Организация и методика налоговых проверок

Размещено на http://www.allbest.ru/

КУРСОВАЯ РАБОТА

ОРГАНИЗАЦИЯ И МЕТОДИКА НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК



Введение

В соответствии с законодательством Российской Федерации , за налогоплательщиком закреплена обязанность по представлению в налоговые органы необходимых документов, содержащие данные об исчислении и уплаты налогов, для последующего налогового контроля .

Особенно важная обязанность налогоплательщика состоит в подачи налоговой декларации в налоговые органы.

Для чего же составляется и подается налоговая декларация ?

Налоговая декларация подается каждым налогоплательщиком и по каждому конкретному виду налога. В ней содержатся реквизиты налогоплательщика, а так же данные об начисленной сумме налога, о доходах и расходах налогоплательщика , об налогооблагаемой базы ,налоговых ставках и т.д.

Налоговая декларация подается в налоговые органы для осуществления контроля за правильностью исчисления суммы налога и за полной и своевременной уплаты налога в бюджет Российской Федерации.

Целью данной курсовой работы является изучение требований предоставляемых к налоговой декларации, а также ответственность за их нарушение.

Исходя из цели исследования определенны задачи:

- провести анализ состояния налогового контроля на примере УФНС России по Краснодарскому краю;

- изучить и рассмотреть значение налоговой отчетности в системе налогового контроля;

- определить основные нарушения представления налоговой отчетности и пути их устранения.

Объектом исследования является налоговая отчетность в системе налогового контроля.

В работе применялись следующие методы :монографический , сравнительного анализа , структурно- функциональный, экономико- статистические методы.

Работа выполнена по материалам Управления Федеральной налоговой службы России по Краснодарскому краю, Министерство финансов РФ, Министерство финансов Краснодарского края, публикации в периодической печати. В работе использовались данные за 2012-2014 годы.



1. Организационно-экономическая характеристика деятельности УФНС России по Краснодарскому краю

Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю является территориальным органом Федеральной налоговой службы и входит в единую централизованную систему налоговых органов. Управление находится в непосредственном подчинении ФНС России и ей подконтрольно.

Управление выполняет следующие функции:

- контроль и надзор за соблюдением законодательства о налогах и сборах,

- правильность и своевременность исчисления налогов и сборов, в случаях предусмотренных законодательством и иных обязательных платежей. а также полнота и своевременность внесения в соответствующий бюджет.

- государственная регистрация юридических лиц , физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей , крестьянских (фермерских) хозяйств,

- представляет в делах о банкротстве и в процедурах банкротства требования об уплате обязательных платежей и требования Российской Федерации по денежным обязательствам.

Нормативно-правовые акты ,которыми руководствуется УФНС России по Краснодарскому краю:

Конституцией РФ

2.Федеральными конституционными законами, федеральными законами

3. актами Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации

4. Международными договорами РФ

5. Нормативно-правовыми актами министерства финансов Российской Федерации

6. Правовыми актами ФНС России,

7. Нормативно-правовыми актами органов власти Краснодарского края и органов местного самоуправления.

Управление ФНС осуществляет свою деятельность непосредственно и через инспекции по районам, районам в городах , городам без районного деления, инспекции межрайонного уровня и во взаимодействии с территориальными органами федеральных органов исполнительной власти , органами исполнительной власти Краснодарского края , органами местного самоуправления и государственными внебюджетными фондами, общественными объединениями и иными организациями.

1.1 Организационная структура УФНС России по Краснодарскому краю

Структура УФНС насчитывает 21 структурное подразделение, каждое из которых , выполняет определенные функции .

Общий отдел- к функциям отдела относится

- разработка, внедрение и контроль использования официальных бланков документов Управления и территориальных налоговых органов края, контроль соблюдения порядка подготовки и оформления служебной документации.

- обеспечение работы приёмной руководителя Управления, организация личного приёма граждан руководителем, подготовка планов и организация проведения заседаний Коллегий и совещаний, проводимых руководством, оформление протоколов.

- осуществление контроля состояния делопроизводства в структурных подразделениях Управления и территориальных органах ФНС России в Краснодарском крае.

2. Финансовый отдел-формирование полной и достоверной информации об исполнении сметы расходов по средствам федерального бюджета.

