Актуальные вопросы раскрытия информации о материально-производственных запасах в финансовой отчетности организации

Размещено на http://www.allbest.ru/

Актуальные вопросы раскрытия информации о материально-производственных запасах в финансовой отчетности организации

Вохмянина Н.В.

Литвин С.А.



Аннотация

В статье рассмотрен порядок учета основных операций с материально-производственными запасами. Определены основные требования к учету материально-производственных запасов, которые должны быть отражены в учетной политике. Отражены особенности формирования фактической себестоимости запасов при их поступлении на склад, списании в производство и в случае установления факта непригодности запасов и недостач.

Ключевые слова: запасы, фактическая себестоимость, списание, учет, готовая продукция



Annotation

The article considers the accounting procedure for basic operations with material and production stocks. The basic requirements for the accounting of inventories have been defined, which should be reflected in the accounting policy. The features of the formation of the actual cost of stocks when they arrive at the warehouse, write-off into production and in case of establishing the fact of unsuitability of stocks and shortages are reflected.

Keywords: inventories, actual cost, write-off, accounting, finished products



Материально-производственные запасы присутствуют в деятельности каждого субъекта хозяйствования независимо от специфики деятельности, формы собственности и отраслевой принадлежности.

Они могут принимать участие в бизнес-процессах организации как в качестве материалов, используемых для производства продукции, так и в качестве материальных ценностей управленческого или коммерческого назначения, а также в виде готовой продукции.

Поэтому вопросы правильного и достоверного учета материальных запасов, их отражения в финансовой отчетности, всегда актуальны для специалистов в сфере бухгалтерского учета.

Учет материально-производственных запасов ведется в соответствии с нормами ФСБУ 5/2019 «Запасы», в соответствии с нормами которого в состав запасов относят активы со сроком службы до 12 месяцев или потребляемые в рамках операционного цикла.

Перечень активов, которые необходимо относить в состав запасов, указан в п.3 ФСБУ 5/2019 «Запасы». К ним относятся:

сырье, материалы, топливо, запасные части, комплектующие изделия, покупные полуфабрикаты, предназначенные для использования при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг;

инструменты, инвентарь, специальная одежда, специальная оснастка (специальные приспособления, специальные инструменты, специальное оборудование), тара и другие аналогичные объекты;

готовая продукция;

товары для перепродажи;

незавершенное производство;

объекты недвижимости, в том числе находящиеся в процессе создания, которые были приобретены или созданы для последующей перепродажи;

объекты интеллектуальной собственности, созданные или приобретенные для перепродажи [1].

Таким образом, в состав МПЗ входит все, что может быть потреблено в ходе производственной деятельности или реализовано в течении операционного цикла, то есть малоценные основные средства не могут быть признаны материально-производственными запасами.

Предприятия в своей учетной политике самостоятельно устанавливает единицу бухгалтерского учета материально-производственных запасов, однако организация учета МПЗ должна быть построена таким образом, чтобы обеспечивать достоверность и прозрачность информации о материально - производственных запасах в регистрах бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

Материально-производственные запасы в хозяйственной деятельности в основном проходят три стадии:

поступление на склад;

передача в производство или в точки продаж;

списание материальных запасов (рисунок 1).

Первоначальная оценка МПЗ осуществляется в соответствии с нормами п.9 ФСБУ 5/2019, в соответствии с которым запасы признаются в бухгалтерском учете по фактической себестоимости.

В фактическую себестоимость материально-производственных запасов, за исключением незавершенного производства и готовой продукции, включаются все расходы, которые связаны с приобретением МПЗ и доведения их до состояния, пригодного для использования или продажи.

