кандидат економічних наук, доцент

The article is devoted to topical issues of accounting for exchange rate differences and accounting rules during the war. Exchange rate differences, the moments of their disclosure, the main features of classification, using different accounting standards, are considered. It was determined that the main factor affecting the occurrence of the exchange rate difference is the date of the economic transaction. The relationship between exchange rate differences and economic transactions has been established. Exchange rate differences arise as a result of changes in currency rates, and this can affect the financial results of the enterprise, therefore, the organization of accounting for exchange rate differences is an important element that allows reflecting the financial situation of the enterprise. Exchange rate differences arise during international operations and depend on the exchange rate of the national currency to the foreign one. They can be both positive and negative and affect the financial result. Therefore, the organization of accounting for exchange rate differences is an important aspect. It involves keeping records of currency transactions and valuation of foreign currency assets and liabilities in the national currency. When accounting for exchange rate differences on monetary items in foreign currency, it is important to know when there is a positive exchange rate difference (that is, income) and when it is negative (losses). If balance sheet items need to be recalculated for reporting in the presentation currency, the first step is to determine whether the item is monetary or not. When recalculating currency items, the exchange rates determined on the balance sheet date must be used. For non-monetary items, there are items determined at historical and fair value. They are listed at the current rate of recognition of their value. In order to form a general impression of the impact of the exchange rate difference on financial statement items, the accounting work of the enterprise must first judge the nature of the exchange rate difference and how they are reflected in the reporting,

Keywords: currency, exchange rate differences, exchange rate, business transaction, financial statements.

Вступ

Постановка проблеми. У сучасних умовах, коли підприємства функціонують і на міжнародних ринках мають зв'язок з партнерами, зростає потреба в операціях, які здійснюються в іноземній валюті. Тому питання зміни валютних курсів є актуальним на сьогодні, адже діяльність суб'єктів господарювання України постійно розширюється, стикаючись з веденням обліку зовнішньоекономічної діяльності, а відтак і обліком зміни валютних курсів і курсовими різницями. На даний час спостерігається нестабільна ситуація на валютному ринку, тому що відбувається коливання курсу валюти, а отже, важливим питанням є вдосконалення системи над здійсненням операцій в інвалюті. Основним чинником для контролю над здійсненням таких операцій є вплив зміни курсу на фінансовий стан підприємства.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Питання обліку курсових різниць, валютних курсів та їх коливань досліджувалось багатьма вченими, такими як: Н. М. Бондаренко, Д. М. Чирка, А. А. Поплавська, Л. Лоренс, Г. Мюллер. Стосовно обліку зміни валютних курсів заслуговують уваги також праці авторів таких як М. Рета, А. Г. Байєр, Ф. Ф. Бутинець, І. В. Жиглей, С. М. Галещук та інші. Питання щодо правильності організації ведення обліку та впливу зміни курсу валют на фінансову звітність залишається досі актуальним.

Формування цілей статті. Метою статті є удосконалення методів обліку змін валютних курсів, встановлення зв'язку між господарськими операціями та курсовими різницями, що виникають при різних курсах, відображення інформації про курсові різниці у фінансовій звітності, шляхом розкриття їх економічної природи, послідовності виникнення та моменту визнання курсових різниць, опису класифікаційних ознак та процедур обліку курсових різниць, а також дослідити облікові правила курсових різниць під час війни.

Виклад основного матеріалу дослідження

За умов сучасного розвитку економіки більшість підприємств різних форм власності та секторів економіки мають справу з грошовими цінностями, однією з таких складових є іноземна валюта. По-перше, іноземна валюта використовується під час зовнішньоекономічної діяльності. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» передбачає, що в обліку «необхідно відображати всі операції, що виражені в іноземній валюті» [1].

