Формирование резервов по сомнительным долгам в соответствии с налоговым кодексом

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам в соответствии с налоговым кодексом

2. Создание резерва на ремонт основных средств в налоговом учете

3. Создание резерва на оплату труда в налоговом учете

4. Практическая часть

5. Тестовая часть

Заключение

Список литературы

Введение

В соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Согласно п. 7 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) для налогоплательщиков, применяющих метод начисления, предусмотрено, что резервы по сомнительным долгам принимаются для целей налогообложения в качестве расходов.

При этом возможность создания резервов по сомнительным долгам должна быть отражена в учетной политике организации для целей налогообложения.

Актуальность данной темы заключается в минимизации возникающих налоговых обязательствах при ведении финансово-хозяйственной деятельности предприятием. Создание резерва по сомнительным долгам - один из законных способов такой минимизации.

Введенные в действие и принятые к учету объекты недвижимости, здания и оборудование требуют дополнительных затрат для поддержания их в рабочем состоянии. Обслуживание основных средств - существенная статья затрат для многих предприятий, особенно в тех случаях, когда срок эксплуатации этих объектов большой. Помимо технического осмотра, наладки, мелкого и среднего ремонта основных средств компании осуществляют их восстановление в виде капитального ремонта разной степени сложности, а также модернизацию, реконструкцию, достройку, дооборудование, перестройку и др.

Своевременно произведенный ремонт обеспечивает ритмичность работы организации, сокращает простой, увеличивает срок службы основных средств. По объему и характеру работ различают:

а) текущий ремонт основных средств;

б) капитальный ремонт основных средств.

Бухгалтерии организаций, применяющих метод начисления и уплачивающих налог на прибыль, регулярно волнует вопрос расходов, принимаемых для целей налогового учета.

Чтобы уменьшить налоговое бремя по налогу на прибыль, организация вправе воспользоваться возможностью, предоставленной ей Налоговым кодексом и уменьшить налогооблагаемую прибыль на суммы резервов по сомнительным долгам.

Данное право установлено и регламентируется 266 статьей Налогового кодекса.

В соответствии с п.3 ст.266 НК РФ, налогоплательщики вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном данной статьей НК РФ. резерв сомнительный долг налоговый

При этом суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам включаются:

· в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Обратите внимание: Для того, чтобы использовать предоставленное Налоговым кодексом право на создание резервов по сомнительным долгам, организации необходимо закрепить порядок их создания в учетной политике для целей налогового учета компании.

В соответствии с положениями ст.313 НК РФ, порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

В бухгалтерском учете создание резерва по сомнительным долгам регламентируется ПБУ «По ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ».

Начиная с отчетности за 2011 год действует новая редакция данного ПБУ, в соответствии с которой создание оценочного резерва по сомнительным долгам (в случае их наличия) из права превратилось в обязанность для всех организаций.

В соответствии с п. 70 ПБУ по ведению бухучета, организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Соответственно, в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета в настоящее время нет нужды указывать, будет создавать организация резерв или нет.

В ней закрепляется лишь порядок создания данного резерва и критерии оценки вероятности и признания долгов сомнительными.

Таким образом, создание резервов по сомнительным долгам в налоговом учете будет способствовать сближению налогового и бухгалтерского учета организации и уменьшению временных разниц, определяемых в соответствии с ПБУ 18/02.

Данная статья поможет бухгалтеру сориентироваться в особенностях формирования резервов по сомнительным долгам в соответствии с положениями НК РФ.

Кроме того, будет рассмотрен порядок использования и восстановления резервов, а так же некоторые комментарии Минфина, касающиеся резервов по сомнительным долгам.

1. Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам в соответствии с налоговым кодексом

В соответствии с п. 1 ст. 266 Налогового кодекса, сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи:

· с реализацией товаров,

· выполнением работ,

· оказанием услуг,

в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена:

· залогом,

· поручительством,

· банковской гарантией.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее числоотчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом (п.4 ст.266 НК РФ):

1. По сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней:

· в сумму создаваемого резерва включается 100% выявленной на основании инвентаризации задолженности.

2. По сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно):

· в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности.

3. По сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней:

· сумма создаваемого резерва не увеличивается.

Обратите внимание: Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном 266 статьей НК РФ.