Рисунок 1 - Основные стадии движения МПЗ на предприятии [6]

Таким образом, себестоимость материально-производственных запасов при их приобретении, формируется из следующих расходов:

- сумм, уплаченных поставщику при приобретении запасов, то есть прежде всего, себестоимость МПЗ определяется исходя из цены, указанной в договоре поставки и товарной накладной поставщика;

расходы на заготовку и доставку запасов на склад покупателя, то есть все расходы, которые предприятие осуществляет для того, чтобы материально-производственные запасы поступили на склад. На практике стандартными расходами по данному элементу затрат являются услуги грузоперевозчиков по доставке МПЗ на склад, затраты на эксплуатацию собственного грузового транспорта для доставки МПЗ;

затраты по доведения материально-производственных запасов до состояния, пригодного к использованию в соответствии с целью их приобретения. На практике в состав таких затрат входят затраты на сортировку, переборку и фасовку материально-производственных запасов, на доработку и упаковку в соответствии с потребностями производства и технологией продаж;

величина возникшего с приобретением оценочного обязательства, которое может возникнуть в случае необходимости демонтажа и утилизации запасов после их использования, а также в случае необходимости восстановления окружающей среды после использования таких запасов. Например, отработанные моторные масла, которые встречаются в деятельности практически каждого предприятия, имеющего собственный транспорт для использования в целях ведения бизнеса, необходимо утилизировать, для учета таких расходов создаются оценочные обязательства;

проценты, которые начисляются по договорам поставки запасов. Такие проценты возникают в случае, если договором поставки предусмотрена длительная отсрочка или рассрочка платежа, за которую продавец начисляет проценты сверх цены материально-производственных запасов, указанной в товарной накладной;

другие затраты, которые связаны с приобретением материально - производственных запасов [1].

Покупная стоимость МПЗ отражается в договорах поставки и товарных накладных, где по каждой номенклатуре указывается цена материальнопроизводственных запасов без НДС и общая сумма НДС. Если покупатель является плательщиком НДС, то материально-производственные запасы приходуются на склад по цене без НДС. Если же покупатель не является плательщиком НДС, то сумма налога, указанная в товарной накладной, распределяется между всеми номенклатурными позициями, а материалы приходуются по цене с учетом НДС [6].

Доставка материально-производственных запасов на склад может осуществляться как транспортом покупателя или поставщика, так и с использованием услуг сторонней транспортной организации.

ФСБУ 5/2019 «Запасы» позволяет использовать три способа учета транспортно-заготовительных расходов:

с применение счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

посредством создания отельного субсчета к счету 10 «Материалы»;

- включать стоимость транспортно-заготовительных расходов сразу в себестоимость материально-производственных запасов.

Выбранный способ учета транспортно-заготовительных расходов должен быть отражен в приказе об учетной политике.

Первый способ учета транспортно-заготовительных расходов используется в том случае, если материально-производственные запасы приходуются на склад по учетным ценам.

Поступившие материалы отражаются по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Одновременно с этим формируется проводка по дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» [3].

В результате поступившие материально-производственные запасы отражены в регистрах бухгалтерского учета в двух оценках - по учетным ценам по дебету счета 10 «Материалы» и по фактической себестоимости по дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Разница между учетной ценой и фактической себестоимостью отражается списанием в дебет счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» с кредита счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» [3].

Второй способ используется в том случае, если транспортнозаготовительные расходы невозможно отнести к какому-либо виду материально производственных запасов. В этом случае к счету 10 «Материалы» создают отдельный субсчет 10.1 «ТЗР по сырью и материалам»». Материально-производственные запасы при этом учитываются по фактической себестоимости, а сумма ТЗР ежемесячно распределяется посредством расчета доли ТЗР, относящейся в себестоимость производства [3].

Третий способ учета ТЗР, который заключается в одномоментном включении транспортных расходов в фактическую себестоимость МПЗ, применяется небольшими предприятиями, имеющими узкую номенклатуру материально-производственных запасов или товаров, и возможность идентифицировать конкретную транспортную услугу с партией доставленных МПЗ.

Стоимость услуг грузоперевозки распределяется между партией доставленного на склад товара. Если в партии материалов, доставляемых на предприятие, были однородные товары, которые везутся по одной накладной, то стоимость доставки просто распределяется пропорционально количеству привезенных материально-производственных запасов.

