Налоговая система

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

Введение

1 Сущность и принципы налогообложения

2 Налоговая система

3 Налоговая система Республики Беларусь и пути ее совершенствования

Заключение

Список использованных источников

ВВЕДЕНИЕ

налог система рыночная экономика

Актуальность темы курсовой работы заключается в том, что среди экономических рычагов, при помощи которых государство воздействует на рыночную экономику, важное место отводится налогам. В условиях рыночной экономики любое государство широко использует налоговую политику в качестве определенного регулятора воздействия на негативные явления рынка. Налоги, как и вся налоговая система, являются мощным инструментом управления экономикой в условиях рынка.

От успешного функционирования налоговой системы во многом зависит результативность применяемых экономических решений. Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождаются преобразованием налоговой системы. В современном цивилизованном обществе налоги -- основная форма доходов государства.

Отметим, что сегодняшнее состояние налоговой системы Республики Беларусь характеризуется сложным комплексом взаимоотношений, основанных, прежде всего, на опыте и знаниях предыдущих поколений, поэтому для понимания состояния и перспектив развития налоговой системы Беларуси необходимо сделать краткий экскурс в историю зарождения налогов и развития налоговых отношений.

Налоги для государства являются надежным и самым стабильным источником формирования средств и наполнения бюджета. Налог - это обязательный взнос плательщика в бюджет и внебюджетные фонды в определенных законом размерах и в установленные сроки. Он выражает денежные отношения, складывающиеся у государства с юридическими и физическими лицами в связи с перераспределением национального дохода и мобилизацией финансовых ресурсов в бюджетные и внебюджетные фонды государства. За счет налоговых взносов формируются финансовые ресурсы государства, аккумулируемые в его бюджете и внебюджетных фондах. Экономическое содержание налогов выражается, таким образом, взаимоотношениями хозяйствующих субъектов и граждан, с одной стороны, и государства - с другой, по поводу формирования государственных финансов.

Целью работы является рассмотрение налоговой системы Республики Беларусь и путей ее совершенствования.

Задачи курсовой работы:

- рассмотрение сущности и основных принципов налогообложения;

- рассмотрение теоретических аспектов налоговой системы государства;

- рассмотрение и анализ налоговой системы Республики Беларусь.

1 СУЩНОСТЬ И ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Понятие «налог» уходит своими корнями вглубь веков. В нем заключен не только экономический, но и философский смысл. В исследовании содержания и природы этого понятия следует придерживаться логики последовательного проникновения в сущность процессов, ассоциирующихся в современном сознании с отчуждением индивидуальных доходов в пользу государственного бюджета.

Первые упоминания о налогах нашли свое место в философских трактатах античных мыслителей. Философами налог трактовался как общественно необходимое и мощное явление и это притом, что известные им на то время формы налогов были варварскими: военные трофеи, использование труда рабов, жертвоприношения и др. В Римской империи расходы по управлению государством покрывались преимущественно за счет средств, получаемых от сдачи в аренду общественных земель. Достаточно насыщенной является и история акцизов. В Англии за 20-летний период существования республики при Кромвеле было введено до 200 видов акцизов, причем обложению подвергались всевозможные объекты, например коробки для масла или соломенная труха. В Голландии в XVII в. косвенных налогов, как основных фискальных инструментов пополнения казны, было так много, что, по словам государственного деятеля де Витта, на порцию рыбы, поданную в гостинице, падало 34 различных акциза.

По мере общественного развития налоговые формы постепенно изменялись, приближаясь к их современному содержанию. Неизменным оставался глубинный смысл понятия «налог» - опосредствовать процесс обобществления необходимой для общества части индивидуальных доходов.

Налог - принудительная выплата правительству домохозяйством или фирмой денег (или передача товаров услуг) в обмен на которые домохозяйства или фирма непосредственно не получают товары или услуги, причем такая выплата не является штрафом, наложенным судом за незаконные действия.

Фундаментальные принципы налогообложения были сформулированы классиками более 300 лет назад. В итоге развилась особая сфера экономической теории - наука о налогообложении. Укрепление науки произошло в период повсеместного развития товарно-денежных отношений. С этого времени налог рассматривается экономистами как неотъемлемый элемент расширенного воспроизводства и фактора роста экономического потенциала. Однако теория налогообложения является наименее исследованной областью налоговых отношений, а ведь без исследования теории успех налоговых реформ невозможен.

Любая налоговая система базируется на объективной методологической базе, которая включает как теоретический комплекс, так и научно-практическую базу.

Существуют различные налоговые концепции. Среди них концепции ресурсного, имущественного обложения; обложения конечных стоимостных результатов дохода и др. Общество в зависимости от уровня своего экономического развития принимает в законодательном порядке ту или иную концепцию. Теория и методология налогообложения составляют фундамент налогового механизма.

Ввиду вышеизложенного можно отметить длительность существования такого экономического явления как налогообложение, а также определить основную сущность системы налогообложения в следующем: налог является неотъемлемым элементом расширенного воспроизводства и фактора роста экономического потенциала. Выбранная концепция налогообложения зависит, прежде всего, от уровня экономического развития государства.

Исследование налогообложения не требует дополнительных сведений для постижения экономической природы налоговых отношений. Необходимость налогов вытекает из классических функций государства, которое выполняет разнообразную деятельность (политическую, экономическую, внешнеэкономическую, оборонную и др.), требующую средств. Кроме налогов у государства, по существу, нет иных источников средств для финансирования своих нужд. Оно может, конечно, использовать финансовые займы для покрытия расходов, но и их необходимо возвращать и уплачивать проценты.

Экономическая сущность налогов вытекает из сущности финансов. Началом возникновения финансовых отношений является прибавочный продукт. Одна его часть направляется на расширенное воспроизводство части израсходованных средств и рабочей силы, а вторая часть направляется в доход государства. Налоги в качестве перераспределительной категории являются средством и источником образования централизованного фонда финансовых ресурсов государства.

При конструировании налогового механизма необходимо учитывать следующие основные требования:

- налогообложение выражает смену форм собственности (форма принудительного изъятия средств в казну государства является налоговой тогда, когда стоимость в денежном выражении переходит из индивидуальной или корпоративной собственности в государственное пользование);

- по своей экономической природе оптимальное налогообложение основывается на рентной составляющей, т.е. независимо от происхождения добавочного дохода - от использования земли, недр, труда или капитала;

- вся система налогообложения должна строиться в пределах вновь создаваемой стоимости; налоговые отношения не должны распространяться на капитал, авансируемый или инвестируемый для расширения производства товаров, работ, услуг.