В соответствии с п.2 ст.266 НК РФ, безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются долги перед налогоплательщиком, по которым:

· истек установленный срок исковой давности,

· в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

При создании резерва по сомнительным долгам в налоговом учете, необходимо помнить, что в отличии от бухгалтерского учета, в налоговом на размер создаваемого резерва НК РФ введены некоторые ограничения.

В соответствии с п. 4 ст. 266 Налогового кодекса РФ, сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст.249 Налогового кодекса.

Соответственно, компания может самостоятельно установить любой размер процента от выручки, используемый для создания резерва по сомнительным долгам в НУ, не превышающий 10% и отразить это в своей учетной политике для целей налогового учета.

Сумму выручки для расчета вышеназванного процента необходимо брать без НДС.

Разъяснения Минфина по этому вопросу содержатся в Письме от 12.11.2009г. №03-03-06/1/745:

«Согласно п. 1 ст. 249 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Пунктом 1 ст. 248 Кодекса установлено, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Таким образом, при создании резерва по сомнительным долгам выручка принимается без учета налогов, в том числе НДС.»

Таким образом, в учете предприятия даже при создании резервов по сомнительным долгам для целей налогового учета, могут возникать временные и/или постоянные разницы в соответствии с ПБУ 18/02.

Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период.

При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению:

· в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению:

· во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению:

· в состав внереализационных расходов.

Если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с 266 статьей НК РФ, осуществляется:

· за счет суммы созданного резерва.

При этом, данная норма распространяется только на те долги, на суммы которых создавался резерв и не относится к тем долгам, на которые резерв не создавался.

Безнадежные долги, по которым резерв по сомнительным долгам не создавался, являются убытками, приравненными к внеареализационным расходам и учитываются:

· в составе внереализационных расходов в соответствии с пп.2 п.2 ст. 265 НК РФ.

Такой же позиции придерживается Минфин в своем Письме от 14.11.2011г. №03-03-06/1/750:

«На основании пп. 2 п. 2 ст. 265 Кодекса в целях гл. 25 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Учитывая изложенное, если организация приняла решение о создании резерва по сомнительным долгам в отношении конкретной задолженности, возникшей в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, и отразила данное решение в своей учетной политике, то сумма безнадежной задолженности не может быть включена в состав внереализационных расходов без корректировки резерва по сомнительным долгам.

В составе внереализационных расходов могут быть учтены только суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Если же резерв по сомнительным долгам в отношении указанной задолженности не создавался, то, по нашему мнению, данная сумма безнадежного долга учитывается непосредственно в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций.»

При создании резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения налогом на прибыль, его необходимо формировать с начала налогового периода исходя из требований ст.313 НК РФ*.

*В соответствии с положениями ст.313 НК РФ, система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть:

· применяется последовательно от одного налогового периода к другому.

Именно такой порядок создания резерва рекомендован Минфином в Письме от 20.06.2011г. №16-15/059211@.2 (а так же в Письме от 21.10.2008г. №03-03-06/1/594):

«Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах - не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

При принятии решения о формировании резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли в учетную политику должны быть внесены соответствующие изменения.

Таким образом, формирование резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения может быть осуществлено только с начала нового налогового периода. Данный вывод сделан в Письме Минфина России от 21.10.2008г. №03-03-06/1/594.»

При определении суммы сомнительного долго налогоплательщику необходимо уменьшить сумму дебиторской задолженности на сумму его кредиторской задолженности перед контрагентом.

Письмо Минфина от 21.09.2011г. №03-03-06/1/579:

«Таким образом, просроченная и необеспеченная дебиторская задолженность при наличии у налогоплательщика просроченной кредиторской задолженности перед тем же контрагентом не может быть признана сомнительным долгом в связи с возможностью налогоплательщика осуществить в одностороннем порядке зачет встречных обязательств.

Учитывая изложенное, налогоплательщик вправе сформировать резерв по сомнительным долгам в отношении указанной дебиторской задолженности в той ее части, которая превышает просроченную кредиторскую задолженность налогоплательщика перед тем же контрагентом.»

Какой долг является сомнительным для целей налогового учета по налогу на прибыль?

Из положений п.1 ст.266 НК РФ следует, что сомнительным долгом признается задолженность покупателей и заказчиков компании по оплате реализованных им товаров (работ, услуг).

