Методи контролю у сфері господарювання: теоретичний та праксеологічний аспекти

Размещено на http://www.allbest.ru/

УДК 332.025.12

Київський національний торговельно-економічноийго університету

МЕТОДИ КОНТРОЛЮ У СФЕРІ ГОСПОДАРЮВАННЯ: ТЕОРЕТИЧНИЙ ТА ПРАКСЕОЛОГІЧНИЙ АСПЕКТИ

С. В. Бардаш,

Т. С. Осадча,

Постановка проблеми. В умовах остаточної невизначеності вектору інтеграції національної економіки, перманентності існування зовнішніх та внутрішніх загроз, сформованих світовою фінансовою кризою, а також некерованим входженням у процес економічної світової глобалізації важливе значення має реформування системи контролю національної економіки. Це потребує виявлення сутності та змісту методів і форм господарського контролю. Розгляд теоретичних аспектів ревізії та аудиту без оцінки їх місця і ролі призводить до необґрунтованого розширення об'єктів та завдань тих або інших форм контролю як практичної діяльності. Призупинення наукових досліджень із розвитку теорії ревізії, невизнання теорії інвентаризації, яка є формою внутрішньогосподарського контролю і має всі елементи теорії як форми теоретичного пізнання, спричиняють безпідставне збільшення завдань аудиту, побудову необґрунтованих класифікацій аудиту та формування суттєвих протиріч у теорії контролю.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Сучасне обґрунтування сутності та змісту контролю як науки здійснюється на підставі сформованих концептуальних засад контролю й розглядається з позицій розкриття його гносеологічного, онтологічного, управлінського та інформаційного аспектів [1; 2]. Дослідження змісту контролю як науки проведено в багатьох працях М. Т. Білухи, Ф. Ф. Бутинця, а окремі елементи теорії контролю розглядаються майже всіма науковцями цього напряму. Формуванню теорії і практики аудиту сприяли дослідження, здійснені М. Г. Давидовим, Н. І. Дорош, О. А. Петрик, В. С. Рудницьким та іншими вітчизняними науковцями. Однак у цілому відсутня більш-менш узгоджена позиція науковців щодо розкриття сутності контролю як науки і практичної діяльності. Подібний висновок стосується й виокремлення в теорії та практиці контролю його методів і форм. Останнім часом найбільш комплексні дослідження з цього питання проведені Н. Г. Виговською, І. К. Дрозд, В. Є. Калюгою, В. О. Шевчуком. У їх працях внесено пропозиції щодо збільшення форм контролю [1; 2]; визначено перелік методів контролю, однак не показано відмінності між формою та методом, унаслідок чого заперечена доцільність виділення форм контролю [3]; внесено пропозиції щодо вдосконалення державного фінансового контролю в межах проведення контрольно-ревізійної діяльності шляхом уточнення форм контролю [4]; здійснено класифікацію форм державного внутрішнього фінансового контролю [5]. Окремі аспекти цього питання розглядалися також у роботах [6-10], проте узгодженої позиції щодо методів та форм контрою сформульовано не було. Відсутність взаємоузгодженого розгляду теоретичного і практичного аспектів контролю призводить до виникнення різних підходів до тлумачення методу та форми контролю, а відтак уповільнення подальшого розвитку як теорії, так і практики господарського контролю.

Метою статті є уточнення сутності, а також розкриття відмінностей та взаємозв'язку між методом і формою господарського контролю.

Основні результати дослідження. Аналіз економічної літератури дозволяє виділити два підходи до дослідження окресленої проблеми.

Відповідно до першого підходу у практиці контролю застосовуються методи, які можуть ототожнюватися із способами його проведення. Зокрема методами контролю вважаються: ревізія, аудит, тематична перевірка, економічний аналіз, обстеження, розслідування, господарський спір [11]; перевірка, ревізія, обстеження, аналіз [9]; ревізія, перевірка (тематична, камеральна), фінансова експертиза, службове розслідування, слідство, обстеження, аудит [6]; перевірка, аудит, обстеження, економічний аналіз, інвентаризація, ревізія [3].

