1.1. Понятие расходы и их группировка по способу включения в себестоимость продукции

Основной целью бухгалтерского учета является создание достоверной информации о состоянии активов и финансовых результатах организации. В современных экономических условиях принято оценивать работу предприятия не столько по его имущественному положению, сколько скорее по результатам его деятельности, которые определяются соотношением доходов и расходов, понесенных организацией.

Стоимость жизни и овеществленного труда для производства и реализации продукции (работ, услуг) называется себестоимостью продукции. Они необходимы для того, чтобы продукт производился при любых социальных условиях, и напрямую зависят от эффективности средств труда и их производительности.

Издержки предприятия - это расходы, понесенные организацией в момент приобретения каких-либо материальных активов или услуг. Появление расходов, связанных с расходами, сопровождается уменьшением экономических ресурсов организации или увеличением кредиторской задолженности. Стоимость может быть отнесена либо к активам, либо к расходам организации.

Для правильной организации учета расходов большое значение имеет их научно обоснованная классификация. Основной задачей классификации Расходов является формирование производственных расходов. С помощью классификации расходы группируются по видам и прямо или косвенно относятся к себестоимости продукции. Себестоимость продукции, состоящая из различных видов расходов, может быть проанализирована и выявлена, из-за чего расходы увеличились или уменьшились, а затем в будущем повлияли на их размер. Себестоимость продукции, следовательно, и включенные в нее расходы, оказывают огромное влияние на прибыль предприятия, его рентабельность, величину цен на продукцию и другие экономические показатели. Естественно, снижение издержек является основным направлением улучшения деятельности любого предприятия, что напрямую влияет на его конкурентоспособность, финансовую стабильность и успешную работу в будущем.

Себестоимость продукции сгруппирована в соответствии с различными характеристиками. Классификация расходов показана на рисунке 1.1

Рисунок 1.1 - Классификация расходов

Автора в основном интересует классификация расходов по методу включения в себестоимость продукции, т.е. разделение на прямые и косвенные.

Прямые расходы - это расходы на производство определенного вида продукции. Следовательно, они могут быть отнесены к конкретным объектам расчета в момент их передачи непосредственно на основании этих первичных документов. К ним относятся: стоимость сырья, расходных материалов, заработная плата производственных рабочих и т.д. Они списываются на счет 20 "Основное производство" и могут быть отнесены непосредственно на себестоимость определенного конкретного продукта.Косвенные расходы связаны с производством нескольких видов продукции. Они сопровождают основную деятельность предприятия, но не имеют к ней прямого отношения, не включаются в стоимость рабочей силы и материалов. Такие расходы сначала собираются на соответствующих счетах сбора и распределения, а затем распределяются между отдельными продуктами в соответствии с методологией (базой) их распределения, выбранной организацией. Это расходы на содержание и эксплуатацию основных средств, управление, организацию, поддержание производства, командировки, обучение сотрудников и так называемые непроизводственные расходы (потери от простоев, повреждения материальных активов).

Прежде всего, косвенные расходы включают общие производственные расходы, которые невозможно быстро и экономично отнести к конкретному перевозчику грузов. Однако общеэкономические расходы также следует признавать косвенными, поскольку они участвуют в расчете общей себестоимости производства и не могут быть непосредственно отнесены к продукту.

Общепроизводственные расходы возникают в производственных единицах - фабриках, мастерских, производственных помещениях, перепланировке. Цель, характер и функциональная роль этих расходов напрямую связаны с производством. Объединение этих видов расходов в одну группу обусловлено тем, что они имеют несколько общих характеристик:

- они сложны по своей природе,

- их невозможно присвоить непосредственно продукту, если произведено более одного из них,

- они проверяются методом бюджетной оценки.

Общепроизводственные расходы можно отнести к условно переменным расходам, поскольку они объединяют расходы на энергоресурсы, необходимые для приведения в движение производственного оборудования, машин, механизмов и транспортных средств; расходы на текущее техническое обслуживание оборудования и рабочих мест (стоимость смазочных и чистящих материалов, оплата труда наладчиков, ремонтников и других вспомогательных работников). Размер этих расходов во многом зависит от объема производства. Общим для общей себестоимости продукции является то, что:

- состоят из комплексных статей,

- возникают в производственных подразделениях,

- планируются и учитываются по местам возникновения,

- контролируются бюджетно-сметным методом,

Распределяются косвенным путем между видами готовой продукции и незавершенным производством.

