Размещено на http://www.allbest.ru/

План

Введение

1. Теория налогообложения. Понятие налогов. Их сущность

1.1 Экономическая сущность и функции налогов

1.2 Международные налоговые системы

2. Отечественный опыт обложения косвенными налогами

2.1 Практика отечественного налогообложения

2.2 Основные тенденции развития косвенных налогов в РФ

2.3 Значение НДС в формировании бюджета РФ

3. Мировой опыт обложения косвенными налогами

Заключение

Введение

Налоги являются одним из наиболее эффективных инструментов государственного регулирования, как национальной экономики, так и международных экономических процессов. Этому способствуют углубление и интенсификация специализации и кооперирования производства в международном масштабе, всеобщий процесс интеграции экономической жизни и расширения международной торговли. Поэтому изучение и анализ воздействия налоговых рычагов на объединенную экономику приобретают все большее значение с точки зрения обеспечения экономического роста в пределах экономических союзов и повышения эффективности внешнеэкономических связей каждого государства.

Западные страны формировали свою экономическую политику в течение столетий принципами, опираясь на систему государственных финансов, игравших ведущую роль в конъюнктурной, структурной и социальной сферах. Фискальная политика ведущих индустриальных держав демонстрирует последовательную тенденцию использования налогов в качестве действенного набора инструментов, способных квалифицированно обеспечить перераспределение ВВП в пользу наиболее значимых, с точки зрения государства, отраслей, направлений социального и регионального развития экономики. В теории и на практике макроэкономического регулирования рыночной экономики произошли значительные перемены, изменились цели и методы государственной экономической политики, а также механизм налогового регулирования.

Современная налоговая система характеризуется необычайной изощренностью форм и методов обложения и исключительным многообразием применяемых налогов (в отдельных странах существует около ста и более различных видов налогов). Для всех развитых и большинства развивающихся стран основные ее принципы и характеристики едины, хотя в их понимании и применении в налоговой политике имеются существенные различия. Различия в налоговых системах взаимодействующих государств создают препятствия международной торговле и переливу капитала независимо от наличия границ и таможенных барьеров. В связи с этим проведение единой согласованной политики является одним из необходимых условий функционирования экономических союзов.

Общегосударственный кризис Содружества привел к необходимости согласованной работы по формированию и реализации новой стратегии социально-экономического развития государств СНГ, их экономической интеграции и скоординированного вхождения в мировую хозяйственную систему. Состояние хозяйственных комплексов и уровень развития экономических реформ побуждают к поиску решения внутригосударственных проблем внешнеэкономического сотрудничества. Объективные факторы, действовавшие в течение длительного периода функционирования единого хозяйственного комплекса, сохраняют свое влияние на экономику сотрудничающих государств, которые остаются в значительной степени взаимодополняющими как по структуре, так и по технологии производства.

Примером может служить Союз России и Белоруссии, который стал новым этапом в развитии межгосударственной интеграции. Правовые основы этого Союза заложены в рамках Договора о союзном государстве. Данная структура предполагает новую форму межгосударственного объединения на основе экономического союза с унификацией норм экономического законодательства, созданием органов надгосударственного управления и формировании общего бюджета.

Налоговый Кодекс - это новый этап в формировании налоговой системы Российской Федерации, который приближает ее к мировой модели налогообложения. Налоговый Кодекс призван вывести на качественно новый уровень взаимоотношения между налоговыми органами и налогоплательщиками.

Целью данной работы является изучение опыта зарубежного и российского косвенного налогообложения. Рассмотрение значение НДС в формировании бюджета России и зарубежных стран.

Для достижения поставленной цели в работе решаются следующие задачи:

1. Раскрыть сущность налогов, рассмотреть их функции. А так же показать как работает международные системы налогообложения.

2. Рассмотреть отечественный опыт обложения косвенными налогами.

3. Рассмотреть зарубежный опыт косвенного налогообложения.

1. Теория налогообложения. Понятие налогов. Их сущность

1.1 Экономическая сущность и функции налогов

Налоги являются одним из древнейших финансовых институтов. Их возникновение обусловлено разделением общества на социальные группы и появлением государства. Вводившиеся на первых порах в исключительных случаях как нерегулярный взнос, налоги по мере формирования и развития государственности постепенно превратились с стройную систему платежей в государственную казну. Появление налогов обусловило необходимость выработки теоретических основ налогообложения, определения сущности данного понятия, отличающей его от других платежей и взносов. Первые теоретические выкладки о налогах относятся еще к середине XIII в., когда один из величайших ученых Средневековья Фома Аквинский сделал первые попытки обосновать отличительные признаки налога и установить определенные принципы его взимания. Несмотря на длительный процесс становления и развития экономической мысли в области налогообложения, наука не выработала до настоящего времени единого толкования понятия налога, независимого от политического и экономического строя общества, природы и задач государства. Мало того, некоторые современные российские исследователи вообще не считают целесообразным давать в налоговом законодательстве четкую формулировку определения дефиниции «налог». Об этом, в частности, пишет И.В. Горский в монографии «Налоговая политика России: проблемы и перспективы». При этом российские исследователи нередко ссылаются на опыт других стран, в законодательстве которых отсутствуют четкие и подробные формулировки понятия «налог». С подобными обоснованиями можно было бы согласиться, если бы не одно немаловажное обстоятельство. Налоговые системы западных стран складывались столетиями, и к настоящему времени в каждой стране сформирована стройная постоянная система налоговых отношений. В нашей же стране налоговая система находится в стадии формирования. Методом проб и ошибок к настоящему времени создана пока лишь основа налоговой системы России, и до завершения ее формирования должен пройти еще значительный период. До настоящего времени, несмотря на то, что с момента начала формирования российской налоговой системы прошло более 16 лет, не решены многие принципиальные теоретические и практические вопросы налогообложения.

