Налоговая система

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Характеристика и организационные принципы построения налоговой системы

1.1 Понятие налоговой системы. Принципы налогообложения

1.2 Основные этапы становления налоговой системы в Российской Федерации

2. Проблемы построения налоговой системы

2.1 Соотношение прямого и косвенного налогообложения

2.2 Соотношение налогообложения юридических и физических лиц

Заключение

Список литературы

Приложения

Введение

налогообложение воспроизводство государство

Налоговая система - неотъемлемый элемент общественного воспроизводства, обеспечивающий возможность выполнения государством целого ряда воспроизводственных функций, создающих условия эффективной деятельности всех субъектов общественного производства, представляющих все формы собственности. К воспроизводственным функциям, которые могут наиболее эффективно выполняться только государством, можно отнести такие, как обеспечение обороны страны, обеспечение социальных гарантий для населения, охрана общественного порядка, защита окружающей среды, смягчение кризисных ситуаций в экономике, проведение антимонопольной политики, поддержка экономически отсталых территорий, НТП и др. Практическая реализация этих функций предполагает их финансовое обеспечение, которое невозможно без централизации определенной части стоимости ежегодно создаваемого ВВП, без аккумуляции финансовых ресурсов на государственном уровне, в государственном бюджете. Роль механизма централизации и аккумуляции денежных средств, необходимых для реализации экономической роли государства, выполняет налоговая система.

От того, насколько правильно построена система налогообложения, зависит эффективное функционирование всего народного хозяйства, от того, как она построена, зависит характер взаимоотношений налогоплательщика и государства, взаимоотношения, связанные с налогообложением и сборами на федеральном, региональном и местном уровнях, а так же возможность проведения определенной экономической политики. Таким образом, налоговая система, с одной стороны, включает в себя совокупность налогов и сборов, а с другой - механизм, принципы, формы, методы и порядок взимания этих платежей, устанавливаемые законами.

На современном этапе развития рыночных отношений в РФ особое значение приобретает нормальное функционирование налоговой системы, поскольку в условиях рыночных отношений налоговая система является одним из важнейших экономических регуляторов, основой финансово - кредитного механизма государственного регулирования экономики. С помощью налоговой системы государство решает не только текущие фискальные задачи, но и проводит налоговую политику на перспективу, поскольку налогам принадлежит важнейшая регулирующая роль. С помощью налогов можно влиять на спрос и предложение, экономическую активность населения, накопления.

Изучение происходящих эволюционных изменений в действующей налоговой системе является объективной необходимостью, т.к. только обобщая накопленный опыт, выявляя возникающие проблемы и противоречия, можно в итоге построить совершенную систему.

Целью данной курсовой работы является определение понятия налоговой системы, рассмотреть эволюцию налоговой системы, выявить проблемы построения налоговой системы и определить дальнейшее направление ее развития.

1. Характеристика и организационные принципы построения налоговой системы

1.1 Понятие налоговой системы. Принципы налогообложения

Официального определения понятия налоговой системы в российском налоговом законодательстве на сегодняшний день не существует. В Законе РФ «О налоговой системе в РФ», налоговая система определялась, как совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в установленном порядке Закон РФ от 27 дeкабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой систeмы в РФ», ст. 2, В основной части утратил силу с 1 января 1999 г. в связи с ввeдeниeм в дeйствиe части пeрвой НК РФ..

С точки зрения сущности и функционального назначения налоговую систему можно определить как императивную структуру организации взаимоотношений между сувереном (в лице государства) и налогоплательщиками или систему отправления государственно-властных функций при формировании казны.

С точки зрения содержания, под налоговой системой понимается взаимосвязанная совокупность всех существенных условий налогообложения, действующих в данной стране в данный конкретный период времени.

В системе налогообложения разделяют две подсистемы (см. приложение 1).

Первая подсистема включает совокупность действующих в данной стране в данный период ее развития налогов и сборов. Ее можно назвать системой налогообложения, которая определяет виды взимаемых налогов и сборов, порядок их исчисления и уплаты, а также порядок их установления, введения в действие, изменения и распределения между бюджетами и государственными внебюджетными фондами. Система налогообложения отражает в первую очередь экономическое содержание налоговых отношений и является наиболее подвижной частью налоговой системы. Она должна своевременно корректироваться в соответствии с изменениями социально-экономических условий в стране. Таким образом, понятие система налогообложения не тождественно понятию налоговая система. Оно более узкое и составляет лишь часть налоговой системы.

Вторая подсистема определяет правовые основы налоговых отношений и включает в себя свод регламентирующих их норм и правил. Ее можно назвать системой регулирования налоговых правоотношений, которая устанавливает права, обязанности и ответственность сторон, формы и методы налогового контроля, систему государственных органов, обеспечивающих этот контроль, и порядок налогового производства. По сравнению с системой налогообложения система налоговых правоотношений более стабильна. Ее существенные изменения, как правило, инициируются с изменениями политического строя или государственного устройства страны.

Обе части налоговой системы неразрывно связаны между собой и могут существовать и нормально функционировать только совместно. Система налогообложения без системы регулирования налоговых правоотношений становится недееспособной, а система регулирования налоговых правоотношений без системы налогообложения -- беспредметной и ненужной.

Налоговая система призвана упорядочить взаимоотношения между государством и налогоплательщиками, поставить их на правовую основу.

Основные принципы построения налоговой системы можно разбить на две основные категории:

правовые принципы построения налоговой системы в целом, обеспечивающие соблюдение в сфере налогообложения конституционных основ демократического государства;

принципы построения системы налогообложения -- основные принципы взимания тех или иных налогов, обеспечивающие рациональность налогообложения и паритет интересов государства и различных категорий налогоплательщиков.