3. Хозяйственный отдел- ремонт зданий .

4. Отдел кадров- формирование и обеспечение кадровой политики .

5. Отдел безопасности:

- организация и ведение в налоговых органах информационно-аналитической работы по вопросам обеспечения безопасности деятельности работников налоговых органов при исполнении ими должностных обязанностей. Выявление фактов коррупции,

- выработка и принятие адекватных мер по предупреждению и пресечению попыток влияния на результаты налогового контроля, проведение служебных расследований,

- защита сведений, охраняемых законом и являющихся служебной и государственной тайной. налоговый декларация контроль

6. Правовой отдел-подготавливают необходимые разъяснения о налогах и сборов в РФ, оказывают организационную и правовую помощь налоговым органам в обжаловании ими судебных актов в порядке надзора.

7. Отдел информационных технологий- внедрение новых информационно-телекоммуникационных технологий и технологий автоматизированной обработки налоговой информации по приему, передаче, обработке и хранению данных.

8. Аналитический отдел- в функции отдела входит взаимодействие с администрацией края и органами местного самоуправления в части формирования и предоставления информации о начисленных и поступивших суммах налоговых платежей, аналитических материалов, необходимых для составления среднесрочного финансового плана и проекта соответствующего бюджета, кассового плана по доходам, зачисляемым в бюджет Краснодарского края и местные бюджеты.

9. Отдел работы с налогоплательщиками:

- организация приёма отчётности,

- контроль за оказанием государственных услуг,

- популяризации Интернет-сервисов «Личный кабинет налогоплательщика» и электронных услуг,

- ведению интернет сайта Управления,

- информированию налогоплательщиков о состоянии их расчётов с бюджетом, работе телефонно - справочной службы, взаимодействию со средствами массовой информации,

- проведению семинаров с налогоплательщиками, оказанию методической помощи инспекциям, организации работы общественных приёмных руководителя Управления, информационной поддержке акций, проводимых налоговыми органами.

10. Отдел регистрации и учета налогоплательщиков - отдел занимается ведением федеральных информационных реестров (ЕГРЮЛ, ЕГРИП) и предоставлением заинтересованным лицам сведений из реестров.

11. Контрольный отдел №1 - осуществление налогового администрирования крупнейших налогоплательщиков в части проведения выездных налоговых проверок, организация контроля правильности применения территориальными органами валютного законодательства, организация взаимодействия с правоохранительными органами, рассмотрение писем, жалоб и заявлений налогоплательщиков.

12. Контрольный отдел №2 - Сотрудники отдела осуществляют следующие функции:

- контроль за соблюдением порядка применения контрольно-кассовой техники, полноты учета выручки денежных средств, полученных с применением контрольно-кассовой техники или бланков строгой отчетности;

- осуществление контроля за соблюдением процедуры истребования документов, предусмотренной НК РФ;

- организация работы по контролю за налогоплательщиками, осуществляющими деятельность в сфере игорного бизнеса и лотерей;

- организация контроля за соблюдением условий работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций организациями и физическим лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица;

- организация рейдовой работы по вопросам выявления налогоплательщиков, уклоняющихся от государственной регистрации и постановки на налоговый учет, соблюдения законодательства о применении ККТ при осуществлении наличных денежных расчетов и расчетов с использованием платежных карт.

13. Отдел камерального контроля №1 - методическое и организационное обеспечение работы территориальных органов ФНС России в Краснодарском крае по контролю за обоснованностью возмещения налога на добавленную стоимость при камеральных налоговых проверках, а также организация и координация мероприятий налогового контроля проводимых территориальными органами края в отношении данной категории налогоплательщиков.

14. Отдел камерального контроля №2 - методологическое и организационное обеспечение работы налоговых органов в части процедурных вопросов проведения камеральных налоговых проверок, а также вопросов, связанных с автоматизацией проведения проверок, занимаются координацией действий налоговых органов при проведении мероприятий налогового контроля.

15. Отдел анализа и планирования налоговых проверок - выявление налогоплательщиков - участников олимпийского строительства, формированием и ведением реестра налогоплательщиков, принимающих участие в работах по возведению олимпийских объектов в городе Сочи, и участников Программы по развитию города Сочи.