Необходимость налогов предопределяется непосредственно функциями государства. Как отмечал Ж. Прудон, в сущности, вопрос о налоге есть вопрос о государстве. Теория и практика налогообложения развивались вместе с теорией государства и практикой его функционирования. Одновременно налоги были и остаются основообразующими источниками государственных доходов. На ранних этапах развития человеческого общества государственные доходы и расходы носили натурально- вещественный характер. В последующем налоги приобретают характер товарно-денежных отношений, а государственные доходы и расходы выражаются преимущественно в денежной форме. По образному выражению К. Маркса, «налоги -- это материнская грудь, кормящая государство, или пятый бог наряду с собственностью, семьей, порядком и религией».

В условиях становления основ механизма рыночных отношений, когда еще не в полной мере заработал собственно рыночный механизм (т.е. на современном этапе развития российской экономики), особо актуальной является система экономического принуждения в сочетании с финансовой заинтересованностью хозяйствующих субъектов. Главным звеном этой системы выступают налоги, которые по мере социально- экономического развития общества становятся основным финансовым инструментом экономической политики государства, одним из определяющих факторов развития предпринимательской деятельности, национальной экономики и международных экономических отношений, движения капиталов. Одновременно налоги должны восприниматься налогоплательщиками как форма участия в решении общенациональных задач. Экономически правильное определение понятия налога имеет существенное значение, поскольку точное уяснение содержаний категорий «налог» и «сбор» способствует обоснованному и единообразному применению норм законодательства, определяющих право частной собственности налогоплательщика. Кроме того, понятие налога должно быть одной из отправных точек при разработке законов, регулирующих порядок установления и взимания налоговых платежей; четкое понимание термина «налог» позволяет согласно праву ограничить объем полномочий и компетенцию как налогоплательщиков, так и контролирующих органов.

Для конкретизации понятия «налог» необходимо исходить из того, что отличительной чертой налога как экономической категории является наличие у него признаков, которые схематично представлены на рис. 1

Признак императивности налога предполагает правовую обязанность безусловной, полной и своевременной уплаты налогов государству налогоплательщиком, или, иными словами, налог представляет собой обязательный платеж. Это означает, что налогоплательщик не имеет права отказаться от выполнения возложенной на него обязанности -- платить налог в бюджет государства. В то же время налогоплательщик не вправе распоряжаться той частью стоимости, которая подлежит перечислению в государственный бюджет. Справедливости ради следует отметить, что в мировой налоговой истории допускалось право налогоплательщика не платить налоги, но это сопрягалось с весьма печальными для него последствиями. Так, например, все граждане Римской империи должны были сообщать цензору (государственному сборщику налогов) о размерах своего имущества для уплаты трибута (общепоимущественный налог со всех граждан Римской империи). Если гражданин не предоставлял данной информации, то он не уплачивал налог, одновременно утрачивая все права и становясь банкротом. Поэтому неслучайным представляется утверждение известного политического деятеля США Б. Франклина: «Платить налоги и умереть должен каждый…» Индивидуальная безвозмездность налогов означает, что налогоплательщик не вправе рассчитывать на эквивалентную выгоду от государства. Это отличает налоги от других платежей и сборов, взимаемых государством с населения и юридических лиц возмездно и не являющихся поэтому налогами. При уплате налога происходит однонаправленное движение части стоимости от налогоплательщика к государству без предоставления индивидуального эквивалентного возмещения отдельному плательщику за конкретное налоговое изъятие. Указанное движение не основано на конкретных договорах или специальных соглашениях и определении меноспособности изымаемой стоимости.

В результате уплаты налогов обязательно происходит смена собственника -- определенная доля частной собственности становится государственной. Действительно, налоги в отличие от заемных средств изымаются у налогоплательщика государством без каких-либо конкретных обязательств перед ним. Таким образом, тот или иной налогоплательщик не может и не должен рассчитывать на получение эквивалентной выгоды от государства. Выполнение же государством своих функциональных обязанностей не может трактоваться как предоставление конкретному налогоплательщику эквивалентной выгоды. В связи с этим к налогам не относятся различного рода взносы, вклады, а также штрафы, уплачиваемые в соответствии с заключенными договорами. Не являются налогами и штрафные санкции за нарушение налогового и другого законодательства. Одновременно налоговые платежи являются индивидуальными, что исключает возможность абсолютного перенесения уплаты налога на другое лицо или на группу лиц. Законность налогов означает, что их установление, начисление и взимание осуществляются в порядке, определенном законом. Как правило, обязанность платить налоги закрепляется в государственных законодательных актах. В частности, в ст. 57 Конституции РФ определено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Налоги взимаются только с законных операций, т.е. характеризуются легитимностью. Налог уплачивается в целях финансового обеспечения деятельности государства. Налоги всегда были и остаются базовой составляющей государственных доходов. Именно за счет налогов в преобладающей степени формируется централизованный фонд денежных средств, который является финансовой основой обеспечения деятельности государства: содержания государственного аппарата, армии и решения всего комплекса социально-политических, экономических, экологических и целого ряда других задач общенационального значения.

