Управленческие аспекты учёта затрат на предприятии

Размещено на http://www.allbest.ru/

Управленческие аспекты учёта затрат на предприятии

Введение

Любое производство требует затрат. Затраты на производство и реализацию продукцию есть издержки производства. Они необходимы, чтобы продукт был произведен при любых общественных условиях, и непосредственно зависят от эффективности средства труда и его производительности. Все значения издержек производства допустимо рассматривать в плоскости непосредственно производственного процесса, тогда можно абстрагироваться от процесса колебания цен вокруг стоимости товара под влиянием закона спроса и предложения. Современная экономическая теория значения издержек производства рассматривает под влиянием воздействия объемов производства продукции на предприятии. В этой связи издержки можно классифицировать.

Общие издержки. Это все расходы, затраты труда предприятия на изготовление и реализацию товара. Это потенциально возможная величина затрат на определенный момент времени. Исходным пунктом производства товаров служат денежные расходы на покупку средств производства и рабочей силы. затрата учет калькуляция управленческий

Различают затраты производства и затраты обращения. Производственные затраты -- это затраты, непосредственно связанные с производством товаров или услуг. Затраты обращения -- это затраты, связанные с реализацией произведенной продукции. Они подразделяются на дополнительные и чистые затраты обращения. Первые включают в себя расходы на доведение произведенной продукции до непосредственного потребителя (хранение, расфасовка, упаковка, транспортировка продукции), увеличивающие конечную стоимость товара; вторые -- расходы, связанные со сменой формы стоимости в процессе купли-продажи, превращением её из товарной в денежную (оплата труда торговых работников, расходы на рекламу и т.п.), не образующие новой стоимости и вычитаемые из стоимости товара.

Один из сложных вопросов управления затратами -- их классификация, позволяющая регулировать процесс управления ими. В зависимости от целей управления затратами их классификация может базироваться на различных основаниях.

При группировке по статьям калькуляции в состав себестоимости затраты могут классифицировать по следующим критериям:

основные и накладные;

прямые и косвенные;

простые и комплексные;

постоянные (условно-постоянные) и переменные (условно-переменные).

Отнесение затрат к основным и накладным обусловливается характером их связи с производством продукции. Основные затраты непосредственно связаны с технологическим процессом. К основным затратам относится сырье и материалы, топливо и энергия на технологические цели, основная заработная плата производственных рабочих. В свою очередь, накладные расходы связанны с организацией управления и обслуживанием производства. К ним, например, относятся цеховые и общезаводские расходы, расходы на реализацию продукции.

По способу отнесения на себестоимость конкретных видов изделий все затраты предприятия подразделяются на прямые и косвенные.

Прямые затраты -- это затраты, непосредственно связанные с созданием единицы товара и прямо относятся на ее себестоимость. Косвенные затраты необходимы для общего осуществления производственного процесса данного вида продукции на предприятии. Эти затраты связаны с работой цеха или предприятия в целом и не могут быть отнесены прямо на себестоимость отдельных видов продукции, а только косвенным образом, по заранее установленному признаку -- пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, производственной себестоимости, машино-час. работы оборудования по изготовлению соответствующих изделий и других.

В составе калькуляции различаются простые затраты, состоящие из одного элемента, и комплексные, включающие несколько экономически разнородных, но и имеющих одинаковое производственное назначение элементов. К простым статьям относятся, например, затраты на основные сырье и материалы, заработная плата основных производственных рабочих. Комплексными являются все затраты на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховые и общезаводские расходы, поскольку каждая статья содержит в себе затраты на материалы и заработную плату, амортизационные отчисления и другие.

При учете и анализе затрат используются также следующие группировки затрат:

1) по местам и центрам возникновения затрат (филиалам, производствам, цехам, участкам и т.п.);

2) по объектам калькулирования или носителям затрат (по видам продукции, работ и услуг);

3) по видам затрат (по экономически однородным элементам и статьям затрат).

