Дисконтування довгострокових зобов’язань: зміни в законодавстві та сучасні реалії

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Київський національний університет імені Тараса Шевченка

Дисконтування довгострокових зобов'язань: зміни в законодавстві та сучасні реалії

Андрієць Н.М.

Мельник Т.Г.

Анотація

Стаття присвячена дослідженню сутності, змісту, ролі довго-строкових зобов'язань у господарській діяльності підприємства та правильності їх оцінки згідно з останніми змінами законодавства. Правильна оцінка заборгованості підприємства впливає на достовірність даних щодо фінансового стану підприємства та результатів його діяльності за звітний період. У зв'язку зі змінами законодавства перед подачею річної звітності за 2019 рік для всіх підприємств, організацій та установ, дані щодо оцінки зобов'язань є особливо актуальними. У статті проаналізовані останні внесені зміни до нормативних актів, що стосуються оцінки довгострокової заборгованості, описано методику дисконтування зобов'язань, відображення їх у обліку, та вплив та фінансовий результат підприємства. А також запропоновано шляхи уникнення дисконтування довгострокової заборгованості. На основі проведеного аналізу описано основні зміни та правила оцінки довгострокових зобов'язань на підприємстві.

Ключові слова: кредиторська заборгованість, зобов'язання, дисконтування, теперішня вартість, ставка дисконтування.

Abstract

The article is devoted to the study of the nature, content, role of current assets in the economic activity of the enterprise and their improvement. The organization of circulating assets determines the rhythm, coherence and high productivity of the enterprise, its economic position and capacity, profitability, the possibility of strengthening and updating the material and technical base, ensuring effectively expanded reproduction, achieving competitiveness in new market conditions, increasing income and resolving aggravated social problems. The article analyzes the nature of current assets, their accounting, the use of information technology in accounting for current assets, and ways to improve the efficiency of use of current assets. There are also suggested directions for improving the efficiency of the use of current assets. Based on the analysis of works of domestic and foreign scientists the main classification features of current assets are highlighted, as well as this characteristic their individual elements. According to the definition of their value in conditions of the modern market economy, the up-to-date classification of current assets is considered, new theoretical approaches to the classification of current assets are proposed and the predominantly applied spheres of their use are indicated. The use of the distribution of current assets in terms of the degree of protection from inflation, the level and types of risks of invested current assets, the degree of liquidity, and the level of profitability is recommended in conditions of crisis management. The emphasis on this differentiation will allow us to analyze whether the enterprise will survive during the period of growth of inflationary processes or the non-return of receivables. The conclusions of the research show that economically justified classification of current assets has not only scientific but also practical importance: it is a prerequisite for successful accounting organization, the ability to perform operational analysis, audit - that is the main sources of informative support for making effective management decisions at the enterprise in the current crisis conditions.

Keywords: accounts payable, debt, discounting, present value, discount rate.

Основна частина

Постановка проблеми. У реаліях сьогодення кредиторська заборгованість виступає одним з основних джерел фінансування діяльності підприємства. Звичайна діяльність будь-якого підприємства стає майже неможливою без залучення позикових коштів від інших суб'єктів господарювання. Використання в господарській діяльності залучених засобів потребує організації належного контролю їх стану і трансформації. Постійні зміни законодавства стосуються майже кожного об'єкту обліку, довгострокові зобов'язання не стали виключенням. Питання щодо оцінки заборгованості та відображення її реальної вартості особливо актуальне в період подання річної звітності.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Кредиторську заборгованість досліджували вітчизняні та зарубіжні вчені: Бутинець Г.П., Мельник Т.Г., Швець В.Г., Харламова О.В., А. Бомот, Г. Бігман та інші. Практичні аспекти обліку та оцінки довгострокових зобов'язань у своїх працях описували Казанова Марина, Адамович Наталія, Онищенко Віктор, Жукова Олена. Зважаючи на значні досягнення перелічених вчених та спеціалістів у сфері дисконтування, деякі прикладні аспекти залишаються недостатньо розкритими. Зокрема, швидкі зміни в законодавстві вимагають швидкого освітлення нагальних питань щодо правильного відображення дисконтованої заборгованості у річній звітності.

Виділення невирішених раніше частин загальної проблеми. Довгострокові зобов'язання є одним з ключових об'єктів обліку багатьох підприємств. Для правильного відображення в обліку та реальних даних в фінансовій звітності необхідно розуміти як саме оцінюється тепер кредиторська заборгованість. Адже за рахунок змін у діючому стандарті П(С) БО 11 «Зобов'язання» відповідні розрахунки потрібно проводити не тільки з зобов'язаннями, на які нараховуються відсотки, а збудь-якими довгостроковими боргами.

