Обоснование специфики налогового риска налогоплательщика и разработка методического инструментария снижения налоговых рисков в организациях

Размещено на http://www.allbest.ru/

Оглавление

Введение

Глава 1 Теоретические аспекты управления налоговыми рисками

1.1 Понятие налогового риска

1.2 Содержание и виды налогового риска

Глава 2 Управления налоговыми рисками

2.1 Управление налоговыми рисками на основе анализа

2.2 Применение вероятностных методов в управлении налоговыми рисками

2.3 “Стоимость под риском” [VAR]

2.4 Принятие предпочтительных решений в условиях риска

2.5 Принятие предпочтительных решений в условиях неполной неопределённости

Глава 3 Пути совершенствование системы управления налоговыми рисками

3.1 Налоговое планирование как способ управления налоговыми рисками

3.2 Мероприятия по снижению налоговых рисков на предприятии

Заключение

Список литературы

Введение

Неопределенность как внешней, так и внутренней среды неизбежно обуславливает наличие рисков при осуществлении деятельности предприятия. Риск присущ любой форме человеческой деятельности, что связано со множеством условий и факторов, влияющих на положительный исход принимаемых людьми решений.

Ведение предпринимательской деятельности всегда сопровождается разными видами рисков. Это может быть риск неликвидности, убыточности, риск утечки информации, наконец, риск банкротства или даже потери бизнеса. В последнее время особую опасность для предпринимательства приобретают налоговые риски, связанные с финансовыми потерями.

Необходимость управления налоговыми рисками в системе экономических отношений расширяет понимание концепции налоговой безопасности как системного процесса снижения рисков и угроз для участников налоговых отношений путем прогнозирования положительных или отрицательных результатов, идентификации и локализации налоговых рисков на основе оптимального взаимодействия между объектами и субъектами управления. Управление налоговыми рисками требует знаний форм и методов налогообложения, экономических и правовых основ управления централизованными и децентрализованными финансами, закономерностей развития рынка.

Теоретическое и практическое значение процесса выявления и снижения налоговых рисков с минимальными потерями для организации определили выбор темы курсовой работы.

Степень разработанности проблемы. Теоретической основой курсовой работы послужили научные положения, сформулированные в работах, посвященных теории и истории налогообложения, налоговому риску, управлению налоговым риском, налоговому консультированию. Основы теории налогов и налогообложения заложены в трудах отечественных и зарубежных экономистов, в числе которых: А. Вагнер, С. Де Вобан, Ф. Кенэ, А. Лаффер, Ф. Нитти, У. Петти, П. Прудон, Д. Рикардо, А. Смит, Л. Штейн и другие; среди отечественных - М.М. Алексеенко, А.А. Исаев, Н.Е. Булетова, И.М. Кулишер, Л.И. Львов, П.В. Микеладзе, И.Х. Озеров, В.М. Пушкарева, А.А. Соколов, Н.И. Сидорова, В.Н. Твердохлебов, Н.И. Тургенев и другие.

Исследованием налоговых рисков занимаются многие отечественные экономисты, а также специалисты-практики, такие как : А.В. Брызгалин, Н.В. Бондарчук, А.В. Грачев, Е.В. Голубцов, А.З. Дадашев, Е.Б. Дьякова, Е.Н. Евстигнеев, А.Г.Иванян, Л.С. Кирина, Л.Г. Липникова, М.И. Мигунов, Н.А. Павленко, В.Г. Пансков, С.Г. Пепеляев, А.В. Перов, М.Р. Пинскова, А.И. Погорлецкий, Н.В. Пономарев, Н.М. Романовский, С.Ф. Сутырин, Д.Н. Тихонов, А.В. Толкушин, Н.Ф. Филина, С.А. Филин, О.В. Фишер, Д.Г. Черник, Д.М. Щекин, Т.А. Цыркунова, Т.Ф. Юткина и другие.1

Целью данной работы является теоретическое обоснование специфики налогового риска налогоплательщика и разработка методического инструментария снижения налоговых рисков в организациях.

