Размещено на http://www.allbest.ru/

НАЦІОНАЛЬНА АКАДЕМІЯ ДЕРЖАВНОЇ ПОДАТКОВОЇ СЛУЖБИ УКРАЇНИ

УДК 336.226.322

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук

Універсальні акцизи на сучасному етапі економічного розвитку

08.04.01 - фінанси, грошовий обіг і кредит

Науменко Максим Анатолійович

Ірпінь - 2006

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана в Національній академії державної податкової служби України.

Науковий керівник: кандидат економічних наук, доцент Леонов Дмитро Анатолійович, Київський національний економічний університет імені В. Гетьмана, доцент кафедри фінансів.

Офіційні опоненти:

доктор економічних наук, професор Чернявський Олександр Павлович, Одеський державний економічний університет, завідувач кафедри фінансів;

кандидат економічних наук, старший науковий співробітник Швабій Костянтин Іванович, Науково-дослідний центр з проблем оподаткування Національної академії державної податкової служби України, начальник відділу вдосконалення податкової політики.

Провідна установа: Тернопільський державний економічний університет МОН України, кафедра фінансів (м. Тернопіль).

Захист відбудеться “21” червня 2006 р. о 14.00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 27.855.01 Національної академії державної податкової служби України за адресою: 08201, Київська обл., м. Ірпінь, вул. Карла Маркса, 31.

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Національної академії державної податкової служби України за адресою: 08201, Київська обл., м. Ірпінь, вул. Карла Маркса, 31.

Автореферат розісланий 19 травня 2006 р.

Вчений секретар спеціалізованої вченої ради С.В. Онишко.

Загальна характеристика роботи

Актуальність теми. Побудова соціально орієнтованої ринкової економіки, як основна мета сучасного етапу економічного розвитку, нерозривно пов'язана з проблемою перерозподілу ВВП і наповнення бюджету. Її успішне вирішення залежить, у тому числі, від ефективного функціонування складової частини непрямих податків - універсальних акцизів, що формують значну частину надходжень до бюджетів багатьох країн світу.

Це обумовлює необхідність подальших досліджень теоретичних і прикладних аспектів справляння універсальних акцизів. Серед іноземних учених, які вивчали концептуальні основи функціонування цього виду непрямих податків можна виділити Г. Баннока, М. Гілліса, Г. Дженкінса, М. Кіна, Р. Метьюса, К. Міліцера, Р. Рінга, У. Фокса, Дж. Хаммонда, К. Шоупа та ін.

Значні досягнення наукової думки в сфері справляння універсальних акцизів подані також у працях українських і російських учених: О. Василика, В. Опаріна, С. Пепеляєва, В. Пушкарьової, А. Соколовської, В. Федосова, О. Чередниченка, В. Черника, О. Чернявського, К. Швабія, С. Юрія та ін.

Та, незважаючи на значну кількість досліджень вітчизняних та іноземних вчених, існує необхідність подальшого вивчення теоретичної сутності універсальних акцизів, їх переваг і недоліків, можливих наслідків впливу на економіку на різних стадіях економічного циклу.

Тривалий час окремі види універсальних акцизів розглядалися виключно як інструмент перерозподілу ВВП, який можна запроваджувати, незважаючи на рівень економічного розвитку країни. Використання зазначеного підходу в багатьох державах, що розвиваються, призвело до низької ефективності функціонування таких податків і збільшення кількості проблем соціально-економічного характеру.

На сьогодні залишається відкритим питання про можливість використання в нашій державі досвіду країн, що розвиваються, адже більшість науковців у своїх дослідженнях звертають увагу на практику справляння універсальних акцизів у високорозвинених державах, залишаючи поза увагою позитивний досвід інших країн.

Особливої актуальності в умовах реформування податкової системи набуває питання щодо визначення ефективності діючого в Україні універсального акцизу (податку на додану вартість). Для вирішення такого питання можна використати сучасний математичний апарат і досягнення фінансової науки.

Відсутність єдиної думки щодо визначення шляхів і напрямів реформування податку на додану вартість в Україні і можливості запровадження інших універсальних акцизів - податку з продажу та податку з обороту - свідчить про актуальність такої проблеми та необхідність подальших досліджень у цьому напрямі.

Викладане вище демонструє важливість обраної теми дисертаційної роботи та її актуальність.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження виконане згідно з планом наукових досліджень кафедри державних фінансів Національної академії державної податкової служби України. У межах науково-дослідної теми “Дослідження бюджетно-податкової політики в сучасних умовах та шляхи її удосконалення” (номер державної реєстрації 0102U001155) автором було визначено шляхи удосконалення механізму справляння універсальних акцизів.

Мета і завдання дослідження. Мета дисертаційної роботи полягає в удосконаленні теоретичних основ і розробці науково-практичних рекомендацій щодо ефективного застосування універсальних акцизів в Україні.

Досягнення поставленої мети зумовило необхідність вирішення таких завдань:

- з'ясування сутності універсальних акцизів як виду непрямих податків;

- виявлення загальних характеристик універсальних акцизів;

- дослідження еволюції універсальних акцизів;

- розкриття особливостей справляння універсальних акцизів у різних країнах світу;

- вивчення стану справляння універсальних акцизів в Україні;

- розробка пропозицій щодо вдосконалення діючого в Україні універсального акцизу.

Об'єктом дослідження є економічні відносини, що виникають між державою та фізичними і юридичними особами в процесі справляння непрямих податків.

