову і практичну цінність їх досліджень, слід зазначити, що значну роль в належному контролі підприємств відіграє зовнішній незалежний аудит. Тому необхідно детальніше розглянути процес реалізації аудиту у такій малодослідженій сфері як зовнішньоекономічна діяльність пов'язаних підприємств.

Актуальність - визначення невирішених раніше частин загальної проблеми. Не зважаючи на достатньо глибоке вивчення науковцями проблем аудиту й аналізу зовнішньоекономічної діяльності підприємств, швидкоплинність змін вітчизняного законодавчо-нормативного регулювання та міжнародних підходів у зовнішньоекономічній сфері, тенденції укрупнення бізнесу і ведення його в більших обсягах на засадах пов'язаності підприємств зумовлюють нові виклики, ризики. З цих причин виникає потреба детальніше дослідити цю сферу та розробити рекомендації (нові постулати) для удосконалення процесу здійснення аудиту, так як вона характеризується, як сфера з високим ризиком викривлення звітності й облікового шахрайства.

Мета та завдання статті. Мета статті - обґрунтувати теоретичні засади взаємопов'язаності підприємств, а також запропонувати необхідні додаткові постулати аудиту у процесі зовнішньоекономічних операцій пов'язаних підприємств.

Завданням даної статті є: проаналізувати законодавчо-нормативні акти щодо функціонування пов'язаних підприємств; визначити ознаки та види взаємопов'язаності підприємств; розглянути загальноприйняті постулати аудиту та запропонувати додаткові; виділити головні методологічні принципи аудиту зовнішньоекономічної діяльності пов'язаних підприємств; розглянути методи та напрямки проведення аудиту.

Виклад основного матеріалу. Розвиток аудиту не стоїть на місці, з часом методи, способи його проведення вдосконалюються та стають ефективнішими, що відповідно сприяє покращенню діяльності підприємств. Проте, швидкоплинні зміни реальних економічних відносин пов'язаних підприємств породжують нові явища з несплати податків, викривлення звітності, ризиковості операцій, що вимагає і постійного вдосконалення методології аудиту.

З метою отримання більш детальної інформації про пов'язані сторони, розглянемо їх визначення у деяких нормативних документах. Так, відповідно до Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 23 «Розкриття інформації щодо пов'язаних сторін», пов'язаними сторонами вважаються:

- підприємства, які перебувають під контролем або суттєвим впливом інших осіб;

- підприємства і фізичні особи, які прямо або опосередковано здійснюють контроль над підприємством або суттєво впливають на його діяльність, а також близькі члени родини такої фізичної особи [1].

Законодавство не ставить жорстких обмежень, хто ж все таки відноситься до пов'язаних сторін, проте зауважується, що перелік пов'язаних сторін визначається підприємством самостійно, враховуючи сутність відносин, а не лише юридичну форму (превалювання сутності над формою). А також виділяється, що відносини між пов'язаними сторонами - це, зокрема, відносини: материнського (холдингового) і його дочірніх підприємств; спільного підприємства і контрольних учасників спільної діяльності; підприємства-інвестора і його асоційованих підприємств; підприємства і фізичних осіб, які здійснюють контроль або мають суттєвий вплив на це підприємство, а також відносини підприємства з близькими членами родини кожної такої фізичної особи тощо [1].

На противагу Положенню (стандарту) бухгалтерського обліку 23 відповідно до Податкового Кодексу України, пов'язаними підприємствами, або пов'язаними особами визнаються: юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють [2].

Аналізуючи вище перераховані визначення щодо пов'язаних сторін, сформовано враження про неоднозначне ставлення українського законодавства до взаємодії сторін. Водночас МСБО 24 «Розкриття інформації про зв'язані сторони» - вимоги, якими користуються підприємства, що подають звітність відповідно до МСФЗ, зазначається, що: «Відносини між зв'язаними сторонами є звичайним явищем у торгівлі та бізнесі. Наприклад, суб'єкти господарювання часто здійснюють частину своєї діяльності через дочірні, спільні та асоційовані підприємства. За таких обставин суб'єкт господарювання здатний впливати на фінансову або операційну політику об'єкта інвестування завдяки наявності контролю, спільного контролю або суттєвого впливу» [3].