Відповідно до другого підходу практика контролю реалізується через форми контролю, які не пов'язуються безпосередньо з методами та організаційними формами контролю. До складу таких форм різні автори відносять: попередній, поточний, наступний, документальний і фактичний контроль, поточні контрольні перевірки (тематична перевірка, слідство, лічильні перевірки звітності, господарський спір, обстеження, ревізія) [10]; ревізію, тематичну перевірку або обстеження і камеральну перевірку [4]; сертифікацію, атестацію, акредитацію, ліцензування та експертизу, інвентаризацію, контролінг, ревізії, аудит, інший періодичний нагляд, моніторинг, інший безперервний нагляд [2]; попередній, поточний, наступний контроль [12]; попередній контроль (експертизи, формальний контроль, фінансовий моніторинг), поточний контроль, наступний контроль (ревізія, податкові перевірки, фінансовий аудит) [7]; ревізію, перевірку, стандартизацію, ідентифікацію (державний нагляд), аудит (аудит ефективності), ліцензування, експертизу, моніторинг (нагляд, спостереження) [8]; візування, нагляд, ідентифікацію, ліцензування, експертизу, перевірку, ревізію, фінансове розслідування, аудит, оцінювання [5]; сертифікацію, атестацію, акредитацію, ліцензування, експертизи, державний фінансовий аудит, інспектування, ревізію, перевірку, аудит, фінансовий моніторинг та інші форми безперервного нагляду [1]; тематичну перевірку, ревізію, аудит, судово-бухгалтерську експертизу [13].

Дослідження форми контролю порівняно з методом є більш складним. Її тлумачення наведено у працях [1; 2; 4; 6-10]. Проте сутність форми контролю деякі автори [4-6; 8; 10] розуміють по-різному, а саме: як спосіб здійснення контролю, що вказує на техніку його проведення; як «багатофункціональний інструмент дослідження певного явища, об'єкта процесу» [6, c. 188]; як спосіб розкриття взаємодії елементів і процесів контролю [4, c. 65-66]; як «засіб відстеження (порівняння, зіставлення) певного явища, об'єкта, процесу, що охоплені контрольними діями» [8, c. 90]; як «спосіб конкретного вираження й організації контрольної дії, спрямованої на виконання функцій контролю, тобто як техніку здійснення контролю та конфігурацію контрольного заходу» [5, с. 99]; форма «розкриває зміст контролю, а здійснення контролю виявляється у способах і прийомах» [10, c. 22].

Цікавим є підхід до усвідомлення сутності форми контролю [6] як результату класифікації, що виділяє 24 форми контролю.

Наявність суттєвих розбіжностей у поглядах науковців щодо методів і форм контролю призводить до певних колізій у нормативно-правових актах, які регламентують форми контролю окремих органів виконавчої влади та органів контролю, що наділені повноваженнями контролю і нагляду. Зокрема Господарським кодексом України визначено, що держава здійснює контроль та нагляд за господарською діяльністю суб'єктів господарювання у формі інспектування і перевірок, а згідно із Законом України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» контроль ототожнюється із наглядом та здійснюється у формі перевірок, ревізій, оглядів, обстежень, інших дій. Відповідно до Концепції розвитку державного внутрішнього фінансового контролю останній може здійснюватися у формах: внутрішнього контролю, внутрішнього централізованого та децентралізованого аудиту, централізованого і децентралізованого інспектування (у формі ревізій та перевірок), попереднього і подальшого контролю.

Аналіз нормативно-правових актів, що регламентують діяльність органів державного контролю, свідчить, що окремі з них проводять контрольні заходи в таких формах, як:

- фінансові перевірки, ревізії, оперативний контроль, комплексні ревізії і тематичні перевірки, експертизи, обслідування, державний фінансовий аудит, зовнішній фінансовий контроль (аудит), що проводяться Рахунковою палатою України;

- державний фінансовий аудит, перевірки державних закупівель та інспектування (ревізії), аудит ефективності, фінансово-господарського аудиту, аудит, централізований внутрішній аудит, що проводяться Державною фінансовою інспекцією України;

- ревізії (перевірки), інспектування, моніторинг, що проводяться міністерствами, іншими центральними органами виконавчої влади.