Основополагающими при построении налоговой системы современного демократического государства федеративного типа являются конституционные правовые принципы, которые могут быть разделены на три группы (см. приложение 2).

К основным принципам, обеспечивающим реализацию и соблюдение основ конституционного строя, относятся:

принцип публичной цели взимания налогов и сборов;

принцип приоритета финансовой цели взимания налогов и сборов;

принцип ограничения специализации налогов и сборов;

принцип установления, изменения или отмены налогов и сборов законами;

принцип установления налогов и сборов в должной процедуре;

принцип ограничения форм налогового законотворчества.

Принцип публичной цели взимания налогов и сборов заключается в том, что установление налогов и сборов, равно как и расходование собираемых за счет них средств, не может иметь иной цели, кроме обеспечения общественных потребностей.

Принцип приоритета финансовой цели взимания налогов и сборов имеет двоякое значение. С одной стороны, он означает, что налоги и сборы устанавливаются в первую очередь в целях обеспечения платежеспособности субъектов публичной власти. С другой стороны, финансовая цель может быть присуща только налогам и сборам. Никакие другие принудительные изъятия (штрафы, конфискации и т.п.) не могут и не должны рассматриваться в качестве основных источников пополнения бюджетных доходов.

Принцип ограничения специализации налогов и сборов исходит из того, что налоги как таковые предназначены не для финансирования каких-либо строго определенных государственных расходов, а для формирования доходной части бюджета в целом. Обоснованием данного принципа является конституционное требование единства бюджета. Финансирование тех или иных расходных статей должно определяться приоритетами бюджетной и социально - экономической политики, а не их обеспеченностью собственными источниками доходов.

Принцип установления, изменения или отмены налогов и сборов законами вытекает из того, что налогообложение неизбежно связано с ограничением права частной собственности, а ограничение прав и свобод в правовом государстве допускается только на основании закона и только в конституционно значимых целях (например, Конституция РФ, ст. 55, ч. 3).

Принцип установления, изменения или отмены налогов и сборов только законодательным путем означает, что данное право является исключительной прерогативой представительной власти, отражающей право народа соглашаться или не соглашаться на уплату тех или иных налогов и сборов. В законе должны быть однозначно определены все существенные элементы юридического состава налога.

Принцип установления налогов и сборов в должной процедуре закрепляет определенную процедуру внесения законопроектов о налогах и сборах, их принятия и введения в действие принятых законов.

Принцип ограничения форм налогового законотворчества направлен на обеспечение единства налоговой политики по отношению ко всем категориям налогоплательщиков.

К принципам, обеспечивающим реализацию основных прав и свобод налогоплательщиков относятся:

принцип юридического равенства плательщиков налогов и сборов;

принцип всеобщности налогообложения;

принцип соразмерности налогообложения конституционно значимым целям ограничения прав и свобод.

Принцип юридического равенства плательщиков налогов и сборов означает недопустимость какой-либо дискриминации, т.е. ограничения правового статуса лиц, в сфере налогообложения по социальным, расовым, национальным, религиозным и иным подобным критериям, а также установления различных условий налогообложения в зависимости от форм собственности, места происхождения капитала, гражданства и т.п.

Принцип всеобщности налогообложения направлен на обеспечение фактического равенства. Согласно данному принципу не допускается установление налоговых льгот, основанных не на имущественном положении плательщика, а на социальных или иных подобных признаках.

Принцип соразмерности налогообложения можно рассматривать в двух аспектах. С одной стороны, при установлении налогов и сборов должна учитываться фактическая способность налогоплательщиков к их уплате.

С другой стороны, принцип соразмерности налогообложения конституционно значимым целям ограничения прав и свобод означает недопустимость установления налогов и сборов, препятствующих реализации гражданами их конституционных прав и свобод человека и гражданина.

Для Российской Федерации как федеративного государства большое значение имеют основные принципы, обеспечивающие реализацию и соблюдение начал федерализма, к которым относятся:

принцип единства налоговой политики;

принцип единства системы налогообложения;

принцип разделения полномочий в сфере налогообложения.

Эти принципы связаны в первую очередь с проблемами разграничения полномочий федеральных органов государственной власти, органов государственной власти субъектов Федерации и органов местного самоуправления в сфере налогообложения. Они призваны обеспечить, с одной стороны, существование Федерации как единого государства, а с другой -- соблюдение суверенных прав субъектов Федерации.

Основные принципы налогообложения, ставшие классическими, впервые были систематизированы А. Смитом в работе «Исследование о природе и причинах богатства народов» (1776) (см. приложение 3).

Принцип всеобщности и соразмерности налогообложения в его современном понимании отождествляют с принципом справедливости.

А. Смит считал справедливым пропорциональное налогообложение доходов: «Подданные государства должны делать взносы с целью полдержания деятельности правительства, которые как можно точнее пропорциональны экономическим возможностям налогоплательщиков, т.е. пропорциональны доходам, которые они получают благодаря государственному устройству общества». В противоположность этому В. Петти считал наиболее справедливым косвенное налогообложение потребления. В ХХ в. большинство стран признало справедливой прогрессивную шкалу налогообложения доходов. В некоторых странах прогрессивное налогообложение доходов даже закреплено в качестве конституционного принципа (например, в Испании, Португалии, Лихтенштейне). Однако единого мнения по данному вопросу не существует и в настоящее время.

Принцип определенности системы налогообложения А. Смит выделял как один из наиболее важных: «точная определенность того, что каждое лицо должно платить, в вопросе налогового обложения представляется делом столь большого значения, что весьма значительная степень неравномерности составляет гораздо меньшее зло, чем малая степень неопределенности».

Принцип определенности может рассматриваться в нескольких аспектах (см. приложение 4).