Таким образом, на данный момент существует множество особенностей классификации расходов. Автора в основном интересует классификация расходов по методу включения в себестоимость продукции, т.е. разделение на прямые и косвенные. Прямые расходы относятся на производство определенного вида продукции, поэтому они могут быть отнесены к конкретным объектам расчета в момент их совершения непосредственно на основании этих первичных документов. Косвенные расходы связаны с производством нескольких видов продукции. Сначала они собираются на соответствующих счетах сбора и распределения, а затем распределяются между отдельными продуктами в соответствии с методологией (базой) их распределения, выбранной организации.

Рисунок 1.2 - Классификация косвенных расходов

1.2 Преимущества и недостатки классификации расходов на прямые и косвенные

Классификация прямых и косвенных расходов используется для расчета себестоимости единицы продукции методом полного поглощения. При использовании этого метода все прямые, а также все косвенные производственные расходы включаются в себестоимость продукции.

В настоящее время на косвенные расходы приходится большая часть расходов, и во многих отраслях промышленности, особенно в машиностроении и металлообработке, их доля в общей сумме расходов часто превышает всю сумму прямых расходов, поэтому их важность велика с точки зрения учета и распределения расходов. Кроме того, для правильного формирования себестоимости готовой продукции важно распределение косвенных расходов между расходами на отдельные виды продукции. В том случае, если производится несколько видов продукции, косвенные расходы списываются на себестоимость готовой продукции в определенной пропорции. Предлагается несколько вариантов распределения и списания косвенных расходов, например, пропорциональный:

- прямым расходам на каждый вид продукции;

- заработной плате за производство продукции каждого вида;

- выручке от реализации по видам продукции.

Выбор коэффициентов распределения зависит от характеристик отрасли, размера предприятия, его организационной структуры, ассортимента выпускаемой продукции и других факторов. Чем больше расходов в структуре расходов компании являются прямыми, тем точнее значение себестоимости конкретных видов продукции.

В российской практике использование этой системы учета расходов очень распространено. Эта система позволяет формировать общую себестоимость отдельных видов продукции, а также себестоимость незавершенного производства и остатков готовой продукции на складе, рассчитывать рентабельность отдельных видов продукции и используется при оценке, когда цена продукции определяется по принципу "общая себестоимость плюс норма прибыли (процент от рентабельности)",

расходный метод оценки.

Основные преимущества данной системы:

- возможность расчета себестоимости и рентабельности отдельных видов продукции;

- приложение для финансового учета и внешней отчетности;

- возможность расчета общей стоимости готовой продукции, запасов готовой продукции на складе и незавершенного производства;

- широкий спектр применений;

- его можно использовать для расчета цены за единицу продукции.

Усложнение организационной структуры предприятий, создание крупных предприятий с развитой региональной структурой существенно изменяет структуру расходов в сторону увеличения доли косвенных расходов, что является причиной неоднозначного отнесения расходов к одной группе, усложняет механизм распределения косвенных расходов по объектам расходов и выбор экономически обоснованных коэффициентов распределения.

К основным недостаткам можно отнести следующие:

- субъективность выбора коэффициента распределения; при сложной организационной структуре и широком ассортименте продукции существует возможность выбора неправильной базы распределения, что искажает истинное значение расходов и приводит к установлению необоснованных цен;

- двусмысленность в распределении расходов между одной группой;

- невозможность использования однородных товаров, производимых разными предприятиями, для сравнительного анализа расходов.

Таким образом, можно сравнить общую стоимость одних и тех же товаров от разных производителей, но не удастся провести качественный анализ структуры расходов, а именно, невозможно оценить влияние организационной структуры предприятия, доли постоянных расходов на стоимость издержки.

Наиболее эффективно система применяется на малых и средних предприятиях, а также на предприятиях, производящих один или несколько видов продукции. На более крупных предприятиях, а также на предприятиях со значительным ассортиментом выпускаемой продукции более эффективно использовать систему полного учета расходов в сочетании с другими системами учета.

В то же время распределение расходов методом полного поглощения оправдано с теоретической точки зрения, но менее выгодно с точки зрения практических проблем, с которыми сталкивается предприятие.

Прямые расходы могут быть немедленно отнесены к стоимости конкретного вида продукции. Это расходы, связанные с производством определенного вида продукции (выполнением определенных работ, предоставлением определенных услуг). В бухгалтерском учете прямые затраты учитываются на счете 20 "Основное производство".

Примеры прямых расходов:

- прямые материальные затраты (на сырье, материалы, используемые в процессе производства, полуфабрикаты и компоненты);

- затраты на энергию и топливо для основных производственных объектов;

- затраты на рабочую силу (заработная плата основного производственного персонала и страховые взносы с него);

- износ основного производственного оборудования;

- расходы на оплату работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями;

- платежи за аренду арендованного имущества, используемого в производственном процессе.