При чем только в том случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.

Таким образом, для целей формирования резервов в налоговом учете подходят вовсе не любые долги перед организацией, не смотря на то, что они так же могут оказаться безнадежными.

Так, в расчет резерва по сомнительным долгам не включаются:

1. Задолженность, образовавшаяся из-за неисполнения (в срок, установленный договором) агентами по сбору платежей, обязанности по перечислению денежных средств, собранных от абонентов на счет организации оказывающей услуги.

Письмо Минфина от 04.04.2012г. №03-03-06/1/178:

«Таким образом, организация, получающая денежные средства от агентов по сбору платежей за оказанные ею услуги связи покупателям (абонентам), не вправе создавать резерв по сомнительным долгам в случае неисполнения в срок агентом по сбору платежей обязанности по перечислению денежных средств, собранных от абонентов, вышеуказанной организации.»

2. Задолженности по платежам за несвоевременный возврат предмета лизинга, уплачиваемым на основании признания их должником или вступившего в силу решения суда.

Письмо Минфина от 15.06.2012г. №03-03-06/1/308:

«Учитывая изложенное, суммы в виде платежей за несвоевременный возврат предмета лизинга, подлежащих уплате на основании признания их должником или на основании вступившего в силу решения суда, включаются лизингодателем в состав внереализационных доходов согласно нормам ст. 250 Кодекса.

При этом нормами ст. 266 Кодекса формирование резерва по сомнительным долгам в отношении задолженности по указанным выше санкциям не предусмотрено.»

Аналогичная точка зрения содержится в Письме Минфина от 23.09.2010г. №03-03-06/1/612

3. Задолженность по договорам займа и задолженность по договору уступки права требования.

Письмо Минфина от 12.05.2009г. №03-03-06/1/318:

«Согласно п. 1 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Учитывая изложенное, возможность создания организацией резерва по сомнительным долгам по договорам займа и договорам уступки права требования Кодексом не предусмотрена.»

Письмо Минфина от 04.08.2009г. №03-03-04/3:

«Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст. 266 НК РФ.

Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Приобретение права требования просроченного долга не связано с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Таким образом, организация, которая приобрела право требования просроченного долга, не вправе создавать резерв по сомнительным долгам.»

4. Задолженность по авансам выданным.

Письмо Минфина от 08.12.2011г. №03-03-06/1/816:

«Таким образом, резерв по сомнительным долгам создается по дебиторской задолженности, возникшей в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг.

Что касается имущества, имущественных прав, работ, услуг, которые получены (переданы) от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления, то на основании пп. 1 п. 1 ст. 251 Кодекса и п. 14 ст. 270 Кодекса они не включаются в состав доходов (расходов) при определении налоговой базы.

Учитывая вышеизложенное, резерв по сомнительным долгам под указанную выше задолженность не создается.»

2. Создание резерва на ремонт основных средств в налоговом учете

При отнесении расходов к ремонту или затратам на модернизацию необходимо исходить из цели и направленности проведения таких работ, учитывая при этом, что к ремонтным работам (затратам, не увеличивающим инвентарную стоимость объекта) относятся такие виды работ, после проведения которых не улучшаются (не повышаются) показатели объекта, а целью проведения ремонта является устранение имеющихся неисправностей, наличие которых делает опасной (невозможной) эксплуатацию основного средства.

НК РФ предусматривает два варианта учета расходов на ремонт основных средств (далее - ОС) для целей налогообложения:

- расходы на ремонт ОС могут включаться в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260, п. 5 ст. 272 НК РФ);

- налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты ОС для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного учета расходов на проведение ремонта (п. 3 ст. 260 НК РФ).

Создание резерва является одним из вариантов минимизации налога на прибыль, суть которого состоит в том, что организация за счет резерва равномерно распределяет расходы. Принцип равномерности включения затрат на ремонт ОС в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, обозначен в п. 3 ст. 260 НК РФ. Резерв может создаваться только в том случае, если организация для расчета налога на прибыль применяет метод начисления. Это связано с тем, что при применении кассового метода расходы признаются только после их оплаты.