Предметом дослідження є теоретичні та практичні аспекти справляння універсальних акцизів на сучасному етапі економічного розвитку.

Методи дослідження. Методологічною основою дисертаційної роботи є діалектичний метод пізнання, який забезпечив аналіз явищ і процесів у їх розвитку, взаємозв'язку та взаємозалежності. У процесі дослідження використано також інші загальні методи наукового пізнання, зокрема: методи аналізу і синтезу, індукції і дедукції - для обґрунтування пропозицій щодо вдосконалення механізму функціонування ПДВ в Україні; метод наукової абстракції - для здійснення аналізу загальних характеристик універсальних акцизів; історичний метод - для дослідження еволюції універсальних акцизів; статистико-математичний метод - для розробки методики екстраполяції показників надходжень від ПДВ та способу розрахунку витрат на справляння ПДВ; метод порівняльного аналізу - для вивчення можливостей використання іноземного досвіду справляння ПДВ в Україні тощо.

Інформаційною базою дослідження є законодавчі та нормативні акти Верховної Ради України, Президента України, Кабінету Міністрів України, матеріали Рахункової палати України, Державної податкової адміністрації України, Держкомстату України, вітчизняна та зарубіжна література.

Наукова новизна одержаних результатів. Найістотніші результати дослідження, що містять наукову новизну, полягають у наступному:

вперше:

- розроблено методику аналізу бюджетних надходжень від ПДВ, яка передбачає екстраполяцію фактичних надходжень від ПДВ базового періоду на аналізований період з урахуванням зміни обсягів ВВП, пільг, заборгованості з бюджетного відшкодування і недоїмки, списання та проведених заліків. Проведена за такою методикою екстраполяція показника надходжень від ПДВ за 1999 рік на 2000-2004 рр. дозволила виявити суттєві розбіжності з фактичними надходженнями від ПДВ, що сформувалися внаслідок зростання обсягів ухилення від сплати ПДВ в аналізованому періоді;

- запропоновано спосіб розрахунку реальних витрат на справляння ПДВ шляхом підсумовування витрат контролюючих органів, прямих витрат платників податків (у т.ч. під час проведення податкових перевірок) і непрямих витрат, пов'язаних із можливістю більш ефективного використання ресурсів, задіяних у сфері функціонування ПДВ. У результаті встановлено, що рівень реальних витрат на справляння ПДВ в Україні є дуже високим (38,5 % надходжень від ПДВ у 2004 році) і значно перевищує аналогічні показники будь-якої європейської країни;

- обґрунтовано доцільність поетапного реформування податку на додану вартість в Україні: перший етап - скасування бюджетного відшкодування, скорочення ставки з 20 % до 10 % та зменшення кількості пільг; другий - скорочення основної ставки ПДВ до 9 % (для операцій з платниками ПДВ) та введення підвищеної ставки - 12 % (для операцій з неплатниками ПДВ); третій - запровадження бюджетного відшкодування та механізму страхування від безпідставного отримання платником ПДВ бюджетного відшкодування;

удосконалено:

- визначення непрямих податків - як таких, що включаються до витрат господарюючих суб'єктів (до складу собівартості) або стають надбавкою до ціни, збільшуючи останню. Таке уточнення дозволить здійснити чіткий поділ усіх податків (у т.ч. рентної плати, податку з реклами тощо) на прямі та непрямі;

набуло подальшого розвитку:

- положення щодо недоцільності скасування ПДВ в Україні в сучасних умовах. Введення замість ПДВ інших податків не зможе компенсувати втрати бюджету та забезпечити відповідну динаміку ВВП. Позитивні наслідки також відсутні і при заміні ПДВ на інші універсальні акцизи, оскільки податок з обороту характеризується кумулятивним ефектом і призводить до скорочення чистого експорту, а податок з продажу (за досвідом США) характеризується звуженою базою оподаткування, невисокими надходженнями при низькій ставці та кумулятивним ефектом;

- обґрунтування переліку основних передумов ефективного функціонування податку на додану вартість в Україні: нейтральність, сприяння міжнародній торгівлі, економічно обґрунтований розмір ставки, наукове обґрунтування механізму справляння ПДВ, стабільність податкового законодавства, мінімізація витрат на справляння ПДВ, наявність інших податків у податковій системі України;

- положення про відмінність змісту термінів „ухилення від сплати податку” (незаконні дії платників) та „мінімізація податкових зобов'язань” (дії платників, які відповідають законодавству), що дозволить чітко визначити завдання контролюючих органів як у випадку ухилення від сплати ПДВ (розкривати відповідні злочини), так і у випадку мінімізації податкових зобов'язань (розробляти проекти законодавчих актів, які унеможливлюють використання платниками законних шляхів для скорочення власних податкових зобов'язань).

Практичне значення одержаних результатів. Висновки та пропозиції щодо удосконалення механізму справляння ПДВ використані Міністерством фінансів України в процесі розробки законопроектів (довідка від 21.07.05 №31-05530-03-10/15412) та Радою підприємців при Кабінеті Міністрів України під час підготовки пропозицій щодо удосконалення діючого законодавства (довідка від 05.01.05 №277).

Окремі положення дисертаційного дослідження використовуються в навчальному процесі Українського інституту розвитку фондового ринку Київського національного економічного університету ім. Вадима Гетьмана при викладанні предметів „Фінанси” та „Податкова система” (довідка від 27.07.05 №87/1).