Группировки расходов по местам (центрам) возникновения затрат удовлетворяют потребности системы калькулирования себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) в учетной информации, подготовленной соответствующим образом.

Группировки расходов по местам (центрам) возникновения затрат -- по административно, организационно и функционально обособленным структурным частям организаций необходимы для целей организации систем управления себестоимостью, бюджетирования и внутрифирменного хозрасчета и контроля. Они также позволяют обеспечить единообразие определения плановой и фактической себестоимости продукции (работ, услуг), создают условия для формирования в системе бухгалтерского учета соответствующей достоверной аналитической информации о расходах.

Места (центры) возникновения затрат имеют общепринятое деление:

1) относящиеся к основному производству;

2) относящиеся к вспомогательному производству;

3) относящиеся к обслуживающему производству и хозяйствам;

4) выполняющие функции обслуживания основного и вспомогательного производства;

5) выполняющие функции общего управления и обслуживания, не связанные непосредственно с производственным процессом;

6) ведущие сбытовую, рекламную и торговую деятельность.

Группировка затрат по местам (центрам) возникновения затрат проводится по цехам, производствам, участкам, относящимся к основному и вспомогательным производствам, в разрезе каждого отдельного структурного подразделения, предусмотренного организационной структурой организации, с детализацией по центрам возникновения затрат -- по внутренним подразделениям указанных цехов, производств и участков.

Слияние в единые места (центры) возникновения затрат отдельных подразделений основного производства, имеющих единую технологию или однотипное производство, допустимо только в случае одинаковой номенклатуры производимых видов продукции (работ, услуг).

Существуют следующие системы управления затратами.

Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции организуются следующим образом:

1) учет фактических (исторических) затрат;

2) учет стандартных затрат (нормативный учет или "стандарт-- костинг");

3) учет полной себестоимости;

4) учет по ограниченной себестоимости ("директ-костинг").

В управленческом учете важнейшими составными частями аналитического учета затрат и калькулирования себестоимости должны стать системы "стандарт-кост" (в отечественной практике -- нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости) и "директ-костинг".

1. Нормативный метод калькулирования

Данный метод основывается на нормах и нормативах использования материальных, финансовых и трудовых ресурсах.

При нормативном методе учета все затраты и их отклонения полностью документируют и относят по подразделениям, статьям, видам объектов учета и объектов калькулирования. Нормативный метод учета затрат на производство, важнейшими элементами которого являются своевременное выявление отклонений от действующих норм и учет изменений норм, -- наиболее прогрессивный метод, позволяющий эффективно использовать данные учета для выявления резервов снижения себестоимости и оперативного руководства производством. Данный метод применяется, как правило, при массовом и серийном производстве разнообразной и сложной продукции.

Основой для исчисления фактической себестоимости выпускаемой продукции при нормативном методе служат калькуляции нормативной себестоимости (нормативные калькуляции), составленные на основе норм затрат, действующих на начало месяца. Эти калькуляции используются для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака, незавершенного производства (при инвентаризациях) и для экономического анализа. Нормативные калькуляции составляются на все виды изделий, выпускаемые предприятием.

При нормативном методе осуществляется систематический учет изменений действующих норм расхода сырья, материалов, заработной платы и других производственных затрат на основе извещений об изменениях норм, что необходимо для контроля выполнения заданий по снижению норм и для уточнения нормативных калькуляций.

Учет изменений норм нужен не только для внесения изменений в техническую и плановую документацию, дабы модифицированные нормы оперативно применялись в работе подразделений предприятия, но и для организации контроля за проведением подразделениями мероприятий по внедрению новой техники и передовой технологии, автоматизации и механизации производства и др. В учете должно отражаться влияние на снижение норм расхода материальных и трудовых затрат отдельных мероприятий, сгруппированных по факторам, учитываемым при определении планового снижения себестоимости. Следует указывать также, какие подразделения провели изменения норм и каков вклад этих подразделений в общие результаты.

