Облік та корпоративний податковий менеджмент розрахунків за орендною платою за земельні ділянки (паї) на підприємствах агробізнесу

Размещено на http://www.allbest.ru/

Облік та корпоративний податковий менеджмент розрахунків за орендною платою за земельні ділянки (паї) на підприємствах агробізнесу

Коцупатрий Михайло Миколайович, кандидат економічних наук, професор, професор кафедри; Бірюк Олена Григорівна кандидат економічних наук, доцент, професор кафедри; Рогозний Сергій Анатолійович аудитор, консультант з МСФЗ керівник комітету з фінансів, член Ради ФПБАУ, аспірант кафедри бухгалтерського обліку та консалтингу, ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана

Анотація

Сьогодення оренда є однією із форм реалізації земельних відносин в агробізнесі. Організація розрахунків за орендною платою за земельні ділянки здійснюється різними формами виплат, що впливає на організацію обліку та податкове навантаження аграрних підприємств.

Обґрунтовано розрахунок суми нарахованої орендної плати за оренду земельної ділянки залежано від нормативно-грошової оцінки 1 га землі сільськогосподарського призначення (ріллі, багаторічних насаджень, сіножатей, пасовищ), місця її розташування, кількості га переданої в оренду землі, розміру орендної плати у відсотках (%) до нормативно-грошової оцінки такого виду землі.

Здійснено дослідження облікового забезпечення відображення розрахунків за орендною платою за земельні ділянки (паї), враховуючи чинне законодавство України для підприємств, які здійснюють облік за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та надано пропозиції щодо віднесення таких витрат до загальновиробничих з відображенням їх на окремому субрахунку 916 «Орендна плата за оренду земельних ділянок» з подальшим розподілом між основними галузями та об'єктами витрат пропорційна до бази розподілу, яку підприємство встановлює самостійно, що є елементом її облікової політики.

Запропоновано відображення обліку нарахування і розподілу орендної плати за оренду земельної ділянки на рахунках бухгалтерського обліку згідно робочого плану рахунків підприємств агробізнесу (в розрізі змісту господарської операції, документального оформлення, кореспонденції рахунків, методики розрахунку суми).

Здійснено дослідження, узагальнення та систематизація інформації щодо податкового навантаження (розрахунку суми коштів, що може втратити підприємство (податку на доходи фізичних осіб, військового збору, податку на додану вартість) при виплаті орендної плати орендодавцю за різними формами виплати, а саме: у грошовій готівковій та безготівковій формах, у вигляді продажу продукції власного виробництва в рахунок орендної плати, а також у вигляді продукції власного виробництва (будь-якої негрошової форми) в рахунок орендної плати. Надано пропозиції щодо визначення найменшого податкового навантаження на підприємство при таких видах розрахунків.

Найменше податкове навантаження на підприємство агробізнесу при виплаті орендодавцям (фізичним особам) орендної плати за оренду земельних ділянок спостерігається за грошової системи розрахунків, яка є найбільш зручним і простим способом виплати орендної плати та не вимагає додаткової уваги на визначення (обґрунтуванням) звичайних цін на продукцію власного виробництва та інші активи.

Ключові слова: облік, корпоративний податковий менеджмент, розрахунки за орендною платою за земельні ділянки (паї), підприємства агробізнесу, нормативна грошова оцінка за 1 га землі, податкове навантаження.

Abstract

Accounting and corporate tax management of rental calculations for land (shares) at agricultural enterprises

Kotsupatryy Mykhaylo Mykolayovych Candidate of Economic Sciences, Professor; Biryuk Olena Hryhorivna Candidate of Economic Sciences, Associate Professor; Rohoznyy Serhiy Anatoliyovych Auditor, IFRS Consultant, Head of the Finance Committee, Member of the FPBAU Board, Postgraduate Student, Department of Accounting and Consulting, Vadym Hetman Kyiv National University of Economics

Today, rent is one of the forms of land relations in agribusiness. The organization of rent payments for land is carried out in various forms of payments, which affects the organization of accounting and tax burden on agricultural enterprises.

The calculation of the amount of accrued rent for land lease depends on the normative-monetary assessment of 1 ha of agricultural land (arable land, perennial plantations, hayfields, pastures), its location, the number of hectares of leased land, the amount of rent in percent) to the normative-monetary assessment of this type of land.