Крім того, розроблені рекомендації щодо боротьби з ухиленням від сплати ПДВ та мінімізацією податкових зобов'язань з ПДВ можуть бути використані у роботі державних контролюючих органів, а запропоновані підходи до здійснення оцінки ефективності функціонування ПДВ - центральними органами влади при розробці економічної та податкової політики держави.

Особистий внесок здобувача. Сформульовані у дисертації наукові результати, висновки, пропозиції належать особисто автору і є його науковим доробком.

Апробація результатів дисертації. Основні положення і результати дисертаційного дослідження оприлюднені на науково-практичній конференції “Бюджетно-податкова політика в Україні (проблеми та перспективи розвитку)” (м. Ірпінь, 2001); науково-практичній конференції “Розвиток податкових відносин та модернізація податкової служби України” (м. Ірпінь, 2002); міжнародній науково-практичній конференції “Реформування фінансово-кредитної системи і стимулювання економічного зростання” (м. Луцьк, 2003).

Публікації. Результати дисертаційного дослідження опубліковані у 7-и одноосібних публікаціях загальним обсягом 2,2 друк. арк., з них - 5 у фахових виданнях обсягом 2,0 друк. арк.

Структура і обсяг дисертації. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел та додатків. Основний зміст роботи викладено на 181 сторінці і містить 12 таблиць та 10 рисунків. Список використаних джерел містить 159 найменувань і займає 14 сторінок, 21 додаток розміщений на 25 сторінках.

Основний зміст

У першому розділі „Теоретичні основи та світовий досвід функціонування універсальних акцизів” розглянуто сутність універсальних акцизів як складової частини непрямих податків, проведено аналіз історичного розвитку та особливостей справляння універсальних акцизів у різних країнах світу.

Досліджуючи сутність непрямих податків зроблено висновок про відсутність у науковій літературі єдиного критерію до поділу податків на прямі та непрямі. Обґрунтовано, що в основу поділу слід покласти критерій джерела сплати, тобто прямі податки сплачуються безпосередньо з доходу фізичних осіб чи прибутку підприємства, а непрямі - включаються до витрат чи стають надбавкою до ціни, що призводить до їх зростання. Виходячи із зазначеного критерію, у роботі уточнене визначення непрямих податків: непрямими є податки, що сплачуються юридичними особами або фізичними особами-суб'єктами підприємницької діяльності за умови, що такі податки відносяться до витрат (собівартості) або стають надбавкою до ціни, збільшуючи останню.

Наведене визначення дозволило запропонувати такий поділ непрямих податків на групи: 1) акцизи; 2) мито; 3) інші непрямі податки. Таке групування дозволяє більш повно та детально розглянути загальні характеристики і особливості кожної групи непрямих податків. Особливе місце в групі акцизів займають універсальні акцизи, які, на відміну від акцизів специфічних, характеризуються наступними ознаками:

- справляння за однією або, як виняток, кількома ставками;

- широка база оподаткування;

- застосування відсоткових ставок.

У роботі доведено, що універсальні акцизи справляють значний вплив на економічну систему. Враховуючи це, держава може використати такі податки як один із інструментів економічної політики. Однак залежно від напряму такої політики та стадії економічного циклу, на якій перебуває економіка держави („падіння”, „дно”, „підйом” або „пік”), вплив універсальних акцизів на економіку може бути як позитивним, так і негативним. У роботі узагальнено підходи до застосування універсальних акцизів, відповідно до яких збільшення ставок або запровадження універсальних акцизів доцільне на стадії зростання, а зменшення ставки або скасування - на стадії спаду.

Під час дослідження еволюції універсальних акцизів встановлено, що вони є дуже молодими і не мають такої довгої історії як, наприклад, мито або специфічні акцизи. І хоча їх формування розпочалося ще в Давньому Світі, однак, у період до Першої світової війни універсальні акцизи у повному розумінні цього терміна в світі не справлялися.

Обґрунтовано, що поява універсальних акцизів у ХХ столітті спричинена такими передумовами, як:

- досягнення високого рівня розвитку товарно-грошових відносин;

- необхідність у фінансуванні значних за розмірами державних витрат.

У зв'язку із цим логічним було введення універсальних акцизів саме в тих країнах, які найбільше постраждали від Першої світової війни і потребували значних коштів на відбудову економіки (Франція, Німеччина, СРСР).

Аналізуючи історичний розвиток форм універсальних акцизів, доведено, що універсальні акцизи розвивалися у певній послідовності й пройшли у своєму розвитку кілька стадій:

1) поява специфічних акцизів з широкою базою оподаткування;

2) поява податку з обороту;

3) поява податку з продажу;

4) поява податку на додану вартість.

Кожний вид універсального акцизу з'являвся лише тоді, коли для цього виникали необхідні економічні та політичні передумови. Еволюційний рух універсальних акцизів від податку з обороту до податку на додану вартість підтверджується також і на прикладі СРСР та держав-правонаступниць: першим універсальним акцизом був податок з обороту, потім був запроваджений податок з продажів і наостанок - ПДВ.

Податок з обороту, який існував на території СРСР, не був класичним податком з обороту, а лише інструментом вилучення у підприємств частини доходу (прибутку). Дослідження цього питання засвідчило, що введення на території СРСР податку з продажів (як і подальше введення ПДВ), не було науково обґрунтованим і виваженим кроком, а лише спробою покриття дефіциту бюджету та порятунку країни від фінансового колапсу шляхом введення податку з широкою базою оподаткування, який сплачується незалежно від результатів фінансово-господарської діяльності.