16. Отдел налогообложение имущества и доходов физических лиц - контроль качества налогового администрирования в части исчисления, полноты и своевременности внесения в соответствующие бюджеты налога на доходы физических лиц, транспортного налога, налога на имущество физических лиц, земельного налога.

17. Отдел урегулирования задолженности - выявление причин образования задолженности по обязательным платежам в бюджет, анализ ее динамики и структуры, эффективности мер, принимаемых налоговыми органами края, по ее урегулированию.

18. Отдел обеспечения процедур банкротства - контроль деятельности арбитражных управляющих и саморегулируемых организаций, а так же осуществляется представление интересов РФ в делах о банкротстве и процедурах банкротства.

19. Отдел налогообложения юридических лиц - администрирование налогов, уплачиваемых юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями.

20. Отдел по досудебному урегулированию налоговых споров - решение проблем, связанных с правомерностью и обоснованностью действий должностных лиц и принимаемых налоговыми органами ненормативных актов.

21. Отдел контроля налоговых органов - организация работы по проведению внутриведомственного контроля (внутреннего аудита) в системе налоговых органов Краснодарского края, за исключением организации внутреннего финансового аудита.

1.2 Экономические показатели деятельности УФНС России по Краснодарскому краю

В целях обеспечения экономической безопасности государства налоговые органы принимают предусмотренные законодательством меры, направленные на повышение эффективности контроля за поступлением налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации.

В связи с этим, немаловажное значение отводится анализу выполнения контрольных назначений по сбору платежей в бюджет.

На основании отчетности УФНС России по Краснодарскому краю можно дать анализ общим начислением и поступлением налогов и сборов в бюджетную систему РФ, задолженности по налогом и сборам , а так же результативности и эффективности контрольной работы налогов органов.

Таблица 1 - Структура налоговых поступлений в бюджетную систему РФ по УФНС России по Краснодарскому краю.

Вид налога	2012г.	2013г.	2014г.	2014г. в% к
	млн.руб	%	млн.руб	%	млн.руб	%	2012г.	2013г.
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Налоговые доходы всего;	165390	100	174505	100	171402	100	103,6	98,2
Федеральные налоги и сборы всего , в том числе ;	125140	75,7	128631	73,6	119941	70,0	95,7	93,3
Налог на прибыль организаций	34753	21,0	33126	19,0	37147	21,7	106,9	112,1
НДФЛ	60606	36,6	68288	39,1	71608	41,8	118,1	104,9
НДС	24707	14,9	20587	11,8	6705	3,9	27,1	32,6
Акцизы по подакцизным товарам	4127	2,5	5393	3,0	3138	1,8	76,0	58,2
Налог на добычу полезных ископаемых	217	0,1	208	0,1	180	0,1	83,1	86,5
Водный налог	161	0,1	158	0,09	139	0,08	86,4	87,7
Сборы за пользование объектами животного мира и водных биологических ресурсов	3,7	0,00	3,9	0,00	3,7	0,00	99,3	96,1
Государственная пошлина	758	0,5	862	0,5	1018	0,6	134,3	118,1
Региональные налоги всего, в том числе	19509	11,9	22593	12,9	24928	14,5	127,7	110,3
Налог на имущество организаций	15484	9,4	17864	10,2	19802	11,5	127,9	110,8
Транспортный налог	3902	2,4	4571	2,6	4937	2,9	126,5	108,0
Налог на игорный бизнес	122	0,07	157	0,09	188	0,1	153,2	119,4
Продолжение таблицы
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Местные налоги всего:в том числе	6184	3,7	7518	4,3	8931	5,2	144,4	118,8
Налог на имущество физических лиц	682	0,4	780	0,4	1223	0,7	179,3	156,8
Земельный налог	5501	3,3	6737	3,9	7707	4,5	140,1	114,4
Специальные налоговые режимы всего	12939	7,8	14216	8,1	15523	9,1	119,9	109,2
Поступления в счет погашения задолженности и по пересчетам по отмененным налогам и сборам	17	0,01	18	0,01	31	0,02	178,01	173,5

