Проблеми формування системи бюджетування діяльності підприємства

Размещено на http://www.allbest.ru/

Київський національний торговельно-економічний університет

Проблеми формування системи бюджетування діяльності підприємства

Чаюн І.О.

кандидат економічних наук,

доцент кафедри економіки та фінансів підприємства

Серебринський В.Ф. магістр

У статті окреслено проблеми формування системи бюджетування діяльності підприємства, визначено поняття «система бюджетування», етапи її розроблення та впровадження, види та зміст бюджетів, бюджетних регламентів, проаналізовано підходи до складання бюджетів, розглянуто функції бюджетного комітету та бюджетного контролю як елементів управлінської системи, що впроваджується.

Ключові слова: система бюджетування підприємства, фінансова структура, бюджетний комітет, методологія бюджетування, регламенти бюджетування, система бюджетів, бюджетний контроль.

В статье освещены проблемы формирования системы бюджетирования в деятельности предприятия, определены понятие «система бюджетирования», этапы ее разработки и внедрения, типы и содержание бюджетов, бюджетных регламентов, проанализированы подходы к составлению бюджетов, рассмотрены функции бюджетного комитета и бюджетного контроля как элементов управленческой системой, которая внедряется.

Ключевые слова: система бюджетирования предприятия, финансовая структура, бюджетный комитет, методология бюджетирования, регламент бюджетирования, система бюджетов, бюджетный контроль.

The article outlines the problems of formation of the budgeting system of the company, defines the concept of budgeting system, outlines the stages of its development and implementation, defines the types and contents of the budgets, budgeting bylaws, analyzes the approaches to budgeting, determines the functions of the Budget Committee and budget control as elements of the implemented management system.

Keywords: enterprise budgeting system, financial structure, budget committee, budgeting methodology, budgeting regulations, budgeting system, budget control.

Постановка проблеми у загальному вигляді. Забезпечення позитивних тенденцій розвитку підприємства залежить від ефективного управління процесами з використанням інноваційних технологій. Однією з таких технологій управління є бюджетування, що відповідає сучасним вимогам та дає змогу підприємству забезпечити обґрунтоване планування діяльності, передбачення та запобігання виникненню кризових явищ. Бюджетування перебуває у періоді становлення та потребує ґрунтовних фундаментальних досліджень з розробкою рекомендації для практичного застосування в діяльність вітчизняних підприємств.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. У науковій літературі проблеми бюджетування висвітлюються у працях таких науковців, як, зокрема, І. Бланк, Н. Проць, О. Кузьмін, В. Хруцький, Л. Лігоненко, О. Череп, М. Білик, Р Аккоф, С. Янг, Дж. О'Шонессі, Дж. Ван Хорн, Р. Брейлі, С. Майерс, Р Манн, Е. Майєр, Д. Хан, Дж.К. Шим, Дж.Г. Сигел, Ч. Хорнгрен.

Виділення не вирішених раніше частин загальної проблеми. Дослідження проблеми бюджетування є досить значними, проте залишаються дискусійними та потребують адаптації до особливостей діяльності підприємств в Україні.

Формулювання цілей статті (постановка завдання). Метою статті є дослідження проблем розробки та впровадження системи управління на засадах бюджетування в діяльність підприємства. Відзначаючи безсумнівну цінність й значимість проведених наукових досліджень, слід зазначити, що бюджетна

структура підприємства, фактори, які її визначають, та принципи організації, а також моделювання управління на основі бюджетів вимагають додаткового дослідження у зв'язку зі зростанням ролі технології бюджетування як найважливішого елементу системи управління підприємством на сучасному етапі розвитку економіки, яка охоплює всі функціональні сфери діяльності підприємства, а саме маркетинг, управління персоналом, виробництво, закупівлі, реалізацію продукції, контроль якості, інвестиційну діяльність тощо.