Однако зачастую на склад транспортное средство доставляет материально-производственные запасы, которые отличаются по наименованию, цене и назначению. В этом случае предприятие должно в учетной политике определить базу распределения стоимости доставки. Например, транспортные расходы могут распределяться пропорционально стоимости материально-производственных запасов или их количеству [4].

Для доведения материальных запасов до состояния, пригодного для дальнейшего использования могут использоваться специальные складские операции:

заготовка;

переборка запасов;

фасовка запасов;

доработка и упаковка;

перегрузка запасов из транспортного средства в складские помещения;

услуги хранения на складах других юридических лиц [4].

Все эти операции также входят в состав себестоимости запасов. Для их отражения в учете наиболее целесообразным является использование счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», поскольку увязать такие расходы с конкурентной номенклатурой и партией МПЗ невозможно. Схема применения счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» для таких расходов аналогична схеме учета расходов на транспортировку запасов [3].

Для торговых предприятий ФСБУ 5/2019 «Запасы» допускает оценку товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок. При этом в случае, если рыночные условия и цены на рынке изменяются, торговое предприятие обязано пересматривать наценки с определенной регулярностью.

Также для торговых предприятий допускается включение в состав фактической себестоимости запасов расходы на заготовку и доставку товаров до центральных складов, которые осуществляются до момента их передачи в розничную сеть.

Нередко в практике субъектов хозяйствования заключаются договоры поставки, в которых право собственности переходит к покупателю в момент отгрузки, то есть товары, находящиеся в пути к покупателю, уже являются его собственностью. Согласно п.22 ФСБУ 5/2019 «Запасы», в этом случае такие запасы отражаются в регистрах бухгалтерского учета по цене, указанной в договоре поставки, а после поступления товаров на склад их учитывают по фактической себестоимости [2].

Незавершенное производство и готовая продукция также являются материально-производственными запасами. Их оценка производится по основным статьям производственных затрат (материальные затраты, затраты на оплату труда и социальные взносы, амортизация и прочие затраты). При этом п.24 ФСБУ 5/2019 «Запасы» четко устанавливает, что фактическая себестоимость незавершенного производства и готовой продукции формируется только из тех затрат, которые непосредственно относятся к их производству.

В случае, если материально-производственные запасы поступают в качестве взноса в уставный капитал, их себестоимость признается в сумме, согласованной в Протоколе общего собрания учредителей. Для этого может также использоваться экспертная оценка профессиональных оценщиков [4].

Полученные безвозмездно материально-производственные запасы, а также запасы, выявленные в результате проведения инвентаризации, учитываются по справедливой стоимости.

Полученные в результате списания основных средств материально - производственные запасы признаются доходами и отражаются по дебету счета 10.6 «Прочие материалы» и кредиту счета 91.1 «Прочие доходы».

Материальные запасы, поступающие вследствие списания основного средства, его демонтажа и разборки, оприходуются по дебету счета 10.6 «Прочие материалы». Такие материальные запасы потеряли часть своих первоначальных свойств, однако могут выполнять свои функции. Фактическая себестоимость таких материально-производственных запасов определяется по наименьшей из двух возможных цен: по цене аналогичного актива или как разница между балансовой стоимостью списанного основного средства и расходов на демонтаж.

В отличие от прежнего порядка признания запасов в результате списания и демонтажа основного средства, ФСБУ 5/2019 устанавливает следующие требования к определению фактической себестоимости запасов:

в момент оприходования запасов необходимо признать потенциальные скидки при продаже таких МПЗ;

не учитывать в фактической себестоимости запасов расходов на организацию хранения;

увеличить стоимость МПЗ на величину будущих расходов на демонтаж и утилизацию;

учитывать дисконт при оплате со значительной отсрочкой или рассрочкой [7].