Досліджуючи особливості справляння ПДВ у розвинених країнах, доведено наступне:

- незважаючи на існування кількох варіантів визначення розміру доданої вартості як об'єкта оподаткування ПДВ: перший - спосіб складання, другий - розрахунковий метод способу вирахування, третій - інвойсовий метод способу вирахування, в розвинених країнах застосовується саме третій варіант, як найбільш зручний у сучасних умовах вільного ціноутворення;

- справляння ПДВ в Євросоюзі здійснюється відповідно до Шостої директиви ЄС, яка визначає загальний механізм функціонування ПДВ. Водночас кожна держава ЄС має свої особливості щодо порядку оподаткування основних фондів, здійснення бюджетного відшкодування, переліку пільг, кількості ставок, тривалості податкового періоду тощо;

- особливістю розвитку ПДВ в Євросоюзі є поступове зростання ставки: на 01.01.1970 р. середня ставка ПДВ в ЄЕС становила 12,9 % (6 країн запровадили податок), на 01.01.1980 р. - 16,6 % (11 країн), на 01.01.1990 р. - 18,0 % (14 країн), а на 01.01.2000 р. - 19,44 % (15 країн). Таке зростання відбувалося поступово і лише при досягненні суттєвих результатів економічного розвитку;

- основними проблемами справляння ПДВ у країнах ЄС на сьогодні залишаються необхідність більшої уніфікації національного законодавства країн-членів Євросоюзу та існування значного рівня ухилення від сплати ПДВ, через яке країни ЄС щорічно недоотримують до бюджетів близько 10 млрд. євро. За даними німецьких Центру економічних наук та Інституту економічних досліджень визначено рівень ухилення від сплати ПДВ в європейських країнах (табл. 1).

Таблиця 1 Рівень ухилення від сплати ПДВ в деяких європейських країнах (у % від потенційно можливої суми надходжень від ПДВ)

Назва країни	Рівень ухилення,%
Бельгія	19,3
Данія	4,2
Франція	8,8
Німеччина	4,8
Греція	20,2
Італія	34,5
Нідерланди	2,4
Португалія	14,2
Іспанія	22,6
Велика Британія	3,8

Досліджуючи особливості справляння ПДВ в країнах, що розвиваються, доведено наступне:

- база оподаткування ПДВ є вужчою, ніж у розвинених країнах, а значна частка надходжень від ПДВ (до 70 %) припадає на операції з імпорту;

- розмір стандартної ставки ПДВ коливається в межах 5 % - 25 %, але в середньому її розмір є нижчим, ніж у країнах ЄС: середня ставка ПДВ у країнах Латинської Америки - 13,9 %, Азії - 13,6 %, Африки - 15,0 %, натомість у країнах ЄС - 19,4 %;

- через звуження бази оподаткування кількість платників ПДВ є набагато меншою, ніж у розвинених країнах (кількість платників ПДВ на 10 000 мешканців становить: Гаїті - 1, Перу - 7, натомість Бельгія - 563, Італія - 817);

- розмір штрафних санкцій за порушення законодавства є набагато більшим, ніж у розвинених країнах. Незважаючи на це, рівень ухилення від оподаткування залишається високим (до бюджетів не надходить до 50 % потенційно можливих надходжень від ПДВ).

Досліджуючи особливості справляння податку з продажу та податку з обороту, доведено, що:

- податок з обороту на сьогодні втратив своє значення і справляється лише в декількох країнах світу (Камбоджа, Північна Корея, Бурунді тощо). Його наявність спричинена економічною та політичною ситуацією в зазначених країнах (низький рівень розвитку, незначна зовнішньоекономічна діяльність, закритість внутрішнього ринку, вагоме державне втручання в економіку тощо), за якої існування податку з обороту є більш доцільним, ніж впровадження складного і досить дорогого в адмініструванні податку на додану вартість; податок акциз бюджетний

- податок з продажу є більш поширеним, ніж податок з обороту, і функціонує в США та в деяких інших країнах. На відміну від ПДВ рівень ухилення від сплати податку з продажу не є таким значним, однак справляння податку з продажу має свої проблеми, основними з яких є вузькість бази оподаткування, кумулятивний ефект (41 % податку з продажу в США сплачують підприємці, а 59 % - кінцеві споживачі) та не дуже значні надходження у зв'язку із невисокою ставкою (одностадійний податок не може справлятися за високою ставкою).

У другому розділі „Аналіз справляння універсальних акцизів в Україні” досліджено розвиток універсальних акцизів, проаналізовано діючий механізм оподаткування доданої вартості та адміністрування ПДВ в Україні.

Здійснений аналіз засвідчив, що введення ПДВ в Україні було передчасним. Ринкові економіки країн Західної Європи готувалися до введення ПДВ кілька років. Зокрема, перша Директива ЄЕС зобов'язувала країни-учасниці запровадити ПДВ у строк протягом 2,7 років. В Україні ж з її неринковою економікою на підготовку до введення ПДВ парламент виділив лише 11 днів. Тому і наслідки такого введення, як і вплив на економіку, були набагато гіршими, ніж у країнах Західної Європи.

У роботі виявлено, що механізм справляння ПДВ, який існував до 1997 року, був більш простим і більше відповідав рівню економічного розвитку держави, ніж діючий механізм, однак він не вписувався у європейську модель справляння ПДВ, а також зменшував конкурентні переваги українських підприємств при експорті товарів до країн Європи.