Во-первых, должны быть установлены все существенные элементы юридического состава каждого конкретного налога.

Во-вторых, должна быть обеспечена четкость и определенность формулировок правовых норм законодательства о налогах и сборах.

Третий аспект определенности налогообложения означает его стабильность в течение обозримого промежутка времени, обеспечивающую возможность прогнозирования финансово-хозяйственных результатов для субъектов экономической деятельности.

Принцип удобства времени и способов взимания налогов направлен на минимизацию влияния налогообложения на экономическое поведение налогоплательщиков.

Налоги должны уплачиваться в момент получения дохода или после его получения.

Принцип экономичности системы налогообложения трактовался А. Смитом достаточно широко. В его понимании данный принцип означал минимизацию не только издержек государства, непосредственно связанных со сбором налогов, но и всех общественных издержек, обусловленных существованием данной конкретной системы налогообложения.

Принципы налогообложения, сформулированные А. Смитом, базируются на его представлениях о роли государства в развитии экономики страны. По мнению А. Смита, главной и основной задачей государства в сфере экономики является обеспечение развития рыночных отношений путем охраны права собственности субъектов экономической деятельности. Налоги как безвозмездные платежи должны покрывать затраты на выполнение государством этой функции. Во всем остальном вмешательство государства в экономику должно быть минимальным. Финансирование расходов государства, связанных с развитием инфраструктуры, содержанием судебной системы и других подобных расходов должно покрываться за счет пошлин и сборов, уплачиваемых заинтересованными лицами.

В конце ХIХ в. немецкий экономист А. Вагнер дополнил принципы А. Смита исходя из теории коллективных потребностей.

А. Вагнер разделил все принципы на четыре группы (см. приложение 5).

Финансовые принципы, которые сам А. Вагнер ставил на первое место, направлены на обеспечение безусловного и наиболее полного удовлетворения общественных потребностей.

Суть принципа достаточности состоит в том, что система налогообложения должна обеспечивать доходы государства, достаточные для удовлетворения необходимых общественных потребностей. Данный принцип связывает систему налогообложения с бюджетной системой государства.

Принцип эластичности системы налогообложения означает, что она должна обладать способностью адаптации к изменяющимся социально-экономическим условиям.

Народно-хозяйственные принципы налогообложения А. Вагнера направлены на достижение оптимального сочетания общественных и частных интересов.

Надлежащий выбор источников налогообложения требует безусловного сохранения условий расширенного воспроизводства. Основным источником налогообложения может являться только чистый доход.

Капитал (в том числе имущество) не может выступать в качестве объекта налогообложения. Однако и в этом случае налог, как правило, должен устанавливаться с учетом того, что источником его уплаты будет чистый доход, приносимый капиталом (или чистый доход, который может быть получен от использования данного капитала).

Выбор правильной комбинации налогов означает включение в систему налогообложения таких налоговых форм, которые в своей совокупности обеспечили бы достаточность и эластичность системы налогообложения при одновременном соблюдении принципов справедливости и экономической эффективности.

Классические принципы налогообложения А. Смита и А. Вагнера не дают окончательного ответа на вопрос, какой же именно должна быть система налогообложения. Это критерии выбора концепции налогообложения и методов ее реализации, соответствующих конкретным социально-экономическим условиям. По мере развития общественных отношений изменяется и углубляется понимание конкретного содержания каждого принципа в отдельности, но в своей совокупности они продолжают определять алгоритм построения оптимальной системы налогообложения, соответствующей своему общественному предназначению.

На современном этапе классические принципы налогообложения трансформировались в следующие основные принципы:

справедливость в распределений налогового бремени;

экономическая нейтральность налогообложения;

организационная простота, прозрачность и эластичность системы налогообложения.

1.2 Основные этапы становления налоговой системы в Российской Федерации

Достаточно сложно определить точку отсчета истории становления налоговой системы на территории России. Первым известным по письменным источникам фактом сбора налогов на Руси является описанный в «Повести временных лет» поход княгини Ольги против древлян в 945 г. В современном переводе эта часть документа звучит следующим образом: «И возложила на них тяжкую дань: две части дани шли в Киев, а третья в Вышгород Ольге, ибо был Вышгород городом Ольгиным. И пошла Ольга с сыном своим и с дружиной по Древлянской земле, устанавливая дани и налоги...» Повeсть врeмeнных лeт / Под рeд. В.П. Андриановой - Пeрeтц. СПб., 1999. С. 165..

К более поздним относится упоминание об элементах налогообложения в виде некоторого прообраза подушной подати, относимое к 1016 г.

На протяжении ХIII в. в различных княжествах проводятся переписи населения с целью определения, как мы сейчас говорим, налоговой базы и более полного сбора дани. Так, в 1245 г. ордынцы проводят перепись населения Великого Киевского княжества, в 1257 г. переписано население Суздальской, Рязанской и Муромской земель, в 1259 г. проведена перепись Новгородских земель. Собираемая на основе переписей дань постепенно сосредоточивается в руках великого князя.

26 апреля 1353 г., умирая, великий князь московский и владимирский Семен Гордый оставляет духовное завещание, согласно которому наместники получали в свою пользу лишь половину сборов с кормлений, остальную же часть податей они обязаны были передавать в великокняжескую казну.

На протяжении ХIV--ХV вв. со свободного населения помимо ордынской дани взимается особая дань, которая прямо направляется в княжескую казну. В конце ХV в. часть натуральных сборов была заменена денежным оброком в связи с ростом великокняжеского хозяйства, а также изменениями в хозяйственном строе дворцовых слобод.