Согласно п.28-30 ФСБУ 5/2019 «Запасы» для справедливой оценки стоимости запасов, находящихся на балансе предприятия, необходимо рассчитывать резерв под снижение стоимости материальных ценностей на каждую отчетную дату. Поэтому в бухгалтерском учете материально - производственные запасы должны быть отражены исходя из правила оценки по наименьшей из двух величин:

фактической себестоимости;

чистой стоимости продажи, которая рассчитывается в соответствии с нормами п.29 ФСБУ 5/2019 [7].

Величину обесценивания запасов, которая возникает в случае, если чистая стоимость реализации меньше, чем фактическая себестоимость запасов, отражается в составе расходов предприятия в том периоде, когда был создан резерв под их обесценение. В случае, если чистая стоимость реализации в последующих периодах будет больше, чем фактическая себестоимость запасов или равна ей, сумму восстановления резервов необходимо отразить как уменьшение суммы расходов в том периоде, когда материально - производственные запасы были проданы, списаны или иным способом выбыли с предприятия [7].

Материально-производственные запасы могут иметь несколько причин для списания:

списание в производство;

списание на нужды управления и коммерческой службы;

списание МПЗ в связи с потерей их первоначальных свойств и непригодностью для дальнейшего использования;

списание в связи с хищением или недостачей;

безвозмездная передача запасов;

продажа запасов [4].

При списании запасов в производство их фактическая себестоимость отражается по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 10 «Материалы».

При этом экономическая целесообразность и факт их списания в производственных целях должны быть документально подтверждены. В разных отраслях экономики применяются различные документы, подтверждающие факт списания запасов в производство. Это могут быть отчеты производства за смену, акты на списание, акты выполненных работ с перечнем использованных материалов и т.д. Конкретные виды первичных документов, подтверждающие списание запасов в производство, устанавливаются учетной политикой предприятия.

ФСБУ 5/2019 (п.36) допускает использование трех методов списания материально-производственных запасов:

по себестоимости единицы запасов;

средней себестоимости;

методом ФИФО.

Предприятие должно выбрать один из предложенных методов и закрепить его в учетной политике. Необходимо отметить, что предприятие имеет право выбрать разные методы списания МПЗ для производства и для других целей (например, для управленческий нужд, для ведения коммерческой деятельности и т.д.).

Каждый из методов списания материально-производственных запасов имеет свои особенности. Так, списание по себестоимости единицы запасов позволяет списывать материальные ресурсы по цене их приобретения, ФИФО позволяет учитывать в себестоимости реализованной продукции стоимость самых ранних по времени закупок материальных ресурсов, метод списания по средней себестоимости актуален для списания себестоимости запасов при широкой номенклатуре запасов.

Списание запасов в случае потери их первоначальных свойств или непригодности к дальнейшему использованию осуществляется на основании проведенной инвентаризации и составленного акта обследования, подтверждающего непригодность таких запасов к дальнейшему использованию. Себестоимость таких запасов отражается в составе убытков по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту счета 10 «Материалы». материальный учетный себестоимость запас

Таким ж образом отражаются недостачи запасов, установленные в результате инвентаризации, если виновное лицо не установлено. Если виновное лицо установлено, то в бухгалтерском учете также будет отражено обязательство виновного лица по дебету счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим обязательствам» и кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» [5].

Согласно п.45 ФСБУ 5/2019 «Запасы» в бухгалтерской отчетности должны быть раскрыты следующие сведения:

балансовая стоимость запасов на начало и конец отчетного периода;

сверка остатков запасов в разрезе фактической себестоимости и обесценения на начало и конец отчетного периода и движения запасов за отчетный период;

в случае восстановления ранее созданного резерва под обесценение причины, которые привели к увеличению чистой стоимости продажи запасов;

балансовая стоимость запасов, в отношении которых имеются ограничения имущественных прав организации, в том числе запасов, находящихся в залоге;

способы расчета себестоимости запасов;

последствия изменения способов расчета себестоимости запасов (по сравнению с предыдущим отчетным периодом);

авансы, предварительная оплата, задатки, уплаченные организацией в связи с приобретением, созданием, переработкой запасов.

