Совершенствование налогообложения недропользования при разработке нефтяных и газовых месторождений

Размещено на http://www.allbest.ru/

36

Введение

налогообложение нефтегазодобывающий льгота

Налогообложение нефтегазодобывающих предприятий является одной из популярных тем на сегодняшний день. На данную тему существует множество споров, в том числе и в сфере государственных органов и подведомственных им. С каждым годом разработанность этой темы в литературе сильно возрастает - появляются разъяснения государственных органов, комментарии научных деятелей в данной сфере, издаются учебные пособия, посвященные рассмотрению этой темы.

Налогообложение организаций нефтегазодобывающего сектора является одним из важнейших инструментов государственной политики России. Более трети доходов федерального бюджета обеспечивают поступления нефтегазовой отрасли. Огромные возможности, присущие данному рынку, обусловлены стабильно высокими ценами на энергоносители, снижением законодательных и административных ограничений для вхождения на российский рынок крупных международных компаний, созданием возможностей для появления значительного числа независимых средних и мелких компаний (как российских, так и с участием иностранного капитала).

Целью курсового проекта является изучение совершенствования налогообложения недропользования при разработке нефтяных и газовых месторождений.

Объектом исследования является нефтедобывающее предприятие (ООО «Лукойл-Пермь»).

Предметом исследования является принципы, методы и механизмы формирования эффективно-справедливой системы налогообложения в недропользовании (на примере нефтедобывающих предприятий).

Для реализации поставленной цели предполагается решение следующих задач:

1) изучить роль налогообложения в системе экономических методов регулирования эффективного использования недр;

2) охарактеризовать налоговое регулирование недропользования в Российской Федерации: охарактеризовать налоговую систему при недропользовании; оценить налоговую нагрузку нефтегазодобывающего предприятия (на примере ООО «Лукойл-Пермь»);

3) рассмотреть зарубежный опыт в налоговом регулировании использования недр: выполнить сравнительный анализ налоговых систем; охарактеризовать систему льгот в нефтегазовом секторе различных стран;

4) разработать совершенствование налогообложения недропользования нефтегазодобывающего предприятия.

Для решения поставленных задач использовались теоретическая и методологическая основа диссертационного исследования, которая является применением объективных принципов и методов научного познания, использование положений теории финансов и теории налогообложения.

В процессе исследования проблем по избранной теме диссертант опирался на фундаментальную и специальную литературу отечественных и зарубежных авторов, законодательные и нормативные акты, регламентирующие деятельность субъектов недропользования, публикации по проблематике исследования в тематических страницах Интернета.

В процессе исследования использовались такие общенаучные методы познания, как анализ и синтез, системность и комплексность, абстракция, сравнение и логическое обобщение.

Для получения и обоснования основных положений курсовой работы применялись системный, комплексный и абстрактно-логический подходы.

Методика исследования основывалась на изучении, обобщении, систематизации и критической оценке полученных знаний в области отечественной и зарубежной теории и практики налогообложения в недропользовании, а также анализе и апробации отдельных концептуальных положений диссертационной работы.

Работа состоит из введения, четырех глав, заключения.

В первой главе рассмотрена роль налогообложения в системе экономических методов регулирования эффективного использования недр.

Во второй главе дана характеристика налогового регулирования недропользования в Российской Федерации, охарактеризована налоговая система при недропользовании.

В третьей главе рассмотрен зарубежный опыт в налоговом регулировании использования недр, произведен сравнительный анализ зарубежных налоговых систем и дана характеристика систем льгот в нефтегазовом секторе различных стран.

В четвертой главе рассмотрены методы совершенствования налогообложения недропользования.

В заключении содержатся основные выводы, полученные в ходе написания курсового проекта.

Проект выполнен на страницах, содержит рисунок и таблицы, источников.

1. Роль налогообложения в системе экономических методов регулирования эффективного использования недр

В соответствии с Законом от 8 августа 2001 г. «О недрах» понятия недра определяются следующим образом: таковыми является часть земной коры, расположенная ниже почвенного слоя, а при его отсутствии - ниже земной поверхности и дна водоемов и водотоков, простирающаяся до глубин, доступных для геологического изучения и освоения [1].

Недра в границах территории Российской Федерации, включая подземное пространство и содержащиеся в недрах полезные ископаемые, энергетические и иные ресурсы, являются государственной собственностью. Вопросы владения, пользования и распоряжения недрами находятся в совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской Федерации.

Участки недр не могут быть предметом купли, продажи, дарения, наследования, вклада, залога или отчуждаться в иной форме. Права пользования недрами могут отчуждаться или переходить от одного лица к другому в той мере, в какой их оборот допускается федеральными законами.

Добытые из недр полезные ископаемые и иные ресурсы по условиям лицензии могут находиться в федеральной государственной собственности, собственности субъектов Российской Федерации, муниципальной, частной и в иных формах собственности.

Вышесказанное подкрепляется положениями Конституции РФ, в соответствии с которой в ст. 9 земля и другие природные ресурсы используются и охраняются в России как основа жизни и деятельности народов, проживающих на соответствующей территории; земля и другие природные ресурсы могут находиться в частной, государственной, муниципальной и иных формах собственности. Согласно ст. 36 Конституции РФ граждане и их объединения вправе иметь в частной собственности землю; владение, пользование и распоряжение землей и другими природными ресурсами осуществляются их собственниками свободно, если это не наносит ущерба окружающей среде и не нарушает прав и законных интересов иных лиц; условия и порядок пользования землей определяются на основе федерального закона [1].