Косвенные затраты - это затраты, которые связаны с производством нескольких видов продукции (работ, услуг). Их нельзя напрямую отнести к определенному виду продукции, поэтому они распределяются по видам продукции косвенно (условно) в соответствии с методологией и базой распространения, выбранной на предприятии.

Удельный вес затрат при производстве данного вида продукции зависит от выбранного метода распределения косвенных затрат.

Компания должна выбрать предпочтительный вариант распределения косвенных затрат и зафиксировать его в учетной политике.

Классификация прямых и косвенных затрат используется для расчета себестоимости единицы продукции методом полного поглощения. При использовании этого метода все прямые и все косвенные производственные затраты (как постоянные, так и переменные) включаются в себестоимость продукции. Косвенные затраты распределяются между типами продуктов пропорционально выбранной базе (или базисам) распределения.

Для чего может быть использована полная информация о стоимости?

- Во-первых, общая себестоимость продукции является основой для определения стоимости незавершенного производства, запасов, показателей затрат и финансовых результатов во внешней финансовой отчетности.

- Во-вторых, этот показатель позволяет проанализировать рентабельность отдельных продуктов, товарных групп, подразделений и принять решение о целесообразности их дальнейшего производства.

- В-третьих, индекс полной себестоимости широко используется в ценообразовании, в частности при установлении регулируемых цен. Широко распространены контракты, в которых цена продажи основана на формуле "полная стоимость плюс вознаграждение".

В прошлом, в плановой экономике, метод полного поглощения широко использовался для принятия управленческих решений в условиях полного использования мощностей и отсутствия ценовой конкуренции. Однако в настоящее время загрузка производственных мощностей в основном определяется наличием спроса на продукцию, который во многом зависит от ее цены. Поэтому один из главных вопросов, с которым сталкивается менеджер, заключается в следующем: "Какова будет стоимость готовой продукции при определенном объеме производства?"

Ответ на этот вопрос может быть получен с использованием метода полного поглощения только в конце отчетного периода. Однако менеджер должен знать величину будущей себестоимости уже при планировании ассортимента. Отсутствие взаимосвязи между величиной затрат и объемом производства является основным недостатком расчета затрат по методу полного поглощения.

Кроме того, этот метод также имеет следующие недостатки:

Прежде всего, необходимо применить основы разделения косвенных затрат на виды продукции, критерии выбора которых довольно расплывчаты. Набор возможных баз распространения ограничен, и их выбор в значительной степени субъективен. Особенно это касается современных высокотехнологичных компаний, в которых прямые затраты на материалы и рабочую силу составляют незначительную часть от общей стоимости производства. Во многих традиционных отраслях косвенные затраты могут составлять до 50% от стоимости производимой продукции (работ, услуг). Например, в горнодобывающей и металлургической промышленности.

Вот пример того, как искажаются результаты деятельности подразделения, когда на них распределяются косвенные затраты. Рассмотрим часто используемую базу дистрибуции - объем продаж подразделения.

Представьте, что у компании есть 100 рублей накладных расходов и 2 подразделения. В первый месяц объемы продаж одинаковы, соответственно, стоимость делится на 50 рублей за подразделение. В следующем месяце объем продаж единиц А снизился в 2 раза, в то время как Б остался прежним; соответственно, стоимость была равна 33 рублям и 66 рублям соответственно. Что происходит? Переменные затраты подразделения Б те же, продажи те же, а финансовый результат ухудшился на 16 рублей. Это звучит и выглядит парадоксально, но такие ситуации часто возникают на практике. Представьте, что у компании есть 100 рублей накладных расходов и 2 подразделения. В первый месяц объемы продаж одинаковы, соответственно, стоимость делится на 50 рублей за единицу. В следующем месяце объем продаж единиц А снизился в 2 раза, в то время как Б остался прежним; таким образом, стоимость была равна 33 рублям, соответственно 66 рублям. Что происходит? Переменные затраты на единицу продукции те же, объем продаж тот же, а финансовый результат ухудшился на 16 рублей. Это звучит и выглядит парадоксально, но такие ситуации часто возникают на практике.

Таким образом, распределение затрат методом полного поглощения более оправдано с теоретической точки зрения, но менее выгодно с точки зрения практических проблем, с которыми сталкивается предприятие.