Признак абстрактности налогов предполагает их поступление на нужды всего государства, а затем распределение по видам расходов. За счет уплаты налогов образуется централизованный фонд денежных средств -- бюджетный фонд. При этом только само государство определяет направления и масштабы использования этого фонда. В зависимости от состояния и перспектив развития общества государство отдает предпочтение тому или иному направлению в использовании бюджетного фонда. Относительная регулярность налога выражается в периодической его уплате в установленные законом сроки.

Официальное определение налога дано в первой части НК РФ. В соответствии с гл. 8 НК РФ налог -- это обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. На наш взгляд, имеется, по крайней мере, шесть существенных замечаний к данному определению. Во-первых, в указанной формулировке отсутствует признак того, что данный платеж должен быть законодательно установлен, т.е. взимание налога может осуществляться только на правовой основе, по юридически установленным правилам. Ведь именно правовой характер налогов, как свидетельствует мировая и отечественная фискальная практика, является их главным преимуществом перед любыми другими формами обязательных изъятий в бюджетную систему страны или в государственные внебюджетные фонды.

В данном случае отсылка к такому установленному в указанной формулировке признаку, как обязательность, думается, не совсем корректна. Дело в том, что понятия «обязательность» и «законность» -- отнюдь не синонимы. Обязательность платежа может быть установлена не только законодательным актом, но и другим нормативным документом, принятым при этом не обязательно законодательным (представительным) органом власти. Такой нормативный документ может быть принят и соответствующим исполнительным органом власти. Для введения и уплаты налога необходим исключительно законодательный акт. Это должен быть закон особого рода, дающий право исполнительной власти применять данный налог. Во-вторых, приведенное в НК РФ определение жестко увязывает налог с денежной формой его внесения. Подобная увязка ограничивает возможности уплаты налога в других формах. Денежная форма должна быть и фактически является основной формой уплаты налогов в любой налоговой системе. Но она не может быть и на практике не является единственной. Теория и мировая практика не исключают возможности уплаты налога в натуральной форме. В частности, такое право получают налогоплательщики, участвующие в соглашениях о разделе продукции, которые платят налог в виде части добытых полезных ископаемых. Об этом, кстати, говорится в соответствующей главе НК РФ. Кроме того, российское (да и не только российское) налоговое законодательство предусматривает возможность взыскания налога при отсутствии денежных средств. На это, в частности, указывает ст. 45 НК РФ, в соответствии с которой налог может быть взыскан за счет другого (кроме денежных средств) имущества налогоплательщика. Напомним, что на ранних стадиях зарождения товарно-денежных отношений натуральная форма уплаты налога играла весьма существенную роль. Да и в современных условиях не исключается возможность возрождения натуральной формы налога, в частности, из-за расстройства отдельной национальной денежной системы.

Вместе с тем, на наш взгляд, не совсем состоятельны и попытки отдельных авторов обосновать свою позицию о возможности уплаты налогов не только в денежной форме самой природой налоговых отношений. В частности, в учебном пособии «Налоги и налогообложение» отмечается: «...указание на то, что налог может уплачиваться только из денежных средств налогоплательщика, исходит из неверного представления о природе современных налоговых отношений». По мнению авторов, применив подобную привязку, законодатель несколько исказил понимание экономической природы именно современных налоговых отношений. В связи с этим они разделяют такие понятия, как «налоговое обязательство» и «исполнение налоговых обязательств». Налоговое обязательство налогоплательщика, по их мнению, может быть выражено и действительно в современных налоговых отношениях выражается исключительно в денежной форме. Но если говорить об экономической категории, каковой и является налог, то нельзя увязывать ее содержание с состоянием экономических отношений на том или ином этапе развития общества. Как экономическая категория налог существовал задолго до современного состояния мировой экономики. Напомним, что в не столь уж далекие времена, как известно, налоговые обязательства выражались не столько в денежной, сколько в натуральной форме. В-третьих, в данной дефиниции налога допущена явная неточность в определении порядка уплаты налога. В современных условиях функционирования налоговых систем большинства государств налоги не взимаются государством, как это установлено НК РФ, а уплачиваются плательщиками самостоятельно. Подобная практика установлена и в российской налоговой системе. Согласно положениям НК РФ налоговые органы -- основной налоговый контролер государства, -- как известно, не взимают налоги и сборы с плательщиков, а всего лишь контролируют соблюдение налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах. В отличие от них таможенные органы в Российской Федерации, как и в большинстве других стран, являются сборщиками налогов, уплачиваемых налогоплательщиками при пересечении границы.