Использование природных ресурсов осуществляется за соответствующую плату, в основу которой положена рентная составляющая. Разнообразие рентных составляющих определяет различный уровень платы за пользование природными ресурсами. Кроме того, на виды и размеры этих платежей влияют вид ресурса, его качественные свойства, цели использования. Обсуждение перспектив ресурсного налогообложения в последнее десятилетие (1995-2005 гг.) носило характер жестких становлений сторонников и противников ресурсного налогообложения. Одни специалисты доказывают, что опора на рентную составляющую при формировании структурного состава налоговой системы России явится залогом развития экономики и препятствием неэкономического использования экспортного потенциала ресурсодобывающих отраслей.

Экспертами ВИЭМС были проведены фундаментальные расчеты, подтверждающие потери национальной экономики из-за несовершенства экономики и несоблюдения отечественного законодательства о недропользовании. Другая группа экспертов, напротив, считает, что в России не созданы необходимые условия для перехода - к ресурсному налогообложению. Следует полагать, что перспективным и важным направлением совершенствованием налоговых отношений в России является разработка принципов геофискальной политики и создание алгоритма их практической реализации. Большинство ученых считает, что ресурсные налоги не создают налоговой нагрузки, затрудняющие экономический рост плательщика и страны в целом. В подтверждении важности рационального хозяйствования в сфере ресурсопользования уместно привести некоторые результаты фундаментальных исследований научного коллектива одного из сырьевых регионов России - Европейского Севера, возлагаемого профессором В. Лаженцевым. Обращают на себя внимание принципы, которые, по мнению В. Лаженцева, «пока недостаточно четко вписанных в технологию государственного управления». К важным принципам автор относит «соблюдение приоритета национальной безопасности над частными интересами, внутреннего рынка над внешним, стремление к пропорциональности между различными объектами развития хозяйственных систем» [4].

В настоящее время в России действует система различных государственных платежей в бюджет, внебюджетные и другие фонды, дополнительные акцизы на углеродное сырье, газ. Основными платежами этого пользования недрами, отчисления на воспроизводство водохозяйственных темпов. Кроме того, в состав этой системы включены также экологические налоги. Ими обычно называют санкции, взимаемые за нарушение правил природопользования, уплата штрафных сумм за нарушение правил природопользования.

Роль, так называемых ресурсных налогов, принято ориентировать по отношению к бюджетным потребностям козны государства и по отношению к реализации мер экологической защиты окружающей среды. Как налоговый источник бюджетов всех уровней ресурсные налоги играют несущественную роль. Экономическая роль ресурсных налогов с каждым годом повышается по мере осознания обществом опасности загрязнения окружающей среды.

Различают два направления, по которым можно определить эту роль ресурсных налогов. Одним является установление платежей санкционального свойства, например, за сверх нормативные выбросы в атмосферу вредных веществ, а в особых случаях взимается финансовый штраф или накладывается на виновных административное взыскание. Вторым направлением налогового регулирования сферы эксплуатации природных богатств является установление поощрительных мер, когда разрабатывается регрессивная шкала уплаты, например, налога на доход корпорации, ежеквартально (ежегодно) снижающей коэффициенты окружающей среды. В российской практике в основном используются налоговые санкции, система специальных экологических налогов только создается. Вопрос о защите эколого-защитных мероприятий, реализуемых корпорациями, и их реальной налоговой нагрузки в 2000 г. поставлен только концептуально. Разработка систем регрессивного налогообложения особенно в сфере ресурсных платежей, является проблемой, которую необходимо решить в ближайшее время [3].

Налог на добычу полезных ископаемых

С 1 января 2002 г. вступила в силу гл. 26 НК РФ. Она ввела новый налог - на добычу полезных ископаемых. Этот налог пришел на смену отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы и платежам за добычу полезных ископаемых. Налог на добычу полезных ископаемых должны платить организации и индивидуальные предприниматели, пользователи недр. Налогом облагаются полезные ископаемые, которые организация добыла на участке, предоставленном ей в пользование. Полезные ископаемые, извлеченные из отходов добывающего производства, также являются объектом налогообложения, но лишь в том случае, если на подобную деятельность нужно получать отдельную лицензию в порядке, который установлен в Законе РФ «О недрах». В пункте 2 ст. 336 НК РФ перечислены полезные ископаемые, которые не облагаются налогом на добычу:

ѕ общераспространенные полезные ископаемые, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им для личного потребления;

ѕ геологические коллекционные материалы;

ѕ ископаемые, полученные в тот момент, когда образовались, использовались и ремонтировались геологические объекты;

ѕ полезные ископаемые, которые извлечены из отходов добывающего предприятия и связанных с ним перерабатывающих производств [1].

В ст. 337 НК РФ под термином «добытые полезные ископаемые» понимается продукции, которая содержится в добытом из недр (или отходов) сырье. Это первая продукция, качество которой соответствует государственному стандарту РФ. В ст. 337 НК РФ приведен исчерпывающий перечень полезных ископаемых, облагаемых налогом на добычу полезных ископаемых. Налоговую базу рассчитывают по каждому из них, а для этого определяют количество и стоимость добытых полезных ископаемых. Предусматривается два способа, при которых можно определить объем добычи, - прямой и косвенный. При прямом способе используются измерительные средства и устройства. Косвенный способ можно применить только в том случае, если известно содержание полезных ископаемых в добытом сырье. Используемый налогоплательщиком способ должен быть оговорен в учетной политике. Перейти на другой способ можно только при изменении технологии добычи [1].

Стоимость добытых полезных ископаемых налогоплательщик определяет самостоятельно. Для этого он должен учитывать:

1) цены реализации полезных ископаемых без учета государственных субвенций;

2) расчетную стоимость этого ископаемого (например, если организация не получила выручки).