Создание резерва на ремонт ОС должно обязательно быть отражено в учетной политике для целей налогового учета. При этом необходимо помнить, что НК РФ не позволяет создавать резервы по отдельным видам ремонта. Таким образом, организация не вправе создать резерв, например по текущему ремонту, а расходы на капитальный ремонт единовременно включить в состав прочих расходов (постановление Президиума ВАС РФ от 5.04.05 г. № 14184/04). Единственное исключение - это предстоящие в течение нескольких последующих лет особо сложные и дорогие виды капитального ремонта. Только по таким ремонтам ст. 324 НК РФ позволяет резервировать средства отдельно.

Сформированный резерв в течение года равномерно списывается на прочие расходы. При этом сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет указанного резерва (ст. 324 НК РФ).

В течение года организация все расходы на ремонт списывает за счет резерва независимо от того, достаточно средств данного резерва или недостаточно. В конце отчетного года определяется результат от создания и использования резерва и выявляются результаты:

- сумма затрат на ремонт превысила сумму отчислений в резерв, иными словами, произошел перерасход резерва. В этом случае разницу между фактическими затратами на ремонт и суммой использованного резерва необходимо включить в состав прочих расходов. Датой признания таких расходов будет последний день календарного года (т.е. с учетом последнего отчисления в резерв) (абзац шестой п. 2 ст. 324 НК РФ);

- сумма затрат на ремонт меньше, чем сумма отчислений в резерв, т.е. резерв недоиспользовался. В этом случае разница между суммой сформированного резерва и фактическими затратами на ремонт включается в состав внереализационных доходов (п. 7 ст. 250 НК РФ). Датой признания таких доходов будет последний день календарного года (т.е. с учетом последнего отчисления в резерв);

- сумма фактических затрат на ремонт полностью равна сумме отчислений в резерв, резерв использован полностью. В этом случае дополнительных доходов или расходов при расчете налога на прибыль не возникает.

Переносить неиспользуемый резерв на следующий год нельзя. Исключением является резерв, предназначенный для дорогого и сложного (капитального) ремонта. В конце года эта часть резерва в состав доходов не включается, а переносится из года в год до тех пор, пока средства на проведение сложного и дорогого ремонта не будут накоплены в заранее запланированном размере (абзац восьмой п. 2 ст. 324 НК РФ). Данная норма особенно важна в целях оптимизации налога на прибыль, так как позволяет перенести (отсрочить) налогообложение полученных доходов на несколько лет.

В случае, когда организация создавала резерв на дорогой и сложный ремонт, а потом решила ликвидировать ОС, часть резерва, накопленного для проведения ремонта этого объекта, в конце календарного года, на который запланирован ремонт, включается в состав внереализационных доходов.

Резерв на покрытие затрат по капитальному ремонту может иметь остаток на конец налогового периода, если согласно плану проведения капитального ремонта работы не начаты или не завершены.

Для того чтобы создать резерв, прежде всего необходимо рассчитать предельную сумму отчислений в него (это планируемая сумма расходов на ремонт ОС). Данную сумму определяют исходя из периодичности ремонта, стоимости деталей, которые меняются в процессе ремонта, и его сметной стоимости. Сметная стоимость определяется на основании дефектных ведомостей (актов) или технического обследования, докладов о техническом состоянии объектов ОС, планов проведения ремонтных работ, сметы расходов на ремонт (при проведении работ хозяйственным способом), договоров со сторонними организациями (при подрядном способе).

ОС, нуждающиеся в ремонте, а также планируемые суммы расходов указывают в смете на предстоящий ремонт.

Предельная сумма резерва предстоящих расходов на ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года (п. 2 ст. 324 НК РФ).

Если в течение предыдущих трех лет у организации не было расходов на текущий ремонт либо организация существует менее трех лет, то предельная величина отчислений в резерв либо равна нулю, либо ее невозможно определить, а значит, и резерв организация создавать не может (письма Минфина России от 17.01.07 г. № 03-03-06/1/9 и УФНС России по г. Москве от 8.11.05 г. № 20-12/82434). Исключением является создание резерва на дорогой и сложный ремонт, который формируется исходя из сметы и графика проведения ремонта. Поэтому для его формирования срок, в течение которого компания ведет свою деятельность, и фактические расходы на ремонт за предыдущие годы значения не имеют.