На нашу думку, пов'язані підприємства - це сукупність певних економічних та правових відносин, що складаються між фізичними та/або юридичними особами, з метою координації господарської та інших видів діяльностей підприємства для отримання додаткових фінансових приференцій.

Отож, сам факт пов'язаності підприємств не є негативним явищем, однак, варто усвідомлювати, що здійсненні операції між пов'язаними суб'єктами супроводжуються, як правило, високим рівнем ризику підступності угод чи спритного обману та викривлення фінансової звітності підприємства.

Здійснюючи аудит підприємств важливим завданням аудитора є визначення критеріїв їх взаємопов'язаності відповідно до узагальненої класифікації складеної враховуючи вимоги МСБО та ПКУ. Так виділяють такі критерії зв'язків:

- деяка частка капіталу одного підприємства належить іншому;

- фізичні особи (власники) мають вплив на діяльність підприємств;

- підприємства є частиною деякої групи компаній;

- деякі управлінські представники спільні в підприємств.

Крім цього, здійснюючи аудит операцій із пов'язаними підприємствами для отримання впевненості у повноті і достовірності відображення інформації, варто врахувати специфіку корпоративного контролю таких угод.

До елементів корпоративного контролю угод взаємопов'язаних підприємств відносяться:

- визначення взаємопов'язаних сторін;

- процедури узгодження операцій із пов'язаними сторонами;

- вимоги до відображення пов'язаних сторін та операцій з ними у звітності.

Варто зазначити, що підприємства можуть бути пов'язані лише в двосторонньому порядку, тобто, обидва підприємства повинні визначати один одного (свого пов'язано суб'єкта) у річній звітності та визначення пов'язаних сторін здійснюється на основі вимог тих стандартів, за якими підприємство подає свою звітність. Крім цього, визнання операцій з пов'язаними сторонами на підприємстві є сферою корпоративного контролю та схвалюється на Зборах акціонерів, враховуючи інтереси кожного учасника, оскільки, як зазначалось раніше, операції між пов'язаними підприємствами характеризуються підвищеним ступенем ризику. У деяких країнах світу, для узгодження операцій між пов'язаними сторонами залучають до процесу, крім Ради акціонерів, ще і незалежних аудиторів, зовнішніх спеціалістів, а також враховують думку директорів підприємств. В Україні поки що така практика не застосовується, через недостатнє законодавче регулювання зазначеного питання.

Діяльність пов'язаних сторін також має свою специфіку у відображені спільних операцій в облікових регістрах та звітностях підприємств, що впливає на особливості проведення аудиту та його результатів. Відповідно до цього можна виділити такі види пов'язаності підприємств:

- незалежні підприємства - відсутній вплив сторонніх суб'єктів на діяльність підприємства;

- низький рівень взаємопов'язаності підприємств - частка участі в статутному капіталі підприємства до 20%;

- помірний рівень взаємопов'язаності підприємств - сюди відносяться асоційовані підприємства з простою залежністю;

- високий рівень взаємопов'язаності підприємств - асоційовані підприємства з вирішальною залежністю та часткою участі в статутному капіталі понад 50 %;

- також, існують підприємства з неофіційною залежністю - тобто в звітності не визнані, проте мають власні спільні економічні інтереси.

Як бачимо, пов'язаність підприємств є доволі поширеним явищем, що стрімко зростає, і великий вплив на його розвиток має міжнародна торгівля та посилення співпраці вітчизняних підприємств із зарубіжними. Тому, важливе місце займають операції, що висвітлюють зовнішньоекономічну діяльність пов'язаних підприємств.