В большинстве случаев изменения действующих норм приурочивают к началу месяца. Если нормы изменяются в течение отчетного месяца, разницу между нормами, приведенными в нормативных калькуляциях, и новыми нормами до конца отчетного месяца выявляют и учитывают особо. Все изменения норм, проведенные в течение месяца, вносят в нормативные калькуляции на 1-е число следующего месяца.

Фактическая себестоимость продукции исчисляется путем прибавления к нормативной себестоимости или вычета из нее выявленных в отчетном периоде отклонений от норм и изменений норм.

Плановую (нормативную) себестоимость определяют в начале планируемого периода исходя из плановых норм расходов и иных плановых показателей на этот период. Фактическую себестоимость продукции определяют в конце отчетного периода на основе данных бухгалтерского учета о фактических затратах на производство. Плановую (нормативную) и фактическую себестоимость исчисляют по одной методике и по одним и тем же калькуляционным статьям, поскольку это необходимо для сравнения и анализа показателей себестоимости продукции. Планирование себестоимости продукции является прерогативой предприятий отрасли и нефтяных компаний и служит составной частью планирования их производственно-хозяйственной деятельности.

Метод позволяет своевременно выявлять и устанавливать причины отклонения фактических расходов от действующих норм основных затрат и смет расходов на обслуживание производства и управление. Действующими называются обусловленные технологическим процессом нормы, по которым производятся отпуск сырья и материалов на рабочие места и оплата выполненных работ. Отклонением от норм считается как экономия, так и дополнительный расход сырья, материалов, заработной платы и других производственных затрат (в том числе вызванные заменой сырья и материалов, оплатой работ, не предусмотренных технологическим процессом, доплатами за отступление от нормальных условий работы и т.п.).

2. Система стандарт-кост является продолжением нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости

При системе стандарт-кост затраты учитываются двумя способами:

1) по стандартной стоимости, готовая продукция также оценивается по стандартной стоимости;

2) по фактической стоимости, а готовая продукция оценивается по нормативной стоимости.

В соответствии с обоими способами незавершенное производство оценивается по стандартной стоимости.

Стандарт-кост является элементом западного управленческого учета. В нормативных актах, регулирующих порядок бухгалтерского учета в Российской Федерации, указанные термины не используются, однако система нормативного регулирования бухгалтерского учета позволяет организациям учитывать расходы по обычным видам деятельности, используя методы, аналогичный стандарт-косту. В то же время налоговое законодательство, регулирующее порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, не содержит указания о допустимости использования указанных методов при формировании себестоимости продукции, учитываемой при налогообложении прибыли.

Что касается метода стандарт-кост, то для оценки сопоставимости данных о себестоимости реализованной продукции, полученной на счетах бухгалтерского учета с использованием данного метода, и себестоимости реализованной продукции, принимаемой для целей налогообложения, необходимо проанализировать реальные учетные технологии, используемые предприятием: каким образом предусматривается учет товарно-материальных ценностей (по учетным ценам или по фактическим), каким образом предусматривается списание отклонений нормативной себестоимости от фактической себестоимости готовой продукции.

Собственно использование метода стандарт-кост на распределение общехозяйственных расходов не влияет (так как для целей налогообложения принимается фактическая себестоимость), поэтому предлагаемое нами мнение по поводу распределения общехозяйственных расходов будет применимо и в данном случае. Предложить конкретную схему учета общехозяйственных расходов можно при условии, что имеются сведения, указанные в предыдущем абзаце.

3. Позаказный метод

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ на заранее определенное количество продукции. В заказе указываются: изделия, подлежащие изготовлению; их количество; сроки выполнения заказа; цеха, участвующие в его выполнении. Плановая себестоимости заказа определяется суммой всех затрат производства в течении срока выполнения заказа. Соответственно отчетная калькуляция при этом методе составляется после выполнения работ по заказу.

В отечественной практике этот метод калькулирования используется в производствах с механической сборкой деталей, узлов и изделий в целом; в производства, где существует тесная взаимосвязь технологического процесса между цехами; на предприятиях, где готовую продукцию выпускает только один, последний в технологической цепочке цех.