Применяя первый метод, организация должна исключить из расчета налог на добавленную стоимость и акциз. Кроме того, цену реализации необходимо уменьшить на сумму расходов по доставке, в которую входит оплата таможенных пошлин и сборов, затраты на перевозку добытого ископаемого от склада до получателя, а также обязательное страхование грузов, расходы по доставке магистральными трубопроводами, транспортом, затраты на слив, погрузку, разгрузку, транспортно-экспедиционные услуги и т.д. Для расчета налоговой базы необходимо стоимость единицы добытого полезного ископаемого умножить на его количество. Если стоимость добытых полезных ископаемых невозможно определить исходя из цен реализации, то берется их расчетная стоимость, которая определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. При этом применяется порядок признания доходов и расходов, установленных для определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Ставки налога дифференцированы по видам полезных ископаемых, самая низкая ставка установлена для калийных солей - 3,8%, а самая высокая - для нефти и газового конденсата - 17,5% [1]. При добыче некоторых полезных ископаемых применяется налоговая ставка 0%. В частности, для:

ѕ нормативных потерь, которые образуются в результате добычи полезных ископаемых;

ѕ попутного газа;

ѕ попутных и дренажных вод, извлечение которых связано с разработкой других видов полезных ископаемых;

ѕ полезных ископаемых, которые остаются в отходах перерабатывающих производств, потому что в России нет технологии, позволяющей их извлекать;

ѕ подземных вод из контрольных или резервных скважин, если эти воды извлекают для планового контроля;

ѕ минеральных вод, когда их используют в лечебных и курортных целях и при этом ими не торгуют;

ѕ подземных вод, используемых исключительно в сельскохозяйственных целях.

Налогоплательщики, разрабатывающие месторождения, разведку которых провели за счет собственных средств, уплачивают налог с коэффициентом 0,7.

Налоговый период по налогу на добычу полезных ископаемых - квартал.

В течение налогового периода каждый месяц вносят авансовые платежи, рассчитанные исходя из 1/3 общей суммы налога за предыдущий налоговый период. Срок уплаты авансовых платежей в бюджет - не позднее последнего дня каждого месяца. В конце квартала производится перерасчет налога по итогам налогового периода с предоставлением налоговой декларации не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Экономическое значение платежей за природные ресурсы

Для установления размера платы за использование природными ресурсами разработаны нормативы с расчетами оценки, полученных бумаг и приносимого вреда в сферах использования земли, недр земли, воздушных и водных средств.

Если приведенные методы экологической оценки природных ресурсов позволяют оценить частичное использование ценного курса на момент расчета для размеров платы в бюджет, то эти методики не дают возможности оценить принадлежащие стране богатства в полном объеме выделить оставшееся в недрах к использованию, определить очередность их изъятия с учетом возможности технологии, продолжительности хранения и их добычи, например, жидкой нефти, перетекающей по закону сообщающихся сосудов [2].

Поэтому из-за отсутствия оценки всего потенциала богатств РФ существующие экономические методы расчета величины налогов и сборов за природопользование не только не стимулируют работы по становлению и производству природных запасов, но и обедняют бюджет, в котором величина налогов и сборов отражает только используемые природные ресурсы. Существуют следующие методы оценки природных ресурсов:

воспроизводственный метод позволяет определить стоимость природного ресурса как совокупность затрат, требуемых для воспроизводства частично потребляемого вида сырья на планируемый период;

результативный метод позволяет вести экономическую оценку только природных ресурсов, приносящих доход через разницу доходов и текущих затрат;

рентный и монопольно-ведомственный метод расчета исходит из выбора наиболее ценного сырья для добычи при минимальных затратах, ориентированных на средний уровень, с обоснованием разделения собственника ресурсов и его пользователя.

Платежи за природные ресурсы разделены между федеральным и местным бюджетом.

В соответствии с Налоговым кодексом РФ к федеральным отнесены:

налог на пользование недрами;

налог на добычу полезных ископаемых;

сбор на право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами;

водный налог;

лесной налог;

экологический налог.

К местным налогам относится земельный налог [1].

Систему платежей за природные ресурсы можно изобразить на рисунке.

Система платежей за природные ресурсы
Плата за право пользования природными ресурсами	Плата за частичное восстановление	Штрафные платежи за превышение минимального использования природных ресурсов [2]

Рисунок № 1. Система платежей за природные ресурсы.

2.Роль платежей за недропользование в бюджетно-налоговой системе

Платежи за пользование природными ресурсами - являются важнейшим компонентом экономического механизма природопользования. Действующим законодательством сформирована правовая основа для установления платы за пользование недрами, лесами, водой, землей и другими видами природных ресурсов на основе рентного подхода или фиксированных платежей. Поступающие платежи распределяются между федеральным бюджетом и бюджетом конкретного субъекта Федерации в пропорциях, установленных природно-ресурсными законами. Однако прямые поступления в федеральный бюджет от платежей за пользование природными ресурсами незначительны и составляют не более 5% (без учета акцизов) от всех поступающих налоговых доходов, что в весьма ограниченной мере обеспечивает компенсирующее воспроизводство природных ресурсов. Увеличение размеров платежей за природопользование возможно только при уменьшении доли (величины) других налогов, так как суммарные налоги, взимаемые с природопользователей, как правило, находятся на предельно высоком уровне [8].

