Економічний зміст інвестиційної нерухомості у нормативно-правовому забезпеченні

Размещено на http://www.allbest.ru//

Размещено на http://www.allbest.ru//

Дніпропетровський університет імені Альфреда Нобеля

Економічний зміст інвестиційної нерухомості у нормативно-правовому забезпеченні

В. М. Шевченко,

к. держ. упр., доцент кафедри міжнародного обліку і аудиту

Останнім часом в Україні активно проводиться робота з впровадження до вітчизняної облікової практики нових національних стандартів бухгалтерського обліку, які є досить близькими за своїм змістом до міжнародних. Успішне їх впровадження у вітчизняну облікову практику вимагає з'ясування відмінностей в обліку за міжнародними та національними стандартами. Дана стаття присвячена дослідженню економічного змісту у терміні «інвестиційна нерухомість», що використовуються у чинному нормативно-правовому забезпеченні за національними та міжнародними стандартами. Автор здійснює порівняльний аналіз змісту міжнародних стандартів та їх українських аналогів. Зокрема виділено основні особливості термінології за міжнародними та національними стандартами стосовно інвестиційної нерухомості. Як засвідчують результати проведеного дослідження, попри зазначення вітчизняних законодавчих органів, що національні стандарти розроблені на основі міжнародних, сьогодні між ними ще існують певні відмінності.

Recently in Ukraine actively works on the implementation in the national accounting practice, new national accounting standards which are quite similar in their content to international. Their successful implementation in the national accounting practice requires clarification of the differences in the accounting according to international and national standards. This article investigates the economic content of the term "investment property", which are used in current regulatory support for national and international standards. The author provides a comparative analysis of the content of international standards and their Ukrainian counterparts. In particular, the main features of terminology on international and national standards for investment property. As results of the conducted research, despite indications of national legislatures that national standards are based on international, today between them still there are certain distinctions.

Ключові слова: Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, національні стандарти бухгалтерського обліку, інвестиційна нерухомість, основні засоби, власний капітал.

Keywords: International Accounting Standards, National Accounting Standards, investment property, fixed assets, own capital.

міжнародний стандарт інвестиційний нерухомість

Постановка проблеми. Останнім часом в Україні активно проводиться робота з впровадження до вітчизняної облікової практики нових національних стандартів бухгалтерського обліку, які є досить близькими за своїм змістом до міжнародних. Успішне їх впровадження у практичну діяльність вимагає з'ясування відмінностей в обліку за міжнародними та національними стандартами. Це стосується й інвестиційної нерухомості, яка останнім часом стала об'єктом вивчення, міркувань, суперечок та аналітичних досліджень. Проте з моменту затвердження П(С)БО 32 «Інвестиційна нерухомість» [1] змін та доповнень не вносилось, хоча деякі аспекти або недостатньо, або зовсім не висвітлені. Адже облік об'єктів інвестиційної нерухомості займає одно з важливих місць, що визначають масштаби та напрями розвитку підприємства, а саме визначають стратегічні можливості діяльності підприємства. Для чіткого розуміння оцінки та обліку об'єктів інвестиційної нерухомості виникає необхідність дослідити її економічну сутність, зокрема у нормативно-правовому забезпеченні.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. У дослідженнях питань оцінки і обліку об'єктів інвестиційної нерухомості зробили вагомий внесок такі відомі вчені, як: М. Бондар [2], Р. Грачова [3], Г. Кірейцев [4], Л. Ловінська [5], Н. Малюга [6], В. Сопко [7] та ін. Прикладними питаннями організації операцій з нерухомістю, її оцінки, розвитку ринку нерухомості займалися такі зарубіжні та вітчизняні вчені, як: Н. Генералова [8], Дж. Р. Дітріх (JR Dietrich) [9], І. Жентовская(I. Ziкtowska) [10], М. Тужінскій (M. Turzyсski) [11] та інші. Враховуючи вагомий внесок зазначених дослідників у теорію бухгалтерського обліку, варто відмітити, що залишається ряд невирішених питань, які потребують детального дослідження і надання пропозицій щодо їх вирішення для застосування в практичній діяльності вітчизняних підприємств.