Починаючи з 1997 року, ПДВ в Україні справляється за методом накладних, та це не покращило ефективність функціонування податку. Середнє за останні п'ять років значення показника ефективності ПДВ в Україні становить 0,28, і за цим показником Україна знаходиться на рівні Уругваю та Домініканської Республіки.

Як засвідчило проведене дослідження, основними проблемами ПДВ в Україні залишаються: недосконалий механізм відшкодування, відсутність державної політики в сфері пільг, корумпованість державних органів, нагромадження податкових боргів, недієвий механізм їх стягнення та подальше списання таких боргів, здійснення заліків за податковими зобов'язаннями з ПДВ, застосування різних схем для незаконного отримання відшкодування тощо.

Протягом останніх років питома вага надходжень від ПДВ у ВВП скорочувалася (рис.1).

Неможливість пояснення причин скорочення питомої ваги надходжень від ПДВ у ВВП обумовила необхідність розробки методики аналізу надходжень від ПДВ залежно від зміни таких факторів: обсягів ВВП, пільг, заборгованості з бюджетного відшкодування і недоїмки, списання та проведених заліків.

Рис.1. Частка ПДВ у ВВП за 1999 - 2004 рр.

Використовуючи цю методику, розраховано показники надходжень від ПДВ за 2000 - 2004 рр. шляхом екстраполяції показника надходжень від ПДВ 1999 року. Враховуючи, що за офіційними даними ДПА України питома вага пільг з ПДВ у ВВП у 2000 - 2004 рр. є меншою, ніж у 1999 році, але суттєве скорочення кількості пільг зафіксовано не було, у роботі здійснено два розрахунки: 1) з урахуванням скорочення питомої ваги пільг з ПДВ у ВВП; 2) з урахуванням незмінності питомої ваги пільг з ПДВ у ВВП. Отримані за результатами розрахунків показники надходжень є значно більшими за фактичні (табл. 2).

Загалом за 2000 - 2004 рр. загальна сума розбіжностей між розрахованими за методикою і фактичними надходженнями становила (сумарно) 23,9 млрд грн (з урахуванням зменшення питомої ваги пільг з ПДВ у ВВП) та 8,4 млрд грн (з урахуванням незмінності частки пільг з ПДВ у ВВП). Зроблено висновок про те, що зазначені розбіжності являють собою приріст сум ухилення від сплати ПДВ порівняно з 1999 роком.

Таблиця 2 Порівняння фактичних і розрахованих за методикою показників надходжень від ПДВ у 2000 - 2004 рр.

№	Назва показника	2000р.	2001р.	2002р.	2003р.	2004р.
1.	Фактичні надходження від ПДВ, млрд грн	9,4	10,3	13,5	12,6	16,7
2.	Розраховані за методикою надходження від ПДВ (з урахуванням обсягів пільг, оприлюднених ДПАУ), млрд грн.	13,2	15,8	18,3	19,5	19,6
3.	Розраховані за методикою надходження від ПДВ (частка пільг у ВВП незмінна), млрд грн	10,9	11,6	13,5	16,7	18,2

У роботі доведено, що наявність двох державних органів, які здійснюють контроль за справлянням ПДВ в Україні (державної митної служби та державної податкової служби), призводить до неузгодженості дій між ними, відстоювання внутрішньовідомчих інтересів, уповільнення руху інформації тощо. Зроблено висновок про доцільність існування двох підрозділів у межах одного державного органу (податкової служби) замість двох контролюючих державних структур. Це дозволило б зменшити конкуренцію та неузгодженості і більш повно використовувати спеціалізацію окремих підрозділів.

Узагальнення існуючих схем несплати ПДВ дозволило розробити конкретні рекомендації щодо боротьби з ухиленням від сплати ПДВ. Доведено необхідність розмежування термінів „ухилення від сплати податку” (незаконні дії платників) та „мінімізація податкових зобов'язань” (дії платників, які відповідають законодавству), що дозволить чітко визначити завдання контролюючих органів як у випадку ухилення від сплати ПДВ (розкривати відповідні злочини), так і у випадку мінімізації податкових зобов'язань (розробляти проекти законодавчих актів, що унеможливлюють використання платниками законних шляхів для скорочення власних податкових зобов'язань).

У третьому розділі „Удосконалення механізму справляння існуючого в Україні універсального акцизу” проведено аналіз можливостей заміни ПДВ на інші податки, визначено основні передумови ефективного функціонування податку на додану вартість в Україні та запропоновано поетапне реформування механізму справляння ПДВ.

Під час дослідження визначено спосіб розрахунку реальних витрат на справляння ПДВ. Цей спосіб передбачає додавання непрямих витрат (пов'язаних із можливістю більш ефективного використання ресурсів, зайнятих у сфері справляння ПДВ) до витрат контролюючих органів на адміністрування ПДВ та до прямих витрат платників ПДВ. До останніх було віднесено: витрати на утримання персоналу, який займається випискою податкових накладних, обслуговуванням зустрічних перевірок тощо; витрати на штрафи, санкції та допомоги до позабюджетних фондів податкових і митних органів, пов'язані зі сплатою ПДВ; витрати на виплату хабарів під час проведення перевірок з питань ПДВ та при отримані бюджетного відшкодування. Використовуючи зазначений спосіб, розраховано реальні витрати на справляння ПДВ в Україні: у 2004 році вони становили 38,5 % надходжень від ПДВ - і є набагато більшими за ті, що фіксуються офіційною статистикою, а також значно перевищують аналогічні показники будь-якої європейської країни (Англія - 5%, Хорватія - 7% тощо).