Виклад основного матеріалу дослідження. Більшість авторів розглядає сутність не безпосередньо категорії «система бюджетування», а її необхідність на підприємстві або ж в узагальненому виді описують елементи системи. О. Федорченко зазначає, що система бюджетування підвищує ефективність управління фінансами підприємства, попереджуючи про нераціональне використання фінансових ресурсів як на стадії планування, так і на стадії контролю за їх використанням [1, с. 37]. Згідно з О. Даниленком, система бюджетування може якісно змінити підходи до управління потоками підприємства та сприяти лімітуванню витрат [2, с. 117]. О. Долгополова визначає систему бюджетування як інформаційну систему управління фінансово-господарською діяльністю всередині підприємства [3, с. 42]. Таким чином, ми можемо зробити висновок, що система бюджетування є управлінською технологією, проте не можемо сформувати коректне визначення. Тому пропонуємо дотримуватися такої рекомендації Рене Декарта, як «Правильно визначайте слова, і ви позбавите світ від половини непорозумінь», та розглянути такі поняття, як «система» і «бюджетування».

Система - це сукупність елементів, певним чином пов'язаних і взаємодіючих між собою для виконання заданих цільових функцій. Згідно з А. Кармінським, бюджетування - це складання бюджету в межах формального процесу планування [4, с. 110]. У цьому визначенні характеризується лише початковий етап бюджетування, а саме процес формалізованого, певним чином організованого, підкріпленого управлінськими процедурами процесу перспективного планування, у межах якого здійснюється розробка бюджетів, при цьому повною мірою не розкривається сутність поняття. Л. Сухарєва розширює сутність бюджетування, наділяючи поняття властивостями конкретизації та оптимізації. Автор трактує бюджетування як процес розроблення оптимальних напрямів використання доходів і формування витрат підприємства під час здійснення його фінансово-господарської діяльності, які розраховані на визначений період часу [5, с. 96]. На нашу думку, найбільш повно сутність бюджетування розкриває Л. Лігоненко: бюджетування - динамічна управлінська технологія, яка на основі формування необхідного інформаційного забезпечення передбачає складання системи бюджетів, доведення їх до виконавців (ЦФВ), організацію виконання, оперативне корегування (за потреби), контроль та оцінку їх виконання [6, с. 38].

Отже, виходячи із вищенаведеної інформації, ми сформували визначення системи бюдже- тування так: сукупність взаємопов'язаних елементів, що взаємодіють як єдине ціле, забезпечують розробку, організацію та реалізацію бюджетного процесу за визначеним та зрозумілим порядком, який описується за допомогою певних регламентів.

А бюджетне управління є формуванням та реалізацією економічного потенціалу підприємства за допомогою бюджетів. Воно включає управління результатами економічної діяльності, економічними ресурсами (зокрема, матеріальними, фінансовими, трудовими, нематеріальними), інтегральними характеристиками стану підприємства, зокрема економічною рівновагою, безпекою, стійкістю та життєздатністю підприємства.

Бюджетне управління - це розподілена система погодженого управління діяльністю підрозділів підприємства, яка спрямована на імплементацію стратегічних цілей у процесі бюджетування, регулювання, координації, адаптації, стимулювання до виконання тактичних та оперативних бюджетів задля зростання цінності підприємства для усіх груп стейкхолдерів.

Науковці, що досліджують управління на основах бюджетування, у своїх роботах надають узагальнений опис дій щодо розроблення та впровадження системи бюджетування на підприємстві. Виняток становить робота В. Хруцького, в якій виділяються такі елементи організації системи бюджетування: фінансова структура, регламент бюджетування, фінансового планування, розподіл функцій і відповідальності між рівнями, графік документообігу [7, с. 205], проте не надається послідовність реалізації етапів бюджетування, перелік яких не є повним. Можна запропонувати такий склад та послідовність етапів розроблення та впровадження системи бюджетування:

1. визначення кола осіб, що входять до бюджетного комітету та займаються розробленням та впровадженням системи бюджетування на підприємстві;

2. розроблення фінансової структури підприємства, визначення центрів фінансової відповідальності, її гармонізація з організаційною структурою;

3. формування інформаційної бази впровадження системи бюджетування на підприємстві, адаптація управлінського обліку для цілей бюджетування;

4. проведення ґрунтовного аналізу усіх напрямів діяльності підприємства, рівня використання ресурсів, його фінансового становища, напрямів розвитку ресурсного потенціалу підприємства, мінімізації зовнішніх та внутрішніх загроз як передумова розробки бюджетів на подальший період;

5. визначення методології бюджетування та підходу до складання бюджетів;

6. обґрунтування планових параметрів діяльності підприємства на основі формулювання стратегічних цілей, визначення стратегічної карти, ключових показників ефективності для кожного центру фінансової відповідальності, розроблення системи бюджетів;

7. розроблення регламентів бюджетування, системи координації бюджетного процесу;

8. моніторинг та діагностика рівня виконання бюджетів, розроблення заходів щодо оперативного усунення відхилень від запланованих параметрів;

9. обґрунтування системи стимулювання виконання бюджетів усіма підрозділами підприємства;

10. ознайомлення виконавців з плановими завданнями та системою стимулювання виконання бюджетів.