Для достижения этой цели были поставлены следующие задачи:

Объектом исследования являются налоговые риски, возникающие в ходе деятельности организации.

Предметом исследования является совокупность экономических отношений, возникающих в процессе выявления и снижения налоговых рисков предприятия с минимальными потерями.

Теоретическую основу работы составили исследования ведущих отечественных ученых и специалистов в области проблем и перспектив развития бюджетной системы РФ. В работе использованы законодательные акты РФ, указы и распоряжения Правительства РФ, законодательные и нормативно-правовые акты, регулирующие функционирование налоговой системы РФ, инструкции и методические рекомендации Министерства РФ, а также материалы научных конференций и периодических изданий.

Методологической базой работы явились общенаучные методы и приемы: системный и сравнительный анализ, анализ причинно-следственных связей, наблюдение, а также индуктивный и дедуктивный методы научного познания, позволяющие раскрывать взаимосвязи экономических процессов, методы обобщения, выборки, группировки и графические методы.

Информационной базой работы явились статистическая отчетность Федеральной службы государственной статистики РФ, Минфина России. В работе также использовались материалы публикаций в специальных журналах и в сети «Интернет».

Структура курсовой работы. Цели и задачи исследования определили структуру курсовой работы, которая состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 30 источников.

Глава 1. Теоретические аспекты управления налоговыми рисками

1.1 Понятие налогового риска

Понятия налогового риска на настоящий момент не выработано. Более того, даже сама постановка вопроса, что представляют собой налоговые риски, - нова.

Под налоговыми рисками чаще всего понимают неопределенности, которые могут вести к негативным последствиям.

Термин «налоговый риск» употребляется довольно редко. Чаще в научном обороте и в бизнес-практике звучат такие понятия, как «банковские риски», «аудиторские риски», «валютные риски», «страховые риски». Определение налогового риска если и встречается, то в основном оно формулируется с позиции налогоплательщика.

Налоговый риск, по мнению В. Нарежного, - это опасность возникновения непредвиденного отчуждения денежных средств налогоплательщика из-за действий (бездействия) государственных органов и (или) органов местного самоуправления [3].

Согласно А.Ю. Че, налоговый риск с точки зрения налогоплательщика - вероятность (угроза) доначисления ему налогов (сборов), пеней и штрафов в ходе налоговой проверки из-за возникших разногласий между налогоплательщиками и налоговиками в трактовке налогового законодательства, которая может обернуться для хозяйствующего субъекта действительным возрастанием налогового бремени [4].

Очевидно, что с позиции государства определение налогового риска имеет совершенно другое содержание. Парадоксальность позиции государства заключается в том, что, являясь главным генератором налоговых рисков по отношению к отдельной компании, оно одновременно является и субъектом налогового риск-менеджмента в налогово-бюджетной сфере. Сточки зрения государства в лице его уполномоченных органов налоговый риск - это вероятность (угроза) недополучения налогов в бюджет и государственные внебюджетные фонды из-за задействования налогоплательщиками методов минимизации налогообложения, возможных в силу тех или иных недостатков в налоговом законодательстве [5].

Таким образом, по мнению В.Г. Панскова, налоговые риски должны характеризоваться как вероятность финансовых потерь для всех участников налоговых правоотношений [6].

Гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке1. Гражданский кодекс РФ, ст. 2.

Таким образом, понятие риска заложено уже на законодательном уровне в самом определении предпринимательской деятельности.

В широком понимании риск - это возможность появления обстоятельств, обуславливающих неуверенность или невозможность получения ожидаемых результатов от реализации поставленной цели. То есть риск - это всегда неопределенность относительно результатов достижения цели.

Налоги, как инструмент перераспределения ресурсов в экономике, сами по себе являются носителями риска для всех участников налоговых отношений. Причем баланс интересов государства и налогоплательщиков достигается именно благодаря наличию некоторых видов рисков. Поэтому полное исключение всех видов риска не может расцениваться как благо для социально-экономического развития страны в целом2.Куницин Д.В. Налоговая реформа и налоговые риски. М.: Налоги, 2008. С. 76.