У роботі обґрунтовано і систематизовано перелік основних передумов ефективного функціонування ПДВ в Україні: нейтральність, сприяння міжнародній торгівлі, економічно обґрунтований розмір ставки, наукове обґрунтування механізму справляння ПДВ, стабільність податкового законодавства, мінімізація витрат на справляння ПДВ, наявність інших податків у податковій системі України. Доведено, що вітчизняний податок на додану вартість не відповідає вимозі щодо нейтральності; ставка податку та механізм його справляння не є науково обґрунтованими; податкове законодавство не є стабільним, а витрати на справляння є дуже високими.

Зважаючи на значні недоліки функціонування податку на додану вартість в Україні, в роботі зроблено висновок про необхідність реформування системи справляння ПДВ. Можливість реформування розглядається у двох напрямах: перший - скасування ПДВ і введення іншого податку; другий - зміна механізму справляння ПДВ.

Аналізуючи перший напрям реформування, узагальнено пропозиції фахівців і встановлено, що основними податками, які пропонуються для компенсації втрат бюджету у випадку відміни ПДВ є: 1) податок з обороту; 2) податок з продажу; 3) податок на основні фонди; 4) додатковий податок на заробітну плату та прибуток; 5) додаткові ресурсні (рентні) платежі тощо. У результаті проведеного дослідження доведено, що жоден із названих податків не може в сучасних умовах повністю замінити (компенсувати) податок на додану вартість.

Стосовно другого напряму реформування здійснено критичний аналіз найбільш поширених пропозицій щодо змін механізму справляння ПДВ: скорочення розміру та збільшення кількості ставок, введення ПДВ-рахунків, запровадження автоматичного режиму відшкодування ПДВ тощо. Однак, на думку автора, прийняття поодинці зазначених пропозицій не зможе вирішити проблему ефективного функціонування ПДВ в Україні.

Для поєднання переваг вищезазначених напрямів реформування в роботі запропоноване удосконалення механізму справляння ПДВ в три етапи. Перший з них включає такі заходи:

1) скасування бюджетного відшкодування; при цьому від'ємне значення ПДВ до сплати зараховується в рахунок майбутніх платежів із ПДВ або відноситься до складу валових витрат за відповідною заявою такого платника ПДВ;

2) скорочення пільг, зокрема операцій, що звільнені від оподаткування (зупинення дії пп. 5.1.1, 5.1.2, 5.1.7, 5.1.22, 11.29 Закону України „Про податок на додану вартість” від 03.04.1997 р. №168/97 із змінами і доповненнями);

3) зниження ставки ПДВ з 20 % до 10 % (зменшення обсягів податкового кредиту завдяки скороченню ставки та відсутність хабарів, необхідних для отримання відшкодування, практично не погіршать рентабельність експортерів; а завдяки скасування відшкодування та скорочення пільг бюджетні надходження не постраждають).

Другий етап повинен відбутися через 9-10 років після першого етапу і передбачає введення підвищеної та скорочення основної ставки ПДВ: при продажу товарів (послуг) платникам ПДВ ставка податку становитиме 9 %; при продажу товарів (послуг) неплатникам ПДВ, а також при здійсненні операцій з продажу за готівку ставка податку становитиме 12 %.

Третій етап повинен розпочатися через 8-9 років після другого етапу і полягає у впровадженні нової системи бюджетного відшкодування: платник, у якого податковий кредит звітного періоду перевищує податкові зобов'язання, матиме право отримати відшкодування у грошовій формі (через 9 місяців після подання декларації або одразу за наявності страхового свідоцтва, за яким застрахованою особою на випадок незаконного отримання відшкодування є податковий орган).

Таким чином, реалізація запропонованої реформи повинна призвести до зростання ефективності функціонування податку на додану вартість в Україні на сучасному етапі економічного розвитку.

Висновки

У дисертації здійснено теоретичні узагальнення та розроблені рекомендації щодо ефективного застосування універсальних акцизів в Україні.

Отримані результати дозволяють сформулювати такі висновки.

1. Існуючі в науковій літературі різноманітні критерії поділу податків на прямі та непрямі є суперечливими та не дозволяють здійснити чітке й однозначне групування всіх податків. Дослідження цього питання дозволило дійти висновку, що поділ податків на прямі та непрямі доцільно здійснювати за критерієм джерела сплати. Виходячи з цього, у роботі було дане наступне визначення непрямих податків: непрямими податками є податки, що сплачуються юридичними особами або фізичними особами-суб'єктами підприємницької діяльності за умови, що такі податки відносяться до витрат (собівартості) або стають надбавкою до ціни, збільшуючи останню. Для проведення детального аналізу загальних характеристик та особливостей непрямих податків було запропоновано такий поділ непрямих податків на три групи: 1) акцизи; 2) мито; 3) інші непрямі податки.

2. Поява універсальних акцизів була спричинена розвитком товарного господарства і товарно-грошових відносин, активним впливом держави на економіку через механізм перерозподілу створеного в країні ВВП (що потребувало додаткових доходів бюджету), а також бажанням урядів держав справляти прості, досконалі, з невисокими витратами на адміністрування податки. Історія розвитку універсальних акцизів доводить закономірність еволюції цих податків: від специфічних акцизів до податку з обороту, від податку з обороту до податку з продажу, від податку з продажу до ПДВ; кожний вид універсального акцизу з'являвся лише тоді, коли для цього виникали необхідні економічні та політичні передумови.