В результате реформы местного управления, проведенной в 1556 г. Иваном Грозным, подати на каждого плательщика стали раскладывать совместно правительство и общество. Правительство решало вопросы о количестве тягловых (облагаемых) хозяйств, о способности платить налоги теми или иными разрядами плательщиков. Общество же распределяло подати между плательщиками сообразно хозяйственному благосостоянию каждого (раскладка податей).

В 1614 г. был введен один из основных прямых налогов с тяглового населения России -- «стрелецкий хлеб». Этот налог взимался, как следует из его названия, для содержания служилых людей. Население Поморья и посадские люди вносили этот налог деньгами, отсюда другое его название -- «стрелецкие деньги».

С конца ХVI в. в посадах взимается лавочный оброк с купцов, которые владеют лавкой или другим промышленным заведением на территории посада.

С начала ХVII в. появляется относительно оформленное обложение городских промыслов так называемыми процентными деньгами: «пятой деньгой», «пятнадцатой деньгой» и др. В этот период раскладка налогов по городам и посадам производилась на основе проведенной в 1646 г. подворной переписи. Одним из наиболее тяжелых налогов данного периода считается ямская подать или «ямские деньги». Данный вид обложения был введен еще в 1500 г., а в 1613 г. приобрел вид «больших ямских денег» и представлял собой прямой налог с тяглового сельского и городского населения.

Уже в этот период количество податей было весьма значительным. Наиболее раннее упоминание о мерах по упорядочению сборов и податей в России и сокращению их количества принято относить к 1672--1682 гг. В 1679 г. царь Федор Алексеевич провел реформу налоговой системы. Непосредственным поводом к ее началу послужила невыносимая тяжесть стрелецкой подати, что проявлялось в постоянном росте недоимок. Царским указом и боярским приговором была введена подворная подать, заменившая прежние стрелецкие деньги, четвертные, данные (от слова дань) и иные виды денег (податей), кроме оброчных статей (лавочных, мельничных и др.). С установлением этой подати было отменено посошное обложение, а за единицу обложения принимался «двор» (хозяйство).

Несмотря на принимавшиеся меры, к началу Петровской эпохи взимались весьма разнообразные подати (стрелецкая, ямская, полоняночная, конская, ясак и др.).

Правление Петра I было ознаменовано серией мероприятий по совершенствованию налоговой или податной системы того времени. Так, именно в этот период вводятся прямые имущественные подати («десятая деньга») и личная поголовная подать («дворовое тягло»), положившая начало подати подушной (1722--1724 г.), просуществовавшей в России чуть менее двух веков и фактически заменившей подворные подати (стрелецкую, ямскую, полоняночную, конскую и «десятую деньгу»).

Введенная в 1724 г. подушная подать стала играть ключевую роль в формировании налоговых доходов казны. Одновременно снизилась доля косвенных налогов с 21 до 13 %.

Одним из наиболее долго существовавших в России налогов является ясак ясак - налог, которым облагались в старину нeкоторыe народности Поволжья, Сибири и Дальнeго Востока., возникновение которого принято относить к ХV в., отменен он был только после Февральской революции 1917 г. Естественно, что этот вид налогообложения не оставался неизменным на протяжении почти пяти веков его существования. Если исторически этот вид обложения возник как одна из форм выражения подданства нерусских народов и уплачивался натурой (пушниной, скотом), то позднее, с ХVIII в., он стал приобретать и денежный характер. Этим налогом облагались главным образом нерусские народы, занимавшиеся охотничьим промыслом. Причем в разные исторические периоды в разных областях России предметы обложения были также разными. Так, для кунгурских татар и башкир этот налог был поземельным сбором, для большинства сибирских народов -- поголовным, для якутов -- взимавшимся в соответствии с количеством скота.

На протяжении второй половины ХVIII--начала ХIХ в. продолжалось совершенствование налоговой системы. Наиболее значительным мероприятием в этот период было уточнение налогообложения купечества, а именно:

* введение налогообложения имущества (фабрик и заводов -- по рублю со стана, а где стана нет -- по 1 % с капитала);

* введение частнопромысловых сборов с торгово-промышленных предприятий.

Позднее была введена гильдейская подать (гильдейский сбор с объявленных капиталов), что положило начало регулярному торгово-промышленному обложению в России. Одновременно купечество освобождалось от подушной подати. В дальнейшем гильдейское обложение неоднократно пересматривалось.

Гильдейская реформа графа Канкрина в 1824 г. фактически положила начало второму периоду в развитии обложения торговли и промышленности и сформировала условия для последующего перехода к промысловому обложению. Именно в этот период была введена патентная система обложения торговли и промыслов, которая сохранялась (зачастую со значительными модификациями и некоторыми перерывами) вплоть до 30-х годов ХХ в., в начале которого была восстановлена система винных откупов, снижены налоги на соль, подушная подать была распространена на инородцев, изменено налогообложение табака, отменены внутренние судоходные пошлины.

Откупы представляли собой специфическую модель сбора налогов с населения, при которой государство передавало право на сбор определенных налогов частным лицам -- откупщикам. В России в разные периоды, начиная с ХV в., существовали таможенные, соляные и винные откупы. Наиболее широкое распространение получили винные откупы в ХVIII--ХIХ вв., фактически представлявшие одну из возможных форм реализации государственной винной монополии. Восстановленные в 30-х годах ХIХ в. винные откупы просуществовали до 1863 г., когда были заменены акцизами на алкогольную продукцию.

Основы налоговой системы России конца ХIХ--начала ХХ в. были заложены при проведении ряда преобразований налоговой системы в 1863--1865 и 1885-1887 гг.

К наиболее существенным из них следует отнести дальнейшее совершенствование промыслового обложения, которое именно в этот период оформилось в самостоятельную модель и приобрело относительно завершенную форму. В эти годы были отменены соляной налог (1880 г.) и подушная подать (1882--1886 гг.). Активно совершенствовалась система акцизного обложения и государственного земельного налога.