Соответственно увеличить предельный норматив отчислений в резерв организация может только при осуществлении дорогого и сложного ремонта. Сумма отчислений в резерв на дорогой и сложный ремонт должна накапливаться в течение нескольких лет. По итогам календарного года сумма накопленного резерва переносится на следующий год. Резерв на дорогой и сложный ремонт используется для ремонта только тех ОС, для которых ремонт не проводился.

Сумма отчислений в резерв рассчитывается исходя из совокупной первоначальной стоимости амортизируемых ОС и нормативов отчислений, за исключением ОС, переведенных на консервацию свыше трех месяцев, переданных в безвозмездное пользование или находящихся на длительной реконструкции, т.е. исключенных из состава амортизируемых (п. 3 ст. 256 НК РФ). Совокупная первоначальная стоимость всех амортизируемых ОС - это общая первоначальная стоимость амортизируемых основных средств (по данным налогового учета) на начало того года, в течение которого организация будет формировать резерв. В качестве первоначальной стоимости основных средств, введенных в эксплуатацию до 2002 г., используется их восстановительная стоимость. Стоимость арендованных основных средств в расчет первого показателя не включается, они не признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). Следовательно, арендаторы могут создавать резерв только при наличии собственных основных средств и только исходя из их совокупной стоимости.

Норматив отчислений в резерв за год рассчитывается как частное от деления предельной величины отчислений в резерв за год на совокупную первоначальную стоимость основных средств на 1 января года, в котором создается резерв.

Расчет норматива отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт ОС прилагается к учетной политике для целей налогообложения.

Отчисления в резерв равны произведению норматива отчислений в резерв и совокупной стоимости ОС, введенных в эксплуатацию на 1 января года, в котором создается резерв.

Периодичность отчислений в резерв зависит от продолжительности отчетного периода по налогу на прибыль (ежемесячно или ежеквартально). Для получения квартальной величины резерва (для фирм, которые отчитываются поквартально) годовую величину делят на четыре, а для определения месячной суммы отчислений (для фирм, которые отчитываются ежемесячно) - на 12 месяцев. При этом общая сумма отчислений в резерв списывается на расходы равномерно в течение всего календарного года. Для целей налогового учета данные расходы отражаются в последний день квартала (месяца) равными долями в течение всего календарного года (абзац четвертый п. 2 ст. 324 НК РФ).

3. Создание резерва на оплату труда в налоговом учете

Создание резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учете носит обязательный характер (исключением являются субъекты малого предпринимательства, не являющиеся эмитентами публично размещаемых ценных бумаг). В налоговом учете компания решает сама, нужен ли ей такой резерв. В случае положительного решения рекомендуем ориентироваться на письмо Минфина России от 03.05.2012 № 03-03-06/1/222, в котором приведен пошаговый алгоритм создания резерва в налоговом учете. В налоговом учете создание резервов на оплату отпусков регулируется статьей 324.1 НК РФ. Создавать резерв можно только с начала налогового периода (ст. 313 НК РФ). Менять ситуацию в течение года не желательно, но возможно по правилам статьи 54 НК РФ (например, отпуск работника может начаться в декабре, а закончиться в январе).

Отпускные - это расходы на оплату труда, поэтому суммы отпускных включаем в периоде их начисления по правилам пункта 4 статьи 272 НК РФ, никакого переноса быть не должно. Несмотря на разъяснения Минфина России о том, что такие суммы отпускных необходимо перераспределять исходя из количества дней, относящихся к тому или иному периоду. Обратите внимание, что списание затрат в составе резерва по отпускам в налоговом учете также включает и отчисления во внебюджетные фонды.

Разберем процедуру создания резерва по отпускам в налоговом учете.

Шаг 1

Отражаете создание резерва в учетной политике. В ней также указываете:

· предельную сумму резерва. Это годовая сумма резерва и отчислений во внебюджетные фонды;

· ежемесячный процент отчислений в резерв.

Шаг 2

Для того чтобы определить ежемесячный процент, нужно сделать специальный расчет исходя из сметы, которая утверждается руководителем организации. В этой смете отражают плановые суммы отпускных на текущий налоговый год. Исходя из предполагаемой суммы расходов на отпуск и отчислений во внебюджетные фонды, вы их соотносите с плановыми годовыми суммами фонда на оплату труда и отчислений во внебюджетные фонды и умножаете на 100. Получаете норматив отчислений в резерв.