Анализируя таблицу 1 ,можно сделать вывод ,что общая сумма налоговых поступлений в 2014году увеличилась на 103,6% по сравнению с 2012 годом и составила 171402 млн.руб. Так же видно значительное увеличение отдельных видов федеральных налогов; налог на прибыль организации на 6,9% за 2012-2014 года, налог на доходы физических лиц на 118,1% и 104,9% по сравнению с 2012г и 2013г соответственно, поступление акцизов по подакцизным товарам снизилось на 24,5 % по сравнению с 2012годом,по налогу на добычу полезных ископаемых так же видно значительное снижение и оно составило на 2014год 16.9% по сравнению с 2012годом,и наконец, увеличение по государственной пошлине на 34,3%.Однако,мы наблюдаем и значительное снижение налоговых поступлений по таким видам налогов как налог на добавленную стоимость и водный налог.

Из таблицы 1 видно значительное увеличение по всем региональным налогам. За анализируемый период 2012-2014 года общая сумма поступлений по региональным налогам увеличилась на 27,7% и составила 24928 млн.руб . Что же касается местных налогов ,что здесь так же мы наблюдаем увеличение налоговых поступлений на 2014год сумма увеличилась на 44,4% по сравнению с 2012 годом и составила 8931 млн.руб. Общая сумма по специальным налоговым режимов так же имеет положительную динамику и увеличилась на 19,9% по сравнению с 2012 годом и составила 15523 млн.руб.

Ниже рассмотрим общую сумму задолженности налогоплательщиков по УФНС России по Краснодарскому краю, в том числе по федеральным ,региональным и местным налогам.

Таблица 2 - Анализ задолженности по налоговым платежам и сборам в бюджетную систему РФ по УФНС России по Краснодарскому краю.

Показатель	2012г.	2013г.	2014г.	2014г. в % к 2012г.
Задолженность всего , в том числе : - млрд.руб - в %	23,3 100	29,6 100	37,1 100	159,2 Х
по федеральным налогам - млрд.руб - в %	18,3 78,5	23,5 79,2	28,7 77,4	156,8 Х
по региональным налогам - млрд.руб - в %	2,7 11,6	3,8 12,9	4,3 11,8	159,2 Х
по местным налогам - млрд.руб - в %	1,5 6,5	1,7 5,9	2,8 7,4	186,7 Х
по специальным налоговым режимам - млрд.руб - в %	0,7 3,2	0,9 3,1	1,3 3,4	185,7 Х

По представленным данным в таблице 2 можно сделать вывод, что общая сумма заложенности налогоплательщиков по УФНС России по Краснодарскому краю за анализируемый период возросла с 2012г. на 59,2 % . Задолженность по всем бюджетам так же значительно увеличилась. Аналогичная ситуация наблюдается и по специальным налоговым режимам , где задолженность возросла на 85,7%.

Такие суммы задолженности являются очень плохими показателями и поэтому необходимо срочно принимать меры по уменьшению задолженности. Однако, причинами таких показателей могут быть: низкая налоговая культура налогоплательщика ; существование так называемых фирм-однодневок ; неисполнение обязанностей по налогам и сборам ; нарушение срока уплаты налога (сбора), неуплата налога (сбора), неполная уплата налога (сбора); изменение срока уплаты налога, сбора уполномоченным органом ;изменение субъекта правоотношения (реорганизация и ликвидация организации, замена должника); временное приостановление к взысканию налогов, сборов (пени) в связи с введением процедур банкротства.

1.3 Анализ основных показателей налогового контроля

Налоговый контроль является условием и важнейшим методом налогового администрирования. Основная цель налогового контроля- обеспечивать своевременное поступление налогов и сборов в полном объеме .

Таблица 3 - Результаты налогового контроля по УФНС России по Краснодарскому краю.