Необходимо разграничивать понятие «налоговый риск» для налогоплательщиков, налоговых агентов и других субъектов налоговых правоотношений, представляющих интересы государства. Причем для каждого из них он будет иметь различные формы проявления.

Под налоговым риском понимается опасность для субъекта налоговых правоотношений понести финансовые

и иные потери, связанные с процессом налогообложения, вследствие негативных отклонений для данного субъекта от предполагаемых им, основанных на действующих нормах права, состояниях будущего, из расчета которых им принимаются решения в настоящем.

Существуют две диаметрально противоположные точки зрения на экономическую сущность налогового риска: с одной стороны, «налоговый риск в категорию финансовых рисков не входит, так как сам по себе не следует из природы финансовых операций, а обусловлен действиями налогоплательщика или органов государства по отношению к налогоплательщику»3. С другой стороны, «налоговый риск означает вероятность ущерба или для налогоплательщика (в виде возможного ослабления его финансово-экономического потенциала), или для государства (в виде возможного недополучения им налоговых платежей) из-за неадекватных действий (бездействия) налогоплательщиков и уполномоченных государственных органов»4.

И все-таки налоговые риски, которые могут быть оценены в денежном выражении, целесообразно относить к финансовым рискам, поскольку деньги являются материальной основой финансовых отношений. Кроме того, налоговые отношения являются частью финансовых отношений.

Итак, перечислим основные характеристики налогового риска:

связан с неопределенностью экономической и правовой информации;

является неотъемлемой составляющей финансового риска;

распространяется на участников налоговых правоотношений;

имеет негативный характер для всех участников налоговых правоотношений (в отличие от других видов рисков);

проявляется для каждого участника налоговых правоотношений по-разному.

1.2 Содержание и виды налогового риска

2.1 Управление налоговыми рисками на основе анализа

Управление налоговыми рисками во многом зависит от доступности информации о вероятности наступления и величине их последствий, выраженной стоимостными показателями (рис.3).

Рис.3

Информационные ситуации принятия налоговых решений Наиболее обоснованные решения в области воздействия на параметры налогообложения будут приниматься, когда все последствия принимаемого решения могут быть точно оценены. В условиях полной неопределенности, необходимо провести работу по поиску достаточной информации, с тем, чтобы свести этот вариант к вероятностному и получить возможность анализа последствий таких решений.

На основе имеющейся информации можно прибегнуть к следующим способам управления налоговыми рисками: лимитирование (нормирование) концентрации рисков и диверсификация. Применение диверсификации затруднено сложностью рассредоточения налоговых рисков во времени или по отдельным видам налогов, ввиду их специфичности для каждого конкретного случая.

Нормирование налоговых рисков подразумевает установление допустимых для данной организации потерь от налоговых рисков, что возможно только при достаточности информации о характеристиках риска.

Управление налоговыми рисками, как и любой вид управляющего воздействия, целесообразно осуществлять в виде реализации ряда последовательных этапов:

1) выявление вида и предполагаемого срока выхода конкретного риска за пределы приемлемого (оптимального) уровня (доверительного интервала);

2) оценка его реального или ожидаемого уровня;

3) анализ факторов, оказывающих большое влияние на его уровень;

4) выбор методов управления риском, приводящих к достижению его оптимального уровня для конкретной ситуации;

5) применение выбранных методов;

6) оценка полученных результатов и при необходимости введение оперативных или упреждающих корректировок.

Специфика прохождения перечисленных этапов управления налоговыми рисками будет зависеть от формы управления налоговым риском, обусловленной моментом управления по отношению к возникновению налогового риска.