Основою організації системи бюджетування є формування фінансової структури підприємства. Наприкінці 60-х років минулого століття американський економіст Дж. Хіггінс розробив концепцію управління на основі «центрів відповідальності» [8, с. 46]. Відтоді на підприємствах почали активно розробляти фінансову структуру, що є упорядкованою сукупністю центрів фінансової відповідальності. Основне завдання побудови фінансової структури компанії полягає у розподілі відповідальності й повноважень між менеджерами з управління доходами і витратами, активами, зобов'язаннями і капіталом підприємства. Таким чином, фінансова структура підприємства - ієрархічна система центрів фінансової відповідальності, що визначає порядок формування фінансових результатів та розподіл відповідальності за досягнення загального результату діяльності підприємства загалом, дає змогу вести внутрішню облікову політику, відслідковувати рух ресурсів всередині підприємства, а також оцінювати ефективність бізнесу загалом та за окремими структурними підрозділами [6, с. 118]. Основними типами центрів фінансової відповідальності є центр витрат, доходів, прибутку та інвестицій. Центр витрат створюється за критерієм відповідальності за витрати, які виникають у центрі, або відповідно до функціональних повноважень. Керівник центру контролює витрати, але не контролює доходи й інвестиції в активи центру. Метою є планування витрат, контроль за виконанням бюджетів, оцінювання ефективності та системи стимулювання. Інструментом контролю діяльності є аналіз відхилень за витратами. Центр доходів створюється за критерієм відповідальності за величину доходів (виручки від реалізації). Керівник центру контролює доходи, але не контролює витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) або придбання товарів, що реалізуються, та інвестицій в активи центру. Керівник центру доходу може контролювати лише витрати на утримання підрозділу. Відсутній прямий зв'язок між витратами центру та його доходом. Центри доходів можуть виокремлюватися також за критерієм видів продукції. Метою формування центру відповідальності є оцінювання впливу окремих центрів на загальний результат для оптимізації портфеля продукції. Інструмент контролю - аналіз відхилень за доходами. Центр прибутку створюється за критерієм відповідальності за витратами, доходами та прибутком. Керівник контролює витрати й доходи, але не контролює інвестиції в активи центру. Наявність прямого зв'язку між витратами та доходом дає керівнику підрозділу змогу контролювати прибуток. Інструмент контролю - аналіз відхилень за доходами та витратами. Центр інвестицій створюється за критерієм відповідальності за рентабельність здійснених вкладень у структурну одиницю. Керівник центру контролює витрати, доходи та інвестиції в активи центру. Наявний прямий зв'язок між інвестованим капіталом у діяльність центру та його прибутком. Інструмент контролю - аналіз результатів (рентабельність, додана вартість тощо).

Відповідно до теорії та практики корпоративного управління фінансова та організаційна структури тісно взаємопов'язані між собою, проте не є тотожними поняттями. Отже, організаційна структура будується на основі функціональної спеціалізації підрозділів підприємства, а фінансова - на основі економічних та фінансових взаємовідносин між центрами фінансової відповідальності. Організаційна структура відображає ієрархію підпорядкованості, фінансова - відповідальності за досягнення цільових фінансових показників [8, с. 119]. Під час побудови фінансової структури, тобто виділення центрів фінансової відповідальності, визначення їх ієрархії та взаємозв'язків, важливо з'ясувати, як вона співвідноситиметься з організаційною структурою компанії.

