Особенности оценки и документального оформления безвозмездно полученных основных средств

Размещено на http://allbest.ru

Размещено на http://allbest.ru

ОСОБЕННОСТИ ОЦЕНКИ И ДОКУМЕНТАЛЬНОГО ОФОРМЛЕНИЯ БЕЗВОЗМЕЗДНО ПОЛУЧЕННЫХ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Голуб Лариса Константиновна,

Предмет, проблемы, возникающие при проведении учетной оценки безвозмездно поступающих в организацию инвестиционных активов, принимаемых в последующем как основные средства, а также вопросы документального оформления операций по принятию к бухгалтерскому учету безвозмездно поступающих основных средств. Научно-методический инструментарий оценки поступающих безвозмездно основных средств позволяет осуществлять контроль за своевременным и правильным начислением амортизации, определением финансовых результатов при выбытии и ликвидации основных средств, своевременным и достоверным исчислением налога на недвижимость. Цель: авторское исследование вопросов оценки поступающих в организацию основных средств и разработка документального оформления операций, связанных с безвозмездным получением основных средств. Дизайн исследования: оценка поступающих безвозмездно основных средств рассматривалась с учетом требований международных стандартов финансовой отчетности действующего законодательства Республики Беларусь и с учетом практики применения нормативных документов в учетной работе хозяйствующих субъектов. В процессе достижения поставленной цели использовался комплекс мер научного познания: анализ, синтез, системный подход; принципы бухгалтерского учета и отчетности: непрерывности деятельности, начисления, правдивости, полноты, преобладания экономического содержания. В основу разработки документального оформления безвозмездно поступающих объектов выступает требование Закона о бухгалтерском учете и отчетности, где каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом. Результаты^-. авторами исследования предложено для принятия к учету поступающих безвозмездно основных средств использовать текущую рыночную стоимость, представлен порядок определения текущей рыночной стоимости поступающих безвозмездно основных средств в отдельных ситуациях, возникающих в практике хозяйственной деятельности организаций, предложен порядок документального оформления безвозмездной передачи/поступления основных средств как у передающей, так и у получающей данные объекты стороны.

Ключевые слова: основные средства, безвозмездное поступление, оценка, текущая рыночная стоимость, первичные учетные документы, бухгалтерский учет.

оценка основные средства документальное оформление безвозмездные

Введение

Субъекты хозяйствования принимают к учету объекты основных средств, поступающие безвозмездно от других организаций. Поступающие безвозмездно основные средства могут быть как новые, неиспользуемые ранее в передающей организации, так и частично или полностью самортизированы. Передаваемые объекты основных средств могут содержать драгоценные металлы (драгоценные камни). При возникновении таких ситуаций возникают проблемные вопросы в части оценки поступивших безвозмездно основных средств, документального оформления данных операций, требующих своего решения.

Поступившие в организацию основные средства по общему правилу подлежат учетной оценке в порядке, установленном Инструкцией по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2021 № 26 [1]. Согласно нормам указанного документа безвозмездно полученные основные средства должны быть приняты к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая определяется, исходя из текущей рыночной стоимости данных активов на дату принятия их к бухгалтерскому учету в качестве вложений в долгосрочные активы. Текущая рыночная стоимость определяется в документе как сумма денежных средств, которая была бы получена при реализации основного средства в текущих рыночных условиях. Такое определение, согласно МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», больше соответствует определению справедливой стоимости, под которой понимается цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при продаже обязательства в рамках обычной сделки между участниками рынка на дату оценки (цена «выхода») [2]. Текущей стоимости в МСФО соответствует сумма денежных средств (их эквивалентов), которая была бы уплачена при приобретении актива. Следует отметить, что данные величины не являются идентичными.