Шаг 3

Ежемесячно после начисления зарплаты в размере норматива отчислений включаете суммы отчислений в резерв. Ежемесячные отчисления в резерв определяете как фактически начисленные расходы на оплату труда за месяц с учетом отчислений во внебюджетные фонды, умноженные на ежемесячный процент.

Шаг 4

Включаете сумму начисленных отпускных не в расходы на оплату труда, а на списание этого резерва. По состоянию на 31 декабря производите инвентаризацию остатка резерва. Если какая-то сумма отпускных была предусмотрена, подтверждена инвентаризацией, но еще не отгуляна, эта сумма не списывается обратно, и во внереализационный доход компании не включается. Если сумма фактически начисленных отпускных оказалась меньше, чем сумма созданного резерва, и результатами инвентаризации переходящий остаток не подтверждается, то по состоянию на 31 декабря вы включаете в состав внереализационных доходов сумму превышения резерва над суммой фактически начисленных отпускных.

Шаг 5

Поскольку в течение года в расходы вы включаете отпускные не в фактически начисленных суммах, а в сумме созданного резерва, то эти суммы должны быть подтверждены инвентаризацией. В налоговом законодательстве по поводу процедуры инвентаризации ничего не сказано. Расскажем, как надо действовать.

Прежде всего, просуммируйте все расходы на оплату труда за текущий год, включая отчисления во внебюджетные фонды.

Сравните фактически начисленные суммы отпускных с суммой сформированного резерва за данный год. И по результатам инвентаризации оформляйте бухгалтерскую справку. Результаты отражения инвентаризации будут зависеть от следующих моментов.

Если на следующий год вы не планируете создание резерва, сумму превышения резерва над фактическими расходами 31 декабря включите в состав внереализационного дохода.

Если вы планируете создавать резерв и на следующий год, то сумма подтвержденного резерва результатами инвентаризации следует учесть и при создании резерва на следующий год. Если по итогам инвентаризации сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска оказывается меньше фактического остатка неиспользованного резерва на конец года, то отрицательная разница включается в состав внереализационных доходов.

Если по итогам инвентаризации резерва предстоящих расходов на оплату отпусков сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска превышает фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то сумма превышения включается в состав расходов на оплату труда.

Подробно о том, какие суммы превышения резерва над фактическими отчислениями отпускных могут не включаться в состав внереализационного дохода, изложено в письме Минфина России от 20.03.2012 № 03-03-06/1/131.

4. Практическая часть

Задание 1

За 1 квартал текущего года предприятием были осуществлены следующие операции (кондитерская фабрика): отгружена продукция покупателям по ценам с НДС 18 % на сумму 27000 тыс. руб. Себестоимость продукции 18000 тыс.руб. Передано в качестве благотворительной помощи больнице продукции собственного производства на сумму 250 тыс. руб. без учета НДС. На расчетный счет поступили авансы от покупателей в счет предстоящих поставок - 590 тыс. руб.

Произведены расходы за квартал:

- оплачены услуги банка по договору банковского счета - 3 тыс. руб.;

- предъявлены счета-фактуры за аренду имущества - 35,4 тыс. руб., с НДС 18%;

- израсходовано материалов на производство продукции - 300 тыс. руб.;

- начислена зарплата работникам - 5300 тыс. руб., страховые взносы исчислить самостоятельно - ?;

- оплачены представительские расходы - 260 тыс. руб., с НДС.

В январе куплен микроавтобус по цене 420 тыс. руб. с НДС 18%, введен в эксплуатацию в феврале (4 группа). Исчислить амортизацию самостоятельно.

ООО «Учебный центр» предъявил счет-фактуру (имеется акт) за обучение на курсах бухгалтера - 8 тыс. руб. без НДС. Лицензии на образовательную деятельность у Учебного центра нет.

Исчислить аванс по налогу на прибыль, за первый квартал исходя из фактической прибыли.

Задание 2

Оптовая база получила в мае по импорту товары для реализации на территории РФ на 3000 евро. Ставка таможенной пошлины - 15%. курс евро (условно) - 46 руб. Таможенные сборы оплачены в размере 1,05% к таможенной стоимости, полученные товары проданы в розничную сеть в июне с торговой наценкой 40%.