Выделяют следующие цели налоговой системы:

- создание условий для инвестирования сбережений корпораций и частных лиц в целях формирования новых рабочих мест и борьбы с безработицей;

- обеспечение конкурентоспособности продукции путем стимулирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, новейших технологий;

- проведение протекционистской политики, способствование отраслевому и территориальному переливу капитала;

- стимулирование накопления капитала и сбережений, сдерживание личного потребления капитала;

- обеспечение социальных потребностей всех слоев населения.

Полученные финансовые ресурсы должны быть использованы исключительно на общегосударственные нужды под строгим конституционным контролем.

Налогообложение в любом цивилизованном государстве должно базироваться на определенных принципах - основополагающих идеях и положениях, существующих в налоговой сфере. Эти принципы во все времена были предметом особого внимания со стороны общества, так как от них во многом зависело социально-экономическое благополучие населения.

Актуальными и в настоящее время являются принципы, сформулированные основоположником классической политической экономии шотландским философом и экономистом Адамом Смитом (1723-1790) в работе «Исследование о природе и причинах богатства народов»:

1. Принцип справедливости, утверждающий всеобщность налогообложения и равномерность распределения налогов между гражданами (равная обязанность граждан платить налоги) соразмерно с их доходами («соответственно их доходу, какими они пользуются под покровительством государства»). Этот принцип означает, что налоги должны взиматься с учетом возможностей налогоплательщика, который обязан принимать участие в финансировании соответствующей части расходов государства.

2. Принцип определенности, согласно которому сумма, способ и время платежа должны быть точно и заранее известны налогоплательщику. Это устойчивость основных видов налогов и налоговых ставок в течение ряда лет. В то же время налоговая система должна быть гибкой и легко адаптируемой к изменяющимся социально-экономическим условиям. Об определенности налогообложения свидетельствует стабильность законодательства о налогах и сборах. Конечно, налоговые реформы идут непрерывно, но они, как правило, затрагивают отдельные налоги и сборы.

3. Принцип удобности предполагает, что налог должен взиматься в такое время и таким способом, которые наиболее удобны для плательщика. Система и процедура выплаты налогов должны быть понятыми и удобными для налогоплательщиков.

4. Принцип экономии, т.е. сокращение издержек взимания налога, рационализация системы налогообложения. Суммы сборов по каждому конкретному налогу должны в соответствии с рассматриваемым принципом существенно превышать затраты на его сбор и обслуживание.

В настоящее время принципы налогообложения можно разделить на две группы. Первая группа включает в себя всеобщие, или функциональные, принципы, которые, так или иначе, используются в налоговых системах мира. О них писали в своих трудах А. Смит, Д. Рикардо и А. Вагнер. Позже эти принципы были развиты Н. Тургеневым, А. Соколовым, М. Алексеенко и др.

Четыре принципа соответствуют принципам, обозначенным Адамом Смитом и описанным выше (принцип равномерности (справедливости), а также принципы определенности, удобства и экономности).

Кроме этих классических принципов со временем сложился комплекс принципов, выделенных как государством, так и плательщиками:

- принцип всеобщности, выражающий единый подход к налогоплательщикам независимо от источника дохода;

- принцип однократности налогообложения одного и того же объекта за определенный период;

- принцип стабильности налоговой системы;

- принцип оптимальности налоговых изъятий, т.е. обеспечение государства налоговыми доходами при относительно небольшом количестве налогов и справедливой тяжести налогообложения юридических и физических лиц.

Вторая группа принципов налогообложения включает в себя экономические и организационно-правовые принципы построения налоговой системы в конкретных условиях общественно-политического и социально-экономического развития страны. Данная совокупность принципиальных требований относится к подсистеме внутринациональных принципов, на основании которых принимается закон (кодекс) о налоговой системе конкретной страны на определенный период времени. Эта система демонстрирует, какие фундаментальные принципы налогообложения в полной мере применимы в этой стране, какие применимы лишь частично, а какие и вовсе не вписываются в систему налоговых отношений налогоплательщиков с государством.

Вышеизложенные группы принципов отражают следующие схемы:

Рис. 1.1 Принципы налогообложения

Рис. 1.2 Группы принципов налогообложения

Таким образом, было определено, что принципы налогообложения являются неотъемлемой базой при формировании налоговой системы. Именно от принципов зависит социально-экономическое благополучие населения. Основные из них сформировались еще в 18 в., а затем были дополнены новыми, возникшими вследствие социально-экономического развития. Теоретические принципы налогообложения применяются в той или иной степени в налоговой системе любой страны, однако, исходя из конкретной экономической ситуации, могут формироваться различные экономические и организационно-правовые принципы, которые находят свое отражение на практике.

Налогообложение - это процесс установления и взимания налогов в стране, определение величины налогов и их ставок, а также порядка уплаты налогов и круга юридических и физических лиц, уплачивающих налоги, сборы (пошлины).

При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения. Основные из них:

- объект налогообложения;

- налоговая база;

- налоговый период;

- налоговая ставка;

- порядок исчисления налога;

- порядок и сроки уплаты налога.

В необходимых случаях в законодательных актах могут также определяться налоговые льготы и основания для их использования плательщиком.

Между элементами налогообложения существуют определенная связь и взаимозависимость. Каждый элемент налогообложения имеет свое содержание и назначение, т.е. элементы налогообложения - это родовые признаки, отражающие социально-экономическую сущность налога.

Объект налогообложения - предмет, действие или явление (доход, имущество, товар, добавленная стоимость, отдельные виды деятельности, передача или продажа имущества и др.), которые в соответствии с законом подлежат обложению налогом. Часто название налога вытекает из объекта налогообложения (подоходный налог и др.).

Налоговая база (основа налогообложения) - часть объекта обложения, образующаяся в результате учета всех полагающихся льгот и вычитаний. К ней непосредственно применяется налоговая ставка.

Налоговый период - время, за которое производится начисление налога или сбора и в течение которого плательщик имеет обязанности по их уплате. В Беларуси налоговым периодом является, как правило, месяц, квартал, календарный год.