Только в этом случае правомерно говорить о взимании налогов с их плательщиков. В-четвертых, вызывает обоснованное сомнение праводопустимость предусмотренной в рассматриваемом определении формы взимания налогового платежа как отчуждения принадлежащих организациям и физическим лицам на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств по следующим основаниям: 1) подобное отчуждение противоречит принципам свободы собственности, закрепленным конституциями большинства развитых стран, в том числе и России. Например, согласно Конституции РФ лишение имущества может быть произведено только по решению суда; 2) сам термин «отчуждение», исходя из общепринятого его применения, не совсем совместим с понятием налога, поскольку он трактуется и с юридической, и с общегражданской позиций «как отнимать, отбирать, конфисковать». При этом ни один словарь русского языка, ни один энциклопедический или экономический словарь не увязывает термин «отчуждение» с налогом. Ни в одном определении налога, данном как классиками политической экономии, так и виднейшими российскими и зарубежными теоретиками, в том числе и современными, не упоминается термин «отчуждение». В-пятых, при определении налога как экономической категории не следует исходить из действующей практики его применения в отдельно взятой стране. В данном случае речь идет об имеющемся в определении налога указании на то, что налоги взимаются с физических и юридических лиц. Дело в том, что налоги могут взиматься (и взимаются на практике) не только с этих категорий налогоплательщиков. Обязанность по уплате налога часто возлагается не только на отдельных физических лиц, но и на различные объединения, которые могут и не являться юридическими лицами. В частности, во многих странах установлено посемейное обложение подоходным налогом, когда налогоплательщиком выступает не отдельное физическое лицо, а объединение всех членов определенной ячейки общества -- семьи. К подобной практике обложения данным налогом неизбежно (рано или поздно) придет и российская налоговая система.

В этом случае придется делать поправки в определение понятия «налог», закрепленного в нынешней редакции НК РФ. Но содержание любой экономической категории не может меняться от условий ее практического применения. И наконец, еще одно существенное шестое замечание. Данная в НК РФ дефиниция налога не учитывает один из принципиальнейших признаков налога -- регулярность. Под понятие налога, данное в НК РФ, вполне можно отнести штраф, конфискацию и другие формы отчуждения имущества. Действительно, штраф обязателен к уплате, осуществляемой в форме отчуждения имущества. Он также безвозмезден и при этом поступает в бюджет для обеспечения деятельности государства и муниципалитетов. Кроме перечисленных выше замечаний, определенные сомнения вызывает и используемый НК РФ при определении налога термин «платеж», на что указывают А. Аронов и В. Кашин. Действительно, слово «платеж» более подходит для отношений купли-продажи, поскольку в нем присутствует элемент оплаты каких-либо услуг или благ. Это слово ассоциируется с отношениями возмездности, получения чего-либо взамен. Поэтому можно было бы согласиться с авторами, которые при определении налога применяют термин «взнос». Таким образом, исходя из всего вышеизложенного можно дать следующее определение налога. Налог -- это обязательный, индивидуально безвозмездный, относительно регулярный и законодательно установленный государством взнос, уплачиваемый лицами, признанными налогоплательщиками, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Следует подчеркнуть, что в налогах концентрируется вся совокупность складывающихся в любой национальной экономике интересов вне зависимости от уровня развития, форм организации общества и государственного устройства страны. Из этого следует, что налог является комплексной категорией, т.е. одновременно экономической, финансовой и правовой

Экономическая сущность налогов проявляется через их функции, которые реализуются непосредственно в процессе налогообложения: отражают систему отношений и взаимосвязи государства и отдельного налогоплательщика. Функция (от лат. functio -- исполнение, совершение) представляет собой внешнее проявление свойств какого-либо объекта в данной системе отношений. По словам крупнейшего советского экономиста В.П. Дьяченко: «Функции той или иной экономической категории -- проявление ее сущности в действии, т.е. выражение общественного назначения данной экономической категории». Каждая из выполняемых налогом функций проявляет внутреннее свойство, признаки и черты данной экономической категории, а также показывает, каким образом реализуется общественное назначение налога как части единого процесса воспроизводства, инструмента стоимостного распределения и перераспределения доходов. Функции представляют собой формы движения налогов как финансовой категории. Именно функции налогов предопределяют их роль и значение во всей совокупности финансовых отношений. Каждая из функций налога реализует то или иное назначение налога, во взаимодействии образуя систему. В настоящее время в экономической науке нет единой устоявшейся точки зрения на количество выполняемых налогом функций. При этом отдельные ученые называют только две такие функции -- фискальную и экономическую. Они полагают, что указанные функции охватывают весь спектр налоговых отношений, включая их влияние как на экономику в целом, так и на отдельные хозяйствующие субъекты. По мнению других ученых, кроме фискальной и экономической функции, налоги выполняют, по меньшей мере, еще три функции: распределительную, стимулирующую и контрольную.

Считается, что первое разграничение функций налогов характерно для развитых рыночных отношений. Подобный разброс мнений далеко не случаен, поскольку сторонники наличия только одной экономической (или распределительной, или регулирующей) функции сверх фискальной функции при раскрытии ее экономической сути определяют различные сегменты этой функции, отображающие процессы распределения, стимулирования и контроля. Иначе и не может быть, поскольку все функции налога не могут существовать независимо одна от другой, они взаимосвязаны и взаимозависимы и в своем проявлении представляют собой единое целое. Таким образом, различия во взглядах на количество выполняемых налогом функций не являются принципиальными. Разграничение функций налога носит в значительной мере достаточно условный характер, поскольку они осуществляются одновременно, и отдельные черты одной функции непременно присутствуют в других функциях. Единство функций обусловливает взаимную и внутреннюю противоречивость, а также самостоятельность каждой функции налогов. Вместе с тем в совокупности все функции налогов предопределяют государственную налоговую политику и ее влияние на экономическую ситуацию в стране. Основная задача органов власти как раз и состоит в том, чтобы при умелом сочетании всех присущих налогу функций, исходя из экономической, социальной и политической обстановки в обществе, усиливать влияние одних функций и ослаблять действие других. Однако в последнее время отдельные исследователи выдвигают достаточно оригинальные теории, обосновывающие наличие у налогов исключительно одной лишь фискальной функции. Об этом, в частности, пишет проф. И.В. Горский в выпущенной под его редакцией монографии «Налоговая политика России: проблемы и перспективы». При этом отказ от наличия у налогов других функций в основном мотивируется тем, что данные функции проявляются, как правило, не налогом как таковым, а разного рода налоговыми изъятиями, такими, например, как льготы, которые сами по себе противоречат сущности налогообложения.