Експортно-імпортні операції є об'єктом дослідження для різних суб'єктів аудиторської діяльності, що представлені у декількох сферах контролю, тож в залежності від суб'єкту перевірки, аудит має різні напрямки.

До прикладу, аудит у формі державного фінансового контролю, який реалізується у сфері зовнішньоекономічної діяльності підприємств здійснюється через податковий та митний аудит. Даний вид контролю реалізовується працівниками Державної податкової служби та має на меті проведення контролю щодо правильності нарахування та сплати податків суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності відповідно до вимог Митного та Податкового кодексів України. Аудит результатів зовнішньоекономічної діяльності пов'язаних підприємств переважно проводиться із використанням методів документальної перевірки, співставлення та запитів [4]. Такий вид аудиту використовує методи контролю, що спрямовані на досягнення певної мети, як, наприклад, збільшення податкових зобов'язань підприємства.

У процесі реалізації зовнішнього незалежного аудиту методи його здійснення матимуть вже більш аналітичний характер [4]. Цей аудит має на меті забезпечити достовірність даних про результати операцій із пов'язаними сторонами, які наведені у звітності підприємства. Перелік методів при незалежному аудиті зовнішньоекономічної діяльності пов'язаних підприємств не суттєво відрізняється від методів, які використовують при аудиті фінансової звітності підприємства.

Методи аудиту експортно-імпортних операцій пов'язаних підприємств у процесі реалізації внутрішнього аудиту є більш розширеними. Вони належать до окремого напряму управлінської діяльності під назвою контролінг [5]. Ці методи забезпечують можливість внутрішнім аудиторам обґрунтовувати вказівки для управлінського персоналу щодо підвищення ефективності діяльності групи взаємопов'язаних підприємств загалом. У їх складі переважають аналітичні методи оцінки ризиків зовнішньоекономічної діяльності підприємств. Враховуючи зазначене, ці методи мали б стати також основою при розробці методики зовнішнього аудиту пов'язаних підприємств у зовнішньоекономічних операціях.

Для узагальнення методології проведення аудиту доцільно розглянути загальноприйняті постулати, які використовується як аксіоми у аудиті. Серед них виділяють такі:

1. Фінансові звіти та інформацію можна верифікувати.

2. Завжди існує ймовірність зіткнення інтересів аудитора та керівників підприємства, що перевіряється.

3. Задовільна структура внутрішнього контролю зменшує ймовірність порушень і помилок.

4. Послідовне дотримання GAAP приводить до точного відображення фінансового стану підприємства та результатів операцій.

5. Якщо відсутні чіткі докази протилежного, то інформація для підприємства, що перевіряється, правильна у минулому, буде правильною і в майбутньому.

6. Перевіряючи фінансову інформацію з метою складання незалежного висновку про неї, аудитор діє тільки як аудитор.

7. Професійний статус незалежного аудитора накладає на нього відповідні зобов'язання [6].

Аудит експортно-імпортних операцій пов'язаних підприємств має певну специфіку, і для удосконалення процесу контролю аудиторам необхідно враховувати всі особливості цього процесу. Тому, на нашу думку, доречно запропонувати такі додаткові постулати аудиту зовнішньоекономічних операцій пов'язаних підприємств:

1. Інформація про експортно-імпортні операції пов'язаних підприємств представляє суспільний інтерес, тому вона має бути об'єктом контролю для різних агентів аудиту (держави, незалежного та внутрішнього аудиту) та повинна бути доступна всім суб'єктам реалізації цього процесу.

Фінансові результати підприємств, задіяних у зовнішньоекономічній діяльності представляють інтерес для великої кількості суб'єктів аудиторської діяльності, так як вони формуються під впливом процесів глобалізації та інтеграції.

2. Існує підвищений ризик викривлення даних щодо експортно-імпортних операцій між пов'язаними підприємствами. Тому в цілях усунення цього явища необхідно збільшити обсяг аудиторських процедур у порівнянні з аналогічними операціями між не пов'язаними сторонами.