Внаслідок того, що валютний курс іноземної валюти по відношенню до гривні, який встановлює НБУ, змінюється і виникають курсові різниці. На сьогодні актуальним і важливим в країні є процес точного, правильного, неупередженого і своєчасного розрахунку та відображення курсових різниць у діяльності підприємства в економічно нестабільних умовах, а саме для мінімізації ризику можливих втрат від господарських операцій із руху товарів і надання послуг (експорт, імпорт, бартерна торгівля та інша зовнішньоекономічна діяльність).

Курсові різниці виникають при здійсненні міжнародних операцій та залежать від курсу національної валюти до іноземної валюти. Вони можуть бути як позитивними, так і негативними і впливають на фінансовий результат підприємства. Тому, організація обліку курсових різниць є досить важливим аспектом, котра передбачає ведення обліку валютних операцій та оцінку валютних активів та зобов'язань у національній валюті.

Останнім часом в Україні спостерігається підвищення офіційного курсу НБУ по відношенню до долара США чи євро і постає питання мінімізації ризиків пов'язаних зі зміною курсів та зменшення незапланованих втрат.

Як засвідчує практика, щоб уникнути ризикових ситуацій необхідно:

- відмовитись від довготривалих контрактів, стимулюючи появу курсових різниць;

- вказувати валютні та цінові застереження, які є надійними прийомами для мінімізації ризиків;

- складати договори на 100% попередню оплату.

Зауважимо, що ст. 12 Закону України про

«Про валюту і валютні операції» зазначає, що «НБУ у разі наявності ознак нестійкого фінансового стану банківської системи, погіршення стану платіжного балансу України, чи виникнення проблем, що загрожують стабільності держави, повинно запровадити заходи захисту» [2]. Такими заходами можуть бути насамперед:

- продаж частини надходжень в іноземній валюті у межах, передбачених нормативно-правовими актами НБУ;

- встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.

Логіка ведення бізнесу в Україні підтверджує, що у зв'язку зі значними коливаннями курсу національної валюти щодо євро чи долара США вітчизняний бізнес змушений планувати свої витрати в гривнях і в євро або доларах. Також це важливо для оперативного контролю витрат підприємства, оскільки показники планових і фактичних витрат повинні бути порівнянними.

Дослідженням встановлено, що резиденти і нерезиденти України мають право в межах чинного законодавства переміщати іноземну валюту в готівці через державний кордон України, дозволено проводити розрахунки в іноземній валюті на території України без отримання індивідуальних ліцензій НБУ.

Слід зауважити, на стабільність валютного курсу, безперечно, впливає системність макрофінансової підтримки економіки України від західних партнерів та міжнародних фінансових інституцій.

Операції фізичних осіб з купівлі/продажу іноземної валюти є досить поширеними в наш час. Ці операції можуть бути здійснені в банку, обмінному пункті або на валютному ринку (рис. 1, рис. 2).

Операції в інвалюті під час первинного визнання відображають у валюті звітності шляхом перерахунку суми в інвалюті із застосуванням валютного курсу на початок дня дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат) (п. 5 НП(С)БО 21) [11].

На сьогодні, під час війни для банків є сувора заборона купувати валюту за дорученням клієнтів, крім випадку купівлі валюти для оплати товарів критичного імпорту, а саме за переліком, який затвердженим Кабміном, але умовою є, якщо постачання товарів за такими операціями здійснювалось після 23 лютого 2021 року Постанови № 18) [15].

Зауважимо, якщо валюту підприємство вже мало і купувати її не потрібно, оплату нею можна провести і тепер, під час війни. З початку війни і дотепер офіційний курс гривні до долара США залишається фіксовано незмінним - 36,56 грн/дол. США. Фіксація обмінного курсу допомагає стримати інфляційні процеси (через здешевлення критичного імпорту) й тримати під контролем інфляційні очікування. В умовах активних бойових дій подібне видається мало не дивом. Однак цей процес має цілком об'єктивні причини.