Хотелось бы в первую очередь не согласиться с тем положением, что льготы и другие преференции чужды налогу. По-видимому, не требуется доказательств того, что налоговая льгота, налоговая ставка, налоговая база -- это неотделимые от налога его элементы. При их отсутствии налог -- это уже не налог. Кроме того, необходимо учитывать еще одно обстоятельство. В частности, стимулирующая функция может проявляться и без участия отдельных элементов налога. Сами налоги как таковые стимулируют, например, снижение издержек производства и обращения в условиях перенасыщения рынка, усиления конкурентной борьбы и т.д. Государство может стимулировать развитие отдельных отраслей и территорий, внося изменения в структуру налоговой системы страны, а именно, вводя одни налоги и отменяя другие. Думается, что было бы более обоснованным, не упрощая данную проблему, говорить все же о четырех функциях налога. Это дает возможность выделить характерные особенности, присущие только данной функции, с тем, чтобы государство могло более активно использовать налоги как инструмент рыночного управления экономикой. Схематично функции налога показаны на рис.

Рассмотрим суть и механизмы налоговых функций. Фискальная функция (от лат. fiscus -- фиск, т.е. государственная казна) является основной функцией налога. Фиском в Древнем Риме называлась военная касса, где хранились предназначенные к выдаче деньги. С конца I в. до н.э. фиском стала называться частная казна императора, находившаяся в ведении чиновников и пополнявшаяся доходами с императорских провинций. С IV в. н.э. фиск -- единый общегосударственный центр Римской империи, куда стекались все виды доходов, налогов и сборов, производились государственные расходы и т.д. Отсюда, собственно, и пошло обозначение государственной казны термином «фиск». Фискальная функция носит всеобъемлющий характер, распространяется на всех физических лиц и все юридические лица, которые согласно действующему налоговому законодательству обязаны уплачивать налоги. Данная функция изначально характерна для любого налога, любой налоговой системы любого государства. И это естественно, ведь главное предназначение налога -- образование государственного денежного фонда путем изъятия части доходов организаций и граждан для создания материальных условий функционирования государства и выполнения им собственных функций -- обороны страны и защиты правопорядка, решения социальных, природоохранных и ряда других задач. Так, по определению К. Маркса, экономическим воплощением существования государства являются налоги. Часто считается, что все остальные функции налогов в какой-то мере являются производными фискальной функции, поскольку фискальная направленность налога хотя и не является исключительной, но всегда остается основообразующей. Именно благодаря фискальной функции создаются реальные объективные предпосылки для вмешательства государства в экономические отношения, т.е. в процесс перераспределения части стоимости ВВП. Ведь в конечном счете с помощью фискальной функции налогов происходит огосударствление строго необходимой части стоимости ВВП.

При этом с развитием рыночных отношений и повышением экономического благосостояния общества значение фискальной функции возрастает, что является ответной реакцией на международное обобществление капитала в условиях глобализации, расширение деятельности государства, усложнение процесса современного производства, возникновение новых социальных проблем. Именно фискальная функция предопределяет появление и проявление других функций налога. С фискальной наиболее тесно связана распределительная функция налога, выражающая его экономическую сущность как особого централизованного, фискального инструмента распределительных отношений. Суть данной функции заключается в том, что с помощью налогов через бюджет и внебюджетные фонды государство перераспределяет финансовые ресурсы из производственной сферы в социальную, осуществляет финансирование крупных межотраслевых целевых программ, имеющих общегосударственное значение. Несомненно, особо важным представляется направление перераспределяемых финансовых ресурсов в инвестиции в капитале и фондоемкие секторы экономики с длительными сроками окупаемости затрат, т.е. переложение повышенных рисков с экономических субъектов на государство. Система налоговых ставок, права органов государственной власти субъектов РФ и местного самоуправления по их установлению, а также бюджетная система позволяют перераспределять финансовые ресурсы и по территориям страны. Иногда аккумулирование средств на восстановление используемых ресурсов, воспроизводство минерально-сырьевой базы рассматривают как воспроизводственную подфункцию налогов. Устанавливая систему налогов с физических лиц, государство осуществляет перераспределение доходов своих граждан, направляя часть финансовых ресурсов наиболее обеспеченных членов общества на содержание наименее обеспеченных граждан. Именно за счет данного перераспределения обеспечивается социальная стабильность в стране. Поэтому не случайно распределительную функцию достаточно часто называют еще и социальной, поскольку она выражается в перераспределении доходов в масштабах всего общества.