Аналіз змісту нормативно-правових актів, що регламентують як контроль держави за господарською діяльністю, так і діяльність органів державного контролю, свідчить, що проблема існує та вимагає розв'язання, в основу якого має бути покладено розгляд контролю як галузі наукових знань, а також як теорії, що виступає формою наукового пізнання.

Поява контролю як теорії обумовлена виникненням проблем під час практичного дослідження об'єкта контролю, що призвело до необхідності проведення теоретичного дослідження об'єкта контролю та, як наслідок, удосконалення практики контролю - зародження теоретичного пізнання, за якого об'єкт, предмет і суб'єкт теоретичного пізнання тотожний об'єкту, предмету та суб'єкту практичного пізнання. Така теорія зароджувалася в індуктивний спосіб шляхом: запису всіх спостережень; аналізу і класифікації спостережень для виявлення повторюваних зв'язків («схожість» та «подібність»); індуктивного виведення узагальнень і принципів господарського контролю із спостережень, які відображають повторювані зв'язки; перевірки узагальнень.

Проведення теоретичних досліджень, встановлення за їх результатами закономірностей, передбачення недоліків, розробка заходів щодо їх усунення, а відтак удосконалення теорій контролю зумовило розширення теоретичного пізнання до рівня наукового пізнання, одержання наукових знань. Така діяльність спричинила зміну суб'єкта, об'єкта та предмета пізнання: суб'єктом контролю як наукової діяльності став науковець; об'єктом - методологія контролю; предметом - закономірності розвитку окремих теорій контролю. Завдяки активній науковій діяльності теорії формулювалися і продовжують формулюватися в дедуктивний спосіб шляхом: визначення мети контролю; вибору постулатів та принципів контролю, дотримання яких забезпечить досягнення мети; розробки методичних прийомів контролю.

Отже, виникнення і розвиток контролю як науки зумовлений об'єктивними причинами: з одного боку - „саморозвитком” наукового знання, з другого - запитами практики. Зміна економічних відносин, правових норм господарювання, а також форм власності на засоби виробництва призвели до виникнення ряду проблем контролю як практичної діяльності, а саме:

- встановлення обсягів майна та підтвердження даних обліку;

- оцінки діяльності суб'єкта господарювання з позицій ефективності використання майна і правильності ведення обліку;

- підтвердження достовірності фінансової звітності суб'єкта господарювання.

У межах теоретичного пізнання такі практичні проблеми були трансформовані в наукові. Необхідність їх розв'язання стало причиною висунення гіпотез, а їх доведення зумовило появу теорій інвентаризації, ревізії, аудиту фінансової звітності, формування відповідного понятійного апарату, а також механізму їх поширення на практику контролю. Наразі новою проблемою як практичного, так і наукового характеру є оцінка поточної ефективності функціонування господарської системи. На думку багатьох науковців, із розв'язанням цієї проблеми найбільш ефективно може впоратися теорія державного фінансового аудиту. До того ж останнім часом з'являється чимало праць, наукова складова яких претендує на формування теорії фінансового моніторингу.

Повне усвідомлення сутності наукового аспекту контролю є можливим за умов розгляду окремих складових форм наукового і теоретичного пізнання та їх елементів, а також його зв'язку із практикою контролю.