Формулювання цілей статті. Згідно чинному законодавству України, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку (НП(С)БО), визначені у них принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності не повинні суперечити міжнародним стандартам фінансової звітності (МСФЗ), крім того з 1 січня 2012 року МСФЗ стають обов'язковими для застосування низкою вітчизняних суб'єктів господарювання, а також можуть бути використані при підготовці фінансової звітності всіма іншими [12].

Метою статті є дослідження економічного змісту у терміні «інвестиційна нерухомість», що використовуються у чинному нормативно-правовому забезпеченні за національними та міжнародними стандартами.

Виклад основного матеріалу дослідження. Об'єкти інвестиційної нерухомості є складовою частиною основних засобів підприємства, які, в свою чергу, відіграють значну роль в економічних процесах діяльності підприємства. Тож саме тому термінологія є важливою у відображенні таких активів у синтетичному й аналітичному обліку та звітності суб'єкта господарювання.

Нагадаємо, що методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про інвестиційну нерухомість та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 32 «Інвестиційна нерухомість» [1], який став прототипом однойменного МСБО 40 [13]. Тож проаналізуємо більш детально визначення інвестиційної нерухомості за національними та міжнародними стандартами (табл. 1).

Таблиця 1.

Визначення інвестиційної нерухомості у стандартах бухгалтерського обліку

Отже, за національним стандартом до об'єктів інвестиційної нерухомості відносяться земельні ділянки, будівлі, споруди, які розташовуються на землі та утримується з метою отримання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу.

Проте, за міжнародним стандартом такі об'єкти визначаються як нерухомість, до якої може відноситися земля чи будівлі, або їх поєднання, які також утримуються для отримання орендних платежів та/або збільшення вартості капіталу.

Тобто вказані терміни використані для ідентифікації одного й того ж самого об'єкту обліку. Щоб з'ясувати тотожність такої ідентифікації звернемося до Національного стандарту № 1 «Загальні засади оцінки майна і майнових прав», у відповідності з яким нерухомість (або нерухоме майно) - це земельна ділянка без поліпшень або земельна ділянка з поліпшеннями, які з нею нерозривно пов'язані, будівлі, споруди, їх частини, а також інше майно, що згідно із законодавством належить до нерухомого майна [14]. Тобто в національному нормативно-правовому забезпеченні під нерухомістю крім земельних ділянок, будівель і споруд вважається також й інше майно.

Водночас земельні ділянки, будівлі та споруди у відповідності з Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку [15] класифікуються не як нерухомість, а як основні засоби, інформацію про які в обліку визначає П(С)БО 7, де основні засоби - це матеріальні активи, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік) [16]. В міжнародних стандартах методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби визначає однойменний МСБО 16, де основні засоби визначаються не як матеріальні активи, а якматеріальні об'єкти, що утримуються для використання у виробництві (наданні послуг та ін.) протягом більше одного періоду [17]. Тобто в національних стандартах основні засоби тлумачаться як активи підприємства та використовуються більше одного року, а за міжнародними - це просто об'єкти обліку, що використовуються більше одного періоду.

Нагадаємо, що згідно з НП(С)БО 1 „Загальні вимоги до фінансової звітності” активи - це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому [18]. Тобто, за національними стандартами до інвестиційної нерухомості в бухгалтерському обліку мають відноситися земельні ділянки, будівлі та споруди, строк корисного використання яких більше одного року (як об'єкту основних засобів) й утримання яких, як очікується у майбутньому, має призводити до одержання певних економічних вигод (як активу підприємства). За міжнародними ж стандартами - це земельні ділянки, будівлі, споруди, їх частини, а також інше майно, строк корисного використання яких більше одного періоду.