Мета статті - розглянути та проаналізувати сучасні зміни та тенденції в оцінці довгострокових зобов'язань на підприємстві.

Виклад основного матеріалу. Не можливо оцінити фінансовий стан суб'єкта господарювання тільки за активами, які знаходяться у його розпорядженні. У випадку, коли активи будуть придбані (отримані) за рахунок непогашених зобов'язань, то всі ці активи фактично не будуть належати підприємству. Життєвий цикл підприємства не можливий без виникнення кредиторської заборгованості. Через це інформація щодо зобов'язань перед іншими суб'єктами господарювання є важливої для оцінки платоспроможності підприємства та ймовірності його банкрутства.

Зобов'язання підприємства - це його заборгованість, яка виникла в результаті минулих подій і при погашенні якої у майбутньому очікується зменшення ресурсів підприємства у вигляді економічні вигоди. [1] Зобов'язання визнаються у випадку, коли його можна достовірно оцінити та існує ймовірність зменшення економічних вигод при його погашенні.

Для бухгалтерського обліку та за терміном погашення зобов'язання поділяють на: довгострокові та поточні. Поточними називають зобов'язання, що будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або протягом не більше 12 місяців з дати балансу. Довгостроковими є всі інші зобов'язання [2].

Відповідно до Наказу Міністерства фінансів України від 16.09.2019 р. №379 (далі Наказ №379) були внесені зміни до п. 9 П(С) БО 11 «Зобов'язання». З тексту було прибрано тільки одну фразу - «на які нараховуються відсотки». Така зміна розширила сфери для застосування теперішньої вартості заборгованості, тобто дисконтування (табл. 1).

Таблиця 1. Зміни в П(С) Бо 11 «зобов'язання»

Первісна вартість - це фактична вартість та витрати, які пов'язані безпосередньо з придбанням чи вибуттям. Визначення терміну «теперішня вартість» наведено у П(С) БО 11.

Теперішня вартість являє собою дисконтовану суму майбутніх платежів (за мінусом суми очікуваного відшкодування), яка буде необхідна для погашення зобов'язання у процесі господарської діяльності підприємства [2]. Тобто така вартість розраховується дисконтуванням первісної вартості певного зобов'язання.

Описані зміни вплинули на усі підприємства, що мають на своєму балансі будь-яку заборгованість, строком погашення більше 1 року.

Зміни почали діяти з дня офіційного опублікування Наказу Міністерства Фінансів - з 29.10.2019 р.

Слід дисконтувати усю фінансову (грошову) довгострокову кредиторську заборгованість, за якою передбачено здійснення майбутніх платежів. Обліковувати за теперішньою вартістю інші (нефінансові) зобов'язання не потрібно, оскільки підґрунтям для дисконтування є теорія зміни вартості грошей у часі.

Дисконтування є процедурою переведення майбутньої вартості грошей у поточну (теперішню). Процес дисконтування пов'язаний зі знеціненням грошей у часі: купівельна спроможність однієї і тієї ж суми на даний момент і у майбутньому буде різною.

Основними причинами цього є:

— інфляція - тривале зростання загального рівня цін, що відображує зниження купівельної спроможності грошової одиниці. У сучасних умовах у довгостроковому періоді існує завжди;

— втрачені економічні вигоди від використання грошей - тобто гроші можна було б покласти, для прикладу, на депозит у банку й їх сума зросла через отримання відсотків.

Зміни стосуються тільки П(С) БО 11, щодо цього питання ніякі поправки до П(С) БО 25 «Спрощена фінансова звітність» [4] та інших П(С) БО не вносилися. Тобто дисконтувати заборгованість мають усі підприємства без виключень:

— великі, середні підприємства;

— мікро та малі підприємства, що підпадають під дію П(С) БО 25;

— платники єдиного податку 3 групи;

— неприбуткові підприємства;

— інші підприємства, що ведуть облік як за національними стандартами так і за МСФЗ.

Не зважаючи те, що Наказ №379 став чинним 29.10.2019 р., дисконтування зобов'язань повинно відбуватися на дату балансу.

Ніяких згадок про боргові зобов'язання, що перейшли з минулих років, у наказі не наведено. Тобто, дисконтувати потрібно як нові, так і старі борги, які на дату балансу обліковуються підприємством як довгострокові. Такі зобов'язання дисконтуються за той період, що залишився до їх погашення на відповідну дату балансу.