Розглядаючи форми наукового пізнання, основну увагу слід приділити саме теорії, адже проблеми мають ситуативний характер та з певних обставин можуть і не виникати. Гіпотези є формою пізнання, які висуваються з метою розв'язання або передбачення проблеми. Відповідно теорія є найбільш сталою формою наукового пізнання, наявність якої може свідчити про сформованість науки. Наприклад, теорія господарського контролю спочатку ототожнювалася з теорією ревізії. Пізніше, у 1986 році Ф. Ф. Бутинець обґрунтував зміст теорії господарського контролю. Потім почали з'являтися інші теорії, зокрема теорія аудиту, а також низка теорій контролю (інвентаризації, податкової перевірки, внутрішнього аудиту, державного фінансового аудиту тощо). Оцінюючи місце теорії в науковому пізнанні, слід визнати, що вона виступає його результатом. Виходячи з того, що характерною рисою теоретичного пізнання є критичне дослідження самого процесу пізнання, його форм, прийомів, понятійного апарату, теорії контролю є об'єктом наукового пізнання, за результатами якого формуються нові наукові знання. Існуючі теорії ревізії та аудиту, а також теорія інвентаризації, що претендує на визнання такою, за своїм змістовим наповненням є системою наукових знань [14], а отже, є складовою науки про контроль. Нині теорія контролю суттєво збагачена новими знаннями, які сформовані в межах теорії державного фінансового аудиту, наукове обґрунтування якої викладено в роботі [15]. Паралельно із цим відбувається перегляд існуючих наукових знань і структурування їх у нову систему відповідно до постулату, що головною функцією будь-якої теорії господарського контролю є створення концептуальної основи для розвитку нових ідей та допомога у процесі вибору контрольних дій.

Наявність атрибутів теоретичного пізнання в ревізії, аудиті, державному фінансовому аудиті, інвентаризації тощо як методів пізнання окремих об'єктів контролю і складових загальної теорії контролю дозволяє здійснити їх методологічну ідентифікацію (рис. 1).

Рис. 1. Ідентифікація теорій контролю в системі наукових знань

Джерело: Розроблено автором

Теорії, наведені на рис. 1, мають споріднений предмет та об'єкт (об'єкти описаних теорій є складовими інтегрованого об'єкта господарського контролю, - господарської системи), базуються на основних принципах, законах, методології і логіці теоретичного пізнання фактів господарського життя. Таке тлумачення є суттєво спрощеним, однак воно свідчить, що теорії ревізії, аудиту, інвентаризації, державного фінансового аудиту та ін. сформовані в рамках єдиної системи наукових знань про господарський контроль. Розвиток теорій сприяє збагаченню контролю як науки. Висунуті теорії продовжують удосконалювати, адже досі не створено такої системи контролю, що охоплювала б усі життєво важливі аспекти функціонування об'єкта контролю, зосереджувала увагу не лише на констатації вчинених порушень, а запобігала їх виникненню, функціонувала перманентно, дозволяла виявляти та усувати негативні явища, здатні спровокувати серйозну економічну кризу. Слід зазначити, що розв'язання нинішніх проблем контролю як практичної діяльності може призвести до того, що окремі теорії втратять свою актуальність, зайнявши певне місце в історії науки, а інші, більш прогресивні, адаптуються до сучасних вимог та викликів. науковий поліморфний державний контроль

Отже, сформульована теорія одночасно набуває ознак методу пізнання. Відповідно інвентаризація, ревізія, аудит, державний фінансовий аудит - це, з одного боку, складові теорії, оскільки вони мають власні понятійний апарат, об'єкт, мету, завдання, суб'єкт, класифікацію, принципи, закономірності тощо, а з другого - методи контролю, тобто способи досягнення мети пізнання, певним чином упорядкована діяльність, яка нерозривно пов'язана із теорією і становить відкриту систему як наукових знань, так і індуктивних, емпіричним чином встановлених правил. На рівні праксеології такі методи контролю повинні розглядатися як форми контролю, тому що вони формалізовані через встановлені порядок і умови призначення, методику проведення, порядок узгодження результатів. У практиці контролю метод його проведення є основою контрольного заходу, який є процесом, що складається із стадій. На кожній з них здійснюються процедури із використанням певних прийомів методу контролю (рис. 2).

Рис. 2. Зміст процесу контролю як прояву форми контролю

Джерело: Розроблено автором

Як видно з рис. 2, під формою контролю слід розуміти внутрішню організацію контролю і методику його проведення. Таким чином, форма контролю може підлягати трансформації в разі зміни тактики розвитку національної економіки, нормативно-правового регламентування та вдосконалення методики проведення контролю. Тому складно погодитися з позицією деяких учених [1], які розглядають форму контролю є стійку, незмінну характеристику сутності контролю. Водночас, набувають актуальності пропозиції І. Б. Стефанюка, який висловлює думку, що наразі нагальним є впровадження таких форм контролю, як візування, фінансове розслідування та оцінювання [5, c. 100-102]. Однак варто зауважити, що відповідних ознак форма контролю може набути за умови належного нормативно-правового регламентування, конкретизації методичних прийомів і доведення їх до вигляду методики візування, фінансового розслідування та оцінювання.