Основою організаційного забезпечення процесу бюджетування є бюджетний комітет. Бюджетний комітет - це робочий орган, покликаний здійснювати загальне керівництво процесом бюджетування, розробляти його методичне забезпечення і регламент, узагальнювати дані часткових бюджетів, готувати спільно з відповідними функціональними підрозділами проект бюджету і представляти його на затвердження керівництва. Головою бюджетного комітету може призначатися керівник підприємства, фінансовий директор чи інша особа з ланки вищого керівництва. До складу бюджетного комітету входять керівники центрів фінансової відповідальності, спеціалісти економічних та фінансових служб, інші компетентні особи. Оскільки бюджетний комітет є структурою для управління бюджетним процесом, його функції пов'язані з кожним етапом організації системи бюджетування: визначення бюджетної політики, узгодження Положення про систему бюджетування, аналіз поданих на затвердження бюджетів, затвердження бюджетів, аналіз звітів про виконання бюджетів, аналіз економічної ефективності діяльності підприємства, розробка рекомендацій щодо вдосконалення системи бюджетування.

Існують три основні підходи до складання бюджетів, що можуть застосовуватися на етапах їх планування, узгодження і затвердження: «знизу доверху», «зверху вниз», «рух назустріч» [9, с. 291]. Метод «знизу доверху» (прогресивне бюджетування) передбачає активне залучення до планування працівників підрозділів, керівників окремих центрів відповідальності. За цього підходу ключові показники основних бюджетів є залишковими величинами окремих часткових бюджетів. Наприклад, плановий показник прибутку визначається як різниця між доходами та витратами, що містяться у часткових бюджетах.

Під час складання бюджету «зверху вниз» він передається менеджерам структурних підрозділів для деталізації та розроблення рекомендацій. Ключові показники основних бюджетів задаються вищим рівнем керівництва (зверху). Недоліками ретроградного планування («зверху донизу») є його чітко виражений адміністративний характер і прогалини в інформаційному забезпеченні централізованого підрозділу, який займається розробленням бюджетів. За прогресивного планування («знизу доверху») існує небезпека незбалансованості окремих бюджетів. Отже, виникає необхідність у координації з боку вищого ієрархічного рівня управління. В обох із зазначених випадків децентралізовані структурні одиниці мають переваги в інформаційному забезпеченні і прагнуть використати ці переваги на свою користь під час розроблення та виконання бюджетів. Маніпулювання з прогнозними показниками для формування так званого бюджетного зазору є типовим способом отримання інформаційної ренти виконавцями бюджетів. Уникнути зазначених недоліків частково дає можливість новий підхід до розроблення бюджетів, який дістав назву методу «руху назустріч». Метод передбачає комбінацію елементів ретроградного та прогресивного планування. За цього підходу менеджмент вищої ланки визначає стратегічні цілі на довгостроковий період, які служать орієнтиром для менеджменту лінійних підрозділів під час розроблення власних бюджетів. Бюджетні показники уточнюються і конкретизуються на децентралізованому рівні. Відповідні часткові бюджети від окремих центрів відповідальності передаються для збалансування вищому рівню та затверджуються центральним керівництвом. Отже, метод передбачає інтенсивну комунікацію між окремими рівнями управління [10, с. 45].

Для формування ефективної системи бюджетування необхідна розробка регламентів, які мають містити правила, послідовність і логіку управління. Бюджетний регламент - це затверджена процедура розроблення бюджету, що включає зведення положень про основні бюджети, про порядок обміну інформацією між центрами фінансової відповідальності, контролю і оцінки виконання бюджету, стимулювання. Розробка бюджетного регламенту дає змогу вивести бюджетування на системну основу, забезпечити включення в цей процес всіх підрозділів підприємства і спрямувати його на досягнення мети підприємства [11, с. 35]. Є такі регламенти, що безпосередньо стосуються системи бюджетування:

Положення про систему бюджетування;

Положення про фінансову структуру;

Положення про бюджетний комітет.

Варто зазначити, що на практиці більшість

підприємств розробляє лише один документ, проте важливим є зазначення у ньому усіх аспектів організації системи бюджетування.

Таким чином, основним документом, який описує систему бюджетування, що діє на підприємстві, визначає концептуальні, методологічні та організаційні основи її функціонування, регулює організаційно-правові відносини між її учасниками, є Положення про систему бюджетування, вимоги якого є обов'язковими для виконання усіма структурними підрозділами та посадовими особами підприємства, яких вони безпосередньо стосуються. Вимоги інших внутрішніх документів підприємства, призначених для регламентації організаційної діяльності відповідних підрозділів та посадових осіб, мають бути гармонізованими з вимогами Положення.