Регулярные платежи за пользование недрами взимаются в денежной форме и зачисляются в федеральные, региональные и местные бюджеты в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Рентное налогообложение представляет собой такую систему, при которой максимальная часть бюджетных расходов покрывается за счет сбора природной ренты, а остальные налоги взимаются в той мере, в какой необходимо покрыть оставшуюся часть государственных расходов. Если величина собранной ренты достаточна для финансирования всех затрат государства, то никакие другие налоги не взимаются, за исключением налогов на вредные последствия действий физических лиц и организаций (загрязнение воды, атмосферы, почвы и т.п.).

Платежи за пользование природными ресурсами в системе факторов реализации природно-ресурсной политики государства являются особо значимыми [7].

3. Характеристика налогового регулирования недропользования в Российской Федерации

3.1 Характеристика налоговой системы при недропользовании

Предприятия нефтегазового комплекса уплачивают общие и специальные налоги. В период с 2000 г. по 2001 г. налоговая система в целом претерпела существенные изменения. Отменен ряд налогов, изменены ставки и база налогообложения. Отменены следующие налоги: налог на реализацию горючесмазочных материалов, налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, акциз на нефть и сжиженный газ, налог на воспроизводство минерально-сырьевой базы. Изменена система платы за пользование недрами. Установлена по 05.12.2012 г. налоговая ставка на нефть при ее добыче 446 руб. за одну тонну с учетом мировых цен на нефть и соотношения курса рубля и доллара [10].

С 01.01.2002 г. введена в действие гл. 26 Налогового кодекса РФ (Федеральный закон от 08.08.2001 г. № 126-ФЗ) «Налог на добычу полезных ископаемых». Согласно ст. 337 НК РФ к добытым полезным ископаемым относятся следующие виды углеводородного сырья: нефть обезвоженная, обессоленная, стабилизированная; газовый конденсат; газ горючий природный и другие [1].

Налоговая база при добыче указанного ранее углеводородного сырья определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении (ст. 338 НК РФ). Количество добытой нефти определяют в единицах массы нетто (вычитают воду, газ, примеси, хлористые соли).

При исчислении данного налога налоговый период - календарный месяц (ст. 341 НК РФ).

В соответствии со ст. 342 (п.1) НК РФ налоговая ставка может применяться в размере 0 руб., если добыча:

- нефти на участках недр, расположенных полностью или частично в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, до достижения накопленного объема добычи нефти 25 млн. т на участке недр, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает десяти лет или равен 10 годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 15-ти лет или равен 15-ти годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации, соответствующей лицензии на пользование недрами;

- нефти на участках недр, расположенных севернее Северного полярного круга полностью или частично в границах внутренних морских вод и территориального моря, на континентальном шельфе Российской Федерации, до достижения накопленного объема добычи нефти 35-ти млн. т на участке недр и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает десяти лет или равен десяти годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 15-ти лет или равен 15-ти годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации, соответствующей лицензии на пользование недрами;

- для участков недр, лицензия на право пользования, которыми выдана до 01.01.2009 г. и степень выработанности запасов которых на 01.01.2009 г. меньше или равна 0,05, налоговая ставка 0 руб. в отношении количества добытого на конкретном участке недр полезного ископаемого применяется до достижения накопленного объема добычи нефти 35-ти млн. т на участках недр, расположенных севернее Северного полярного круга полностью или частично в границах внутренних морских вод и территориального моря, на континентальном шельфе Российской Федерации, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает десяти лет или равен десяти годам начиная с 01.01.2009 г.; нефти на участках недр, расположенных полностью или частично в Азовском и Каспийском морях, до достижения накопленного объема добычи нефти десяти миллионов тонн на участке недр и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает семи лет или равен семи годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 12-ти лет или равен 12-ти годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации соответствующей лицензии на пользование недрами;

- для участков недр, лицензия на право пользования которыми выдана до 01.01.2009 г. и степень выработанности запасов которых на 01.01.2009 г. меньше или равна 0,05, налоговая ставка 0 руб. в отношении количества добытого на конкретном участке недр полезного ископаемого применяется до достижения накопленного объема добычи нефти десяти миллионов тонн на участках недр, расположенных полностью или частично в Азовском и Каспийском морях, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает семи лет или равен семи годам начиная с 01.01.2009 г.; нефти на участках недр, расположенных полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа, полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе, до достижения накопленного объема добычи нефти 15-ти миллионов тонн на участке недр и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает семи лет или равен семи годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 12-ти лет или равен 12-ти годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации соответствующей лицензии на пользование недрами;

- для участков недр, лицензия на право пользования, которыми выдана до 01.01.2009 г. и степень выработанности запасов, которых на 01.01.2009 г. меньше или равна 0,05, налоговая ставка 0 руб. в отношении количества добытого на конкретном участке недр полезного ископаемого применяется до достижения накопленного объема добычи нефти 15-ти млн. т на участках недр, расположенных полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа, полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает семи лет или равен семи годам начиная с 01.01.2009 г.

В соответствии со ст. 342 (п.2) НК РФ налоговая ставка может применяться в следующих размерах:

- 446 руб. за одну тонну добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной;

- 251 руб. за 1000 м3 газа при добыче газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья [1].

3.2 Оценка налоговой нагрузки нефтегазодобывающего предприятия

Проблема налогообложения нефтяной отрасли широко обсуждается на всех уровнях ветвей власти, промышленниками и экспертами. На сегодняшний день распространены две точки зрения. С одной стороны, считается, что налоговая нагрузка слишком велика - 40-42% от объема реализации - и не позволяет обеспечивать уровень инвестиций, необходимый для нормального развития производства. С другой стороны, есть информация о том, что вертикально интегрированные нефтяные компании (ВИНК) используют различные схемы, позволяющие существенно облегчить налоговое бремя, и, таким образом, «недоплачивают» государству.