Проте, що ж саме перетворює в обліку звичайні об'єкти нерухомості на інвестиційні? Взагалі інвестиціями вважають усі види майнових та інтелектуальних цінностей, що вкладаються в об'єкти підприємницької та інших видів діяльності, в результаті якої створюється прибуток (дохід) або досягається соціальний ефект [19, с. 94]. Іншими словами до об'єктів інвестиційної нерухомості мають відноситися такі майнові цінності, які застосовуються в підприємницькій діяльності й повинні створювати дохід (прибуток) або досягати соціального ефекту.

До речі, за міжнародними стандартами (МСБО 18) дохід визначається як валове надходження економічних вигод протягом періоду, що виникає в ході звичайної діяльності суб'єкта господарювання, коли власний капітал зростає в результаті цього надходження, а не в результаті внесків учасників власного капіталу[20]. За національними стандартами (П(С)БО 15) визнання доходу відбувається під час збільшення активу (або зменшення зобов'язання), що водночас зумовлює зростання власного капіталу підприємства [21]. Якщо ж вважати активи ресурсами, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому [18], то використання інвестиційної нерухомості і за національними, і за міжнародними стандартами має призвести до отримання економічних вигод у майбутньому, а саме до зростання власного капіталу. Проте, в цьому аспекті існують деякі розбіжності. Так в МСБО 40 [13] зазначається, що утримання інвестиційної нерухомості має відбуватися з метою збільшення вартості всього капіталу (див. табл. 1), а не тільки власного. Така тотожність в бухгалтерському обліку може відбуватися лише при створенні підприємства, коли його стартовий капітал втілюється в активах і відображає їх вартість. Адже на цьому етапі ще немає боргів, а тому власний капітал дорівнює вартості активів підприємства. В процесі ж діяльності на підприємстві використовується як власний, так і залучений капітал (або зобов'язання) [19, с. 540].

Під власним капіталом вважається частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов'язань (або залученого капіталу):

Тобто за міжнародними стандартами утримання інвестиційної нерухомості має відбуватися з метою збільшення і власного, і залученого капіталу. Водночас, відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку підприємств і організацій для відображення інформації про власний капітал передбачений клас 4, структура якого складається із:

- зареєстрованого (пайового) капіталу (рах. 40);

- капіталу у дооцінках (рах. 41);

- додаткового капіталу (рах. 42);

- резервного капіталу (рах. 43);

- нерозподіленого прибутку (непокритих збитків) (рах. 44);

- вилученого капіталу (рах. 45);

- неоплаченого капіталу (рах. 46) [22].

Тож у практичній площині, відкидаючи частку зареєстрованого (пайового) капіталу (оскільки це фактично внески учасників-засновників), а також резервного, вилученого й неоплаченого капіталів та непокритих збитків (оскільки вони „за логікою” не можуть призвести у майбутньому до отримання економічних вигод), збільшення вартості капіталу може відбуватися в результаті зростання власного капіталу, а саме: капіталу у дооцінках, додаткового капіталу та нерозподіленого прибутку. Тобто утримання об'єктів інвестиційної нерухомості і за міжнародними, і за національними стандартами має відбуватися з метою збільшення вартості капіталу, а саме тієї його частки, що складає власний капітал підприємства.

Висновки

Таким чином, проведений аналіз показав певну невідповідність підходів до бухгалтерського обліку за міжнародними та національними стандартами стосовно термінології інвестиційної нерухомості. Враховуючи, що існують між стандартами існують певні розбіжності, складена фінансова звітність може викривляти фактичний стан підприємства.

Порушені в статті питання не є вичерпаними й потребують доповнень і уточнень, оскільки і національні, і міжнародні стандарти недостатньо висвітлюють практичні питання, які пов'язані з «капіталізацією» об'єктів інвестиційної нерухомості.

Література

1. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 32 „Інвестиційна нерухомість”, затв. наказом Міністерства фінансів України від 02.07.2007 р. № 779 [Електронний ресурс]. - Режим доступу : htth//www.rada.gov.ua.