Налоговая ставка - величина налога в расчете на единицу налогообложения. Она устанавливается либо в процентах, либо в твердых суммах. Различают твердые, или равные ставки; пропорциональные ставки; прогрессивные ставки; регрессивные ставки.

Твердые ставки определяются в абсолютной сумме.

Пропорциональные ставки устанавливаются в процентах к облагаемому доходу, обороту либо стоимости имущества (например, ставки по налогу на недвижимость).

Прогрессивные ставки - это ставки, увеличивающиеся с ростом объекта налогообложения. При этом прогрессия бывает простой и сложной. При простой ставка налога растет и распространяется на всю сумму налоговой базы; при сложной прогрессии налоговая база делится на части, каждая из которых облагается своей ставкой.

Регрессивные ставки понижаются по мере роста налоговой базы.

Порядок исчисления налога - алгоритм исчисления суммы налога, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Налоговые льготы - полное или частичное освобождение от налогов определенных плательщиков, исключение из облагаемого оборота некоторых доходов и расходов, применение пониженных ставок налога, отсрочка в уплате налогов и др.

Вышеперечисленные элементы налогообложения не имеют никакой силы, если отсутствует субъект налогообложения (плательщик) - юридическое или физическое лицо, которое по закону государства обязано платить налог. Субъект может быть формальным, если он переносит налог на другое лицо, становящееся носителем налога, или фактическим (конечным) плательщиком.

Носитель налога - фактический (конечный) плательщик, который уплачивает его из своих доходов. Например, при поземельном налоге облагается владелец земли.

Определение элементов налогообложения законом призвано создать дополнительные гарантии от внезапных изменений в силу присущих закону таких качеств, как определенность, стабильность, особая процедура принятия. При этом процесс принятия налогов состоит из нескольких этапов, на каждом из которых ставятся и решаются конкретные задачи.

Из вышеизложенного следует, что налогообложение невозможно без предварительного определения таких элементов, как объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога. В свою очередь данные элементы являются взаимосвязанными и взаимозависимыми.

2 НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА

Налоговая система - один из главных элементов рыночной экономики. Она выступает главным инструментом воздействия государства на развитие хозяйства, определения приоритетов социального и экономического развития.

Налоговая система включает в себя множество элементов, каждому из которых в Налоговом кодексе дается четкое и однозначное определение. К ним относятся: налогоплательщики, объекты налогообложения, налоговая база, ставки налогов, сроки уплаты, льготы, налоговые санкции и др. Налоговый кодекс является документом прямого действия. Он закрепляет те положения, которыми должны руководствоваться все субъекты налоговых отношений. Изменения в состав республиканских налогов, сборов и пошлин или в порядок их исчисления могут вноситься лишь при утверждении бюджета на следующий финансовый год либо при внесении поправок в закон о государственном бюджете на текущий год. Таким образом обеспечивается сочетание стабильности налоговой системы и гибкости ее реакции на изменения экономической ситуации в республике.

Помимо фискальных целей в Налоговом кодексе закладываются функции, регулирующие и стимулирующие развитие приоритетных для государства отраслей экономики и отдельных производств. Таким образом, налоговый кодекс выполняет роль важнейшего механизма непрямого государственного воздействия на товаропроизводителей в интересах всего общества. Он является выразителем налоговой политики правительства, от обоснованности которой во многом зависит общественный прогресс и рост благосостояния.

Таким образом, налоговая система -- основанная на определенных принципах система урегулированных нормами права общественных отношений, складывающихся в связи с установлением и взиманием налогов и сборов.

Основой налоговой системы являются налоги и сборы. С помощью налоговой системы государство реализует свои функции по управлению (регулированию, распределению и перераспределению) финансовыми потоками в государстве и в более широком смысле экономикой страны вообще.

Основными функциями налоговой системы государства и, соответственно, установленных в государстве налогов являются:

1. Фискальная, суть которой состоит в пополнении доходов государства на различных уровнях, необходимых для исполнения государством своих функций.

2. Распределительная, суть которой состоит в распределении совокупного общественного продукта между юридическими и физическими лицами, отраслями и сферами экономики, государством в целом и его территориально-административными образованиями.

3. Регулирующая, суть которой в активном воздействии государства с помощью экономических рычагов и методов на экономические и социальные процессы в обществе.

4. Контрольная, суть которой состоит в наблюдении и соблюдении стоимостных пропорций в процессе образования и распределения доходов различных субъектов экономики.

Принципы построения налоговой системы государства обсуждаются практически с тех пор, как возникло государство. Ещё Адам Смит в своей книге «Исследование о природе и причинах богатства народов» в 1776 г. сформулировал четыре правила («максимы»):

· налоги должны уплачиваться в соответствии со способностями и силами подданных;

· размер налогов и сроки их уплаты должны быть точно определены до начала налогового периода;

· время взимания налогов устанавливается удобным для налогоплательщика;

· каждый налог должен быть задуман и разработан так, чтобы он брал из карманов народа возможно меньше сверх того, что он приносит казначейству государства.

В современных условиях могут быть сформулированы следующие принципы построения налоговой системы:

1. Обязательность. Этот принцип означает, что все налогоплательщики обязаны своевременно и полно уплатить налоги.

2. Справедливость. Принцип справедливости означает, что, с одной стороны, все налогоплательщики, находящиеся в равных условиях по объектам налогообложения, платят одинаковые налоги, а, с другой стороны, справедливым должны быть налоги, которые платят разные по доходам налогоплательщики. Богатые платят больше, чем бедные.

3. Определённость. Нормативные акты до начала налогового периода должны определить правила исполнения обязанностей налогоплательщиком.

4. Удобство (привилегированность) для налогоплательщика. Процедура уплаты налогов должна быть удобной прежде всего для налогоплательщика, а не для налоговых служб.

5. Экономичность. Издержки по собиранию налогов не должны превышать сумму собираемых налогов, а должны быть минимальны.

6. Пропорциональность. Предполагает установление ограничения (лимита) налогового бремени по отношению к валовому внутреннему продукту.

7. Эластичность. Подразумевает быструю адаптацию к изменяющейся ситуации

8. Однократность налогообложения. Один и тот же объект налогообложения должен облагаться налогом за установленный период один раз.