Для оценки реальной налоговой нагрузки ВИНК были произведены расчеты отчислений в бюджеты и внебюджетные фонды в 2009 г. крупнейшими российскими компаниями - ЛУКОЙЛом, ЮКОСом, «Татнефтью» и «Сибнефтью». В расчетах использовалась открытая информация, включающая финансовые отчеты компаний, данные Госкомстата, информационных агентств и т.п.

Для оценки налоговой нагрузки были сделаны аналогичные расчеты для независимой нефтедобывающей компании. Оценки основывались на финансовых отчетах этой компании, составленных в соответствии с US GAAP и с РСБУ. Методология расчетов тестировалась по объему налогов и сборов, фактически уплаченных компанией в 2009 г.

По результатам проведенных расчетов проводился сравнительный анализ налоговой нагрузки по рассматриваемым компаниям. В частности, сопоставлялись показатели отношения уровня налоговых отчислений к тонне добытой нефти и доли налогов в валовой выручке.

Кроме того, в исследовании проводился анализ влияния схем, используемых в ВИНК для перераспределения налоговой нагрузки по технологической цепочке, на величину налоговых отчислений. Ситуация сравнивалась с той, какая была бы при наличии конкурентного рынка независимых производителей. Для этого были сделаны сравнительные расчеты налоговых и внебюджетных отчислений на тонну добытой и переработанной нефти и реализованных нефтепродуктов в России [14].

Рассмотрим расчет НДПИ в отношении нефти на примере ООО «ЛУКойл-Пермь» [11].

В декабре 2012 г. ООО «Лукойл-Пермь» добыла 1159,1 тыс. т сырой нефти. Химический анализ сырой нефти показал, что содержание в ней механических примесей, примесей воды, хлористых солей и попутного газа составляет 23,14%. Таким образом, количество добытой в январе обезвоженной, обессоленной и стабилизированной нефти составило 890884,26 т.

1159100 т ? (100% - 23,14%) =890884.26 т

Норматив потерь нефти, утвержденный Минэнерго России по данному участку недр, составляет 0,312 %. Потери, возникшие при добыче сырой нефти.

890884.26 т ? 0,312%=2779.55 т

Эти потери (2779.55 т) облагаются НДПИ по ставке 0 руб.

Количество нефти, которое облагается по общей ставке (446 руб./т), составило 888104.71 т.

890884.26 т - 2779.55 т = 888104.71 т

Величина коэффициента Кц в декабре 2012 г. составляет:

(109,80 USD/барр. - 15) ? 31,5162 руб. /USD: 261 = 11,4029

Степень выработанности месторождения (Св), определенная организацией самостоятельно, равна 0,7112. Следовательно, коэффициент Кв признается равным 1.

Степень выработанности запасов конкретного участка недр (Свз) превышает 0,05, а сумма запасов нефти категорий A, B, C1 и C2 по конкретному участку недр по данным государственного баланса за 2011 г. составляет менее 5 000 000 т. Следовательно, коэффициент Кз также признается равным 1.

Сумма НДПИ, подлежащая уплате за декабрь 2012 г., равна:

888104.71 т ? 446 руб. /т ? 11,4029 ? 1 ? 1 = 4516628262.16 руб.

4. Зарубежный опыт в налоговом регулировании использования недр

4.1 Сравнительный анализ налоговых систем

Системы налогов в разных странах отличаются друг от друга: по структуре, набору налогов, способам их взимания, налоговым ставкам, фискальным полномочиям различных уровней власти, налоговой базе, налоговым льготам. Для современных стран с развитой экономикой характерно расширенное и усиленное вмешательство государства в различные сферы экономической жизни. Разная составляющая лишь в степени этого вмешательства [6].

Налоговая система Российской Федерации проходит в настоящее время стадию становления, что существенно затрудняет ее анализ. На практике заметно очевидное несоответствие между высоким качеством нормативно-законодательного обеспечения системы налогообложения на его высшем уровне (налоговый кодекс Российской Федерации, НК РФ), более низким уровнем руководящих методических материалов (особенно в части определения налогооблагаемой базы основных налогов) и критически низкой налоговой дисциплиной.

Экономическая (регулирующая) функция налоговой системы России в целом реализуется весьма слабо, механизм налогового регулирования экономики на практике почти не используется, хотя определенные возможности для этого имеются.

Инвестиционный потенциал налоговой системы России включает такие элементы, как ускоренная амортизация, льготы по налогу на прибыль, идущую на развитие хозяйствующего субъекта, и возможность получения инвестиционного налогового кредита. Однако использование этих рычагов стимулирования инвестиций на практике затруднено, во-первых, излишне сложной административной процедурой их задействования и, во-вторых, общей тенденцией завышения издержек для уклонения от уплаты налогов.

Региональный потенциал системы налогообложения России следует оценивать с двух точек зрения: во-первых, требования НК РФ оставляют весьма ограниченные возможности для проведения хотя бы в узких пределах самостоятельной региональной налоговой политике, а во-вторых, отдельные автономные территории получают значительные налоговые льготы, которые оформляются вне рамок налогового законодательства. Последнее обстоятельство означает, что наличие возможностей регионального стимулирования является не сильной, а слабой стороной налоговой системы.

Отраслевой потенциал как элемент российской системы налогообложения представлен фактически только практикой ее функционирования, которая свидетельствует о том, что предоставление отраслевых налоговых льгот имеет бессистемный характер и часто лишено экономического смысла.