Аналогичный подход к оценке безвозмездно полученных основных средств предусмотрен и Инструкцией по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 № 112, где определено, что коммерческие и некоммерческие организации определяют первоначальную стоимость основных средств, полученных или подлежащих поступлению как безвозмездная помощь, исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету [3]. Но в случаях, установленных Указом Президента Республики Беларусь от 08.04.2021 № 140 «О выбытии имущества» (далее - Указ № 140), организациями может производиться оценка поступивших основных средств в ином порядке [4]. Согласно данному порядку при приеме конкретного безвозмездно полученного имущества, названного в документе (рис.1), организации могут определять первоначальную стоимость по остаточной стоимости (стоимости), числящейся в бухгалтерском учете передающей стороны на первое число месяца, в котором произошла его передача.

Рис. 1. Виды безвозмездно полученного имущества согласно Указу № 140 [4]

Принятый вариант оценки безвозмездно полученных основных средств организация должна закрепить в локальных нормативно-правовых актах (например, в положении об учетной политике) и применять его на практике.

Методы и результаты исследования

В случае использования субъектом хозяйствования общеустановленного порядка [4] необходимо определить текущую рыночную стоимость поступившего объекта. Порядок определения такой стоимости в рассматриваемой ситуации законодательством не установлен. В данном случае организация может либо самостоятельно определить такую стоимость, либо воспользоваться услугами оценщика.

При самостоятельном определении текущей рыночной стоимости можно, по нашему мнению, воспользоваться нормами Положения об оценке стоимости объектов гражданских прав в Республике Беларусь, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 13.10.2006 № 615, в котором определены возможные методы оценки объектов [5]. В качестве таковых документом выделено две группы методов:

- рыночные методы оценки, в состав которых включены сравнительный метод, доходный метод, затратный метод;

- иные методы оценки, а в частности индексный, метод балансового накопления активов, метод кадастровой оценки.

При использовании организацией варианта оценки объектов, исходя из информации предоставленной передающей стороной, на практике возникают вопросы, связанные с его применением. Так, при поступлении безвозмездно в организацию полностью самортизированных основных средств встает вопрос об оценке такого объекта для постановки на бухгалтерский учет. Как определить стоимость объекта при отсутствии иных затрат, формирующих первоначальную стоимость объекта основных средств, а именно затрат по доставке, установке, иных затрат? Можно ли принять к учету инвестиционный актив как объект с нулевой стоимостью?

Вероятно, можно было бы принять к учету первоначальную стоимость такого объекта на счет 01 «Основные средства» и сумму начисленной передающей стороной амортизации на счет 02 «Амортизация основных средств», но применение Указа № 140 не предполагает особого порядка отражения в бухгалтерском учете операций безвозмездного поступления основных средств. Остаточная стоимость поступившего объекта должна быть отражена в учете записью:

• дебет счета 01 «Основные средства»;

• кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» и 98 «Доходы будущих периодов».

Соответственно, при равенстве остаточной стоимости безвозмездно поступившего основного средства нулю возникает вопрос об отражении в бухгалтерском учете такой хозяйственной операции.

Учитывая, что бухгалтерский учет - это стоимостной учет, в бухгалтерском учете невозможно отразить объект, не имеющий стоимостной оценки. Таким образом, принять на учет объект с нулевой стоимостью, соблюдая требования действующего законодательства, на наш взгляд, невозможно.

В рассматриваемой ситуации следует учесть еще один аспект. Числящиеся в бухгалтерском учете организации основные средства являются объектом для начисления амортизации. По каждому поступившему объекту основных средств организация должна определить нормативный срок службы [6]. Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденная постановлением Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6, определяет, что нормативный срок службы основных средств определяется с даты принятия их к бухгалтерскому учету при вводе в эксплуатацию в годах (соответствующем им количестве месяцев) [7]. При этом документ устанавливает, что по объектам, ранее находившимся в эксплуатации, комиссия вправе принять одно из следующих решений:

- уменьшить нормативный срок службы на срок фактического использования объекта у предыдущих балансодержателей или собственников, в том числе лизингополучателей;

- определить нормативные сроки службы объектов (за исключением перешедших при реорганизации) вдвое ниже соответствующих значений, приведенных в классификации амортизируемых основных средств, но не ниже, чем до 3 лет - по зданиям, сооружениям и передаточным устройствам и двух лет - по другим объектам основных средств;

- если срок фактического использования объекта на дату приобретения, перехода к использованию нормативных сроков службы, установленных постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 30 сентября 2011 № 161, окажется равным или более соответствующего значения, приведенного в классификации амортизируемых основных средств, определить нормативный срок службы самостоятельно с учетом технического состояния объекта, требований техники безопасности и других факторов на срок не менее 1 года.