9. Стабильность. Изменение налоговой системы не должно производиться часто и очень резко.

10. Оптимальность. Цель взимания налога, например, фискальная, или природоохранная и т. д., должна достигаться наилучшим образом с точки выбора источника и объекта налогообложения.

11. Стоимостное выражение. Налоги должны уплачиваться в денежной форме.

12. Единство. Налоговая система действует на всей территории страны для всех типов налогоплательщиков.

Реализация принципов налогообложения в разных странах осуществляется с учётом особенностей развития, существующей социально-экономической ситуации.

Наличие собственной, независимой от других государств налоговой системы является одним из признаков суверенного государства.

3 НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ И ПУТИ ЕЕ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ

В условиях рыночных отношений налоговая система является одним из важнейших экономических регуляторов. Налоги - основная форма доходов государства. Налог взимается для покрытия общественно полезных потребностей всего общества, а не конкретного налогоплательщика.

Налоговая система Беларуси формировалась на классических принципах налогообложения, с учетом разработанных налоговой практикой других стран принципов налогообложения. В силу сложных условий переходного периода не все они легли в основу нашей налоговой системы, другие дополнены и уточнены положениями, вытекающими из практической необходимости.

В основу налоговой системы Республики Беларусь положены следующие принципы:

· однократность обложения, то есть один и тот же объект одного вида налогов облагается только один раз за определенный законом период;

· оптимальное сочетание прямых и косвенных налогов;

· одинаковый подход ко всем хозяйствующим субъектам обложения;

· установленный порядок введения и отмены органами власти разного уровня налогов, их ставок, налоговых льгот;

· четкая классификация налогов, взимаемых на территории страны, в основу которой положена компетенция соответствующей власти;

· обоснование и точное распределение налоговых доходов между бюджетами разных уровней;

· стабильность ставок налога в течение довольно длительного периода и простота исчисления платежа.

В Республике Беларусь разработан налоговый кодекс (НК РБ), который является единым систематизированным сводом законов государства, регулирующим отношения в области налогообложения, сборов и пошлин, где отражены основные принципы налогообложения Республики Беларусь.

В налоговом законодательстве нашли отражение полномочия налоговых органов, их права и обязанности, а также права и обязанности налогоплательщиков и основные виды ответственности за нарушения налогового законодательства.

Основными элементами налоговой системы выступают:

ь плательщики налогов (субъекты налогообложения)

ь объекты налогообложения

ь налоговая база

ь налоговый период

ь налоговая ставка

ь налоговые льготы

ь порядок исчисления

ь источник уплаты

ь порядок и сроки уплаты

ь санкции.

Субъект налогообложения - это основополагающий элемент, по отношению к которому строится вся налоговая система в комплексе. Все последующие функциональные элементы налога используются уже в рамках конкретного плательщика. Плательщиками налогов, сборов (пошлин) признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги, сборы (пошлины).

Вторым элементом налогового механизма является объект налогообложения. Объектами налогообложения признаются обстоятельства, с наличием которых у плательщика Налоговый Кодекс Республики Беларусь, другие законы Республики Беларусь и (или) акты Президента Республики Беларусь либо решения местных Советов депутатов (в отношении местных налогов и сборов) связывают возникновение налогового обязательства.

Каждый налог, сбор (пошлина) имеет самостоятельный объект налогообложения. Один и тот же объект может облагаться определенным налогом, сбором (пошлиной) у одного плательщика только один раз за соответствующий налоговый период.

Налоговая база представляет собой стоимостную или физическую характеристику объекта налогообложения. Налоговая база и порядок ее определения устанавливаются применительно к каждому налогу, сбору (пошлине).

Налоговые ставки устанавливаются при планировании и формировании бюджета на предстоящий год и которые представляют собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

В механизме построения налоговой системы Беларуси важное место занимают налоговые льготы, которые используются государством в качестве регулирующей и стимулирующей функции. Их умелое применение способствует росту эффективности производства, повышению благосостояния населения.

Как правило, по каждому налогу предусматриваются специальные налоговые льготы, имеющие строго целенаправленный характер. Все льготы должны применяться только в соответствии с действующим законодательством и, как правило, не должны носить индивидуальный характер. При проведении политики налоговых льгот государство учитывает условия развития экономики, чтобы большое количество налоговых льгот не ограничивало доходы бюджета и одновременно было выгодно налогоплательщику.

При принятии решения по налоговым льготам учитываются интересы трех субъектов:

Ш государства, заинтересованного в росте доходов бюджета;

Ш юридических лиц, чтобы не сократилось производство;

Ш населения, чтобы неравномерность распределения льгот не привела к социальной напряженности в обществе.

Налоговые льготы по республиканским налогам устанавливаются только республиканскими органами власти. Местные органы власти имеют право вводить льготы только в пределах сумм налогов, зачисляемых в местные бюджеты.

Одним из направлений государственного регулирования экономики выступает бюджетно-налоговая политика. Предопределяющее влияние на содержательную сторону налогов оказывает их функциональное назначение. Именно оно конкретизирует роль налогов в экономической структуре общественного производства. Функциональное назначение налогов подчинено решению конкретных социально-экономических проблем переходного периода, а также задач по обеспечению объективного формирования и функционирования рыночных отношений. Поэтому создание оптимальной модели налогообложения предполагает осторожный подход в использовании функций, которые могут выполнять налоги, с тем, чтобы не нарушить основные принципы организации.

Статистикой подтверждается существование обратной макроэкономической зависимости между уровнем налоговых изъятий и темпами экономического роста. Анализ зависимости представлен в таблице 3.1.

Таблица 3.1 Анализ влияния налоговой нагрузки на темпы экономического роста, %

Показатели	2008	2009	2010	2011	2012
Темпы роста ВВП	106	104	105	106,8	111.1
Налоговая нагрузка	42,2	41,5	39,7	40,7	42,1

По мере совершенствования налоговой нагрузки, сокращения количества обязательных платежей в бюджет и снижение их ставок, уровень реальной налоговой нагрузки до 2011 года снижается. В период с 2008 до 2010 года происходит постепенное снижение налогового бремени за счёт уменьшения платежей из выручки и применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость при экспорте продукции. Значительное увеличение налоговой нагрузки на экономику наблюдается, начиная с 2011 года, когда налоговая нагрузка увеличилась с 39,7% в 2010 году до 40,7 в 2011 году и составила 42,1% в 2012 году.