Исчислить НДС к уплате в бюджет за июнь.

5. Тестовая часть

1. Налоговая декларация представляется в налоговый орган:

а) на бумажных носителях и в электроном варианте, в соответствии с указаниями Министерства финансов РФ;

б) только на бумажных носителях;

в) только в электронном виде.

2. Уточненные налоговые декларации обязательно представляются:

а) за отчетный период;

б) за налоговый период;

в) за все периоды.

3. Не являются плательщиками НДС:

а) индивидуальные предприниматели;

б) физические лица;

в) субъекты малого бизнеса, находящиеся на УСН.

4. Налоговая база по акцизам исчисляется:

а) по методу отгрузки;

б) по методу оплаты;

в) по выбору налогоплательщика в соответствии с учетной политикой.

5. Имущественный вычет по НДФЛ с доходов, полученных при продаже жилых домов, земельных участков предоставляется в сумме:

а) неограниченной, если в собственности они находились более 3 лет;

б) не более 1 млн. руб. при всех сделках;

в) не более 1 млн. руб., если в собственности находились менее 5 лет.

6. На упрощенную систему налогообложения могут перейти налогоплательщики, у которых среднесписочная численность работников:

а) не превышает 50 человек;

б) превышает 100 человек;

в) не превышает 100 человек.

7. Налог на прибыль зачисляется согласно законодательству:

а) в федеральный бюджет полностью;

б) в федеральный и региональный бюджеты в определенных долях ставки;

в) во все виды бюджетов в установленных долях ставки.

8. Сбор за пользование объектами животного мира взимается с плательщика в сроки:

а) при получении лицензии;

б) ежемесячно до 20 числа от годовой суммы сбора;

в) ежеквартально.

9. Государственная пошлина взимается в:

а) в твердых суммах во всех случаях;

б) в процентах к суммам исков, в твердых суммах, в процентах к определенным суммам;

в) в процентах к МРОТ.

10. Объектом налогообложения по налогу на имущество организаций является:

а) активы организации;

б) внеоборотные активы;

в) движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе;

г) недвижимое имущество.

Заключение

Формирование резерва по сомнительным долгам требует обеспечения аналитического учета задолженностей в рамках каждого договора. Это потребует координации действий бухгалтерской и юридической службы предприятия. Но с точки зрения оптимизации налогообложения в условиях применения метода начисления экономическая выгода от создания данного вида резервов очевидна, поскольку позволяет:

- списывать суммы безнадежного долга в уменьшение налогооблагаемой прибыли ранее, чем это предусмотрено ст. 196 Гражданского кодекса Российской Федерации, устанавливающей общий срок исковой давности три года;

- уменьшать налоговую базу с начала налогового периода, не допуская тем самым излишней переплаты в бюджет сумм налога на прибыль;

- снижать налоговую нагрузку в части налога на прибыль в течение всего налогового периода.

Формируя резерв по сомнительным долгам, организация уменьшает текущие платежи по налогу на прибыль, перенося их на более поздние сроки, и в результате сберегает оборотные активы.

Список литературы

1. "Налоговое право и налоговая реформа в России" Ивлиева М.Ф. //"Вестник Московского университета . - N 3. - 2007. С. 20

2. "Последний аккорд налоговой реформы" интервью с Ю.В. Васильевым, председателем комитета по бюджету и налогам Госдумы России// Главбух. - N 6. - 2008. - С.7

3. "Правительство обещает снизить налоги" интервью с С.Д. Шаталовым, первым заместителем министра финансов РФ// Главбух. - N 16. -2009. С. 9

4. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Единый социальный налог. Обязательное пенсионное страхование. Профессиональный комментарий к Налоговому кодексу РФ. Изд. 2-е. Екб.: Налоги и финансовое право, 2007 г.

5. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Налог на прибыль организаций. Профессиональный комментарий к Налоговому кодексу РФ. Изд. 2-е. Екб.: Налоги и финансовое право, 2007 г.

6. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Налог с продаж. Профессиональный комментарий к Налоговому кодексу РФ. Екб.: Налоги и финансовое право, 2007 г.

7. Изменения в налоговом законодательстве с 1 января 2007 года // Главбух. - N 2. - 2007. - С.8.

Размещено на Allbest.ru

...