Конкурентный потенциал данной системы следует признать весьма низким (отсутствует даже такой его механизм, как прогрессивное налогообложение доходов предприятий), о чем свидетельствует, например, чрезмерно высокий общий уровень монополизации в экономике.

Фискальная функция системы налогообложения России представлена более существенно, чем экономическая, однако, как показывает положение дел с собираемостью налогов (разница между ожидаемыми, начисленными и уплаченными объемами налоговых платежей), и здесь положение нельзя признать благополучным.

Доходы физических лиц, в отличие от других стран (кроме Франции), не являются в России первым и даже вторым по значению источником налоговых поступлений, составляя 13,2% к общему объему поступлений налогов и сборов в консолидированный бюджет.

Для получения реальных денежных доходов государства большое значение имеет налогообложение доходов хозяйствующих субъектов, занимая больше 25% в структуре налоговых доходов консолидированного бюджета, что фактически задает определенные ограничения в использовании регулирующего (стимулирующего) потенциала налогов.

Налогообложение собственности, которое в условиях тотальной приватизации могло бы быть полноценной формой мобилизации финансовых ресурсов, не стало таковым в силу существенно заниженной стоимости имущества и отсутствия объективной системы оценки стоимости земельных участков.

Главным источником государственных доходов в России являются косвенные налоги, среди которых первостепенное значение имеет НДС, занимающий 25,6% в структуре консолидированного бюджета и 44,6% в структуре федерального бюджета. Такое положение определяется простотой взимания и администрирования этого вида налогов и возможностью переложить тяжесть его уплаты на население.

Общие результаты сравнительного анализа систем налогообложения различных государств можно свести таблицу.

Таблица №1 - Результаты сравнительного анализа современных систем налогообложения европейских стран и России.

Название страны	Уровень реализации экономической (реализационной) функции	Уровень реализации фискальной функции
	Инвестиционный потенциал	Региональный потенциал	Отраслевой потенциал	Конкурентный потенциал	Доход физ. лиц	Доход юр. лиц	Собственность (имущ)	Акцизные платежи
Германия	Выс.	Выс.	Низ.	Выс.	Выс.	Ср.	Выс.	Выс.
Франция	Ср.	Низ.	Низ.	Выс.	Выс.	Ср.	Ср.	Выс.
Испания	Ср.	Выс.	Ср.	Низ.	Выс.	Ср.	Ср.	Выс.
Россия	Низ.	Ср.	Низ.	Низ.	Низ.	Выс.	Низ.	Выс.

Степень реализации той или иной функции или ее отдельных составляющих должна быть адекватна, во-первых, реальной экономической ситуации и, во-вторых, поставленным целям и задачам социально-экономического развития.

Отличительные черты налоговых систем России и Франции

Рассмотрим сравнительный анализ налоговых систем России и Франции.

Принципиальным отличием налоговых систем России и Франции является количество уровней. Так, в России функционирует трехуровневая налоговая система, а во Франции - двухуровневая [5, 16].

В целом, французский НДС представляет собой более гибкую структуру, нежели российский. Это проявляется в широкой системе скидок и льгот. Во многом эти льготы идентичны российским, например, как в случае освобождения от уплаты НДС экспортной деятельности. Но есть и отличительные черты: это освобождение от уплаты НДС предприятий с незначительным оборотом, льготы по уплате, предоставляемые мелким ремесленникам. Важная особенность французского НДС - это возможность его уменьшения на сумму, направленную на инвестиции. Но при всей своей гибкости французский НДС обеспечивает 45% всех налоговых поступлений в федеральный бюджет, что говорит о его эффективности.

Французский подоходный налог представляет собой, совершенно отличное, от российского налога явление. Значительные различия объясняются его сущностью, которая заключается не в привлечении денежных средств в бюджет в максимальном объеме, а в первую очередь в проведении определенной социальной политики. И с этой точки зрения он представляет собой достаточно эффективный инструмент. Если говорить о его прямом вкладе в бюджет, он ниже, чем в России. Это объясняется его структурой, учитывающей почти индивидуальные особенности плательщика. Но его косвенный вклад в увеличение благосостояния страны, возможно, выше. Главной особенностью подоходного налога во Франции является то, что фискальную единицу представляет собой не отдельный гражданин, а семья.

Транспортный налог в России относится к региональным налогам, а во Франции транспортный налог относится к государственным налогам.

В России наряду с традиционной системой налогообложения действует альтернативная система, которая включает в себя три специальных режима. Упрощенная система налогообложения и сельскохозяйственный налог являются добровольными системами, на которые организации и индивидуальные предприниматели без образования юридического лица могут перейти на определенных условиях. Единый налог на вмененный доход является обязательной системой, на которую переводят организации, занимающиеся определенными видами деятельности. Во Франции отсутствуют альтернативные системы налогообложения. В России единый социальный налог зачисляется в государственные внебюджетные фонды, во Франции социальные отчисления входят в состав государственного бюджета.

Во Франции налоговая служба, осуществляющая налоговый контроль, входит в состав Министерства экономики и финансов. Министр финансов осуществляет общее руководство и контроль за деятельностью налоговой администрации. Министр финансов определяет структуру налоговых органов (как центрального, так и местных), а также территориальные границы их деятельности. В России же Федеральная налоговая служба, осуществляющая налоговый контроль, функционирует наряду с Министерством финансов и подчиняется Правительству РФ и Президенту РФ.

Во Франции в 2000 г. было проведено 52 тыс. выездных проверок, из них 48 тыс. - на предприятиях (более 4% от общего количества хозяйствующих субъектов) и около 5 тыс. физических лиц. В России в 2000 г. налоговыми органами было 690 тыс. выездных налоговых проверок и 664 тыс. - физических лиц.