3. Найбільш розповсюдженим універсальним акцизом у світі є ПДВ. Його стрімке поширення пояснюється багатьма чинниками: економічна теорія доводила нейтральність ПДВ щодо платників та об'єктів оподаткування, простоту в адмініструванні, позитивний вплив на збільшення обсягів міжнародної торгівлі та на наповнення дохідної частини бюджету; ПДВ був рекомендований до впровадження впливовими міжнародними організаціями; практика справляння ПДВ в Європі демонструвала переважно позитивні риси цього податку.

4. На підставі розробленої в роботі методики розраховано показники надходжень від ПДВ за 2000-2004 рр. шляхом екстраполяції показників надходжень 1999 року на 2000-2004 рр. Результати розрахунку дозволили зробити висновок про значний приріст обсягів ухилення від сплати ПДВ у 2000-2004 рр. порівняно з 1999 роком та про зниження ефективності справляння ПДВ.

5. Використовуючи запропонований спосіб, здійснено розрахунок реальних витрат на справляння ПДВ в Україні. Результати такого розрахунку свідчать про те, що їх рівень є дуже високим і значно перевищує аналогічні показники будь-якої європейської країни.

6. Основними проблемами ПДВ в Україні залишаються: неврегульований механізм бюджетного відшкодування та розкрадання бюджетних коштів шляхом отримання відшкодування; відсутність державної політики у сфері пільг та контролю за цільовим використанням пільг; відсутність достовірної інформації про обсяги пільг, бюджетного відшкодування, заборгованості з бюджетного відшкодування; корумпованість державних органів і правовий нігілізм українського суспільства. Податок на додану вартість в Україні не відповідає вимогам економічної теорії щодо нейтральності податку, ставка податку не є науково обґрунтованою; податкове законодавство є нестабільним, витрати на справляння ПДВ є дуже високими, а отже, ПДВ потребує реформування або заміни.

7. Доведено необхідність розрізнення термінів „ухилення від сплати податку” (незаконні дії платників) та „мінімізація податкових зобов'язань” (дії платників, які відповідають законодавству). Завданням контролюючих органів у випадку ухилення від сплати ПДВ є розкриття та попередження відповідних злочинів, у випадку мінімізації податкових зобов'язань - розробка проектів законодавчих актів, які унеможливлюють використання платниками законних шляхів для скорочення власних податкових зобов'язань.

8. Обґрунтовано неможливість скасування ПДВ в Україні на сучасному етапі економічного розвитку. Інші податки (у т.ч. інші універсальні акцизи) не можуть у сучасних умовах позитивно впливати на обсяг ВВП і водночас компенсувати втрати бюджету в результаті скасування податку на додану вартість. З метою удосконалення механізму справляння ПДВ у роботі запропоновано проведення поетапної податкової реформи, розрахованої на 18-20 років. Складовими частинами реформи є: перший етап - скасування бюджетного відшкодування, зниження ставки та зменшення кількості пільг; другий етап - скорочення основної ставки ПДВ (для операцій з платниками ПДВ) та введення підвищеної ставки ПДВ (для операцій з неплатниками ПДВ); третій етап - запровадження бюджетного відшкодування та механізму страхування від безпідставного отримання платником ПДВ бюджетного відшкодування.

Список опублікованих праць за темою дисертації

У фахових виданнях:

1. Науменко М.А. Шляхи удосконалення механізму відшкодування ПДВ // Науковий вісник Національної академії державної податкової служби України. - 2005. - № 1. - С. 118 - 124.

2. Науменко М.А. Можливість заміни ПДВ в України // Актуальні проблеми економіки. - 2005. - № 7. - С. 56 - 62.

3. Науменко М.А. Реформування системи відшкодування ПДВ // Актуальні проблеми економіки. - 2005. - № 3. - С. 34 - 41.

4. Науменко М.А. Оптимізація оподаткування як засіб запобігання ухилення від сплати ПДВ // Науковий вісник Національної академії державної податкової служби України. - 2003. - № 4. - С. 78 - 85.

5. Науменко М.А. Ставка ПДВ: проблеми удосконалення // Науковий вісник Академії ДПС України. - 2002. - № 4. - С. 333 - 335;

в інших виданнях:

6. Науменко М.А. Відшкодування ПДВ: досвід країн, що розвиваються // Реформування фінансово-кредитної системи і стимулювання економічного зростання: Матеріали міжнародної науково-практичної конференції. Тези доповідей (30-31 травня 2003 р.). - Луцьк, 2003. - С. 177 - 178.

7. Науменко М.А. Проблематика контрольної роботи органів державної податкової служби (на прикладі міста Києва) // Збірник наукових праць за матеріалами науково-практичної конференції „Бюджетно-податкова політика в Україні (проблеми та перспективи розвитку)”. - Ірпінь: Академія ДПС України, 2002. - С. 212 - 213.

Анотація

Науменко М.А. Універсальні акцизи на сучасному етапі економічного розвитку. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.04.01 - фінанси, грошовий обіг і кредит. - Національна академія державної податкової служби України, Ірпінь, 2006.

У дисертації досліджуються теоретичні та практичні аспекти справляння універсальних акцизів у сучасних економічних умовах.