2. Бондар М.І. Інвестиційна діяльність: методика та організація обліку і контролю: [монографія] / Бондар М. І. - К. : КНЕУ, 2008. - 256 с.

3. Грачева Р.Е. Инвестиционная недвижимость: по статусу и оценка / Р.Е. Грачова // Методология бухгалтерского учета от Риммы Грачовой: [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://buhlabaz.ru/bukhgalterskij-uchet/bukhgalterskij-uchet-po-psbu-ukr/investitsionnaya-nedvizhimost-po-statusu-i-otsenka.html.

4. Кирейцев Г.Г. Глобализацияэкономики и унификацияметодологиибухгалтерскогоучета: науч. доклад / Г. Г. Кирейцев - [изд. 2-е, перераб. и доп.]. - Житомир: ЖГТУ, 2008. - 76 с.

5. Ловінська Л.Г. Оцінка в бухгалтерському обліку [Текст]: монографія / Л.Г. Ловінська. - К.: КНЕУ, 2006. - 256 с.

6. Малюга Н.М. Шляхи удосконаленняоцінки в бухгалтерськомуобліку: теорія, практика, перспективи [Текст]: монографія / Н.М. Малюга. - Житомир: ЖГТУ, 1998. - 383 с.

7. Сопко В.В. Бухгалтерський облік: навч. посібник / В.В. Сопко. - К.: КНЕУ, 1998. - 448 с.

8. Генералова Н.В. Понятие «инвестиционная недвижимость» / Н.В. Генералова // Институт независимой оценки [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.ippnou.ru/article.php?idarticle=002713#top.

9. Dietrich J.R., Harris M.S., Muller III K.A. The reliability of investment property fair value estimates / J Richard Dietrich, Mary S Harris and Karl A Muller III // Journal of Accounting and Economics [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.sciencedirect.com/science/article/pii/S0165410101000027.

10. Ziкtowska I. Wycena nieruchomoњci inwestycyjnych / Irena Ziкtowska // Zeszyty Teoretyczne Rachunkowoњci [Електронний ресурс]. - Режим доступу:http://yadda.icm.edu.pl/yadda/element/bwmeta1.element.ekon-element-00112355560.

11. Turzyсski M. Rachunkowoњж leasingu : badania empiryczne / Mikoіaj Turzyсski // Globalizacja a rozwуj rachunkowoњci finansowej i zarz№dczej [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://yadda.icm.edu.pl/yadda/element/bwmeta1.element.ekon-element-000096688121?q=7bda47cf-3232-48f4-b3b2-64114fb2f68f$18&qt=IN_PAGE.

12. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні: Закон України від 16 липня 1999 року № 996-XIV (із змінами) [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/996-14.

13. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 40 (МСБО 40) Інвестиційна нерухомість: Міжнародний документ від 01.01.2012 p. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/929_026/page.

14. Національний стандарт № 1 «Загальні засади оцінки майна і майнових прав»: постанова Кабінету міністрів України від 10.09.2003 р. № 1440 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/1440-2003-%D0%BF.

15. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затв. наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 р. № 561 (із змінами) [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.minfin.gov.ua/control/uk/publish/article?art_id=293623.

16. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 „Основні засоби”, затв. наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z0288-00.

17. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 16 (МСБО 16) Основні засоби: Міжнародний документ від 01.01.2012 p. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/929_014.

18. Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 „Загальні вимоги до фінансової звітності”, затв. наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 р. № 73 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z0336-13.

19. Сук Л.К. Фінансовий облік: навч. посіб. - 2-ге вид., перероб. і доп. / Сук Л.К., Сук П.Л. - К., 2012. - 647 с.

20. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 18 (МСБО 18) Дохід: Міжнародний документ від 01.01.2012. [Електронний ресурс]. - Режим доступу:http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/929_025/paran2#n2.

21. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 „Дохід”, затв. наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. № 290 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/z0860-99.

22. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затв. наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z0893-99.

Размещено на Allbest.ru