В начале ХХ в. роль налогов в формировании доходов бюджетной системы России была относительно невелика. На долю налогов приходилось менее 33 % всех доходов.

До введения винной монополии спирт и иная алкогольная продукция подвергались акцизному обложению. В 1886 г. доля питейных акцизов в общем объеме доходов российского бюджета составляла 37,6 %.

В Российской империи в конце ХIХ -- начале ХХ в. основной формой обложения торговли и промышленности был государственный промысловый налог из двух основных компонентов:

основного сбора, который представлял собой внесение платы за промысловые свидетельства;

дополнительного сбора, который, в свою очередь, состоял из нескольких сборов с различных по статусу юридических и физических лиц:

с акционерных и других предприятий, составляющих государственную отчетностью, дополнительный сбор взимался в виде:

налога с капитала;

процентного сбора с прибыли;

с прочих предприятий дополнительный сбор взимался в виде:

раскладочного сбора;

процентного сбора с прибыли, превышающей установленный минимум.

Ставки основного сбора были дифференцированы в зависимости от:

местности (существовало пять классов местностей в зависимости от степени развития в них торговли и промышленности);

разряда торгового или промышленного предприятия.

До 1898 г. разряд определялся числом помещений, числом входов, числом складов.

Позднее были введены дифференцированные критерии:

для кредитных организаций -- в зависимости от суммы капитала;

для страховых организаций -- в зависимости от суммы страховых премий;

для торговых акционерных предприятий -- в зависимости от суммы капитала;

для торговых не акционерных предприятий оклады устанавливались по пяти видам деятельности (оптовая, розничная, мелочная торговля;

мелочные товары особо поименованные; развозный и разносный торг);

для промышленных предприятий было установлено три разряда в зависимости от числа рабочих.

Если отсутствовали четкие признаки, по какому именно разряду облагать ту или иную деятельность, то налоговый оклад определялся по тому разряду, в котором цена свидетельства составляла бы не менее 5 % нормальных размеров прибыли, установленной для раскладочного сбора.

В рамках дополнительного сбора важную проблему на протяжении всего периода существования данного налога составлял раскладочный сбор. Его величина устанавливалась как общая сумма необходимых бюджету средств по данному налогу на грядущее трехлетие. Далее эта величина «раскладывалась» на губернии (этот сбор существовал только в губерниях европейской России и четырех сибирских). В рамках губерний специальный орган -- губернское раскладочное присутствие -- «раскладывал» данную сумму на налогоплательщиков. Теоретически «раскладка» проводилась исходя из объявляемого оборота и оценки процента средней прибыльности. Однако на практике зачастую раскладка велась пропорционально платежеспособности владельца предприятия, а не по объективным показателям его оборота и рентабельности.

Определенный интерес представляет список льгот по данному налогу в части раскладочного сбора. От раскладочного сбора освобождались:

* вновь возникающие предприятия в течение первого года работы;

* предприятия, прибыль которых не превышала определенный минимум (в 1895 г. в двух столицах - 350 руб., в местностях 1-го класса - 300 руб. и т.д.);

* личные промысловые занятия;

* некоторые другие.

Схема промыслового налога действовала в Российской империи, начиная с налоговой реформы 1898 г. В нее неоднократно вносились частные изменения (список местностей, относящихся к тому или иному разряду, изменение процентных ставок, изменение списка льгот и др.). Однако корректировки не меняли схемы по существу.

Так, в 1916 г. государственный промысловый налог в части основного промыслового налога уплачивался при выдаче промысловых свидетельств на право торговли для каждого предприятия и каждой торговой лавки. Местности делились на четыре класса плюс столицы. В столицах промысловые свидетельства выдавались не ниже второго разряда. К местностям первого класса относились, в частности, Варшава, Киев, Одесса, Рига, к местностям второго класса - в частности, Астрахань, Баку, Казань, Иркутск, а также пригороды Москвы, Санкт-Петербурга. Например, основной промысловый налог в местностях первого класса по первому разряду предприятий уплачивался в размере 187,50 руб. + 30 руб. (по основному торговому помещению и с каждого складского помещения).

Первая мировая война наложила определенный отпечаток на налоговую политику российского правительства, приведя к повышению общего уровня налогов в стране. Были повышены налоговые ставки по промысловому обложению, по обложению недвижимого имущества, квартирный налог, гербовый сбор, акцизы на ряд продовольственных товаров, табачных изделий, нефтепродукты и некоторые другие. Были введены и новые налоги:

* временный военный налог с проезжающих по железной дороге пассажиров, с пассажирского багажа и с перевозимых по багажным квитанциям грузов;

* налог на военную прибыль;

* особый временный налог на русский хлопок;

* единовременный налог на телефоны;

* ряд других.

Проблема введения подоходного налога в России обсуждалась в экономической литературе и средствах массовой информации с 80-х годов ХIХ в. Первый активно обсуждавшийся проект подоходного налога относится к 1879 г. Им предусматривалось введение этого налога в качестве замены подушной подати. На протяжении почти 35 лет введение подоходного налога в России активно дискутировалось, но в итоге рассматривалось как нереальное и нецелесообразное.

Первый Закон о подоходном налоге фактически был утвержден лишь в 1916 г. Введенное положение распространялось на все местности Российского государства (за исключением Великого княжества Финляндского). Налог должен был взиматься с доходов, полученных от всех источников:

* капитала;

* недвижимости, аренды;

* торговых, промышленных и иных предприятий;

* профессиональных, личных промысловых и иных приносящих выгоды занятий;

* иных, не поименованных выше источников доходов.