Заслуговують на увагу й питання про співвідношення понять «метод» і «методика». Іноді в науковій літературі зміст цих понять ототожнюється - вони розглядаються як сукупність способів та прийомів дослідження. Однак у методологічному аспекті «метод» і «методика» суттєво відрізняються одне від одного тим, що метод як упорядкований шлях досягнення теоретичного чи практичного результату, окрім технічної, процедурної частини включає також теоретичне усвідомлення та особливі пізнавальні принципи (наприклад, принцип системності, аналітичності, єдності якісних і кількісних характеристик, історизму, презумпції осмисленості тощо). Натомість методика є лише сукупністю правил дій (операцій, процедур), спрямованих на емпіричне пізнання об'єкта контролю. Отже, метод та методика контролю - це різні за своєю значущістю наукові категорії, а їх співвідношення формується в межах уявлень про взаємозв'язок цілого і конкретного. Проте недооцінювати роль методики в теорії та практиці контролю не слід. Методика контролю відіграє роль об'єднувальної ланки між теорією і практикою контролю, яка у зв'язку з наявністю відмінностей між ідеалізованим об'єктом теорії та об'єктом практичного дослідження може вдосконалюватися. Методика дослідження власного предмета й об'єкта теорії, сформована на рівні теоретичного пізнання як результат наукових знань, екстраполюється на об'єктивну реальність та в межах емпіричного пізнання визначає правила контрольних дій, дотримання яких забезпечує достовірність одержаної інформації про об'єкт контролю.

Зміст методу практики контролю має виходити з розуміння змісту методу теорії контролю. Метод теорії контролю - це сукупність принципів теоретичного і методологічного пізнання, а також прийомів контролю, застосування яких дозволяє дослідити предмет контролю в межах об'єкта контролю. З позицій практики контролю метод теоретичного пізнання трансформуються в унормовані та частково стандартизовані контрольні дії (методи практики контролю), застосування яких дозволяє пізнати об'єктивну реальність. Методи контролю як способи досягнення практичного результату реалізуються в методиках, правилах його проведення, певних конкретних діях, які деталізують порядок його проведення. Відповідно, під методикою господарського контролю слід розуміти ряд технічних прийомів, інструментів і засобів найбільш вдалого збору та обробки інформації про господарські явища й процеси, застосування яких дає змогу комплексно виконати завдання, поставлені перед суб'єктом контролю. Методика господарського контролю має прикладний характер та регулюється процесуальними нормами.

Висновки

За результатами порівняльного аналізу методу і форми контролю, розгляду ознак їх схожості й розбіжностей слід визнати, що:

- метод контролю може набути атрибутів теорії, а на рівні практичного пізнання - форми контролю;

- контролю притаманне різноманіття форм і методів його здійснення;

- контроль як поліморфне явище не зводиться до однієї з можливих форм чи методів його здійснення;

- кожна із форм і кожний із методів відображає певний аспект контролю як явища, якому властива ознака поліморфності;

На основі викладених положень можна стверджувати, що:

- схожість між формою та методом контролю полягає в тому, що у процесі контролю, який здійснюється за певною методикою, виконуються процедури контролю, в основу яких покладено прийоми певного методу контролю. Це пояснює те, чому, наприклад, ревізія або державний фінансовий аудит розглядаються і як метод контролю, і як форма контролю;

- розбіжність між формою та методом контролю полягає в різних сферах їх виникнення і застосування, а саме: у теоретичному обґрунтуванні пізнання та нормативному регламентуванні практичного пізнання змінних характеристик об'єкта контролю.