Показатель	2012г.	2013г.	2014г.	2014 г. в % к 2012 г.
	тыс.руб	%	тыс.руб	%	тыс.руб	%
1	2	3	4	5	6	7	8
Дополнительно начисленно всего, в т.ч.	16565299	100	16320033	100	14800759	100	89,3
Продолжение таблицы
1	2	3	4	5	6	7	8
-Налог на прибыль организаций, в т.ч. -по выездным проверкам	4745545 4184931	2,9	4486964 3734313	2,7	2911531 2355058	19,7	61,4
-НДФЛ, в т.ч. -по выездным проверкам	829053 790919	5,0	1008544 959297	6,2	1317258 1247354	8,9	158,9
-НДС, а т.ч. -по выездным проверкам	8791725 6688766	53,1	8880747 6617773	54,4	8287121 5761460	56,0	94,3
-Акцизы, в т.ч. - по выездным проверкам	37528 3291	0,2	28067 1088	0,2	53055 8238	0,4	141,3
-НИО, в т.ч. -по выездным проверкам	259789 36235	1,6	301345 179645	1,8	306222 147659	2,1	117,9
-ЗН, в т.ч. -по выездным проверкам	566752 231407	3,4	391158 34185	2,4	664996 141663	4,5	117,3
-ТН,в т.ч. -по выездным проверкам	127634 8958	0,8	147925 3193	1,0	195281 4041	1,3	153,0
-НИБ, в т.ч. -по выездным проверкам	9344 x	0,1	6220 x	0,1	11983 x	0,1	122,0
-НДПИ, в т. ч. -по выездным проверкам	2262 1010	0,01	2374 1132	0,01	2692 485	0,01	119,0
-УСН, в т.ч. -по выездным проверкам	261984 54165	1,6	327160 101207	2,0	317130 67865	2,1	121,0
-ЕВНД, в т.ч. -по выездным проверкам	70435 2079	0,4	61634 1275	0,4	88832 8839	0,6	126,1
-ЕСХН, в т.ч. -по выездным проверкам	55011 48216	0,3	26163 20223	0,2	32559 24329	0,2	159,2
-ПСН в т.ч. -по выездным проверкам	х	х	х	х	8	х	Х
-ЕСН, в т.ч. -по выездным проверкам	148812 101627	1,0	47745 9229	0,3	34976 6104	0,2	124,0

По организации контрольной работы особое внимание уделялось важнейшим налогам бюджетной системы- налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций. Дополнительно начислено суммы по этим налогам в 2014г по результатам выездных и камеральных проверок составили НПО -2911531 тыс.руб ,что на 38,6 % меньше чем в 2012 году.По НДС на 2014г было дополнительно начислено платежей 8287121 тыс.руб , что на 5,7 % ниже чем в 2012году.

Самая маленькая сумма дополнительно начисленных платежей по налогу на добычу полезных ископаемых и в 2014году она составила 2692 тыс.руб. Небольшое число дополнительно начисленных платежей было по акцизам и на 2014 год число платежей составило 53055 тыс.руб, что на 41,3 % больше чем в 2012году.

Ниже проанализируем контрольную работы УФНС России по Краснодарскому краю.

Таблица 4 - Эффективность налоговых проверок в расчете на одну проверку , млн.руб

Показатель	2012г.	2013г.	2014г.	2014 г. в % к 2012г.
Всего проведено проверок,ед., в т.ч. -выездных -камеральных	1379526 1846 1377680	1377891 1511 1376380	1296076 1359 1294717	93,9 73,6 93,9
Доначисленно всего, в т.ч. -по ВП -по КП	14299,5 12304,8 1994,7	13842,2 12037,4 1804,8	11799,4 9997,1 1802,3	82,5 81,2 90,3
Донасленно в расчете на 1 проверку всего, в т.ч. -на 1 ВП -на 1 КП	10,4 6665,6 1,44	9,4 7966,5 1,31	8,5 7356,2 1,39	81,7 110,3 96,5
Доначисленно в расчете на 1 проверку по НПО, в т.ч -на 1 ВП -на 1 КП	24,7 3261,8 1,02	21,7 3307,6 1,4	12,7 2317,9 0,2	51,4 71,0 19,6
Доначисленно в расчете на 1 проверку по НДС, в т.ч -на 1 ВП -на 1 КП	39,8 4540,9 5,9	35,4 5328,3 4,9	31,7 5094,1 4,9	79,6 112,1 83,0
Доначиленно в расчете на 1 проверку по НДФЛ, в т.ч -на 1 ВП -на 1 КП	10,8 676,4 0,3	13,6 849,2 0,3	19,6 1065,0 0,5	181,4 157,4 166,6

Используя данные таблица 4, рассчитаем значение показателя Пэф,млн.руб дополнительно начислено на 1 проверку, характеризующего эффективность одной проверки.