Не подпадали под налогообложение такие виды доходов, как наследство и дарение, средства, полученные в погашение занятых у налогоплательщика сумм, выигрыши по процентным бумагам.

К кругу налогоплательщиков были отнесены:

* российские подданные (за исключением не проживающих постоянно в России);

* иностранные граждане, постоянно проживающие в России.

Кроме того, обложение подоходным налогом предполагалось распространить на сословные общества, биржевые, торговые и промышленные общества, акционерные общества и компании, паевые и иные товарищества и некоторые другие организаций и институты.

Не подлежали налогообложению следующие виды доходов:

* паевые взносы членов обществ взаимного кредита;

* служебное вознаграждение в действующей армии;

* пенсии и пособия за службу в войсках и флоте, а также некоторые иные виды пенсий;

* пособия на погребение членов семьи плательщика.

Указанным положением предусматривалась достаточно дробная шкала налогообложения: всего выделялась 91 позиция. В качестве примера приведем ставки, установленные положением на первые годы (1917--1919 гг.). Не подлежал налогообложению годовой доход менее 850 руб. С дохода от 850 до 900 руб. должно было быть уплачено 6 руб. С дохода от 900 до 1000 руб. должно было быть уплачено 7 руб., и т. д. С доходов, превышавших 400 тыс. руб., должно было быть уплачено 48 тыс. руб. плюс 1250 руб. на каждые полные 10 тыс. руб. дохода.

Однако данное положение так и не было реализовано. События 1917 г. заблокировали введение этой модели подоходного налога. Тем не менее, именно это положение о подоходном налоге можно считать первой версией отечественного подоходного обложения.

Фактически к началу 1917 г. в России действовали следующие основные налоги:

* поземельный налог, который носил раскладочный характер;

* поземельные сборы, существовавшие на территории польских губерний, Сибири и некоторых других местностей;

* налоги с недвижимых имуществ;

* подымная подать, взимавшаяся в посадах и селениях Польских губерний;

* кибиточная подать, взимавшаяся в Ставропольской губернии, Степном и Туркестанском краях;

* оброчная подать и платежи переселенцев за пользование казенной землей;

* квартирный налог;

* промысловый налог;

* налог на денежный капитал;

* эмиссионный налог с акций и облигаций;

* некоторые другие налоги.

Можно сделать вывод, что к началу ХIХ века ключевую роль в формировании налоговых доходов казны стали играть различного вида подати. Вводятся такие налоги как: «стрелецкий хлеб» (прямой налог, который взимался для содержания служащих), ясак, который просуществовал довольно долго и был отменен лишь после февральской революции 1917 году. Важно также отметить гильдейскую реформу графа Канкрина, которая положила начало развитию обложения торговли и промышленности и помогла переходу к промысловому обложению.

В конце ХIХ начале ХХ века были заложены основы налоговой системы России. Но при этом, следует отметить, что в начале ХХ века роль налогов в формировании доходов бюджетной системы России была относительно невелика.

К налогам, в этот период можно отнести промысловый налог, который являлся основной формой обложения торговли и промышленности. Также существовал налог на недвижимое имущество, квартирный налог, гербовый сбор, ряд акцизов.

После первой мировой войны возникли новые налоги, такие, как: временный налог с проезжающих по железной дороге пассажиров, налог на военную прибыль, особый налог на русский хлопок, единовременный налог на телефоны и ряд других налогов.

Существенной характеристикой российской налоговой системы того времени было разнообразие налогов, применявшихся на разных территориях Российского государства.

Налоговая система, действовавшая на территории польских губерний, существенно отличалась от той, что использовалась в губерниях Центральной России, а налогообложение на территории Средней Азии имело немного общих черт с налоговой системой сибирских губерний.

2. Проблемы построения налоговой системы

2.1 Соотношение прямого и косвенного налогообложения

При разработке налоговой системы одним из первых возникает вопрос о роли и соотношении в ней прямых и косвенных налогов. Начиная с середины ХVII в. на протяжении двух столетий западные экономисты практически единодушно отдавали предпочтение объединявшимся ими. под названием акцизов косвенным налогам как с фискальной точки зрения, так и с позиций социальной справедливости. В 1666 г. французский экономист Ф. Демэзон писал, что акциз «способен один принести столько же и даже больше, чем все другие налоги», а В. Петти (1662 г.) обосновывал преимущества косвенного налогообложения следующими аргументами:

косвенные налоги в наибольшей степени удовлетворяют принципу справедливости, поскольку каждый уплачивает их сообразно собственному потреблению в значительной мере по собственной воле;

ограничивая потребление, косвенные налоги располагают к бережливости и способствуют обогащению нации;

косвенные налоги исключают двойное налогообложение, «поскольку ничто не может быть потреблено более одного раза»;

косвенные налоги дают «превосходные сведения о богатстве, росте, промыслах и силе страны в каждый момент».

Однако, недостатками косвенного налогообложения является (приложение 6):

1) Косвенные налоги не учитывают платежеспособность носителя налога, не соответствуют принципу социальной справедливости в его современном понимании. Являясь пропорциональными по форме, фактически они оказываются регрессивными. Одна и та же сумма налога, уплачиваемая лицами с различными доходами, по-разному сказывается на их благосостоянии. Наиболее ощутимо косвенное налогообложение товаров повседневного спроса для наименее обеспеченных категорий граждан.

2) Ограничение потребления. Расходы одних -- это доходы других. Ограничение потребления и снижение объемов производства в долгосрочном периоде приводят к замораживанию рынка, сокращению производственных мощностей, уровня занятости и снижению оплаты труда в соответствующих отраслях. Наиболее ярко данный эффект проявляется при попытках ввести налоги на потребление предметов роскоши. Спрос на них эластичен, и средства потребителей легко переключаются в другие сферы потребления. В то же время предложение на рынке предметов роскоши подобной эластичностью не обладает. Падение спроса приводит к сокращению объемов продаж и снижению рыночных цен, следствием чего является свертывание производства в соответствующих отраслях, увольнение части работников и снижение оплаты труда оставшихся.