Таблица №2. Различия между налоговыми системами России и Франции.

	Россия	Франция
1.Тип налоговой системы	трехуровневая	двухуровневая
2.Наличие специальных режимов	упрощенная система; единый налог на вмененный доход; сельскохозяйственный налог	отсутствуют
3.Действие некоторых налогов	налог на добычу полезных ископаемых; водный налог; налог на игорный бизнес;	налог на профессиональное образование
4. Основная ставка НДС	18%	5,5% 18,6%
5.Ставка налога на прибыль	24%	34%
6.Ставка налога на доходы физических лиц	плоская шкала 13%	прогрессивная шкала 0 - 58%
7.Ставки социальных отчислений	26% в государственные внебюджетные фонды	4,5% - 13,5% в государственный бюджет
8. Налоговые органы	Федеральная налоговая служба; управления службы по субъектам РФ; межрегиональные инспекции службы, инспекции Службы по районам, районам в городах, инспекции службы межрайонного уровня налоговая полиция; Министерство финансов РФ работает совместно с ФНС России.	Государственная налоговая дирекция; местные налоговые центры. Налоговые органы входят в состав Министерства экономики и финансов.

4.2 Характеристика системы льгот в нефтегазовом секторе различных стран

Налогообложение нефтяных компаний основывается на стандартном корпоративном налоге (28%) и дополняется специальным налогом (50%) на сверхприбыль от нефтяной деятельности. Компании имеют право на льготы для покрытия расходов на НИОКР, по геологоразведке, операционным расходам и затратам, связанным с выводом из эксплуатации производственных мощностей. Налоговый режим учитывает финансовые риски компаний, связанные с расходами на разведку. Возмещение расходов может достигать уровня нефтяного налога, если компании не могут открыть ресурсы в своей лицензионной зоне. Такой механизм поощряет вхождение в сектор новых компаний, устраняя риск того, что им придется нести 100% расходов на разведку в случае безуспешного бурения.

Другой мерой налоговой политики является компенсация дефицита финансов при завершении производственной деятельности. Было внесено изменение в систему амортизации для краткосрочных активов, касающееся ускоренного списания капитальных затрат для активов со сроком службы менее шести лет. Все эти меры направлены на освоение новых ресурсов, расположенных вблизи существующей инфраструктуры, на разведку неосвоенных территорий и добычу из зрелых месторождений, где требуются незначительные инвестиции в инфраструктуру [15].

Согласно обзорам недавние налоговые поощрения достигли желаемого результата, поскольку привели к активизации бурения и стимулировали выход малых компаний на шельф. Прогнозируется увеличение уровня добычи из месторождений, которые иначе остались бы неосвоенными. Помимо этого поиску новых инновационных решений способствовало введение одного из самых высоких в Европе налогов на выбросы двуокиси углерода. Это подтолкнуло отрасль к выработке технологических решений, которые сделали Норвегию мировым лидером по улавливанию и хранению углерода.

Столкнувшись с проблемой постепенного снижения уровня добычи нефти, старения месторождений и необходимостью разработки новых месторождений в труднодоступных территориях, норвежское государство постепенно и планомерно взяло курс на создание системы, направленной на развитие технологической базы страны. Была сделана ставка на сотрудничество компаний-операторов, занимающихся разведкой и добычей, крупных международных сервисных компаний, малых поставщиков, сервисных компаний, являющихся пионерами в разработке новых технологий, исследовательских институтов, соответствующих правительственных структур, что должно способствовать созданию благоприятных условий для развития передовых технологий.

Норвегия выбрала путь отраслевого сотрудничества и координации с развитым частно-государственным партнерством.

В ближайшие годы Норвегия намерена наращивать финансирование фундаментальных исследований. В правительстве есть понимание того, что способность промышленности разрабатывать новые методы добычи и пионерские технологии зависит от долгосрочных обязательств в области исследований, взятых на себя государством. В свою очередь, нефтяные компании, кроме финансового участия, должны предоставлять пилотные площадки для испытания новых технологий.

Таким образом, опыт Норвегии свидетельствует о том, что участие государства может способствовать эффективному развитию нефтедобывающей отрасли. Помимо координирующей роли и финансового участия, существенной функцией является создание соответствующих условий для работы всех участников сектора нефтедобычи [14].

5. Совершенствование налогообложения недропользования нефтегазодобывающего предприятия

Действующая в России система платного недропользования (система налогов и платежей при пользовании недрами) регулируется Законом РФ «О недрах» от 8 августа 2001 г. С 1 января 2002 г. вступила в силу последняя редакция упомянутого закона, а также главы 25, 26 НК РФ, регламентирующие порядок обложения налогом на прибыль и налогом на добычу природных ресурсов. Система платного недропользования в рамках лицензированного режима базируется на двух основных компонентах:

система налогов (Налоговый кодекс, другие законодательные и нормативные акты о налогах): налог на добычу полезных ископаемых; водный налог; налог на дополнительный доход от добычи углеродов (проект); налог на прибыль; налоги и сборы (налог на землю и др.);

система налоговых платежей и сборов (Закон РФ «О недрах»): разовые платежи за пользование недрами при наступлении определенных событий, оговоренных в лицензии; регулярные платежи за пользование недрами: сбор за участие в конкурсе; сбор за выдачу лицензии: плата за геологическую информацию о недрах [1].

В рамках внесения изменений в Закон о недрах из системы исключены: отчисления на ВСМБ, акцизы и платежи на добычу полезных ископаемых в составе платы за пользование недрами (заменены налогом на добычу полезных ископаемых). По новому порядку система также включает налоги и сборы, установленные в соответствии с действующим законодательством. Новая редакция Закона о недрах в части платежей при пользовании недрами представляет более систематизированную и детализированную систему платежей.