Как активные элементы распределительных и перераспределительных процессов налоги не могут не оказывать существенного воздействия на сам процесс воспроизводства. Здесь находит свое проявление стимулирующая функция налогов. Ее практическая реализация осуществляется через систему налоговых ставок и льгот, налоговых вычетов и налоговых кредитов, финансовых санкций и налоговых преференций. Немаловажное значение в реализации этой функции имеет и налоговая система сама по себе: вводя одни налоги и отменяя другие, государство стимулирует развитие определенных производств, регионов и отраслей, одновременно сдерживая развитие других. Налоги в существенной мере влияют на уровень и структуру совокупного спроса, который в свою очередь может содействовать как развитию производства, так и его сдерживанию. От уровня налогов во многом зависит соотношение между издержками производства и ценой продукции, которое является определяющим для производства. Влияние налогов на совокупный спрос осуществляется также через налоговое регулирование оплаты труда. Очень часто государство широко использует протекционистские меры, направленные на поддержку отечественных производителей, с помощью высоких импортных таможенных пошлин. Иногда эти меры государственной протекционистской экономической политики рассматриваются как дестимулирующая подфункция налогов.

С помощью налогов государство целенаправленно влияет на развитие экономики в целом и ее отдельных отраслей, структуру и пропорции общественного воспроизводства, накопление капитала, ресурсосбережение, платежеспособный спрос населения и др. В этом проявляется тесная связь стимулирующей функции налогов с распределительной функцией. Одновременно следует отметить, что и распределительная, и стимулирующая функции налогов направлены на обеспечение устойчивого развития как экономики в целом, так и отдельного хозяйствующего субъекта. Хотя регулирующая функция преимущественно реализуется в макроэкономическом аспекте, а стимулирующая функция налогов в основном посредством определенной мотивации хозяйствования ориентирована на микроэкономические процессы. Дискуссионной представляется выделяемая иногда поощрительная особенность (подфункция) налогов, т.е. их избирательный характер по отношению к той или иной категории граждан страны.

В законодательном порядке устанавливается особый порядок обложения доходов физических лиц, которые имеют особые заслуги перед обществом: участники войн, граждане, добившиеся особых достижений, и др. При этом налоги характеризуются строго конкретной социальной направленностью. Эта особенность налогов отличается от стимулирующей функции тем, что главным образом затрагивает только физических лиц и является в определенном смысле лишь простым способом реализации государственной социальной политики. С распределительной и фискальной функциями тесно связана контрольная функция налогов. Механизм этой функции проявляется, с одной стороны, в проверке эффективности хозяйствования и, с другой стороны, в контроле за действенностью проводимой экономической политики государства. Действительно, в условиях острой конкуренции, свойственной рыночной экономике, налоги становятся одним из важнейших инструментов независимого контроля за финансово-хозяйственной деятельностью экономических субъектов, обоснованностью источников доходов, их легитимностью и направлениями расходования финансовых средств. При прочих равных условиях из конкурентной борьбы выбывает в первую очередь тот, кто не способен рассчитаться с государством. Развитая контрольная функция позволяет осуществлять всесторонний контроль за полнотой и своевременностью поступления налогов в государственный бюджет. Одновременно эффективная контрольная функция налогов препятствует уклонению от уплаты налогов и подрывает финансовую основу теневой экономики, поскольку уплата налогов с доходов означает признание их законности, и напротив, сокрытие доходов от налогообложения в силу их нелегального характера преследуется государством.

Именно контрольная функция обеспечивает необходимый уровень устойчивой мобилизации налоговых доходов в государственный бюджет, который должен быть достаточным хотя бы на минимальном уровне для качественного выполнения государством конституционных функций. Вместе с тем нехватка в бюджете финансовых ресурсов сигнализирует государству о необходимости внесения изменений или непосредственно в налоговую систему, или в социальную сферу, или в бюджетную политику. Недостаточно обоснованным представляется объединение некоторым экономистами распределительной, стимулирующей и контрольной функций в одну регулирующую функцию или выделение регулирующей функции в качестве дополнительной пятой функции налогов. Хотя, безусловно, с того момента, как государство стало выступать активным участником организации хозяйственной жизни общества, появилось и налоговое регулирование. Действительно, налоговое регулирование неразрывно связано с воспроизводственным процессом в целом и развитием отдельных отраслей и сфер. Так, например, в налоговой практике большинства стран применяются налоговые платежи за пользование природными ресурсами, формируются отраслевые и другие фонды.

1.2 Международные налоговые системы

налогообложение косвенный международный бюджет

Безусловно, налоговые системы разных стран отличаются одна от другой, ибо они исторически складывались под влиянием неодинаковых экономических, политических и социальных условий. Различия заключаются в составе применяемых налогов и сборов, их структуре, способах взимания, уровнях ставок, расчетах налоговой базы, составе и порядке предоставления льгот, фискальных полномочий различных уровней власти, законодательных процедур налогообложения и, наконец, приверженности государственной власти той или иной концепции экономического развития и регулирования. Вместе с тем есть общие свойства, присущие любой налоговой системе. Таковыми являются: направленность налогообложения на увеличение доходов государства и обеспечение сбалансированности бюджета; приверженность общепринятым принципам экономической теории о равенстве, справедливости и эффективности налоговых платежей; устранение двойного налогообложения на разных стадиях продвижения товаров на рынок или на разных уровнях административного управления; определенная ориентация налоговых льгот по отдельным налогам с учетом приоритетов экономической и фискальной политики.