3. Гарантією зміцнення економічної безпеки підприємств, власників капіталів та держави загалом є достовірність інформації про результати зовнішньоекономічної діяльності, ефективність експортно-імпортних опе-рацій та дотримання податкового законодавства пов'язаними підприємствами.

Збільшення торгівлі на міжнародному ринку, існування офшорних зон, поширення міжнародного бізнесу спричиняють все більше додаткових ризиків щодо виведення національного капіталу з-під оподаткування.

Наведені вище постулати аудиту зовнішньоекономічної діяльності пов'язаних підприємств відповідають принципам прозорості, достовірності та об'єктивності економічної інформації і мали б сприяти деталізації методології аудиту.

Крім того, варто виділити головні методологічні принципи аудиту зовнішньоекономічної діяльності пов'язаних підприємств - принцип «витягнутої руки», принцип «системності, прозорості, ефективності» та принцип «ризик-орієнтованості».

Принцип «витягнутої руки» передбачає аудит експортно-імпортних угод щодо їх відповідності ринковим угодам [7]. Тобто операції між пов'язаними сторонами мають здійснюватись на таких же умовах як і між незалежними сторонами. Це дозволяє забезпечити справедливість та об'єктивність даних операцій, уникати несплати податків.

Принцип «системності, прозорості, ефективності» передбачає реалізацію процесу аудиту зовнішньоекономічної діяльності пов'язаних підприємства як цілісного об'єкту, який включає у себе різні взаємопов'язані елементи.

Принцип «ризик-орієнтованості» передбачає застосування належних аудиторських процедур для перевірки сфер обліку із підвищеним ризиком викривлення інформації. Даний принцип характерний сучасному аудиту будь-якої сфери діяльності підприємств.

Висновки

нормативний законодавчий аудит

Законодавство України не встановлює жорстких регламентацій щодо визначення суб'єктів, які відносяться до пов'язаних підприємств, проте вказується натомість, що підприємства самостійно визначають їх перелік. Такий підхід не сприяє ефективності як зовнішнього, так і внутрішнього аудиту та не відповідає зарубіжній практиці регулювання даної проблематики. Оскільки аудит пов'язаних підприємств має певну специфіку, для належного контролю за діяльністю таких підприємств необхідно встановити чіткі обмеження щодо визнання підприємств пов'язаними з боку законодавства.

В цілях удосконалення процесу контролю за зовнішньоекономічними операціями пов'язаних підприємств необхідно розробити індивідуальну методику щодо здійснення цього процесу, яка буде включати всі особливості даної сфери, які охарактеризовані в додаткових постулатах та деталізуватиме методологію аудиту.

Список використаних джерел

1.Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 23 «Розкриття інформації щодо пов'язаних сторін»: Наказ Міністерства фінансів України від 09.08.2013 р. №303 URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0539-01 (дата звернення: 10.08.2019).

2.Податковий Кодекс України від 20.10.2019 р. Ц^: https://zakon.rada.gov.ua/ laws/show/2755-17 (дата звернення: 10.08.2019).

3.Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 24 «Розкриття інформації про зв'язані сторони». URL: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/929 (дата звернення: 10.08.2019).

4.Фесенко В. В., Бабенко Л. В. Аудит зовнішньоекономічної діяльності підприємств як фактор економічної безпеки: пріоритети та проблемні питання. Ефективна економіка: 2016. № 10.

5.Сутність, завдання й функції контролінгу ЗЕД. URL: http://www.ukr.

vipreshebnik.ru/kontrol/1081-sutnist-zavdannya-j-funktsiji-kontrolingu-zed.html (дата звернення: 10.08.2019) .

6.Коновалов Л. С. Стандарти аудиту як складова механізму державного аудиту ефективності публічних коштів. Актуальні проблеми державного управління: 2014. № 1 (45).

Размещено на Allbest.ru