У роботі розглянуто сутність універсальних акцизів як складової частини непрямих податків. Здійснено дослідження загальних характеристик універсальних акцизів. Проведено аналіз історичного розвитку та особливостей справляння універсальних акцизів в окремих країнах світу. Досліджено розвиток універсальних акцизів в Україні. Проаналізовано діючий механізм оподаткування доданої вартості та адміністрування ПДВ в Україні. Узагальнено існуючі в світі схеми ухилення від сплати ПДВ. Проведено аналіз можливостей заміни ПДВ на інші податки (у т.ч. інші універсальні акцизи). Визначено основні передумови ефективного функціонування ПДВ в Україні. Зроблено теоретичні узагальнення і висновки, визначено ряд заходів і розроблено практичні рекомендації щодо реформування механізму справляння ПДВ.

Ключові слова: універсальний акциз, непрямий податок, податок на додану вартість (ПДВ), податок з обороту, податок з продажу, відшкодування ПДВ.

Аннотация

Науменко М.А. Универсальные акцизы на современном этапе экономического развития. - Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальности 08.04.01 - финансы, денежное обращение и кредит. - Национальная академия государственной налоговой службы Украины, Ирпень, 2006.

В диссертации исследуются теоретические и практические аспекты взимания универсальных акцизов в современных экономических условиях.

Исследование теоретических основ деления налогов на прямые и косвенные позволило уточнить определение косвенных налогов: косвенными являются налоги, которые уплачиваются юридическими лицами или физическими лицами-субъектами предпринимательской деятельности при условии, что такие налоги относятся на расходы (включаются в себестоимость) или становятся надбавкой к цене, увеличивая последнюю. Упомянутое определение дало возможность предложить следующее группирование косвенных налогов: 1) акцизы, 2) пошлины, 3) прочие косвенные налоги.

Определены особенности исторического развития универсальных акцизов. Доказано, что последние развивались в определённой последовательности и прошли в своём развитии несколько стадий. Проанализированы причины появления, закономерности развития и особенности становления универсальных акцизов в разных странах мирах. Обоснованы причины широкого распространения налога на добавленную стоимость во второй половине ХХ столетия.

Исследованы общие характеристики универсальных акцизов, аргументированы их преимущества и недостатки. Осуществлено моделирование последствий влияния универсальных акцизов на уровень ВВП на различных стадиях экономического цикла (падение, дно, подъём, пик). Обобщены рекомендации по применению универсальных акцизов, согласно которым увеличение ставок либо введение универсальных акцизов целесообразно на стадии подъёма, а уменьшение ставок или отмена - на стадии падения.

Обосновано, что налог на добавленную стоимость в современных условиях является наиболее распространенным универсальным акцизом в мире, однако в некоторых странах функционируют и другие универсальные акцизы: налог с продаж и налог с оборота. Исследованы особенности взимания универсальных акцизов в различных странах мира.

Определены особенности становления и развития налога на добавленную стоимость в Украине. Доказано, что введение НДС в Украине не было научно обоснованным: рыночные экономики стран Западной Европы готовились к введению НДС несколько лет (Первая директива ЕЭС обязывала страны-участницы ввести НДС в срок на протяжении 2,7 года), а Украина - 11 дней.

Уточнены основные проблемы существующей модели и практики взимания НДС в Украине. Проведено сравнение показателей фактических поступлений от НДС в 2000-2004 гг. и рассчитанных автором данных путём экстраполяции показателей 1999 года на 2000-2004 гг. откорректированных на объёмы ВВП, размеры налоговых льгот, налогового долга, задолженности по бюджетному возмещению, проведённых зачётов и списаний. Сделаны выводы относительно увеличения (по сравнению с 1999 годом) сумм, не поступающих в бюджет и о снижении эффективности действующего механизма взимания НДС. Доказано, что среднее за последние пять лет значение показателя эффективности НДС в Украине составляет 0,28 и за этим показателем Украина находится на уровне Уругвая и Доминиканской Республики.

Разработана методика и подсчитаны реальные расходы на функционирование НДС в Украине, которые значительно превышают официальные (статистические) данные.

Исследованы проблемы осуществления контроля начисления и уплаты НДС в Украине. Систематизированы схемы уклонения от уплаты НДС и минимизации налоговых обязательств в Украине и способы борьбы с ними.

Обобщены условия, при наличии которых возможно эффективное функционирование НДС в Украине. Доказано нецелесообразность замены НДС в существующих условиях и необходимость реформирования действующего механизма налога на добавленную стоимость в Украине. Разработан механизм поэтапного реформирования налога на добавленную стоимость в Украине.

Ключевые слова: универсальный акциз, косвенный налог, налог на добавленную стоимость (НДС), налог с оборота, налог с продаж, возмещение НДС

Summary

Naumenko M.A. General excises at the modern stage of economic development. - Manuscript.

The dissertation for candidate's degree by speciality 08.04.01 - finance, money circulation and credit. - The National Academy of State Tax Service of Ukraine. Irpin, 2006.

The dissertation deals with the theoretical and practical aspects of collection of general excises in the conditions of the modern economy.

General excises as a part of indirect taxes are considered in this work. General characteristics of general excises are researched here. Historical development and peculiarities of general excises taxation in different countries are analyzed. Development of general excises in Ukraine is researched in this dissertation. Modern mechanism of value added taxation in Ukraine is also analyzed. Schemes of VAT evasion are summarized.

Analysis of opportunities of VAT substitution for other taxes (incl. general excises) is done here. Major conditions for effective functioning of VAT are defined. Theoretical conclusions and practical propositions are done in this research. It was suggested the ways of improving the system of VAT in Ukraine.

Key words: general excise, indirect tax, value added tax (VAT), turnover tax, sales tax, VAT refund.

Размещено на Allbest.ru

...