На практике выделяют номинальную и реальную налоговую нагрузку. Номинальная нагрузка характеризует фискальный потенциал действующей системы налогообложения и рассчитывается как отношение начисленных к уплате налогов и платежей в бюджет (бюджетные фонды) к ВВП. Реальная - рассчитывается как отношение уплаченных в течение рассматриваемого периода налогов и платежей к ВВП. Данный показатель отражает фактические возможности экономики по формированию доходов бюджета и в сопоставлении с номинальной служит своего рода индикатором текущего состояния государственных финансов. Динамика реальной и номинальной нагрузки представлена в таблице 3.2.

Таблица 3.2 Динамика номинальной и реальной нагрузки на экономику Беларуси в 2006-2012 гг., в % к ВВП

Показатели	2008	2009	2010	2011	2012
Номинальная налоговая нагрузка на экономику	16,349	18,769	14,897	17,483	26,743
Реальная налоговая нагрузка на экономику	18,034	17,26	17,167	17,041	26,843
Исполнение бюджета	1,685	1,509	2,27	-0,442	0,1

Исполнение бюджета до 2010 года последовательно снижалось, а в 2011 году наблюдается недоимка средств, это привело к повышению номинальной налоговой нагрузки, что повлекло рост реальной налоговой нагрузки, которая в 2012 году составила 26,8%.

Наиболее широко для характеристики налогового бремени применяется показатель эластичности, который связан с уровнем чувствительности изменений одной переменной к изменениям другой. Показатели эластичности налогов по ВВП можно рассчитать по следующей формуле:

(3.1)

где, - коэффициент эластичности налогов по ВВП; и - налоговые поступления данного и базового периода; и - ВВП данного и базового периода.

В условиях переходной экономики рассчитать автоматические изменения, характеризующие действия налоговой системы, во временном периоде, превышающем финансовый год, практически не представляется возможным. Поэтому для характеристики качественных изменений налоговой нагрузки используют коэффициент дискреционных изменений, учитывающий как автоматическое действие налогового бремени на экономику, так и происходящую корректировку, связанную с изменением налоговых ставок, количеством взимаемых налогов, числом предоставленных льгот.

Анализ показателей эластичности налогов, выплачиваемых в республиканский и местные бюджеты, представлены в таблицах.

Таблица 3.3 Динамика показателей эластичности налогов выплачиваемых в республиканский бюджет, коэфф.

Вид налогов	Показатели эластичности по годам	Средний показатель эластичности за 2007-2011гг.
	2007	2008	2009	2010	2011*
Налог на прибыль и доходы	1,113	1,033	0,720	-0,061	1,330	0,827
Налог на добавленную стоимость	1,009	1,027	0,822	0,903	1,019	0,956
Акцизы	0,72	0,878	0,869	0,720	1,384	0,914
Доходы от внешней торговли и внешнеэкономических операций	0,85	0,717	1,264	1,430	2,203	1,293
Все налоговые доходы	0,932	0,961	0,880	0,733	1,284	0,958

Можно говорить о том, что коэффициент дискреционных изменений налогов, выплачиваемых в республиканский бюджет Республики Беларусь, свидетельствует о снижении налогового бремени в 2007-2010 годах с 0,932 до 0,733, которое обусловлено принятием решений о снижении ставок на налог на прибыль и доходы и налога на добавленную стоимость. В 2011 году наблюдается повышение показателя эластичности, то есть повышение налоговой нагрузки на экономику страны. Средний показатель эластичности за пять лет равен 0,958.

Таблица 3.4 Динамика показателей эластичности налогов выплачиваемых в местные бюджеты, коэфф.

Вид налогов	Показатели эластичности по годам	Средний показатель эластичности за 2007-2011гг.
	2007	2008	2009	2010	2011
1	2	3	4	5	6	7
Налог на прибыль и доходы	1,373	0,925	1,204	0,862	1,209	1,1146
Подоходный налог	0,777	1,046	1,054	0,857	0,869	0,9206
Налог на добавленную стоимость	0,92	1,117	0,974	1,035	0,702	0,9496
Акцизы	1,108	0,57	0,768	0,450	0,272	0,6336
Налоги на собственность	0,302	2,063	1,759	1,237	2,331	1,5384
Налоги на использование природных ресурсов	1,119	0,66	1,461	1,078	1,066	1,0768
Все налоговые доходы	1,138	1,052	0,946	0,904	1,336	1,0752

Анализ показателей дают возможность говорить о снижении доли налогов, выплачиваемых в местные бюджеты до 2010 года и резкое увеличение в 2011 году.

Следующим методом определения налоговой нагрузки на экономику является определение и анализ предельного уровня налоговой ставки. Предельный уровень налоговой ставки - это показатель, позволяющий определить влияние налога на инвестиционную активность субъектов хозяйствования при расширении производства

Предельный уровень налоговой ставки определяется по формуле:

(3.3)

где, - предельный уровень налоговой ставки; - налоговые поступления отчётного и базисного периода; - ВВП отчетного и базисного периода.

Таблица 3.5. характеризует динамику предельной налоговой ставки на экономику Республики Беларусь в период с 2006 по 2010 годы.

Таблица 3.5 Динамика предельных налоговых ставок (год к году),%

Показатель	2006	2007	2008	2009	2010
Предельная налоговая ставка	37,8	35,1	34,8	31,9	34,9

Предельная налоговая ставка на протяжении 2006- 2010 годов колеблется в незначительных интервалах. Самая высокая налоговая ставка наблюдалась в 2006 году и равнялась37,8%, а самая низкая в 2008 году - 34,8%. В период с 2006 по 2009 годы наблюдалось постепенное снижение предельной налоговой ставки и резкий ее рост в 2010 году, когда предельная ставка составила 34,9%.

Для сравнительного анализа показателей предельной налоговой ставки республиканского и местных бюджетов данные представлены в таблице 3.6.