До форм контролю слід відносити всі унормовані в нормативно-правових актах і стандартах контрольні заходи, а саме: інвентаризація, внутрішній аудит, аудит повного комплекту фінансової звітності, інспектування (у формі ревізії), перевірки (податкова перевірка, перевірка державних закупівель, інші тематичні перевірки), державний фінансовий аудит (аудит ефективності бюджетних програм, фінансово-господарський аудит діяльності бюджетних установ, аудит суб'єктів господарювання, аудит виконання місцевих бюджетів), фінансовий моніторинг.

Література

1. Дрозд І. К. Контроль економічних систем : монографія. - К. : Імекс-ЛТД, 2004. - 312 с.

2. Шевчук В. О. Контроль господарських систем в суспільстві з перехідною економікою (Проблеми теорії, організації, методології) : монографія. - К. : Київ. держ. торг.-економ. ун-т, 1998. - 371 с.

3. Виговська Н. Г. Господарський контроль а Україні: теорія, методологія, організація : монографія. - Житомир : ЖДТУ, 2008. - 532 с.

4. Калюга Є. В. Фінансово-господарський контроль у системі управління : монографія. - К. : Ельга, Ніка-Центр, 2002. - 360 с.

5. Стефанюк І. Б. Методологічні засади функціонування системи державного внутрішнього фінансового контролю в Україні / І. Б. Стефанюк // Фінанси України. - 2011. - № 6. - С. 84-102.

6. Базась М. Ф. Теоретико-методологічні засади внутрішньогосподарського (управлінського) обліку та контролінгу : навч. посіб. для студ. вищ. навч. закл. - К. : МАУП, 2007. - 240 с.

7. Дрозд І. К. Державний фінансовий контроль : навч. посіб. / І. К. Дрозд, В. О. Шевчук. - К. : Імекс-ЛТД, 2007. - 304 с.

8. Ловінська Л. Г. Організація бухгалтерського обліку та фінансового контролю в сучасних умовах господарювання в Україні : монографія / Л. Г. Ловінська, І. Б. Стефанюк. - К. : НДФІ, 2006. - 240 с.

9. Родионова В. М. Финансовый контроль / В. М. Родионова, В. И. Шлейников. - М. : ИД ФБК-ПРЕСС, 2002. - 320 с.

10. Усач Б. Ф. Контроль і ревізія : підручник. - 3-тє вид., перероб. і доп. - К. : Знання-Прес, 2001. - 253 с.

11. Пупко Г. М. Аудит и ревизия : учеб. пособ. - Мн. : Мисанта, 2002. - 429 с.

12. Савченко Л. А. Правові проблеми фінансового контролю в Україні : монографія / Л. А. Савченко. - Ірпінь : Акад. ДПС України, 2001. - 408 с.

13. Пантелєєв В. П. Аудит : навч. посіб. - К. : Професіонал, 2008. - 400 с.

14. Бардаш С. В. Інвентаризація: теорія, практика, комп'ютеризація : монографія / С. В. Бардаш. - Житомир : ЖІТІ, 1999. - 372 с.

15. Мних Є. В. Державний фінансовий аудит: методологія і організація : монографія / [Є. В. Мних, М. О. Никонович, Н. С. Барабаш та ін.] ; за ред. Є. В. Мниха. - К. : Київ. нац. торг.-екон. ун-т, 2009. - 319 с.

Анотація

Визначено сутність та місце методів контролю в системі наукових знань, проаналізовано погляди науковців на методи і форми контролю як складне поліморфне явище, уточнено сутність, склад, відмінності та взаємозв'язок між методом і формою контролю.

Ключові слова: теорія контролю, практика контролю, метод контролю, форма контролю, методика контролю.

Определены сущность и место методов контроля в системе научных знаний, проанализированы взгляды ученых о методах и формах контроля как сложном полиморфном явлении, уточнены сущность, состав, отличия и взаимосвязь между методом и формой контроля.

Ключевые слова: теория контроля, практика контроля, метод контроля, форма контроля, методика контроля.

The essence and the place of methods of control in the system of scientific knowledge are defined, analyzed the views of scientists concerning the selection of methods and forms of the control as difficult polymorphic phenomenon, nature, composition, distinctions and relationship between the method and the form of control are specified.

Key words: theory of control, practice of control, method of control, form of control, control technique.

Размещено на Allbest.ru