В мировой практике известны четыре базисные модели налоговых систем, которые различаются в зависимости от распределения налогового бремени: англосаксонская, евро-континентальная, латиноамериканская и смешанная.

Особенностью англосаксонской модели является ориентированность на обложение прямыми налогами, причем основное налоговое бремя несут налогоплательщики - физические лица. Доля косвенных налогов (НДС, налога с продаж, акцизов) незначительна. Этой модели придерживается большая часть стран, например, Австралия, Италия, Великобритания, Ирландия.

Характерной чертой евро-континентальной модели является высокая доля отчислений на социальное страхование, которые с известной долей вероятности можно отнести к налоговым платежам. Это объясняется социально ориентированной политикой, проводимой западноевропейскими странами. Например, в Германии поступления от отчислений на социальное страхование превышают 45%, причем этот показатель практически не менялся с 1988 г. Значительна также доля косвенных налогов (в частности, НДС), поступления которых могут в несколько раз превышать поступления прямых налогов и составлять не менее 22% общих бюджетных поступлений. Схожая картина наблюдается в Нидерландах, Франции, Швеции, Норвегии.

Инфляционность экономики предопределяет в большей степени специфические черты латиноамериканской модели. Ввиду того что косвенные налоги гораздо лучше приспособлены к условиям высокой инфляции, чем прямые, налоговые системы многих латиноамериканских стран ориентированы на косвенное налогообложение с целью защиты бюджетных поступлений от инфляции. Так, доля косвенных налогов в доходной части бюджета в Боливии, Чили и Перу составляет соответственно 42, 46 и 49%.

Существование смешанной модели налоговой системы определяет тот факт, что многие страны, не желая ставить бюджетные поступления страны в зависимость от конкретного налога или группы плательщиков, диверсифицировали структуру доходов бюджета. Например, в Италии при значительном удельном весе косвенных налогов высока доля прямых налогов (порядка 36%). По такому же пути пошли Аргентина, Австрия, Испания.

К сожалению, приходится констатировать, что Россия придерживается латиноамериканской модели налогообложения. Характерной чертой налоговой системы Российской Федерации является ориентация при выборе приоритетов между объектами налогового изъятия, прежде всего на налогообложение организаций и в меньшей степени - на налогообложение физических лиц. Доля налога на доходы физических лиц в Российской Федерации в налоговых доходах консолидированного бюджета составляет 13-15% против 41% в США, 28% в Великобритании, 39% в Японии. Это наследие социалистической экономики, для которой такое положение оправдано. В условиях рыночного хозяйства это анахронизм. Поэтапное ослабление налогового бремени организаций с постепенным его перенесением на граждан является важнейшей задачей проводимой налоговой реформы. Однако не следует забывать, что высокие ставки налога на доходы физических лиц тормозят формирование среднего класса, часть доходов которого - надежный источник пополнения государственной казны в развитых странах. С 1 января 2001 г. в Российской Федерации применяется модулярная система налогообложения, при которой разные категории доходов (заработная плата, проценты от финансовых вложений и др.) облагаются по различным правилам и ставкам. Известно, что при глобальной системе налогообложения совокупный доход налогоплательщика облагается по прогрессивной шкале.

2. Отечественный опыт обложения косвенными налогами

2.1 Практика отечественного налогообложения

С 1992 года в Российской Федерации действует новая налоговая система. Основные принципы ее построения определил Закон « Об основах налоговой системы в РФ » от 27.12.1991 г. Он установил перечень идущих в бюджетную систему налогов, сборов, пошлин и других платежей; определил плательщиков, их права и обязанности, а также права и обязанности налоговых органов.

Безусловно, налоговая система современной России строится на определенных принципах, основанных на накопленном теоретическом и практическом мировом опыте.

В российском правоведении немало источников, где рассматриваются принципы налоговой системы (налогового права, налогового законодательства) в разнообразной трактовке. Эти принципы нередко делятся на экономические (социально-экономические), правовые и даже технические. При этом перечень различных принципов у разных авторов не совпадает. [1]

Статья 3 НК РФ устанавливает основные начала законодательства о налогах и сборах. Это и есть принципы всей налоговой системы России, и они таковы:

1. Обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги и сборы. Этот принцип закреплен в ст.57 Конституции РФ. Реализацию этого принципа значительно осложняют: завышение налоговых ставок, множественность налогов, сложность их исчисления, слабое знание налогоплательщиками налогового законодательства, умышленное уклонение от уплаты налогов.

2. Всеобщность и равенство налогообложения. Принцип всеобщности А.Смит в свое время сформулировал следующим образом: «Все граждан государства должны содействовать поддержанию правительства…».[2]В Российском государстве различные категории населения имели те или иные льготы по налогам. С 1 января 2001 года количество субъектов, имеющих такие льготы, резко сокращено, и принцип всеобщности налогообложения стал более реальным. Равное налогообложение предполагает одинаковые налоговые ставки по всем видам налогов по отношению ко всем без исключения налогоплательщикам.

К сожалению, этот принцип по отношению к субъектам РФ носит декларативный характер. Некоторые республики имеют заниженные налоговые ставки федеральных налогов и соответственно намного меньше перечисляют денежных сумм в федеральный бюджет (Татарстан, Башкортостан и некоторые другие).