A study of accounting support for the calculation of rent for land (shares), taking into account current legislation of Ukraine for enterprises that carry out accounting under national regulations (standards) of accounting and provided proposals for classifying such costs to general production with their reflection on a separate sub-account 916 "Rent for the lease of land" with further distribution between the main industries and cost objects is proportional to the distribution base, which the company sets itself, which is part of its accounting policy.

The reflection of the accounting of accrual and distribution of rent for land lease on the accounts of accounting according to the working plan of accounts of agribusiness enterprises (in terms of the content of business transactions, documentation, correspondence of accounts, methods of calculating the amount).

Research, generalization and systematization of information on the tax burden (calculation of the amount of funds that may lose the company) (personal income tax, military duty, value added tax) in the payment of rent to the landlord for various forms of payment, namely: cash and non-cash forms, in the form of sales of own products at the expense of rent, as well as in the form of own products (of any nonmonetary form) at the expense of rent.

The lowest tax burden on the agribusiness enterprise when paying landlords (individuals) rent for land lease is observed in the monetary system of payment, which is the most convenient and easiest way to pay rent and does not require additional attention to determine (justify) normal prices for own products. production and other assets.

Keywords: accounting, corporate tax management, rent calculations for land plots (shares), agribusiness enterprises, normative monetary assessment per 1 ha of land, tax burden.

Постановка проблеми

В Україні більшість селян, маючи у власності земельні ділянки, реалізують власне право на такі ділянки через орендні відносини з підприємствами агробізнесу у вигляді розрахунків за орендною платою за земельні ділянки (паї). Згідно чинного законодавства розрахунки за орендною платою за земельні ділянки (паї) може встановлюється як у грошовій формі, так в натуральній або грошово-натуральній формі. Дослідженнями встановлено, що проблема формування та ефективної дії відповідного механізму обліку та корпоративного податкового менеджменту розрахунків за орендною платою за земельні ділянки в ринковому середовищі є актуальною і потребує подальшого дослідження.

Аналіз останніх досліджень і публікацій

Не зважаючи на велику кількість наукових напрацювань щодо облікового відображення орендних відносин на підприємствах різних організаційно-правових формах господарювання, невирішеними залишаються питання щодо організації облікового відображення та корпоративного податкового менеджменту розрахунків за орендною платою за земельні ділянки (паї) на підприємствах агробізнесу.

Мета статті - дослідження, узагальнення та систематизація інформації щодо нормативно-правового регулювання облікового забезпечення розрахунків за орендною платою за земельні ділянки (паї) на підприємствах агробізнесу з метою ефективного корпоративного податкового управління такими розрахунками.

Виклад основного матеріалу

Підприємства агробізнесу для здійснення своєї господарської діяльності беруть в оренду земельні ділянки у громадян та юридичних осіб, у власності яких перебувають земельні ділянки, на основі договору оренди, який передбачає, що орендодавець зобов'язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний термін, а орендар зобов'язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства. Орендна плата за користування земельною ділянкою здійснюється у вигляді платежу, який орендар вносить орендодавцеві за користування його земельною ділянкою. При цьому розмір, форма і терміни сплати орендної плати за земельну ділянку встановлюються за згодою сторін у договорі оренди [1].

За користування орендованою земельною ділянкою підприємство орендар кожному орендодавцеві сплачує орендну плату та перераховує з виплаченої (нарахованої) орендної плати податки до бюджету [1].

Податковим агентом платника податку (орендодавця фізичної особи) з податку на доходи фізичних осіб та військового збору є орендар. При цьому згідно з пп.170.1.1 ПКУ об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, встановленого в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, передбачена законодавством з питань оренди землі [2]. Відповідно до норм п.1 Указу № 92 орендна плата за земельні ділянки сільськогосподарського призначення, земельні частки (паї) запроваджується у розмірі не менше 3% визначеної згідно із законодавством вартості (нормативно-грошової оцінки) земельної ділянки, земельної частки (паю) [3].

Згідно із ст. 1 Закону України «Про оцінку земель» нормативна грошова оцінка земельних ділянок - це капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений за встановленими і затвердженими нормативами [4]. Тобто гроші, які можна отримати від найбільш ефективного використання земельної ділянки (паю) паю за цільовим призначенням.

Враховуючи те, що рентний дохід (земельна рента) - дохід, який можна отримати із землі як фактора виробництва залежно від якості та місця розташування земельної ділянки, то нормативна грошова оцінка встановлюється для різних видів земель (рілля, багаторічні насадження, сіножатті, пасовища) в розрізі областей України.