Наприклад, позику отримано у 2018 році строком на 5 років (кінцевий термін повернення настає у 2023 році). У результаті на відповідну дату балансу визначаємо теперішню вартість цієї заборгованості виходячи з строку, який залишився

до погашення, якщо дата балансу - 31.12.2019, то строк - 4 років, а не повні 5, як указано у договорі кредитування.

Довгострокова кредиторська заборгованість, яка на дату балансу перейде до складу поточної дисконтуванню не підлягає. Такі борги на дату балансу відображаються за номінальною вартістю [2].

Наприклад, позика була отримана підприємством у 2016 році на 4 роки (у 2020 році настає строк погашення). До строку погашення позики від дати балансу менше 12 місяців, тобто станом на 31.12.2019 р. ця заборгованість стає короткостроковою та відображається у обліку вже за номінальною вартістю [2]. Якщо буде переведено тільки частина позики до складу поточної, то правила її оцінки аналогічні.

Наприклад, безвідсоткову позику отримали у третьому кварталі 2019 року терміном на 2 роки, цей борг буде погашатися частинами: 50% заплановано погасити до кінця 2020 року і ще 50% у 2021. Таким чином на дату балансу:

— відображаємо як короткострокову (за номінальною вартістю) першу частину, що буде погашена у 2020 році;

— відображаємо як довгострокову (за теперішньою вартістю) другу частину, що буде погашена у 2021 році [2].

Перед проведенням дисконтування треба визначитися з:

— часовим періодом - загальним періодом, у якому існують грошові потоки по конкретній заборгованості (строком її погашення);

— частотою надходжень - періодичністю погашення заборгованості;

— ставкою дисконтування - відсотком, який буде використаний при розрахунках. Чим він більший, тим меншою буде поточна вартість заборгованості.

Період та частота погашення - показники, що прописані у договорі з надання такої позики (договору кредитування), а ставку дисконтування потрібно визначити самостійно, вона має дещо суб'єктивний характер і залежить від професійної думки бухгалтера чи фінансиста.

Актуальним є питання щодо вибору ставки дисконтування для розрахунку, тому що ніяких конкретних вказівок у законодавстві немає, а методичних рекомендацій по дисконтуванню не розроблено.

У випадку, коли облік ведеться за МСФЗ, використовується ринкова ставка відсотка на аналогічний інструмент, який подібний за валютою та строками погашення [5].

На практиці ж можливе обрання наступних ставок: облікова ставка НБУ; вартість кредитів; процентна ставка за міжбанківськими кредитами.

Після вибору ставки дисконтування необхідно:

— пояснити у бухгалтерській довідці причини обрання ставки та надати всі супровідні розрахунки;

— закріпити в обліковій політиці принцип вибору ставки дисконтування;

— пояснити всі ризики та оцінити їх.

Наведені ставки постійно змінюються. Якщо

зміни суттєві, то рекомендується проводити уточнення теперішньої вартості зобов'язань та відповідні коригування.

Нові правила оцінки для довгострокових зобов'язань не відповідають прописаним у П(С) БО 13 нормам, де йдеться про оцінку фінансових зобов'язань підприємства за амортизованою вартістю, але сама методика оцінки такої заборгованості не вказана [6].

У відповідності до П(С) БО 11 неправильним є амортизування довгострокових зобов'язань за методом ефективної ставки відсотка протягом всього періоду їх погашення. Потрібно робити оцінку лише на кожну дату балансу за теперішньою вартістю, використовуючи цю ставку. Різницю, що виникає на попередню та поточну дату балансу між вартістю заборгованості, потрібно списувати на доходи чи витрати.

Податківці у свою чергу при визначенні теперішньої вартості використовують таку формулу [7]:

PV = FV/(1+ і)^п (1)

де PV - теперішня вартість боргу;

FV - майбутня виплата (номінальна вартвсть боргу);

і - ефективна ставка відсотка. Єдиної установленої немає, тому потрібно застосовувати ту ставку відсотка, яка найбільш підходить умовам та виду боргу;

n - кількість періодів до дати погашення.

Облік дисконтованої заборгованості здійснюється наступним чином:

— відобразити зобов'язання за первісною вартістю (для прикладу підприємство взяло в борг 1 000 000,00 грн. на 18 місяць (6 кварталів) 01.10.2019 року);

— визначити різницю, що виникає між первісною та теперішньою вартістю. Для довгострокової кредиторської заборгованості така сума є дисконтом. У прикладі підприємство за ставку дисконтування обрало облікову ставку НБУ (15,5%).

Тоді для квартальної ставки: 4 (1 + 15,5 / 100) - 1 = 3,67%,

PV = 1 000 000 / (1 + 0,0367)⁶ = 805 529,42 грн. Сума дисконту = 1 000 000 - 805 529,42 = 194 470,58 грн.