3. Справедливость налогообложения. Этот принцип тесно связан с предыдущим. Неравное налогообложение - несправедливое налогообложение. Суть справедливого налогообложения сформулировал Конституционный Суд РФ в своем постановлении от 4 апреля 1996 года № 9-П «По делу о конституционности ряда нормативных актов г. Москвы и Московской области, Ставропольского края, Воронежской области и г. Воронежа, регламентирующих порядок регистрации граждан, прибывающих на постоянное место жительства в названные регионы». (РГ. - 1996. - 17 апреля). Конституционный Суд отметил, что справедливое налогообложение - это налогообложение, основанное на Конституции, и оно не должно лишать граждан возможности реализовывать свои конституционные права, такие, например, как право на собственность, право на жилище, право на достойное существование и т.д.

Налогообложение, парализующее реализацию гражданами их конституционных прав, должно быть признано несоразмерным.

4. Экономическая обоснованность налогов. Она предполагает наиболее оптимальное соотношение между доходами организаций и физических лиц и налоговой ставкой, правильное определение налоговой базы.

Экономически обоснованные налоги стимулируют развитие экономики и цивилизованных рыночных отношений, служат укреплению государственности и обеспечивают социальную поддержку населения. Этой же цели служат и продуманные налоговые льготы. Они бывают двух видов.

Одни направлены на развитие предпринимательства, бизнеса, рыночной экономики. Таковы, например, освобождение от налога на прибыль части прибыли, используемой для капитальных вложений в производство; освобождение от налогов дивидендов, выплачиваемых предприятиями физическим лицам в случае вложения этих средств внутри предприятия на техническое перевооружение, реконструкцию, развитие малого бизнеса.

Другие призваны обеспечить социальную поддержку малообеспеченных слоев населения, например, льготы, направленные на благотворительные цели, освобождаются от налога на прибыль в размере не более 5% облагаемой налогами прибыли. Освобождаются от налога на прибыль организации инвалидов и находящиеся в их собственности предприятия и т.д.

5. Законность налогообложения и взимания налогов. Этот принцип четко закреплен в Конституции РФ, ст. 5 которой гласит: «Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют».

Требованиям законности должно отвечать не только налогообложение, но и процедура взимания налогов. Соблюдение порядка исчисления налога и сроков взимания его исключение ошибок и злоупотреблений со стороны налоговых органов и должностных лиц должно стать правилом.

6. Федеральный принцип налогообложения и взимания налогов.

7. Определенность налоговой системы.

Все налоговые правоотношения в РФ строго урегулированы налоговым законодательством. Под термином «налоговое законодательство» понимаются только законы Российской Федерации, решения органов власти субъектов Федерации, которые изданы на основе Конституции и федеральных законов и в пределах полномочий, предоставленных этим органам Конституцией Российской Федерации.

Согласно ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги. Конституционный суд РФ в постановлении от 04.04.96 г. указал, что “установить налог или сбор можно только законом. Налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться «законно установленными». Данное положение имеет значение как для признания конституционного закона, в том числе закона субъекта Российской Федерации, устанавливающего конкретный налог, так и при оценке конституционности полномочия органа государственной власти на установленные налоги. Конституция РФ исключает установление налогов органами исполнительной власти».

Таким образом, понятие «законно установленный» включает в себя и вид правового акта, на основании которого взимается налог и сбор. Таким актом может быть только закон. Конституция РФ не допускает взимания налога или сбора на основе указа, постановления, распоряжения и т.п.

Вторым по юридической силе после Конституции РФ нормативно-правовым актом, регулирующим налогообложение в РФ, является Налоговый Кодекс РФ, вступивший в силу 31.06.1998 года.

Согласно ст. 1. Налогового Кодекса РФ, Кодекс устанавливает систему налогов и сборов, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации (перечисленные выше), в том числе:

1. виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации;

3. основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;

5. принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов субъектов Российской Федерации и местных налогов;

7. права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;

8. формы и методы налогового контроля;

10. ответственность за совершение налоговых правонарушений;

12. порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц.

Законом «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» 27 декабря 1991 года N 2118-1 впервые в России вводится трехуровневая система налогообложения.

1. Федеральные налоги взимаются по всей территории России. При этом большая часть суммы сборов федеральных налогов должна зачисляться в федеральный бюджет Российской Федерации.

2. Региональные налоги являются общеобязательными. При этом сумма платежей, например, по налогу на имущество предприятий, равными долями зачисляется в бюджет республики, края, автономного образования, а также в бюджеты города и района, на территории которого находится предприятие.

3. Из местных налогов общеобязательны только 2 - налог на имущество физических лиц и земельный.

Налоговые органы Российской Федерации - единая система контроля за соблюдением налогового законодательства Российской Федерации, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и других обязательных платежей, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет платежей при пользовании недрами, установленных законодательством Российской Федерации, а также контроля за соблюдением валютного законодательства Российской Федерации, осуществляемого в пределах компетенции налоговых органов. Единая централизованная система налоговых органов состоит из Министерства Российской Федерации по налогам и сборам и его территориальных органов.

Главной задачей налоговых органов в РФ является контроль за соблюдением законодательства о налогах, правильностью их исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующие бюджеты государственных налогов и других платежей, установленных законодательством.