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, выдаваемый на заранее определенное количество продукции (изделий). Фактическая себестоимость изделий, изготавливаемых по заказу, определяется после его выполнения. Для ежемесячного исчисления фактической себестоимости продукции производственные заказы в большинстве случаев следует выдавать на такое количество единиц изделий, которое намечается выпустить в течение месяца. При изготовлении крупных изделий с длительным технологическим циклом производства производственные заказы можно выдавать не на изделие в целом, а на отдельные его агрегаты и узлы, представляющие собой законченные конструкции.

При позаказном методе затраты цехов учитываются по отдельным заказам и статьям калькулирования, а затраты сырья, материалов, топлива и энергии -- по отдельным группам. По изделиям, на которые не требуется составлять развернутые отчетные калькуляции, учет затрат может осуществляться только по статьям расходов без расшифровки материалов по группам. Всю первичную документацию заполняют с обязательным указанием номеров (шифров) заказов. Фактическую себестоимость единицы изделий или работ определяют после выполнения заказа путем деления суммы затрат на количество изготовленных по этому заказу изделий. При сдаче изделий заказчику или на склад частями до окончания заказа в целом их оценивают по плановой или фактической себестоимости однородных изделий, выпускавшихся ранее, с учетом изменений в конструкции, технологии и условиях производства. Чтобы при позаказном методе правильно распределять затраты, нужно организовать тщательный контроль за правильной выпиской первичных документов в соответствии с нормативно-технической документацией.

Полная себестоимость изготавливаемого в индивидуальном порядке изделия слагается из затрат, учтенных по заказу (в части так называемых оригинальных деталей и узлов), и стоимости общих деталей и узлов, изготавливаемых в порядке серийного или массового производства.

Для учета затрат на каждый заказ открывают отдельный аналитический счет с указанием шифра заказа.

Учет прямых затрат по отдельным заказам ведут на основании первичных документов, отражающих выработку, расход материалов и т.п., с обязательным указанием соответствующего шифра заказа. Косвенные расходы распределяют между отдельными заказами условно по принятым в данном производстве или отрасли способом.

Все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа. При частичном выполнении заказов и их сдаче выпуск оценивают по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкции, технологии, условиях производства.

В условиях массового производства одного наименования швейного изделия используется поиздельный метод учета затрат. Объектом калькулирования и учета затрат при данном методе выступает конкретный вид изделия (одежды), изготавливаемого по заказу в зависимости от прейскуранта (артикул, сорт, размер и т.п.).

К недостаткам позаказного метода следует отнести отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации незавершенного производства.

4. Попередельный метод калькулирования

Попередельный метод учета затрат на производство применяется на предприятиях с однородной по исходному материалу и характеру обработки массовой продукцией, когда преобладают физико-химические и термические производственные процессы и сырье превращается в готовую продукцию в условиях непрерывного и, как правило, краткого технологического процесса или ряда последовательных производственных процессов, каждый из которых или группа которых составляют отдельные самостоятельные переделы (фазы, стадии) производства. Попередельный метод применяется также в производствах с комплексным использованием сырья.

При попередельном методе в качестве объекта учета и калькулирования могут быть приняты как отдельные виды, так и группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья и материалов, выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки, однородности назначения и пр. При этом расходы могут учитываться по цеху (переделу, фазе, стадии) в целом, а себестоимость отдельных видов продукции, включенных в калькуляционную группу, исчисляются с помощью экономически обоснованных методов.

Перечень переделов (фаз, стадий производства), по которым осуществляются учет затрат и калькулирование себестоимости продукции, порядок определения калькуляционных групп продукции и исчисления себестоимости незавершенного производства или его оценки устанавливаются в отраслевых инструкциях.

На выбор и определение метода учета затрат влияют не только тип и характер производства, но и предмет учета, его цели и задачи. С помощью попередельного (попроцессного) метода можно определять, контролировать и анализировать себестоимость на уровне каждого этапа технологического процесса и себестоимость конкретных объектов калькулирования.

Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода.

При первом варианте ограничиваются учетом затрат по каждому переделу. В бухгалтерских документах движение полуфабрикатов не отражают; его контролируют от одного передела к другому по данным оперативного учета в натуральном выражении, который ведут в цехах. Себестоимость конечного изделия составляет сумму затрат всех переделов. Себестоимость же продукции в промежуточных переделах не исчисляется.

При втором варианте движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими проводками и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела.

5. Позаказный и попроцессное калькулирования

Основными методами учета затрат и калькулирования себестоимости продукции являются позаказный и попроцессный методы, остальные системы калькулирования, как правило, представляют собой разновидности названных методов. В управленческом учете объединены отечественные простой (попроцессный) и попередельный методы в один, который переводится как "попроцессное калькулирование" (process-costing), кроме того, существенных различий между содержанием "процесса" и "передела" практически не существует.

В основе разделения позаказного и попроцессного методов лежит методика калькулирования себестоимости единицы продукции. Данный показатель представляется весьма полезным для деятельности предприятия по целому ряду причин. Расчет издержек на единицу продукции необходим для обоснования производства новых видов продукции, определения доходности отдельных производственных линий, определения уровня отпускных цен и т.п. Калькулирование себестоимости единицы продукции также содействует процессам планирования и контроля на различных уровнях управления предприятием.

Попроцессный метод используется, когда производство продукции состоит из последовательности непрерывных или повторяющихся операций или процессов, а себестоимость продукции определяется на каждой стадии производства, операции или процесса.

Попроцессный метод калькулирования использует в целом те же учетные процедуры, что и позаказная система: планирование и контроль производственного процесса в целом и планирование и контроль данных о себестоимости продукции по отдельным фазам производства. Попроцессное калькулирование в той или иной форме предусматривает:

планирование производства в целом и в разрезе потоков затрат;

расчет условного объема производства за определенный период;

сбор и распределение затрат;

подготовка отчетов о себестоимости продукции;

ведение калькуляционных счетов, журналов, книг и других учетных регистров, формирующих структуру учета и его связь с системой калькулирования.

Общие черты:

Одни и те же базовые принципы (отнесение материальных, трудовых и накладных расходов на продукцию, применение различных способов расчета себестоимости единицы продукции и подготовка информации, необходимой для планирования, контроля и принятия решений);

Использование одних и тех же основных производственных счетов (общепроизводственные расходы, материалы, незавершенное производство и готовая продукция);

Совпадение потоков затрат, проходящих через счета.

Различия между попроцессным и позаказным методами состоят в следующем. Попроцессное калькулирование предполагает более или менее непрерывный выпуск идентичной продукции, что исключает необходимость идентификации материальных, трудовых и накладных расходов с конкретным заказом покупателя (как это делается в позаказном методе), поскольку каждый заказ является одним из многих, выполняемых из непрерывного потока выпускаемых из производства единиц продукции, заказов. Таким образом, при попроцессном калькулировании собираются не затраты заказов, а затраты цехов, которые относятся на все единицы, проходящие через цех за определенный период времени. При позаказном же методе за период производится много заказов, каждый из которых имеет свои особенности.

6. «Директ-костинг»

Система директ-костинг - это система управленческого учета, основанная на классификации затрат на постоянные и переменные и включающая в себя управление затратами по их видам, местам возникновения и носителям, управление результатами хозяйственной деятельности, в т.ч. анализ затрат и принятие управленческих решений. Для предприятия очень важно установить контроль именно за переменными затратами, так как перерасход, как правило, возникает именно в этой сфере.

При системе «директ-костинг» себестоимость промышленной продукции учитывается и, соответственно, планируется в отношении только переменных затрат. В системе «директ-костинг» схема построения отчетов о доходах многоступенчатая и содержит ряд основных финансовых показателей: маржа на прибыль (доходов) или сумма покрытия и прибыль. "Директ-костинг" представляет собой способ сбора информации, необходимой для управленческого анализа.