Правильно розроблений регламент повинен мати певний формат, який включав би в себе призначення, опис і терміни подання як вхідної, так і вихідної інформації, етапи виконання регламенту, перерахування підрозділів, що беруть участь в управлінні, відповідальних осіб. Типовим в організації системи бюджетування підприємства є період старту бюджетного процесу у грудні, тривалість бюджетного періоду у 12 місяців з помісячною розбивкою всіх бюджетів. Звіти про виконання бюджетів складаються щомісяця, місячна інформація консолідується у квартальну, а квартальна - у річну [12, с. 53].

Положення про фінансову структуру регламентує функціонування центрів фінансової відповідальності, містить їх характеристику, тобто кількість, тип, зазначені підрозділи, що входять до кожного центру, керівників центрів, а також регулюється інтеграція системи мотивації у систему бюджетування.

Положення про бюджетний комітет регламентує діяльність бюджетного комітету, зазначається, яким чином будуть проводитися узгодження і затвердження бюджетів, механізм здійснення контролю та функції, що покладені на бюджетний комітет.

Під час розроблення бюджетних регламентів потрібно визначити формати всіх документів, необхідних для бюджетного процесу, а також правила узгодження операційних та фінансових бюджетів. Необхідно враховувати, що система планування повинна бути зрозумілою для співробітників, давати змогу їм у встановлені строки формувати бюджети та звіти. Після розробки методики складання і затвердження форматів бюджетів необхідно забезпечити навчання персоналу щодо роботи в рамках бюджетного регламенту.

Ряд науковців пропонує розробляти на підприємстві такі види операційних бюджетів, як бюджет реалізації, бюджет виробництва, бюджет прямих матеріальних витрат, бюджет прямих витрат на оплату праці, бюджет виробничих накладних витрат, бюджет собівартості продукції, бюджет адміністративних витрат, бюджетний звіт про прибуток.

Бюджет реалізації - прогноз збуту за видами продукції в натуральному та вартісному виразі. Бюджет реалізації є основою для всіх інших бюджетів, тому що в остаточному підсумку витрати залежать від обсягу виробництва продукції, а обсяг виробництва визначається на основі обсягу реалізації готової продукції [5; 6; 7]. Бюджет реалізації формується на підставі результатів прогнозу продажу.

Бюджет виробництва - це плановий випуск продукції в натуральних одиницях на бюджетний період, який входить до сфери відповідальності керівника виробництва. Він визначає обсяг ресурсів, необхідних для забезпечення безперервного процесу виробництва відповідно до запланованого обсягу продажу. Також повинен забезпечуватися необхідний рівень запасів.

Бюджет прямих матеріальних витрат складається у натуральному й вартісному виразах з метою визначення кількості матеріалів, необхідних для виробництва запланованого обсягу продукції й кількості матеріалів, які необхідно закупити протягом планованого періоду.

Бюджет прямих витрат на оплату праці - це плановий документ, у якому відображаються витрати на оплату праці для забезпечення виробництва запланованого обсягу продукції, виконання робіт та послуг у бюджетному періоді.

Бюджет загальновиробничих витрат - деталізований план майбутніх виробничих витрат, що відмінні від прямих витрат матеріалів і прямих витрат праці. Цей бюджет інтегрує всі бюджети загальновиробничих витрат та, акумулюючи інформацію, надає дані для обчислення цих витрат на майбутній період. Тобто бюджет загальновиробничих витрат - це планування цехових витрат та витрат на експлуатацію машин та устаткування. Ці витрати бувають змінними та постійними.

Бюджет витрат на збут - плановий документ, що відображає постійні та змінні витрати, пов'язані зі збутом продукції в бюджетному періоді. Цей бюджет формують після складання бюджету реалізації, оскільки він тісно пов'язаний з останнім. Бюджет витрат на збут повинен співвідноситися з обсягом реалізації. Неможливо очікувати зростання обсягу реалізації, одночасно плануючи зниження витрат, пов'язаних зі стимулюванням збуту продукції. Значна частина статей бюджету витрат на збут планується у відсотках до обсягу реалізації, за винятком оренди складських приміщень і транспортних послуг. Під час розроблення цього бюджету також розглядаються витрати на упакування, транспортування, страхування, збереження товарів на складі.