Возможен и другой подход к детализации способов управления налоговыми рисками с точки зрения их разрешения, в соответствии с которым в их составе могут быть выделены четыре способа:

избежание - простое уклонение от мероприятия, связанного с риском;

удержание риска - оставление риска за налогоплательщиком, то есть на его ответственности;

передача риска - налогоплательщик передает ответственность за налоговый риск кому-то другому налогоплательщику, изменяя условия оформления сделки;

снижение степени риска - сокращение вероятности и объема возможных потерь, связанных с проявлением налогового риска.

При выборе конкретного средства разрешения налогового риска представляется, что налогоплательщик должен исходить из следующих принципов предосторожности:

необходимо заранее оценивать возможные последствия риска;

нельзя рисковать слишком сильно, подвергая организацию существенным штрафным санкциям и другим негативным последствиям, которые могут поставить под угрозу успешность существования организации;

не стоит рисковать добрым именем и успешностью функционирования бизнеса ради призрачной налоговой экономии в случае сомнительности предполагаемых решений, ведь всегда есть возможность не рисковать, а желание сэкономить обозначает больший риск.

Незнание налогоплательщиком законодательства уже может быть квалифицировано как налоговое правонарушение (незнание закона не освобождает от ответственности за его нарушение). Согласно ст. 19 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги и сборы. Пункт 1 ст.23 НК РФ установил обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги, а п.5 этой же статьи определил за невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей ответственность в соответствии с законодательством РФ. Сознательное нарушение налогового законодательства чревато повышенными налоговыми санкциями, а в особо тяжелых случаях - лишением свободы (риск второго типа). Так, согласно ст.122 Налогового кодекса за умышленные действия, приведшие к неуплате или неполной уплате налогов, штраф может составить 40% от неуплаченного налога, а при повторном совершении аналогичного правонарушения штраф увеличивается на 100% (ст.114 НК РФ). Если же размер неуплаченных налогов квалифицируется как крупный или особо крупный, то руководителю компании грозит не просто крупный штраф, но и лишение свободы до шести лет (ст. 199 УК РФ).

Не следует сбрасывать со счетов и то, что, преследуя интересы государства, налоговые органы действуют порой с особым цинизмом - размер штрафа за нарушение налогового законодательства назначают несоразмерно ущербу, нанесенному налогоплательщиком. Например, в соответствии со ст.119 Налогового кодекса РФ штраф за непредставление налоговой декларации рассчитывается в процентах от суммы налога, подлежащего уплате (или доплате) на основе этой декларации. В некоторых случаях штраф может в несколько раз превышать сумму самого налога. Это обстоятельство не оставил не замеченным Высший Арбитражный Суд РФ <1>. В своем Постановлении ВАС отметил, что учитывать смягчающие обстоятельства - это обязанность, а не право налоговых служб.

Налоговые риски можно классифицировать и по стадиям создания конечного продукта компании (будь то выполнение работ или оказание услуг) - от выбора контрагентов и заключения с ними договоров до формирования и представления налоговой отчетности.

2.2 Применение вероятностных методов в управлении налоговыми рисками

Традиционные для практики финансового риск-менеджмента методы оценки меры риска на основе показателя его уровня имеют ряд недостатков. К числу основных из таких недостатков относится прежде всего то, что „уровневые" показатели риска не характеризуют максимально возможную сумму финансового ущерба при наступлении рискового события, а соответственно не позволяют и страховаться от финансового риска предприятия в полном его объёме. Кроме того, отдельные „уровневые” показатели не могут быть агрегированы по портфелю финансовых инструментов, обращающихся на различных видах финансового рынка (например, на валютном и фондовом), а также по различным инструментам даже одного вида финансового рынка (например, опциона и свопа). Наконец, использование „уровневых" показателей меры финансового риска в процессе его контроля на предприятии является недостаточно надёжным по таким финансовым инструментам, которые чувствительны к различным факторам риска.