3) При развитой системе налогообложения с разными видами налогов двойное налогообложение косвенными налогами не исключается.

Однако, косвенные налоги как источник формирования бюджетных доходов обладают преимуществами:

Они имеют широкую налоговую базу, обеспечивающую значительные бюджетные поступления практически в любых экономических условиях.

Платежи поступают в бюджет достаточно равномерно.

Формально косвенные налоги нейтральны по отношению к производителям и продавцам. Их влияние на условия финансово-хозяйственной деятельности сказывается через изменение спроса и предложения на потребительском рынке. В связи с этим психологически косвенные налоги воспринимаются легче, чем прямые. Для продавцов снижается заинтересованность в уклонении от налогообложения, а для потребителей сохраняются стимулы к труду и повышению своих доходов.

Налоговая система - это живой организм и на протяжении столетия изменялось и соотношение прямого и косвенного налогообложения в формировании налоговых доходов бюджетов некоторых европейских стран.

Соотношение прямых и косвенных налогов в налоговых доходах бюджетов ряда европейских стран изменилось практически на обратное. Если в конце ХIХ в. косвенные налоги составляли в них в среднем около ²/_э налоговых доходов, то к концу ХХ столетия их доля сократилась в среднем до ¹/₃. Таким образом, в развитых странах предпочтение отдавалось развитию рынка, приводящему к укреплению налоговой базы по прямым налогам. При этом существенно изменилась и структура косвенного налогообложения, Резко сократилось фискальное значение таких косвенных налогов, как таможенные пошлины и акцизы, которые перешли в разряд преимущественно регулирующих. Если в конце ХIХ столетия в промышленно развитых странах удельный вес таможенных пошлин в налоговых доходах бюджетов доходил почти до 50%, то к началу 1990-х гг. он сократился в США до 1,6%, в Великобритании - до 1,2, в Японии -- до 5,3, в ФРГ - до 2,5, во Франции - до 7,6%. Удельный вес акцизов в налоговых доходах бюджетов индустриальных стран, еще в 1960-е гг. составлявший около 30%, сократился до 16-18%. Начиная с конца 1960-х гг. основным с точки зрения формирования доходов бюджетов косвенным налогом становится налог на добавленную стоимость, заменивший большинство прежних налогов с оборота.

Налоговые реформы, проведенные в 1980-е гг. во многих европейских странах были направлены на либерализацию методов государственного регулирования экономики и сопровождались снижением ставок подоходного и корпоративного налогов. Выпадающие в связи с этим доходы бюджетов компенсировлись за счет расширения налоговой базы и повышения ставок косвенных налогов, прежде всего НДС (приложение 7).

Как видно из приложения 7, только Греция сохранила первоначальную ставку НДС, да и то только потому, что она изначально была установлена на достаточно высоком уровне. Во всех остальных странах первоначальные ставки НДС были повышены, и тем больше, чем ниже была первоначальная ставка.

Соотношение прямых и косвенных налогов в доходах бюджетов зависит и от неравномерности экономического развития различных стран.

Все страны можно условно разделить на 4 группы по структуре доходов своих бюджетов. Тенденции изменения структуры доходной части бюджетов при переходе от одной группы к другой выражены очень четко: чем ниже уровень экономического развития страны, тем выше значение косвенных налогов для формирования доходов ее бюджета, причем особенно сильно возрастает роль косвенных налогов, взимаемых при внешнеторговых операциях (приложение 8).

Таким образом, соотношение прямых и косвенных налогов в доходах бюджета определяется в первую очередь уровнем экономического развития страны. При отсутствии достаточной налоговой базы по прямым налогам страны с низким уровнем экономического развития вынуждены формировать доходы бюджета преимущественно за счет косвенных налогов. Любые попытки изменения соотношения прямых и косвенных налогов, не соответствующего уровню экономического развития, приведут к резкому увеличению бюджетного дефицита и обострению социально-экономических проблем.

На основании изложенного можно сделать следующие выводы:

В системе налогообложения любой страны должны присутствовать и прямые и косвенные налоги.

Соотношение прямого и косвенного налогообложения для каждой конкретной страны прямо связано с уровнем ее экономического развития.

Роль прямого налогообложения возрастает по мере экономического развития страны.

Политика стимулирования экономики путем снижения прямых налогов приводит к некоторому усилению роли косвенного налогообложения даже в развитых странах, но с сохранением ведущей роли прямого налогообложения.

2.2 Соотношение налогообложения юридических и физических лиц

Среди прямых налогов основную роль в формировании налоговых доходов бюджетов развитых стран играют налоги на доводы физических лиц. Такое предпочтение объясняется целым рядом факторов, основным из которых является различие искажающего воздействия налогообложения индивидуальных доходов и прибыли корпораций.

Искажающее воздействие налога на прибыль корпораций на рыночные цены и объемы реализации в рамках отдельно взятого конкретного рынка товаров или услуг существенно зависит от ценовой политики субъектов экономической деятельности, которая может исходить, в частности, из целей:

максимизации прибыли, которая чаще всего принимается за основную цель экономической деятельности и наиболее характерна для частных предпринимателей;

максимизации оборота, которая наиболее характерна для крупных предприятий. Ценовая политика, исходящая из этой цели, в условиях свободной конкуренции обусловлена необходимостью завоевания и сохранения определенной доли рынка, поддержания имиджа фирмы и т.п. При этом, как правило, ставится дополнительное условие получения некой минимальной прибыли, хотя преследуя долгосрочные цели вытеснения с рынка конкурентов крупные предприятия в краткосрочном периоде могут пойти на существенное сокращение прибыли или даже убытки. Особенно в том случае, если они действуют на нескольких рынках различных товаров или услуг, и убытки, полученные на одном рынке, покрываются прибылью, получаемой на другом;

достижения определенной нормы прибыли, которая характерна для случая неопределенности будущего спроса и при отсутствии достаточной информации о величине предельных издержек производства и предельных доходов, когда при ценообразовании предприятия ориентируются на средние издержки производства, начисляя на них определенную норму прибыли.