— нарахувати дохід на всю суму дисконту, тому що при погашенні кредиторській заборгованості підприємство отримує економічну вигоду при використанні грошових коштів.

- Нарахувати витрати, тобто здійснити амортизацію дисконту на дату балансу. Сума амортизації має співпадати з загальною сумою дисконту (див. табл. 2);

— переводити довгострокову кредиторську заборгованість у тій частині, що буде погашена протягом наступних 12 місяців, до складу поточної (див. табл. 3).

Доходи та витрати, що виникають при дисконтуванні зобов'язань, впливають на фінансовий результат діяльності підприємства.

Для того, щоб полегшити облік, ми виділили декілька способів для уникнення підприємствами дисконтування зобов'язань:

— не зазначати строки повернення заборгованості у договорі. У такому випадку заборгованість має бути повернута на вимогу позикодавця протягом 30 днів. Тому зобов'язання за таким договором вважаються поточними [9].

Прибрати позику строком менше 12 місяців тому, якщо зобов'язання визначені договором, як короткострокові, але вчасно не погашені, то таке прострочення більше, ніж на рік не робить його довгостроковим. У такому випадку прострочені короткострокові борги не дисконтуються.

Таку позику можна повертати та брати знов, або договір може бути пролонгованим, але при цьому заборгованість не стає довгостроковою.

Таблиця 2. Розрахунок суми амортизації дисконту та амортизованої собівартості зобов'язання

Джерело: розроблено авторами

Таблиця 3. Господарські операції з довгостроковими зобов'язаннями

Джерело: створено авторами на основі [8]

У випадку коли позика була отримана від засновника - ніякого доходу чи витрат на дату балансу бути не повинно. За результатами операцій з власниками доходи та витрати не визнаються. Тобто будь-які неринкові операції з власниками повинні проходити через власний капітал [10; 11; 12].

У цьому випадку сума дисконту одразу повинна збільшувати власний капітал (Дт 311 - Кт 505; Дт 505 - Кт 425). Відповідно амортизацію дисконту відносимо не на витрати, а в зменшення власного капіталу (Дт 425 - Кт 505)

Таблиця 4. Форми та статті звітності, на значення яких впливає дисконтування довгострокових зобов'язань підприємства

Усі підприємства України, у тому числі і ті, що перейшли на МСФЗ, повинні подавати звітність у єдиних формах, що затверджені НП(С) БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» [10]. При відображенні довгострокових зобов'язань на дату балансу будуть задіяні усі форми звітності (табл. 4).

При цьому ніхто не забороняє підприємствам, додатково готувати звітність повністю відповідно до МСФЗ на вимогу акціонерів, інвесторів чи іноземних партнерів, незалежно від обраної концептуальної основи для складання та подачі фінансової звітності.

Висновки і пропозиції. У період активної євроінтеграції України велика кількість підприємств веде облік та складає звітність за міжнародними стандартами. Використання МСФЗ передбачає постійне використання теперішньої вартості для будь-яких довгострокових фінансових зобов'язань. Національне законодавство активно змінюється у відповідності до міжнародного, тому оцінка довгострокової кредиторської заборгованості тепер актуальна для всіх підприємств України. Після останніх змін в законодавстві можемо зробити висновок, що на звітну дату потрібно дисконтувати всі ті довгострокові зобов'язання, за якими очікуються наступні грошові платежі. Не дисконтуємо короткострокові заборгованості та заборгованості, що на дату балансу були переведені до короткострокових А платники податку на прибуток повинні обліковувати суми дисконтування за правилами бухгалтерського обліку (без коригувань). Правильне відображення довгострокових боргів вимагає додаткових знань та умінь від відповідальної особи. Математичні розрахунки мають бути проведені бухгалтером на кожну звітну дату. Для ведення обліку, правильності оцінки та подачі звітності з достовірними показниками, підприємству необхідно періодично проводити перепідготовку бухгалтерських служб та відслідковувати всі зміни в частині національного та міжнародного законодавства.

Список літератури

довгостроковий зобов'язання заборгованість облік

1. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XlV - Київ. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/996-14 (дата звернення: 01.04.2020).

2. Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання» від 31.01.2000 №20. Міністерство Фінансів України. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0085-00 (дата звернення: 30.03.2020).

3. Наказ «Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку» від 16.09.2019 р. №379. Міністерство фінансів України. URL: https://zakon.rada.gov.ua/ laws/show/z1065-19 (дата звернення: 20.03.2020).

4. Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 «Спрощена фінансова звітність» від 25.02.2000 №39. Міністерство Фінансів України. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0161-00 (дата звернення: 25.03.2020).

5. Міжнародний стандарт фінансової звітності 9 «Фінансові інструменти» від 01.01.2012 №929_016. Рада з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/929_016 (дата звернення: 27.03.2020).

6. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти» від 30.11.2001 №559. Міністерство Фінансів України. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z1050-01 (дата звернення: 01.04.2020).

7. Лист «Про перевірки окремих питань обліку дебіторської та кредиторської заборгованості» від 18.06.2018 р. №18311/7/99-99-14-03-03-17. Державна Фіскальна служба України. URL: https://zakon.rada.gov.ua/rada/ show/v1831872-18 (дата звернення: 20.03.2020).

8. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій від 30.11.1999 №291. Міністерство Фінансів України. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0893-99 (дата звернення: 25.03.2020).

9. Цивільний Кодекс України від 16.01.2003 №435-IV. Верховна Рада України. URL: https://zakon.rada.gov.ua/ laws/show/435-15 (дата звернення: 30.03.2020).

10. Національний (стандарт) бухгалтерського обліку) №1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» від 07.02.2013 р. №73. Міністерство Фінансів України. URL: http://zakon.rada.gov.ua/п (дата звернення: 30.03.2020).

11. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» від 29.11.1999 №290. Міністерство Фінансів України. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0860-99 (дата звернення: 30.03.2020).

12. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» від 31.12.1999 №318. Міністерство Фінансів України. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0027-00 (дата звернення: 30.03.2020).

References

1. Zakon Ukrayiny «Pro bukhhalters'kyy oblik ta finansovu zvitnist' v Ukrayini» vid 16.07.1999 roku №996-XIV. URL: https://zakon.rada. gov.ua/laws/show/996-14

2. Polozhennya (standartu) bukhhalters'koho obliku 11 «Zobov'yazannya» vid 31.01.2000 №20. Ministerstvo Finansiv Ukrayiny. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0085-00

3. Nakaz «Pro zatverdzhennya Zmin do deyakykh normatyvno-pravovykh aktiv Ministerstva finansiv Ukrayiny z bukhhalters'koho obliku» vid 16.09.2019 r. №379. Ministerstvo finansiv Ukrayiny. URL: https://zakon.rada.gov.ua/ laws/show/z1065-19

4. Natsional'ne polozhennya (standart) bukhhalters'koho obliku 25 «Sproshchena finansova zvitnist'» vid 25.02.2000 №39. Ministerstvo Finansiv Ukrayiny. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0161-00

5. Mizhnarodnyy standart finansovoyi zvitnosti 9 «Finansovi instrumenty» vid 01.01.2012 №929_016. Rada z Mizhnarodnykh standartiv bukhhalters'koho obliku. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/929_016

6. Polozhennya (standart) bukhhalters'koho obliku 13 «Finansovi instrumenty» vid 30.11.2001 №559. Ministerstvo Finansiv Ukrayiny. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z1050-01

7. Lyst «Pro perevirky okremykh pytan' obliku debitors'koyi ta kredytors'koyi zaborhovanosti» vid 18.06.2018 r. №18311/7/99-99-14-03-03-17. Derzhavna Fiskal'na sluzhba Ukrayiny. URL: https://zakon.rada.gov.ua/rada/show/ v1831872-18

8. Instruktsiya pro zastosuvannya Planu rakhunkiv bukhhalters'koho obliku aktyviv, kapitalu, zobov'yazan' i hospodars'kykh operatsiy pidpryyemstv i orhanizatsiy vid 30.11.1999 №291. Ministerstvo Finansiv Ukrayiny. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0893-99

9. Tsyvil'nyy Kodeks Ukrayiny vid 16.01.2003 №435-IV. Verkhovna Rada Ukrayiny. URL: https://zakon.rada.gov.ua/ laws/show/435-15

10. Natsional'nyy (standart) bukhhalters'koho obliku) №1 «Zahal'ni vymohy do finansovoyi zvitnosti» vid 07.02.2013 r. №73. Ministerstvo Finansiv Ukrayiny. URL: http://zakon.rada.gov.ua/п.

11. Polozhennya (standart) bukhhalters'koho obliku 15 «Dokhid» vid 29.11.1999 №290. Ministerstvo Finansiv Ukrayiny. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0860-99

12. Polozhennya (standart) bukhhalters'koho obliku 16 «Vytraty» vid 31.12.1999 №318. Ministerstvo Finansiv Ukrayiny. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0027-00

Размещено на Allbest.ru