В связи с этим в последнее десятилетие получила развитие новая методология оценки меры финансового риска на основе использования показателя “стоимость риска” или “стоимость под риском” [value-at-risk, VAR]. Начало внедрения этой новой методологии оценки меры риска в практику связывается с директивой Европейского совета от 1993 г. (ЕЕС-6-9З), предписывающей финансовым институтам (в первую очередь банкам, инвестиционным и страховым компаниям) устанавливать обязательное резервирование капитала для обеспечения рыночных (систематических) финансовых рисков на основе расчёта показателя VAR по предложенной им методике. Впоследствии (в 1995 г.) Базельский комитет по надзору за банками [2, стр. 114] разрешил коммерческим банкам применять собственный методический инструментарий расчета показателя VAR.

За прошедшее десятилетие оценка меры финансового риска на основе показателя VAR получила развитие в США и Западной Европе не только в среде финансовых институтов, но и в значительном числе компаний, функционирующих в реальном секторе экономики. Кроме того методический инструментарий оценки “стоимости под риском” [VAR] начал использоваться западными компаниями для исследования не только рыночного (систематического) риска, но и риска несистематического (в частности, для оценки кредитного риска). В последние годы использование этого показателя получает развитие и в нашей стране.

Рассмотрим основное содержание концепции и методический инструментарий оценки меры финансового риска на основе показателя VAR.

“Стоимость под риском” [VAR] представляет собой показатель статистической оценки выраженного в денежной форме максимально возможного размера финансовых потерь при установленном виде распределения вероятности факторов, влияющих на стоимость активов (инструментов), а также заданном уровне вероятности возникновения этих потерь на протяжении расчетного периода времени.

Из приведённого определения видно, что основу методологии расчёта показателя „стоимость под риском" [VAR] составляют три основных элемента.

Одним из таких элементов является установленный риск-менеджером вид распределения вероятностей рисковых факторов, влияющих на стоимость активов (инструментов) или их совокупного портфеля. Такими видами могут быть нормальное распределение, распределение Лапласа, Стьюдента и другие. Поэтому для определения используемого вида распределения вероятностей предварительно должно быть проведено статистическое исследование влияния изменения рискового фактора на изменение стоимости отдельного актива или всего их портфеля. На основе такого статистического исследования должна быть построена функция ценообразования актива (или портфеля) в зависимости от конкретного фактора (вида) финансового риска. Если же показатель VAR определяется по всей совокупности факторов риска (например, при оценке систематического риска в целом), то в этом случае следует определить форму и тесноту корреляционных связей между различными факторами риска. Корректность устанавливаемого вида распределения вероятностей в модели расчёта показателя VAR прямо определяет правильность его значений [2, стр. 115].

Вторым элементом, который используется в статистической модели определения показателя „стоимость под риском" [VAR], является задаваемый риск-менеджером уровень вероятности того, что максимально возможный размер финансовых потерь не превысит расчётное значение этого показателя. В терминологии финансового риск-менеджмента такая заданная вероятность характеризуется термином доверительный уровень [confidence level]. Конкретное значение доверительного уровня для модели расчета показателя VAR выбирается риск-менеджером исходя из его рисковых предпочтений. В современной практике финансового риск-менеджмента этот уровень устанавливается обычно в пределах 95-99%.

Наконец, третьим элементом модели определения показателя модели „стоимости риска" [VAR] является устанавливаемый риск-менеджером расчетный период времени его оценки (или конкретный временной горизонт в рамках которого оцениваются предстоящие возможные финансовые потери). В терминологии финансового риск-менеджмента такой отрезок времени характеризуется термином „период поддержания позиции” [holding реriod]. В современной практике финансового риск-менеджмента этот период определяют обычно по одному из следующих двух критериев: намечаемого периода владения рассматриваемым активом (т.е. времени его удержания в портфеле предприятия) или уровня его ликвидности (реального срока его конверсии в денежную форму без потери своей текущей рыночной стоимости).

Наглядное представление о формировании показателя VAR с учетом рассмотренных трех элементов его расчетной модели даёт график, представленный на графике 2.