Дослідженням встановлено, сьогодні більшість банків для зручності та впевненості у коректності наданого пакета документів, що є підставою для операції купівлі іноземної валюти, пропонує послугу попередньої перевірки відповідних пакетів документів. Придбана валюта зараховується на валютний рахунок резидента за курсом НБУ, який діяв на дату придбання. Але обслуговуючий банк придбаває валюту за комерційним курсом МВРУ. І ось тут виникає перша курсова різниця, адже придбавання валютних коштів належить до монетарних статей.

Так, різниця між курсами (курсом НБУ та комерційним) формує доходи або витрати від купівлі іноземної валюти. Такі доходи або витрати відображають у бухобліку на відповідних субрахунках 711 «Дохід від купівлі-продажу іноземної валюти», 942 «Витрати на купівлю-продаж іноземної валюти». Слід зазначити, незмінними також залишаються обмеження на встановлення курсу банками в безготівковому сегменті на валютному ринку.

Рис. 1. Офіційний курс гривні щодо іноземних валют

Джерело: складено на основі [3]

Рис. 2. Операції фізичних осіб з купівлі/продажу іноземної валюти

Джерело: складено на основі [3]

Банки і банківські установи мають надалі проводити операції з купівлі-продажу безготівкової валюти з клієнтами за курсом, що перебуває в діапазоні, де нижня межа - офіційний курс, а верхня - офіційний курс +1%.

Досліджуючи валютні коливання, як зазначає М. В. Рета [4], варто відокремити курсові різниці: за видами діяльності: операційною, інвестиційною та фінансовою діяльністю; за наслідками здійснення операцій: курсові, сумові (розрахункові), перерахункові (податкові) різниці; залежно від впливу на фінансові результати: позитивні (дохідні), негативні (витратні), нейтральні (вплив на власний капітал - іноземні інвестиції).

Такі науковці як Д. М. Чирка, А. А. Поплавська [5] у своїх працях пропонують наступні класифікаційні ознаки курсових різниць: за ступенем реалізації: реалізовані, нереалізовані; виокремлюють: власне курсові різниці, сумові різниці та різниці між курсами. С. М. Галещук розглядає основні методи перевірки щодо прогнозування курсу валют, який базується на нейронних мережах і забезпечує метод детального розрахунку курсових різниць для цілей внутрішнього обліку: класифікується як операційна курсова різниця, що виникає внаслідок операцій в іноземній валюті; неопераційні супровідні операції за кордоном, яка використовується підприємствами для фінансової та інвестиційної діяльності; трансляційні, які виникають за операціями в іноземній валюті зарубіжних підрозділів, результати за якими включаються до консолідованої фінансової звітності [6].

При обліку курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті важливо знати, коли є позитивна курсова різниця (тобто дохід), а коли від'ємна (втрати), (табл. 1). У разі необхідності перерахунку статей балансу для звітності у валюті подання, першим кроком є визначення чи є ця стаття монетарною чи ні. При перерахунку валютних статей повинні використовувати визначені курси на дату балансу. Для немонетарних статей існують статті, визначені за історичною та справедливою вартістю. Їх перераховують за поточним курсом визнання їх цінності [7].

Щоб підтримувати точність та достовірність обліку, потрібно встановити належні процедури та контрольні механізми. Перш за все, встановити правила відображення курсових різниць в бухгалтерському обліку. Це може бути здійснено за допомогою двох методів: прямого та непрямого. При прямому методі, валютні активи та зобов'язання оцінюються за поточним курсом валютної пари, тоді як при непрямому методі використовуються курси на кінець звітного періоду. Також потрібно визначити відповідальних осіб за облік курсових різниць та їх звітність. Ці особи повинні мати достатні знання про валютні операції та їхні наслідки для фінансових результатів підприємства. Зауважимо, одним з основних правил обліку курсових різниць є визнання їх в звітному періоді, в якому вони виникли. Це означає, що якщо курс іноземної валюти змінився в період, коли операція ще не була завершена, курсову різницю повинно бути визнано в звітному періоді, в якому вона виникла.

Таблиця 1

Кореспонденція рахунків для монетарних статей