При ценовой политики субъектов экономической деятельности, исходящей из максимизации прибыли, налог на прибыль корпораций теоретически (по крайней мере, в краткосрочном периоде) не оказывает искажающего воздействия на объемы реализации и рыночные цены, как на конкурентном, так и на монополизированном рынке товаров или услуг. Его невозможно переложить на потребителей за счет повышения рыночной цены.

Повышение цен малорентабельными предприятиями приведет к их вытеснению с рынка предприятиями с высоким уровнем рентабельности. В то же время, само наличие на рынке таких малорентабельных предприятий сдерживает повышение цен со стороны высокорентабельных предприятий.

Однако и в условиях монополизированного рынка цены и объемы реализации после введения налога на прибыль корпораций остаются; неизменными, поскольку максимальные величины валовой (до налогообложения) и чистой (после налогообложения) прибыли достигаются при одном и том же значении объемов реализации (приложение 9).

Независимо от вида налогового тарифа (например, линейный или прогрессивный) максимальные значения валовой и чистой прибыли достигаются при одной и том же объеме реализации которому соответствует одна и та же рыночная цена. Налог не влияет ни на предельную выручку, ни на предельные издержки производства. Однако полученный результат всегда соответствует практике налогообложения, поскольку согласно налоговому законодательству часть фактических издержек производства может не учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль корпораций. В этом случае налог на прибыль отчасти является и налогом на издержки производства и может оказывать несколько иное воздействие на положение рыночного равновесия, в частности, в случае налогообложения переменных издержек производства.

В случае ориентации ценовой политики субъектов экономической деятельности на максимизацию оборота (выручки) без каких-либо дополнительных условий налог на прибыль также не влияет на положение рыночного равновесия, как и при ориентации на максимизации прибыли.

Однако при ориентации на максимизацию оборота производители, как правило, ставят дополнительное условие достижения минимальной чистой прибыли (после налогообложения). В этом случае если при оптимальных сточки зрения максимизации оборота объемах реализации прибыль окажется ниже запланированного минимума, объемы реализации будут сокращаться, а рыночные цены расти до тех пор, пока реальная чистая прибыль не сравняется с намеченным минимумом.

Искажающее воздействие налога будет тем меньше, чем ниже ставка налога и значение минимальной прибыли, удовлетворяющее производителей. Частичное переложение налога на прибыль на потребителей происходит, но оно относительно невелико.

Налог на прибыль корпораций все же в значительной мере перелагается на других субъектов рынка и приводит к повышению цен снижению уровня оплаты труда и сокращению инвестиций в корпоративный сектор экономики.

В отличие от налога на прибыль корпораций введение налога на доходы физических лиц практически не приводит к его прямому переложению. Он не изменяет структуру потребления, хотя и происходив его общее снижение вследствие уменьшения располагаемого дохода.

Введение налога на доходы физических лиц уменьшает сумму располагаемого дохода. Благосостояние субъекта налогообложения ухудшается, поскольку потребление благ сокращается.

Искажающее воздействие налога на доходы физических лиц проявляется в том, что он влияет на выбираемое индивидами соотношение между доходом и досугом. При этом под досугом в широком смысле понимается не только отказ от сверхурочных работ, но и всякий отказ от усилий, на которые индивид способен был бы пойти для увеличения располагаемого дохода: стремление сократить интенсивность труда в течение рабочего времени, нежелание брать на себя дополнительную ответственность, избежание рисков и т.п. Введение налога приводит к замещению дохода досугом, в результате чего предложение рабочей силы на рынке труда сокращается (эффект замещения). Однако существует и другой эффект, действующий в противоположном направлении: стремление отдельных индивидов повысить свой располагаемый доход, уменьшившийся в результате введения налога, в целях сохранения прежнего уровня благосостояния (эффект дохода). Какой из этих эффектов будет преобладать, зависит от уровня оплаты труда.

При выборе тех или иных налогов для включения их в налоговую систему страны при прочих равных условиях одним из основных критериев является минимизация их искажающего воздействия на эффективность рынка.

Основные аргументы в пользу преимущественного налогообложения доходов физических лиц по сравнению с доходами корпораций сводятся к следующему.

* Налоги на доходы корпораций в значительной мере перелагаются на потребителей, наемных работников и инвесторов, в то время как налоги на доходы физических лиц практически непереложимы.

Налоги на доходы корпораций оказывают существенное искажающее воздействие на эффективность распределения ресурсов в экономике страны, в то время как искажающее воздействие налогов на доходы физических лиц на предложение трудовых ресурсов мало.

* Налоги на доходы корпораций по сравнению с налогами на доходы физических лиц значительно сильнее влияют на параметры экономического роста страны.

Они и определяют ведущую роль налогов на доходы физических лиц в системах налогообложения развитых зарубежных стран.

В среднем по ОЭСР в 1997 г. поступления от налогов наличные доходы составили 26,6%, а поступления от налогов на доходы корпораций всего лишь 8,8% общих налоговых доходов. Для стран -- участниц ЕС в среднем эти цифры в 1997 г. составили соответственно 25,5 и 8,5%.

...