Законодательно закреплены: порядок определения времени уплаты разовых платежей, минимальный размер разовых платежей (не менее 10% от величины суммы налога на добычу полезных в расчете на среднегодовую проектную мощность добывающей организации).

Уточнен порядок определения ставок, условия взимания регулярных платежей (разовые, как раньше, фиксируется в лицензии): пределы устанавливает Правительство РФ, конкретные ставки - исполнительный орган субъекта Федерации, если конкретный размер не установлен, то он принимается равным максимальной ставке.

Сложившаяся ситуация требует усилия государственного контроля за выполнением условий лицензионных соглашений, главным образом, на предмет выполнения намеченной программы и своевременного введения месторождений в промышленную эксплуатацию. Отсутствует эффективный механизм приостановления права пользования недрами.

Оценка добытого полезного ископаемого, сырой нефти, конденсата, попутной продукции, для целей определения базы обложения налогами на добычу природных ресурсов, на прибыль, на добавленную стоимость и др. является ключевой проблемой действующей налоговый системы. Причина - в высокой степени вертикальной интеграции нефтяного рынка, когда одна нефтяная компания объединяет всю технологическую цепочку продвижения нефтяного сырья от добычи до экспорта или розничной продажи продуктов его переработки. Стремление государства изъять высокий рентный доход, создаваемый в нефтедобывающей отрасли, наталкивается на перераспределение дохода из добывающего сектора сбыта через трансфертное ценообразование, снижая тем самым в 2-3 раза налоговое бремя на добываемую тонну и лишая «нефтяные регионы» львиной доли налоговых доходов от природных ресурсов. В этой связи решение проблемы определения «справедливой» цены нефти (рыночной цены) имеет большую актуальность не только в целях компенсации выпадающих доходов, но и реализации права государства как собственника недр на часть создаваемого за счет их использования дохода - ренту [13].

В России специализированными организациями ежегодно добывается и реализуется для целей дальнейшей переработки или экспорта более 300 млн. т. сырой нефти. Процесс реализации продукции в любом случае сопровождается документальным оформлением, и соответственно рынок сделок формируется в любом случае. Также проводится и мониторинг цен на рынке сырой нефти и нефтепродуктов. Сущность проблемы не в том, что отсутствуют сделки или предложение по идентичным товарам и недоступна информация, как правило, из-за ее высокой стоимости, а в том, что трансфертная политика нефтяных компаний искусственно формирует на региональных рамках сырой нефти требуемые цены.

В этой связи большое значение в принятии решения о применении косвенных методов для целей расчета налоговой цены реализации должна играть не только не возможность определения цены на рассматриваемом рынке продавца, но и степень его самостоятельности в определении условий реализации сырой нефти.

В старой редакции Закона «О недрах» обозначался рентный характер платежей за добычу полезных ископаемых, которые должны были определяться «с учетом вида полезного ископаемого, количества и качества его запасов, природно-географических, горнотехнических и экономических условий освоения и разработки месторождений, степени риска». Были введены минимальные и максимальные ставки платы (от 6 до 16% по нефти и газу). Однако отсутствие четкого механизма дифференциации присуще действующему налоговому законодательству. Новый налог на добычу нефти не исключен. Его предполагаемый рентный характер в ходе разработки проекта, когда предусматривалось три различных коэффициента по нефти, был реализован в весьма слабом виде. Отсутствуют отличительные особенности рентного обложения: прибыль от разработки лучших по качеству месторождений как налогооблагаемая база, учет дифференцированного подхода к качеству месторождения, системы льгот для месторождений с трудно извлекаемыми запасами, выравнивание начальных условий для деятельности предприятия. Конечно, учет всех этих особенностей усложнит порядок определения налога, однако дает возможность объективно оценить доходность конкретного месторождения.

Среди современных российских учёных существенное внимание развитию и реформированию системы налогообложения, в частности, налогообложения недропользования уделяли А.З. Дадашев, В.А. Кашин, Л.П. Павлова, В.Г. Пансков, А.Б. Паскачев, М.Н. Соколов, С.Д. Шаталов, Д.Г. Черник и другие.

Особый интерес представляют исследования, выполненные в смежных областях: исследования по экономическим вопросам устойчивого развития В.И. Данилова-Данильяна, И. Квернера, Д.С. Львова, Р. Солоу, А. Эндреса и других; исследования проблем формирования и распределения природной ренты С.Ю. Глазьева, М.Н. Соколова, Ю.М. Пашина, Ю.В. Яковца и других; исследования по проблемам экономического развития нефтегазовой отрасли Е.Т. Гурвича, Д. Джонстона, С.С. Ежова, А.Э. Конторовича и других [8].

Вместе с тем многие теоретические и методологические аспекты налогообложения нефтегазового комплекса не имеют достаточной степени разработанности. Среди основных теоретических и методологических проблем, связанных с финансовыми отношениями государства и недропользователей, особенно в части распределения ренты, следует выделить не универсальность налоговой системы, так как она не в полной мере учитывает различные условия разработки месторождений. Кроме того, эволюционные изменения в налоговой системе, в части налогообложения недропользования не в полной мере отвечают стратегическим интересам государства в сфере экономической, экологической и энергетической.

В современных условиях реформирования налоговой системы и освоения нефтегазовых ресурсов требуются новые подходы к разработке и совершенствованию регулирующих механизмов и инструментов в налоговой политике нефтегазового комплекса.

...