Всех вышеперечисленных недостатков можно избежать, если использовать метод распределения затрат, основанный на распределении переменных и постоянных затрат. Например, при использовании этого метода в стоимость запасов включаются только переменные затраты (как прямые, так и косвенные), а постоянные затраты относятся к временным затратам. Это позволяет вам полностью исключить прибыль от влияния изменений на складе.

Однако наибольшая практическая ценность метода переменных затрат заключается в том, что он предоставляет руководству широкие возможности для анализа и принятия решений в быстро меняющейся рыночной среде. Неслучайно этот метод используется в западных системах управленческого учета. Наиболее распространенными стали следующие аналитические инструменты, использующие информацию о переменных и постоянных затратах:

- Анализ зависимости Затраты - Объем - Прибыль

- Ценообразование на основе маржинального дохода

- Выбор альтернативного варианта.

Принимая решение об объеме производства, менеджер должен знать, как такие решения повлияют на затраты, выручку и, соответственно, прибыль. Зная переменные затраты на единицу продукции и общую сумму постоянных затрат для данного объема продаж, можно рассчитать предполагаемую прибыль предприятия.

Это простое уравнение позволяет рассчитать следующие показатели: определение объема продаж для достижения запланированной прибыли, анализ влияния изменений себестоимости на прибыль, количество единиц проданной продукции для достижения уровня рентабельности и так далее.

Отсутствие такого подхода может привести к негативным результатам в управлении затратами. Например, отсутствие такой информации у руководства одной торговой сети привело к печальным последствиям. Магазины, входящие в эту сеть, фиксировали прибыль от продаж в конце каждого периода. Однако после распределения расходов управляющей компании некоторые из них постоянно находились в убытке. Руководство сети решило закрыть некоммерческие магазины, но не учло того факта, что большая часть расходов управляющей компании была постоянной. Результат такого решения нетрудно предсказать - после закрытия некоторых магазинов фиксированные расходы управляющей компании были распределены между оставшимися магазинами, многие из которых затем также "пошли" в убыток.

Описанный анализ затрат, объема и прибыли точно отражает методологию распределения показателя маржинального дохода, который рассчитывается как полученный доход за вычетом переменных затрат. Показатель маржинального дохода широко используется в ценообразовании. Краткосрочная оценка, основанная на маржинальном доходе, используется для завоевания рынка и представляет собой покрытие всех переменных и части постоянных затрат за счет выручки от продажи каждой новой единицы продукта. После достижения критической точки и полной компенсации постоянных затрат прибыль фиксируется.

В современных условиях мощности предприятий не всегда загружены на 100%. Поэтому анализ возможности получения дополнительных заказов на основе показателя маржинального дохода помогает компании оптимально выстроить производственную программу. Предложения от покупателей, которые неприемлемы с точки зрения индекса полной стоимости, могут быть приняты после расчета маржинального дохода. Такие дополнительные заказы позволяют покрыть часть постоянных затрат предприятия и, в конечном счете, улучшить общий финансовый результат. Например, дополнительный производственный заказ по цене 120 рублей за единицу продукции при полной цене 130 рублей может быть принят, если переменные затраты на единицу продукции составляют, скажем, 100 рублей.

1.3 Влияние распределения косвенных расходов на искажение себестоимости продукции

2.2 Анализ формирования финансовых результатов организации

Финансовый результат (прибыль или убыток) организации складывается из финансового результата от реализации продукции (работ, услуг), основных средств и других активов предприятия и выручки от безналичных операций, уменьшенной на сумму расходов по этим операциям.

Финансовые результаты включают следующие показатели: прибыль, выручка от продаж, прибыль до налогообложения, прибыль от непроизводственной деятельности (прибыль после налогообложения), нераспределенная прибыль. Показатели финансовой эффективности характеризуют абсолютную эффективность управления предприятием во всех сферах его деятельности: производстве, сбыте, снабжении, финансовой и инвестиционной.

При сравнении доходов и расходов по обычным видам деятельности выявляется финансовый результат (прибыль или убыток от продаж). С учетом прочих доходов и расходов определяется результат финансово-хозяйственной деятельности (прибыль (убыток) до налогообложения). На сумму чистой прибыли, которая остается в распоряжении предприятия, влияет налог на прибыль.

Анализ формирования финансовых результатов можно начать с изучения динамики прибыли до налогообложения в разрезе общей суммы и ее основных элементов. Это так называемый горизонтальный (временной) анализ. В этом случае каждый представленный элемент сравнивается с одним и тем же прошлогодний показатель. Затем проводится вертикальный (структурный) анализ, который выявляет структурные изменения в составе прибыли до налогообложения и влияние каждой отчетно...