Пэф = Д/К, где

Д - дополнительно начисленные платежи, руб.

К - количество камеральных и выездных проверок всего, единицы.

Как видно из таблицы 4 , эффективность выездного контроля , снижается в 2014году на 6,1% . Такие показатели деятельности в 2012-2014 годах говорят о стабильности в работе за период, но являются отрицательным моментом с позиций выполнения бюджетного назначения. В то же время эффективность камерального контроля снижается на 6,1%. Так же мы проанализировали эффективность налогового контроля по основным налогам ,которые составляют значительную часть бюджета. Так по НПО дополнительно начисленных налоговых платежей на 2014 год составила 12,7 млн.руб, что на 48,6% меньше чем в 2012году. По НДС сумма составила на 2014 год - 31,6 млн.руб, что на 20,4% ниже чем в 2012году, и наконец, по НДФЛ -19,6

млн.руб, что на 81,4% больше по сравнению с 2012г. Существенный рост показателя эффективности камерального контроля может быть достигнут за счет увеличения количества проводимых налоговых проверок.

Из данных приведенных в таблицах мы видим, что именно выездные налоговые проверки составляют основную часть формирования результатов налогового контроля. Это объясняется тем ,что главной целью камеральных проверок служит отбор недобросовестных налогоплательщиков ,для последующего выездного контроля.

Вследствие проделанной работы можно сказать, что за последнее время налоговым органом удалось добиться позитивных результатов в деле повешения эффективности выездного налогового контроля, следствием чего стало уменьшение количества налогоплательщиков , нарушающих налоговое законодательство



2. Анализ системы урегулирования налоговых споров и эффективности её применения

2.1 Реализация функций подразделений налогового аудита

Досудебное обжалование актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц в вышестоящие налоговые органы было установлено более 12 лет назад - с момента принятия части первой НК РФ (ст. ст. 139 - 141). Однако данную процедуру налогоплательщики применяли нечасто, предпочитая обжаловать решения в судебном порядке.

Количество налоговых споров, рассматриваемых арбитражными судами, постоянно возрастало. Все это привело к необходимости реформирования механизма досудебного разрешения налоговых споров.

Поэтому изменения, внесенные в 2009 году в НК РФ, ввели обязательность досудебного урегулирования, то есть решение, вынесенное по результатам налоговой проверки, может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящий налоговый орган (п. 5 ст. 101.2 НК РФ, введенной Федеральным законом от 27.06.2006г.№ 137-ФЗ).

Это означает, что налогоплательщик, который не согласен с вынесенным решением налогового органа по результатам налоговой проверки (камеральной либо выездной), не может обжаловать решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в судебном порядке, не обжаловав это решение в вышестоящем налоговом органе (п.5 ст.101.2 НК РФ).

Функции налогового аудита

Для решения вопросов досудебного урегулирования в системе налоговых органов, в том числе и в аппарате Федеральной налоговой службы действуют подразделения налогового аудита. В задачи таких подразделений входит создание условий для реализации прав налогоплательщиков на рассмотрение споров с налоговыми органами, заявлений и жалоб физических и юридических лиц на действия или бездействие налоговых органов (должностных лиц налоговых органов), а также на акты ненормативного характера налоговых органов, связанные с применением налогового законодательства, либо иных актов законодательства РФ, контроль за исполнением которых возложен на налоговые органы.

Одной из основных функций подразделений налогового аудита является рассмотрение заявлений и жалоб на акты ненормативного характера, действия (бездействие) должностных лиц по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, рассмотрение возражений (разногласий) налогоплательщиков (налоговых агентов, плательщиков сборов) по актам выездных и камеральных налоговых проверок.

Подразделения налогового аудита, рассматривают налоговые споры в рамках двух основных стадий:

- на стадии рассмотрения возражений (разногласий) по материалам налоговой проверки (от момента вручения акта по результатам мероприятий налогового контроля до вынесения решения);

- на стадии рассмотрения жалоб на действия (бездействие) налоговых органов (должностных лиц), а также на ведомственные акты ненормативного характера.