Из приведенных норм следует, что безвозмездно полученные, полностью самортизированные основные средства (по которым передающей организацией уже была начислена амортизация в размере 100% стоимости объекта) подлежат амортизации. Но для начисления амортизации должна быть определена амортизируемая стоимость объекта и она не может быть нулевой.

Проблемным является и вопрос заполнения первичных учетных документов, сопровождающих хозяйственную операцию безвозмездного поступления основных средств. Как правило, оформлению подлежат товарно-транспортные (товарные) накладные, которые предназначены для списания ценностей у грузоотправителя и принятия к учету у грузополучателя. При безвозмездной передаче полностью самортизированных основных средств у передающей стороны возникают трудности при заполнении стоимостных показателей рассматриваемых форм накладных ввиду отсутствия остаточной стоимости. По нашему мнению, в товаросопроводительных документах может быть указана первоначальная стоимость объекта, а в графе «Примечание» необходимо указать сумму начисленной амортизации и нулевую остаточную стоимость безвозмездно передаваемых основных средств.

Поставленные вопросы свидетельствуют о наличии проблем, возникающих при поступлении полностью самортизированных основных средств и необходимости их оценки, принятия к учету, начисления амортизации.

Полагаем, что при безвозмездном поступлении полностью самортизированных основных средств организация, независимо от применяемого варианта оценки безвозмездно поступающих основных средств, закрепленного в положении об учетной политике, должна определить текущую рыночную стоимость данных объектов для принятия их к учету. В связи с этим представляется целесообразным поставить вопрос о возможности применения вариантности при решении данного вопроса. То есть при закреплении в учетной политике организации варианта оценки поступающих безвозмездно объектов, исходя из их остаточной стоимости, числящейся в учете передающей стороны, дополнительно определить, что при ее отсутствии (равенстве нулю), оценка будет производиться, исходя из текущей рыночной стоимости, определенной получающей стороной.

При рассмотрении вопросов оценки безвозмездно поступающих объектов основных средств необходимо рассмотреть порядок определения их текущей рыночной стоимости в отдельных ситуациях. Хотя законодательство не устанавливает дополнительные требования к оценке безвозмездно полученных основных средств, необходимо, на наш взгляд, обратить внимание на требование, содержащееся в Инструкции о порядке использования, учета и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 15.03.2004 № 34 (далее - Инструкция № 34) [8]. Документом определено, что стоимость имущества, которое содержит драгоценные металлы (драгоценные камни), при его передаче или реализации должна быть не ниже стоимости содержащихся в нем драгоценных металлов (драгоценных камней), определенной по расчетным ценам на первое число месяца передачи (реализации) актива. Обратим внимание на то, что данное требование касается стороны, передающей имущество. И именно эта сторона должна указать в сопроводительных документах наименование, массу находящихся в этом имуществе драгоценных металлов (драгоценных камней), а также метод определения содержания в нем драгоценных металлов (за исключением случаев, предусмотренных законодательством). Полученная в первичных учетных документах информация должна учитываться получающей стороной при определении текущей рыночной стоимости поступившего объекта.

В рассматриваемой ситуации, на наш взгляд, текущая рыночная стоимость полученных безвозмездно основных средств, содержащих драгоценные металлы (драгоценные камни), должна быть не ниже их стоимости.

Остановимся на рассмотрении вопросов документального оформления рассматриваемой операции как у передающей, так и у получающей данные объекты стороны.

Сторона, передающая безвозмездно основные средства, должна оформить акт о приеме-передаче основных средств (за исключением их передачи физическим лицам), форма которого является обязательной для применения всеми организациями. В то же время когда отправитель передает безвозмездно объекты, содержащие драгоценные металлы (драгоценные камни), он обязан указать в сопроводительных документах наименование, массу находящихся в этом имуществе драгоценных металлов (драгоценных камней), а также метод определения их содержания.