Согласно п.46 ФСБУ 5/2019 информация о запасах должна отражаться в разрезе видов запасов.

Однако далеко не все предприятия раскрывают подобную информацию в бухгалтерской отчетности.

Так, например, в бухгалтерской отчетности ГУП «АО СВЗ» запасы в бухгалтерском балансе отражены одной строкой без отражения в разрезе видов запасов, а Пояснения к бухгалтерскому балансу на сайте государственного информационного ресурса бухгалтерской отчетности ФНС отсутствуют.

В отчетности ООО «ТД «Крым Ойл» запасы в балансе также отражены одной строкой, а какая-либо информация о запасах в Пояснениях к бухгалтерской отчетности отсутствует.

В бухгалтерском балансе ООО «Севастопольэнерго» из состава запасов выделено только основное производство. В пояснениях к бухгалтерскому балансу отражены данные о запасах в разрезе каждого вида на начало и конец отчетного периода, однако не указаны способы расчета себестоимости запасов.

В отчетности ООО «АРГО» запасы в бухгалтерском балансе отражены одной строкой. В Пояснениях к бухгалтерской отчетности раскрыта информация о способах оценки запасов, учете транспортно -заготовительных расходов, способах оценки запасов при отпуске в производство, а также сведения о запасах на начало и конец отчетного периода в разрезе каждого вида запасов. Поэтому можно сделать вывод о том, что данное предприятие выполняет все требования ФСБУ 5/2019 «Запасы» о раскрытии запасов в отчетности.

В наиболее полном объеме информация о запасах раскрыта в бухгалтерском балансе ООО «Царь-Хлеб». В нем запасы отражены в разрезе непосредственно запасов, товаров для перепродажи, готовой продукции, сырья и материалов. Таким образом, при необходимости получения информации о запасах, можно ограничиться информацией, предоставленной в бухгалтерском балансе.

В Пояснениях к бухгалтерской отчетности ООО «Царь -Хлеб» отражены сведения о запасах в разрезе каждого вида на начало и окончание отчетного периода, однако в Пояснениях не указаны сведения о способах расчета себестоимости запасов.

Также необходимо отметить, что ни одно из рассмотренных предприятий не создает резерв под обесценение запасов, что является нарушением п.28 ФСБУ 5/2019 «Запасы».

Таким образом, учет материально-производственных запасов обладает достаточной сложностью, поскольку запасы участвуют во всех бизнес - процессах предприятия. Кроме того, операции с материально - производственными запасами достаточно разнообразны. Так, поступление запасов на предприятие может осуществляться как посредством приобретения, так и в качестве взноса в уставный капитал, бесплатной передачи, в результате демонтажа основных средств. Материальные запасы могут выбывать из предприятия также несколькими способами. Они могут быть использованы в производстве, реализованы как товары, списаны на нужды управления и коммерческой службы, испорчены и утеряны. Многообразие операций с запасами предопределяет необходимость исследования всех нюансов их учета.



Литература

1. Приказ Минфина России от 15.11.2019 N 180н "Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 "Запасы" (вместе с "ФСБУ 5/2019...") (Зарегистрировано в Минюсте России 25.03.2020 N 57837)

2. Григорьева Е.А. Порядок учета материально-производственных запасов // Налог-налог.ру

3. Иванов А.С. Как устроен бухгалтерский счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» // Клерк. Ру.

4. Курьянов, А. В. Теоретические аспекты учета и оценки материально-производственных запасов / А. В. Курьянов, С. Н. Попова // Наука и Образование. - 2020. - Т. 3, № 2. - С. 138. - EDN APWUEX.

5. Катаева Н.Н. Списываем непригодные запасы: учет и документальное оформление // Главная Книга

6. Степанова Г.А. Учет материально-производственных запасов на предприятии // Корпоративные информационные системы

7. Школьник И.А. Учет запасов по-новому в 2023 году по ФСБУ-5 // Электронный журнал «Бухсофт»

Размещено на Allbest.ru

...