Таблица 3.6 Динамика предельного уровня налоговой ставки налогов выплачиваемых в республиканский бюджет, %

Вид налогов	Показатель предельной налоговой ставки	Средний показатель предельной налоговой ставки за 2007-2011гг.
	2007	2008	2009	2010	2011
1	2	3	4	5	6	7
Налог на прибыль и доходы	3,184	3,176	4,677	-0,134	2,328	2,646
Налог на добавленную стоимость	5,809	5,943	4,839	4,875	5,321	5,357
Акцизы	2,022	1,916	1,143	1,361	2,36	1,760
Доходы от внешней торговли и внешнеэкономических операций	1,85	1,375	1,965	2,500	4,422	2,422
Все налоговые доходы	13,769	13,440	11,991	9,426	15,012	12,728

Анализ результатов при использовании метода определения предельного уровня налоговой ставки свидетельствует о ее снижении, что ведёт к снижению налогового бремени на экономику страны. Средний показатель предельной налоговой ставки за пятилетний период составляет 12,728%, что на 2,284% ниже самой высокой предельной ставки в 2011 году и на 3,302% выше самой низкой предельной налоговой ставки в 2010 году.

Таблица 3.7 Динамика предельного уровня налоговой ставки налогов выплачиваемых в местные бюджеты, %

Вид налогов	Показатель предельной налоговой ставки.	Средний показатель предельной налоговой ставки за 2007-2011гг.
	2007	2008	2009	2010	2011
1	2	3	4	5	6	7
Налог на прибыль и налоги	1,893	1,621	2,003	1,573	2,104	1,839
Подоходный налог	2,797	3,078	3,197	2,666	2,574	2,862
Налог на добавленную стоимость	2,797	3,176	2,985	3,134	2,155	2,849
Акцизы	1,119	0,622	0,597	0,312	0,153	0,561
Налоги на собственность	0,387	1,227	1,791	1,707	3,3,482	1,278
Налоги на использование природных ресурсов	0,101	0,065	0,112	0,1	0,102	0,096
Все налоговые доходы	12,952	13,245	12,327	11,478	16,422	13,285

В отличие от предельной налоговой ставки налогов, выплачиваемых в республиканский бюджет предельная налоговая ставка налогов, выплачиваемых в местные бюджеты областей и города Минска начинает снижаться только в 2008 году и продолжает снижение до 2010 года. Снижение предельной налоговой ставки достигается за счет снижения ставки на акцизы и налога на собственность. Минимальное значение ставки достигает 11,478%, в 2010 году за счёт снижения налоговых ставок по налогам, взимаемым в местные бюджеты, а максимальное - 16,422%. Средняя предельная налоговая ставка за период составляет 13,285%, что на 1,807% выше, чем минимальная предельная налоговая ставка и на 3,137% ниже, чем максимальная.

Анализ показывает, что по налогу на прибыль и доходы, налоговые поступления за период с 2006 по 2011 год увеличились на 1316 млрд. руб., удельный их вес по отношению к ВВП незначительно уменьшился. Динамика этого налога по отношению к ВВП, выручке от реализации и прибыли на протяжении периода имела незначительные отклонения. Поступления от подоходного налога в 2006 году составляли 24 млрд.руб. ,а в 2011 году уже 1025 млрд.руб. Удельный их вес в ВВП уменьшился только на 0,5% , минимальная их доля составила 2,853 в 2011 году и максимальная 3,418% в 2006 году. Удельный вес налога на добавленную стоимость в 2011 году составил 8,063%. Этот налог является самым весомым в налоговой нагрузке на экономику страны. Динамика акцизного налога являлась самой существенной за весь рассматриваемый период. Удельный вес акцизов снизился с 3,703% до 2,332%. Динамика оставшихся налогов не оказала значительного влияния на экономику страны. В целом все налоговые поступления за рассматриваемый период увеличились, практически в два раза, их удельный вес снизился более чем в три раза и составил 78,899% в 2006 году и 25,998% в 2011 году. Минимальный удельный вес приходится на 2010 год и составляет 23,961%. На диаграмме представлена налоговая нагрузку в 2012 году, приходящаяся на каждую область Республики.

Рис. 3.1 Налоговая нагрузка в 2012 году по областям и Республике Беларусь, %.

Самая высокая налоговая нагрузка в 2012 году приходилась на город Минск и Минскую область, а самая низкая - на Могилёвскую и Витебскую области.

На основе проведённого анализа можно представить динамику налоговой нагрузки на экономику страны. Период с 2006 по 2011 год можно разделить на два этапа: первый с 2006 по 2010 год, когда налоговая нагрузка снижалась, а второй с 2010 по 2011 год, на протяжении которого наблюдалась повышение налогового бремени на экономику, за счёт повышения налоговых ставок на отдельные виды налогов.

Для более полного анализа существующей ситуации следует проанализировать поступление налогов, предусмотренных главным финансовым планом страны - “Бюджетом Республики Беларусь”. Этот план характеризует плановые поступления доходов в казну страны. В таблице 3.8. проведён анализ динамики отдельных видов налогов к общей сумме доходов, предусмотренных законом “О бюджете Республики Беларусь”.

Таблица 3.8 Динамика отдельных видов налогов к общей сумме доходов, предусмотренных в законах “О бюджете Республики Беларусь”

Показатели	Налоговые поступления предусмотренные законом "Бюджет Республики Беларусь",%
	2006	2007	2008	2009	2010	2011	2012	2013
Прямые налоги на доходы и прибыль	13,62	9,955	15,521	18,704	14,196	11,91	6,482	6,991
В т.ч.Налог на прибыль	13,164	9,61	15,023	17,044	12,463	9,875	5,479	6,065
Налог на доходы	0,301	0,051	0,498	1,659	1,733	2,035	1,003	0,925
Внутренние налоги на товары и услуги	48,192	51,969	44,123	46,269	40,975	43,749	24,043	22,554
В т.ч. НДС	31,142	29,939	27,735	32,138	30,12	31,513	16,916	16,726
Прочие налоги на товары и услуги.	1,356	0,473	0,218	0,189	-	-	-	-
Акцизы	15,693	20,447	15,251	13,209	10,108	11,557	6,68	5,537
Прочие налоги на отдельные виды услуг	1,156	-	-	-	-	-	-	-
Лицензионные и регистрационные сборы	-	-	0,612	0,633	0,632	0,555	0,396	0,252
Налоги и сборы за автотранспортные средства.	1,147	1,109	0,308	0,065	0,114	0,124	0,052	0,038
Доходы от внешней торговли и внешнеэкономических операций	12,746	14,351	9,309	7,723	10,307	10,501	9,198	7,724
Текущие налоговые доходы.	78,596	80,367	73,089	76,59	70,935	71,497	42,528	39,245
Всего доходов.	100	100	100	100	100	100	100	100