Как видно из приведенного графика, кривая АВС иллюстрирует нормальный вид распределения вероятностей при6ыли и убытков по рассматриваемому финансовому инструменту в заданном расчётном периоде времени. Заштрихованное поле внутри этого графика (EFBC) соответствует избранному доверительному уровню (95% площади под кривой), а незаштрихованное поле (AFE) - характеризует значения возможных убытков, выходящие за рамки доверительного уровня (5%). На графике показатель VAR определён в сумме 15 усл. ден. ед., что соответствует максимальному размеру возможных финансовых потерь по рассматриваемому финансовому инструменту при заданных доверительном уровне и расчетном периоде оценки.

Современный методический инструментарий оценки „стоимости под риском” [VAR] использует ряд методов конкретных вычислений этого показателя.

Графический метод определения значения показателя „стоимость под риском” [VAR] [2, стр. 116]

Основными их этих методов являются:

1. Аналитический (или параметрический метод). Он исходит из предположения о нормальном распределении вероятностей рассматриваемых факторов риска и требует в процессе построения модели расчёта VAR только оценки параметров этого распределения. После такой оценки, основанной на результатах статистического исследования, вычисление показателя VAR осуществляется путем умножения полученных стандартных отклонений на соответствующий избранному доверительному уровню расчетный коэффициент (система таких коэффициентов для каждого доверительного уровня определена математическим путём и представлена в виде определенной таблицы вычислений). При определении на основе этого метода VAR для определённого портфеля финансовых инструментов необходимо дополнительно исследовать характер корреляционных связей между отдельными инструментами. Хотя этот метод и является наиболее простым, ареал его использования очень ограничен, так как в реальной практике параметрическое распределение вероятностей факторов финансового риска встречается довольно редко [2, стр. 117].

2. Метод исторического моделирования (или моделирование по историческим данным). Этот метод позволяет оценивать стоимость финансового риска за рамками нормального распределения вероятностей рассматриваемых факторов риска, но предполагает наличие обширной статистической базы данных по каждому из этих факторов. Он основан на предположении о стационарности колебаний конъюнктуры финансового рынка и генерируемых ими факторов риска, т.е. исходит из того, что на протяжении рассматриваемого периода поддержания позиции колебаниям конъюнктуры рынка будут присущи те же закономерности, что и в прошлом (историческим) периоде. Соответственно, в данном случае выдвигается только одна гипотеза о виде распределения вероятностей фактора риска (или их совокупности). По сравнению с аналитическим этот метод позволяет оценивать не только стандартные, но и весьма неординарные колебания конъюнктуры финансового рынка, т.е. полнее отражать реальные факторы риска.

З. Метод имитационного моделирования (или метод Монте-Карло). В основе этого метода лежит многократная (доходящая при достаточности компьютерных ресурсов до десятков тысяч вариантов) имитация условий генерирования факторов риска и их отражении на изменении стоимости отдельных финансовых инструментов или их совокупного портфеля. Такая имитация носит случайный характер, но в пределах заданных параметров. Такое искусственное моделирование факторов риска позволяет избирать любой вид распределения их вероятностей и позволяет достичь наибольшей точности расчетов стоимости под риском [VAR]. Кроме того, в отличие от метода исторического моделирования этот метод не связан с выбором конкретной ретроспективы.

4. Дерево решений имеет целью получить устойчивое решение. Эта задача во многом похожа на ту, которая встречается при анализе устойчивости решений, например в математическом программировании, и заключается в оценке того, как возможное изменение исходных условий скажется на полученном результате. Это вполне понятно, так как цель расчетов заключается отнюдь не в нахождении чисел, а в понимании условий, при которых эти числа ещё остаются верными [1, стр. 151].

Среди других методов оценки стоимости под риском [VAR], используемых в последние годы в практике финансового менеджмента, следует выделить также метод анализа сценариев и некоторые другие.

В заключение следует отметить, что оценка стоимости финансовых рисков на основе методологии расчета показателя VAR позволяет не только полнее определять меру этих рисков, но и использовать её для нейтрализации и контроля этих рисков на предприятии [2, стр.118].