Отже, сума нарахованої орендної плати за оренду земельної ділянки буде залежати від нормативно-грошової оцінки 1 га землі сільськогосподарського призначення (ріллі, багаторічних насаджень, сіножатей, пасовищ), місця її розташування, кількості га переданої в оренду землі, розміру орендної плати у відсотках (%) до нормативно-грошової оцінки такого виду землі.

В бухгалтерському обліку законодавством не передбачено окремого синтетичного рахунку з обліку плати за оренду земельної ділянки. При цьому, згідно із п. 2.21 Методичних рекомендацій № 132 для підприємств, які ведуть облік за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, рекомендовано плату за оренду землі і майна виробничого призначення для підприємств агробізнесу відносити до загальновиробничих витрат [5]. Враховуючи це, такі витрати рекомендуємо обліковуються на окремому субрахунку до рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» (наприклад 916* «Орендна плата за оренду земельних ділянок») і зафіксувати це в Робочому плані рахунків, який буде додатком до розпорядчого документу про облікову політику підприємства. Облік оренди земельних ділянок на підприємствах, що звітують за міжнародними стандартами, ведеться з урахуванням вимог МСФЗ 16 «Оренда», що однак суттєво не впливає на питання правила оподаткування та фінансового менеджменту.

Орендна плата за оренду земельних ділянок є змінними витратами, тому їх треба розподіляти між основними галузями та об'єктами витрат пропорційно до бази розподілу, яку підприємство встановлює самостійно і фіксує в розпорядчому документі про облікову політику (наприклад, пропорційно до площ, зайнятих окремими сільськогосподарськими культурами, до суми прямих витрат (без витрат основних матеріалів: кормів, насіння, сировини) тощо.

Відображення в обліку нарахування і розподілу орендної плати за оренду земельної ділянки наведено в табл. 1.

Таблиця 1. Кореспонденція рахунків з обліку нарахування і розподілу орендної плати за оренду земельної ділянки

916* «Орендна плата за оренду земельних ділянок»

В останні роки на підприємствах агробізнесу враховується корпоративний податковий менеджмент, який передбачає прийняття управлінських рішень, що спрямовані на формування і підвищення ефективності потенціалу підприємства та регулювання його взаємовідносин з державою щодо оподаткування діяльності.

Метою корпоративного податкового менеджменту підприємств агробізнесу є оптимізація податків, що пов'язана з раціональною багатоваріантною мінімізацією податкових платежів та отриманням в результаті такої економії, додаткових податкових доходів з метою ефективного їх вкладення в розвиток свого підприємства.

Дослідженнями встановлено, що на податкове навантаження підприємств агробізнесу, а саме на розрахунок суми коштів, що може втратити підприємство (податку на доходи фізичних осіб, військового збору, податку на додану вартість тощо) за виплати орендної плати орендодавцю (фізичній особі) має вплив спосіб виплати орендної плати, який може здійснюватися у формі грошовій (готівковій і безготівковій), продажу продукції власного виробництва в рахунок орендної плати; видачі орендної плати продукцією власного виробництва (будь-яка негрошова форма) тощо.

Згідно із Податковим кодексом України орендна плата включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з метою справляння ПДФО за ставкою 18% [2, пп. 164.2.5, п.164.2, ст.164].

Згідно із Податковим кодексом України сума орендної плати за земельну ділянку включається також до бази оподаткування військовим збором за ставкою 1,5% [2, пп. 1.7, п.16¹, підрозд. 10, розд. ХХ].

Орендна плата за оренду земельних ділянок (паїв) не включається до фонду оплати праці. Тому в Законі України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» про орендні операції не згадується. Отже, на суму орендної плати за земельні ділянки (паї) ЄСВ не нараховується [6].

Розглянемо варіанти виплати орендної плати різними активами та їх вплив на податкове навантаження підприємств агробізнесу.

У загальному випадку орендна плата виплачується в грошовій формі.

Відображення в обліку виплати орендної плати орендодавцям фізичним особам за оренду земельних ділянок (паїв) грошовими коштами наведено в табл. 2.

Таблиця 2. Кореспонденція рахунків з обліку виплати орендної плати орендодавцям фізичним особам за оренду земельних ділянок (паїв) грошовими коштами