Заметим, что информацию, собранную в системе "директ-костинг", согласно международным стандартам финансовой отчетности, нельзя использовать в финансовом учете. С ее помощью нельзя составить внешнюю финансовую отчетность.

Говоря точнее, "директ-костинг" -- это способ определения себестоимости. Причем в отличие от отечественного калькулирования планируются и учитываются только переменные затраты, которые распределяются по их носителям. Оставшуюся же часть издержек -- постоянные расходы -- в калькуляцию не включают. Их отражают в бухгалтерском учете на отдельном счете, в конце отчетного периода списывают на финансовые результаты и учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период.

Поэтому когда из выручки от реализации продукции вычитают переменную себестоимость, рассчитанную способом "директ-костинг", полученная в результате величина будет содержать не только прибыль, но и постоянные затраты организации. Эта разность называется маржинальным доходом (далее -- Мд). В виде формулы эта величина выражается так:

Мд = Выр -- Сперем = Пр + Спост,

где Выр -- выручка;

Сперем и Спост -- переменная и постоянная части себестоимости;

Пр -- прибыль от образовательной деятельности.

Поскольку по этой величине можно судить о том, насколько прибыльно работает организация (прибыльно, если маржинальный доход не только покрывает, но и превышает постоянные издержки), ее еще называют суммой покрытия.

При системе директ-костинг сопоставляется информация управленческого и финансового учета, необходимая для оперативного прогнозирования, текущего анализа и планирования. Внедрение в практику учета системы директ-костинг позволит увязать результаты деятельности организации и ее структурных подразделений по системе "затраты -- выпуск -- результат".

Таким образом, при использовании системы директ-костинг в сочетании с любым методом организации производственного учета постоянные накладные расходы не находят отражения в стоимости товарных запасов и незавершенного производства. В результате возникает вопрос управленческого учета производственных затрат без распределения и перераспределения части издержек, в основе которого лежит принцип группировки затрат на переменные, условно-переменные, смешанные и постоянные.

Однако использование системы учета директ-костинг будет более эффективным при практической реализации первого и третьего вариантов организации и технической основы методов производственного учета.

Применяя метод директ-костинга при учете общехозяйственных расходов в составе себестоимости реализованной продукции для целей налогообложения, предприятие должно доказать, что данные расходы являются условно-постоянными, то есть их величина для каждого периода постоянна, не зависит от объема производства за этот период, а наличие затрат не связано с иными факторами, кроме факта завершения соответствующего периода. Это позволяет выделить данные расходы из полной производственной себестоимости и принять их в качестве затрат на производство реализованной за этот же период продукции. (Иными словами, не учитывать данные расходы в составе себестоимости произведенной, но не реализованной в этом периоде продукции и незавершенного производства, так как в дальнейшем сумма общехозяйственных расходов будет учтена в периоде реализации уже той продукции, которая начата производством, но не завершена или не реализована в данном периоде).

Общая система управления затратами призвана управлять всеми ресурсами и видами деятельности предприятия, в процессе которых эти ресурсы потребляются. Управление затратами должно обеспечить их реальное снижение за счет сокращения деятельности, не создающей добавленной стоимости, и совершенствования деятельности ее создающей, то есть повышающей ценность изделия .

Таким образом, опираясь на теоретические аспекты учета и управления затрат, при анализе затрат конкретного предприятия необходимо выделять следующие моменты:

определение классификации затрат, в которую укладывается существующая структура затрат предприятия;

определение понятия цеховых затрат в принятой классификации, с учетом специфики предприятия;

определение структуры себестоимости продукции, согласованной с принятой классификацией затрат и определением цеховых затрат;

определение системы управления затратами предприятия.

Все перечисленные шаги позволят системно и обоснованно подойти к задаче оптимизации цеховых затрат конкретного предприятия.

Размещено на Allbest.ru