Бюджет адміністративних витрат - плановий документ, що відображає очікувані витрати на управління й обслуговування підприємства загалом. Його складають через об'єднання бюджетів усіх відділів підприємства. Особливістю його те, що значну частину елементів бюджету складають постійні витрати, а змінна частина планується як відсоток від величини певного показника [4; 6; 7].

Бюджетний звіт про прибуток акумулює у собі інформацію з усіх інших бюджетів і дає змогу проаналізувати, який прибуток підприємство отримає у бюджетному періоді. На цій підставі проводять аналіз і роблять висновок про оптимальність розроблених бюджетів і необхідність корегувань.

Практика розроблення й впровадження систем бюджетування на зарубіжних та вітчизняних підприємствах та компаніях дає змогу виділити такі типи бюджетів, що найчастіше розробляються та реалізуються: універсальний комплексний бюджет загалом по компанії; бюджети доходів, витрат та прибутків по окремим функціональним підрозділам; бюджети окремих видів діяльності; бюджети фінансових потоків; бюджети товарно-матеріальних цінностей.

Нами було розглянуто сутність поняття та складові системи бюджетування. Система бюджетування включає в себе фінансову структуру за центрами відповідальності (витрат, доходів, прибутку, інвестицій), бюджетний комітет, методологію (підходи до складання бюджетів), бюджетні регламенти, систему бюджетів, бюджетний контроль, стимулювання виконання бюджетів. Основний акцент у статті зроблений на етапах розроблення та впровадження системи бюджетування. Перспективним напрямом дослідження є взаємозв'язок системи бюджетування, центрів фінансової відповідальності з ключовими показниками ефективності, які розробляються для кожної складової системи.

бюджетування регламент контроль

Література

1. Федорченко О. Удосконалення системи бюджетування на підприємстві / О. Федорченко // Економіка та держава. - 2015. - № 11. - С. 37-39.

2. Даниленко О. Упровадження системи бюджетування на шляху досягнення беззбитковості та високої конкурентоспроможності промислових підприємств України / О. Даниленко // Економічний вісник Донбасу. - 2014. - № 1 (35). - С. 115-119.

3. Долгополова О. Складові елементи системи бюджетування на підприємстві / О. Долгополова [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://dspace.oneu.edu.ua.

4. Карминский А. Контроллинг в бизнесе: Методологические и практические основы построения контроллинга в организациях / А. Карминский и др. - 2-е изд. - М. : Финансы и статистика, 2002. - 312 с.

5. Сухарева Л. Контроллинг - основа управления бизнесом / Л. Сухарева, С. Петренко. - К. : Ника-Центр, Эльга, 2002. - 208 с.

6. Лігоненко Л. Контролінг у торгівлі : [монографія] / Л. Лігоненко, О. Вержбицький. - К. : Київ. нац. торг.- екон. ун-т, 2013. - 268 с.

7. Хруцкий В. Внутрифирменное бюджетирование : настольная книга по постановке финансового планирования / В. Хруцкий, В. Гамаюнов. - 2-е изд., перераб. и доп. - М. : Финансы и статистика, 2008. - 464 с.

8. Вербовецька С. Формування центрів відповідальності в системі бюджетування підприємства / С. Вер- бовецька // Вісник Хмельницького національного університету. - 2011. - № 3 - С. 46-49

9. Деветьярова И. Бюджет в рознице / И. Деветьярова // Управленческий учет и финансы. - 2010. - № 4 (24). - С. 284-297.

10. Аспекти бюджетування в управлінні господарською діяльністю на підприємстві / [В. Бугай, А. Бугай, Ю. Ренгевич] [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://www.nbuv.gov.ua.

11. Ткаченко А. Визначення, види бюджетів та їх роль в антикризовому управлінні підприємством / А. Ткаченко [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://www.nbuv.gov.ua.

12. Проць Н. Модель організації системи бюджетування / Н. Проць // Формування ринкових відносин в Україні. - 2015. - № 9. - С. 50-54.

Размещено на Allbest.ru