Предусмотренная законодательством доля текущих налоговых доходов за 2006-2013 года снижается на протяжении практически всего периода, за исключением 2007-2009 года, когда доля налогов колебалась в пределах от 80 до 76% от всей суммы доходов. Значительное снижение доли налоговых доходов в законодательстве ожидалось на протяжении 2011-2013, когда доля налогов снизилась на 32,252% и предполагается, что доля налоговых доходов составит 39,245% в 2013 году. Это снижение предполагается достигнуть за счёт снижения поступлений по всем основным законам, за исключением налога на прибыль, который по предположениям незначительно возрастёт. Наблюдается резкое снижение получаемых доходов от акцизного налога начиная с 20,447% в 2007 году до 5,537% в 2013 году и тенденция к снижению налоговых поступлений от налога и сборов за автотранспортные средства и пользование дорогами с 1,147% до 0,038%.

Анализ, проведенный в таблице 3.8, основан на предварительных законах, действительное поступление налогов представлено в таблице 3.9.

Таблица 3.9 Динамика отдельных видов налогов к общей сумме доходов, поступивших в бюджет Республики Беларусь в 2006-2011гг., в%

Показатели	Доля действительных налоговых платежей к общей сумме доходов, %
	2006	2007	2008	2009	2010	2011
Налоги на доходы и прибыль	12,311	13,852	13,801	13,607	10,549	11,015
НДС	25,801	24,739	25,707	25,174	25,067	23,723
Акцизы	11,104	9,440	7,980	7,688	6,853	6,862
Подоходный налог	10,428	8,447	8,700	9,287	8,948	8,392
Налоги на собственность	3,767	1,706	2,920	4,121	4,514	5,984
Налоги на пользование природными ресурсами	-	0,284	0,220	0,278	0,289	0,287
Доходы от внешней торговли и внешнеэкономических операций	6,345	5,472	4,456	5,215	6,063	7,833
Текущие налоговые доходы.	23,1467	75,915	76,349	76,291	72,463	76,453
Всего доходов.	100	100	100	100	100	100

На протяжении 2006-2011 гг. наблюдалась повышение доли налога на доходы и прибыль в общей части консолидированного бюджета, с незначительным снижением в 2010 году до 10,549%. Это снижение произошло за счёт снижения налоговой нагрузки на всю экономику в целом. Динамика налога на добавленную стоимость имеет незначительные колебания, а среднее ее значение за рассматриваемый период достигает 23,368%. Значительное снижение налоговых поступлений от данного налога с 2008 года постепенно снижается с 25,707% до 23,723% в 2011 году. Снижение налоговых поступлений наблюдается и от акцизного налога с 2006 по 2009 с незначительным увеличением в 2010 году. В отличие от всех видов налогов подоходный налог имеет самую значительную динамику, с 2006 по 2008 год наблюдается снижение налоговых поступлений с 10,428% до 8,7%, в 2009 году поступления от этого налога составили 9,287% и далее наблюдается снижение доходов в бюджет. Повышение налоговых поступлений наблюдалось на протяжении почти всего рассматриваемого периода с 3,767% до 5,984%. Доходы от внешней торговли и внешнеэкономических операций снижались до 2008 года, когда поступления составляли 4,456%, а далее наблюдается повышение доходов до 7,833% в 2011 году.

Доходы консолидированного бюджета состоят из доходов республиканского и местных бюджетов. Структуру формирования доходов консолидированного бюджета по годам можно представить в виде таблицы.

Таблица 3.10 Структура консолидированного бюджета Республики Беларусь, млрд.руб

	2006	% к ВВП	2007	% к ВВП	2008	% к ВВП	2009	% к ВВП	2010	% к ВВП	2011	% к ВВП
Доходы консолидированного бюджета	239	34,121	1054	34,861	3181	34,826	5747	33,465	8636	33,040	12211	33,986
Республиканского бюджета	133	19,018	564	18,639	1647	18,032	2964	17,260	4487	17,167	6123	17,041
Местного бюджета	132	18,914	598	19,775	1808	19,794	3357	19,548	4767	18,238	7293	20,298

Таким образом, доходы консолидированного бюджета состоят из доходов республиканского и местных бюджетов, каждый из которого состоит из отдельных налоговых и неналоговых платежей. Удельный вес доходов консолидированного бюджета в ВВП колеблется в незначительных интервалах и, следовательно, имеет стабильное положение. Доходы республиканского бюджета в соотношении с ВВП также имеют стабильное положение. Доля республиканского бюджета в ВВП на протяжении рассматриваемого периода снижается, чего нельзя сказать о доходах местных бюджетов, доходы которых с каждым годом увеличиваются.

Республиканский и местный бюджеты состоят из текущих налоговых и неналоговых доходов и доходов государственных целевых бюджетных фондов. Структуру доходов республиканского и местных бюджетов можно представить в виде следующих таблиц.

Таблица 3.11 Структура доходов республиканского бюджета за 2006-2011гг., в % от консолидированного бюджета

Показа- тель	2006	2007	2008	2009	2010	2011	Средн. за 2006-2011гг.
Текущие налоговые доход...

Подобные документы

• Налоги и налоговая система в России

  Налоговая система, направления ее совершенствования и реформирования. Особенности, основные этапы становления и развития налоговой системы Российской Федерации. Определение налогов для анализа, проблемные вопросы применения ЕСН, НДФЛ и ЕНВД на практике.
  
  курсовая работа [59,8 K], добавлен 09.09.2011
  

• Налоговая система зарубежных стран

  Понятие и принципы построения налоговой системы. Основные налоги, собираемые на территории РФ. Сравнительный анализ эффективной ставки налогов в России и зарубежных странах. Недостатки российской системы налогообложения и пути ее совершенствования.
  
  курсовая работа [57,2 K], добавлен 19.11.2011
  

• Современная налоговая система Российской Федерации, проблемы ее совершенствования

  Налоговая система как инструмент регулирования социально-экономических процессов. Принципы построения налоговой системы, ее цели и содержание. Оценка современной налоговой системы Российской Федерации, основные направления ее развития и совершенствования.
  