Согласно установленным правилам, передающая основные средства сторона должна заполнить первый раздел акта о приеме - передаче основных средств «Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи», который не предусматривает позиций для заполнения вышеуказанной информации. Кроме того, инструкция, определяющая порядок заполнения данного акта, не определяет возможность организации вносить в него дополнительную (не указанную в акте) информацию.

В то же время в разделе 3 документа «Краткая индивидуальная характеристика объекта основных средств» содержатся графы для отражения информации о содержании драгоценных металлов и (или) драгоценных камней, их количестве, массе. Но по установленным правилам данная информация заполняется получающей стороной в своем экземпляре [9]. В связи с этим полагаем, что целесообразно на нормативном уровне закрепить возможность внесения в установленную форму акта о приеме - передаче основных средств дополнительных сведений в необходимых случаях (в данном случае с целью отражения информации о содержании драгоценных металлов (драгоценных камней) передающей стороной для использования ее получающей стороной).

Кроме акта о приеме - передаче основных средств, передающая сторона должна по общему правилу оформить товарно-транспортную или товарную накладную. Что касается этих документов, то инструкция по их заполнению определяет, что в данные документы и приложения к ним при необходимости вносятся дополнительные сведения. Место внесения этих сведений организация может определить самостоятельно [10]. Соответственно полагаем, что необходимую информацию о содержащихся в объекте основных средств драгоценных металлах организация в настоящее время должна внести в товарно-транспортную (товарную) накладную. В то же время при заполнении стоимостных показателей данных документов в случае передачи самортизированных основных средств, содержащих драгоценные металлы, возникают вопросы, в части решения которых экономистами высказываются следующие позиции:

- отразить стоимость объектов основных средств в размере стоимости содержащихся в них драгоценных металлов;

- указать только наименование товара, единицу измерения и количество, а прочие графы не заполнять [11].

При рассмотрении данных позиций следует обратить внимание на тот факт, что вопрос о порядке заполнения стоимостных показателей товарно-транспортной (товарной) накладной возникает, как было рассмотрено выше, и при передаче полностью самортизированных объектов основных средств, не содержащих драгоценные металлы (драгоценные камни). С этой точки зрения мнение в части заполнения документов должно быть единым по однотипным операциям. По нашему мнению, поскольку стоимость драгоценных металлов (драгоценных камней) не изменяет в учете передающей стороны стоимость передаваемых безвозмездно основных средств, то в накладных не должна фигурировать стоимость объектов основных средств в размере стоимости содержащихся в них драгоценных металлов. Соответственно, как было рассмотрено выше, в отсутствие остаточной стоимости в документах целесообразно указать первоначальную стоимость объекта, а в графе «Примечание» - указать сумму начисленной амортизации и нулевую остаточную стоимость.

Что касается позиции, предполагающей возможность незаполнения стоимостных показателей, то, с нашей точки зрения, она является неправомерной в силу того, что в соответствии с требованиями Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 12.07.2013 № 57-З одним из обязательных показателей, содержащихся в первичных учетных документах, является содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее оценка в натуральных и стоимостных показателях или в стоимостных показателях [12].

Заключение

Таким образом, целесообразно изменить подходы к оценке объектов в рассмотренных операциях. При безвозмездном поступлении в организацию полностью самортизированных основных средств целесообразно определять их стоимость в размере текущей рыночной стоимости, независимо от применяемого варианта, закрепленного в учетной политике. В случае содержания в поступивших основных средствах драгоценных металлов (драгоценных камней) формировать текущую рыночную стоимость с учетом их стоимости.

На законодательном уровне считаем целесообразным уточнить правила заполнения отдельных первичных учетных документов, а именно:

- в установленной форме акта о приеме - передаче основных средств в разделе «Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи» на нормативном уровне закрепить отражение передающей стороной дополнительных сведений (в нашем случае информации о содержании драгоценных металлов (драгоценных камней)) для использования их получающей стороной;

- в товарно-транспортную (товарную) накладную внести необходимую информацию о содержащихся в передаваемых безвозмездно объектах основных средств драгоценных металлах (драгоценных камней).

Список источников

1. Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь от 30.04.2012 г. № 26.

2. О введении в действие на территории Республики Беларусь международных стандартов финансовой отчетности и их разъяснений, принимаемых Фондом международных стандартов финансовой отчетности: постановление Совета Министров и Национального банка Респ. Беларусь от 19.08.2016 г. № 657/20.

3. Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету государственной поддержки, Инструкции по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи, признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь от 31.10.2011 № 112.

4. О выбытии имущества: Указ Президента Респ. Беларусь от 08.04.2021 № 140.

5. Об оценочной деятельности в Республике Беларусь: Указ Президента Респ. Беларусь от 13.10.2006 № 615.

Маталыцкая С.К., Голуб Л.К. Развитие методик бухгалтерского учета доходов, полученных в виде безвозмездно поступивших основных средств // Совре менная экономика: проблемы и решения, 2019, no. 8 (20), с. 79-88.

7. Об утверждении Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов: постановление Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства архитектуры и строительства Респ. Беларусь от 27.02.2009 г. № 37/18/6.

8. Об утверждении Инструкции о порядке использования, учета и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь от 15.03.2004 г. № 34.

9. Об установлении форм акта о приеме-передаче основных средств, акта о приеме-передаче нематериальных активов и утверждении Инструкции о порядке заполнения акта о приеме- передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь от 22.04.2011 г. № 23.

10. О формах товарно-транспортной накладной и товарной накладной и порядке их заполнения: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь от 30.06.2016 г. № 58.

11. Лидеры мнений. Стоимость ОС с драгметаллами при продаже и безвозмездной передаче // Ilex / ООО «Юр- Спектр», Нац. центр правовой информ. Респ. Беларусь. Минск, 2022.

12. О бухгалтерском учете и отчетности: Закон Респ. Беларусь от 12.07.2013 № 57-З.

PECULIARITIES OF EVALUATION AND DOCUMENTATION OF PROFESSIONALLY RECEIVED FIXED ASSETS

Golub Larisa Konstantinovna, Cand. Sci. (Econ.), Assoc. Prof. Matalytskaya Svetlana Konstantinovna, Cand. Sci. (Econ.), Assoc. Prof.

Subject: problems arising during the accounting evaluation of investment assets received by the organization free of charge, subsequently accepted as fixed assets, as well as issues of documenting operations for the acceptance of fixed assets received free of charge for accounting. Scientific and methodological tools for assessing the fixed assets received free of charge allow you to monitor the timely and correct depreciation, determination of financial results in the disposal and liquidation of fixed assets, timely and reliable calculation of real estate tax. Purpose: the author's research of the issues of evaluation of fixed assets received by the organization and development of documentation of operations related to the free of charge receipt of fixed assets. Research design: the assessment of the fixed assets received free of charge was considered taking into account the requirements of international financial reporting standards, the current legislation of the Republic of Belarus and taking into account the practice of applying regulatory documents in the accounting work of economic entities. In the process of achieving this goal, a set of measures of scientific knowledge was used: analysis, synthesis, a systematic approach; principles of accounting and reporting: continuity of activity, accrual, truthfulness, completeness, predominance of economic content. The basis for the development of documentation of free of charge received objects is the requirement of the Law on Accounting and Reporting, where each business transaction is the subject to registration with a primary accounting document. Results: the authors of the study proposed to use the current market value for taking into account the fixed assets received free of charge, the procedure for determining the current market value of fixed assets received free of charge in certain situations arising in the practice of economic activity of organizations is presented, the procedure for documenting the free of charge transfer/receipt of fixed assets from both the transmitting and receiving parties is proposed.

Keywords: fixed assets, gratuitous receipt, valuation, current market value, primary accounting documents, accounting.

Размещено на Allbest.ru