  курсовая работа [60,4 K], добавлен 16.07.2013
  

• Налоговая система России, и её развитие в современных условиях

  Налоговая система как один из важнейших рычагов, регулирующих финансовые взаимоотношения в экономике. Российская налоговая система: классификация налогов и их функции, правовое регулирование. Налоговое прогнозирование, проблемы и пути совершенствования.
  
  курсовая работа [49,3 K], добавлен 26.07.2008
  

• Налоги и налоговая система

  Налоговая система государства: совокупность налогов, сборов, пошлин, взимаемых в установленном порядке. Экономическая сущность и эволюция налогов и налоговой системы. Функции и принципы системы налогообложения. Система налоговых органов Украины.
  
  курс лекций [131,8 K], добавлен 08.12.2010
  

• Налоговая система РФ и проблемы ее совершенствования

  Налоговая система - совокупность предусмотренных налогов и обязательных платежей, взимаемых в государстве. Российскую систему налогообложения нужно в дальнейшем усовершенствовать, опираясь на опыт индустриальных стран в области налоговой политики.
  
  курсовая работа [42,2 K], добавлен 07.01.2009
  

• Налоговая система России: проблемы и перспективы

  Сущность, функции и виды налогов. Принципы налогообложения. Сущность, функции, сущность, виды налогов. Принципы налогообложения. Налоговая система Российской Федерации. Федеральные, региональные и местные налоги. Уклонение от налогов.
  
  курсовая работа [35,3 K], добавлен 14.09.2006
  

• Система налогообложения в России и ее реформирование

  Анализ налоговой системы РФ. Определение понятия "налоговая система". Ее роль и значение в системе государственного регулирования. Недостатки и преимущества. Исследование поведения потребителей и предприятий при определенных условиях налогообложения.
  
  курсовая работа [39,4 K], добавлен 07.02.2010
  

• Налоговая система России и пути её совершенствования

  Изучение истории становления и развития налогообложения в мире. Эволюция представлений о налогообложении в России. Основные недостатки современной налоговой системы России. Налоговая политика РФ и направления реформирования системы налогообложения РФ.
  
  курсовая работа [87,2 K], добавлен 21.02.2015
  

• Налоги и налогообложение в экономическом аспекте

  Экономическая природа налогов. Основы налогообложения. Экономическое содержание налогов. Элементы налога и принципы налогообложения. Налоговая система и налоговая политика государства. Федеральные налоги и сборы.
  
  конспект произведения [106,5 K], добавлен 24.07.2007
  

• Налоговая система государства, налоги и их виды

  Государство широко использует налоговую политику в качестве определенного регулятора воздействия на негативные явления рынка. Налоги, как и вся налоговая система, являются мощным инструментом управления экономикой в условиях рынка. Применение налогов.
  
  курсовая работа [38,8 K], добавлен 16.07.2008
  

• Налоговая система и политика

  Налоги и налоговая политика как государственный инструмент регулирования экономических отношений. Налоги - обязательные платежи в пользу государственного бюджета. Акцизный налог, нормы амортизации основных средств. Налог на доходы юридических лиц.
  
  курсовая работа [47,5 K], добавлен 14.12.2012
  

• Теория и практика налогообложения

  Сущность налогов. Принципы и концепции налогообложения. Основные налоги. Налоги - основной источник доходов государства. Налоговая система - один из главных элементов рыночной экономики. Нестабильность налоговой системы. Проблемы налогообложения.
  
  контрольная работа [26,9 K], добавлен 14.08.2004
  

• Экономическая сущность налогов и основы налогообложения

  Сущность налога и его основные функции. Налоговая система и налоговая политика государства. Элементы налога и методы налогообложения. Осуществление налогового контроля. Права, обязанности и ответственность налогоплательщиков и налоговых органов.
  
  курсовая работа [36,8 K], добавлен 28.12.2015
  

• Налоговая система и её особенности в России

  Налоговая система как важнейший элемент рыночной экономики, принципы ее построения. Социальная или перераспределительная функция налогов. Пошлины и сборы, их виды. Характеристика основных видов налогов. Проблемы развития системы налогообложения в РФ.
  
  курсовая работа [55,9 K], добавлен 13.03.2014
  

• Налоговая политика РК

  Налоговая система Республики Казахстан, принципы построения. Налоги, их виды и функции. Механизм и типы налоговой политики, ее стратегические задачи. Структура налогообложения РК, его правовое регулирование. Юридическая ответственность налогоплательщика.
  
  презентация [748,0 K], добавлен 22.04.2011
  

• Налоговая система, ее особенности, тенденции развития и важность для экономики страны

  Сущность, основные функции, принципы и классификация налогообложения. Роль налогов в формировании доходов государства. Налоговая система в странах с развитой рыночной экономикой. Тенденции и перспективы развития налоговой системы в развитых странах.
  
  курсовая работа [68,5 K], добавлен 18.09.2013
  

• Налоговая система и налоговая политика: проблемы эффективности и социальной справедливости

  Сущность налогообложения и налоговой системы. Основные инструменты и направления налоговой политики. Взаимосвязь налоговой политики и проблем эффективности и справедливости. Налоговая система Республики Беларусь, ее особенности и пути совершенствования.
  
  курсовая работа [75,7 K], добавлен 16.01.2013
  

• Налоговая система Японии и Российской Федерации

  Сущность и принципы построения системы налогообложения в РФ. Роль и значение налоговых систем России и Японии в системе государственного регулирования. Недостатки и преимущества действующих систем и существующие пути их оптимизации в обеих странах.
  
  курсовая работа [1007,3 K], добавлен 30.11.2010
  

• Социально-экономическая сущность налогообложения. Налоговая система Российской Федерации

  Понятие, основные признаки и функции налогов. Налоговая система и налоговая политика Российской Федерации. Анализ методов построения и нормативного закрепления налогов и сборов, налогового администрирования. Основные направления налоговой политики.
  
  презентация [70,8 K], добавлен 23.07.2015
  

• главная
• рубрики
• по алфавиту
• вернуться в начало страницы
• вернуться к началу текста
• вернуться к подобным работам