Преимущества досудебного порядка урегулирования

Одним из преимуществ досудебного порядка рассмотрения споров является быстрое урегулирование налогового спора. Срок рассмотрения дела судебными инстанциями превышает срок рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом. Порядок оформления и подачи жалобы менее трудоемок по сравнению с судопроизводством. Государственная пошлина за подачу жалобы в вышестоящий налоговый орган не уплачивается. При принятии апелляционной жалобы к рассмотрению вышестоящим налоговым органом приостанавливаются действия по исполнению обжалуемых решений по результатам налоговых проверок, то есть доначисленные суммы по результатам налоговых проверок не взыскиваются до вынесения решения вышестоящим налоговым органом.

Досудебное урегулирование споров позволяет восстановить нарушенные права налогоплательщиков, не доводя дело до суда, с минимальными затратами для заявителя и в кратчайшие сроки. Быстрое реагирование на нарушения, выявленные при рассмотрении возражений и жалоб, устранение выявленных ошибок способствуют повышению качества администрирования и ведут к сокращению количества жалоб, подаваемых на решения налоговых органов по результатам налоговых проверок. Так, начиная с 2010 года, прослеживается тенденция сокращения числа возражений и жалоб в среднем на 10% ежегодно (Приказ ФНС России от 13.02.2013 N ММВ-7-9/78@ "Об утверждении Концепции развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов Российской Федерации на 2013 - 2018 годы").

Действующий порядок урегулирования ждут изменения

В настоящее время ожидаются изменения в налоговом законодательстве в части досудебного урегулирования налоговых споров. Государственной Думой Российской Федерации в первом чтении принят Законопроект № 190725-6 «О внесении изменений в часть первую НК РФ и признании утратившим силу пункта 53 статьи 1 Федерального закона от 27 июля 2010 года № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования» (в части совершенствования порядка досудебного рассмотрения споров между налоговыми органами и налогоплательщиками)».

Изменения, предусмотренные законопроектом, подготовлены на основании предложений ФНС России по совершенствованию системы досудебного урегулирования налоговых споров в части, регламентирующей процедуру досудебного урегулирования налоговых споров. Основными изменениями, которые предлагается ввести данным законопроектом, являются:

введение обязательной процедуры обжалования до суда всех налоговых споров;

ускоренная процедура рассмотрения жалоб на действия (бездействие) должностных лиц налоговых органов - 15 дней;

увеличение срока на подачу налогоплательщиками апелляционных жалоб с 10 дней до 1 месяца для того, чтобы у налогоплательщиков имелось больше время для подготовки жалобы.

Причины возникновения налоговых споров

Что же является основными причинами возникновения налоговых споров? В большинстве случаев это:

различное толкование норм налогового законодательства РФ налогоплательщиками и налоговыми органами;

неправильное применение норм налогового законодательства;

представление налогоплательщиками дополнительных документов, которые не являлись предметом исследования в период проведения проверки, но имеют существенное значение для решения вопроса о наличии или об отсутствии состава правонарушения;

нарушения процедуры проведения налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля (осмотры, допросы, выемка документов, направление требований о предоставлении документов), допущенные, по мнению налогоплательщиков, налоговыми органами;

арифметические и иные ошибки, допускаемые при оформлении результатов налоговых проверок;

иные объективные причины (изменение судебной практики, применение смягчающих обстоятельств, различное толкование норм налогового законодательства судебными и налоговыми органами, в связи с разъяснениями вышестоящего налогового органа).

Ну а пока вышеназванный законопроект не принят, разберем порядок подачи жалоб в рамках действующего налогового законодательства.

Порядок подачи жалобы и возражения налогоплательщиком:

К обязательному урегулированию споров в досудебном порядке относятся жалобы на решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В остальных же случаях подача жалобы (на действие (бездействие) и т.д.) в вышестоящий налоговый орган не лишает права на одновременную или последующую подачу жалобы в судебные инстанции.

В соответствии с п. 1 ст. 100 НК РФ по итогам налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки, который в течение пяти дней должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка (п.5.ст.100 НК РФ). На этом этапе у налогоплательщика возникает первая возможность не согласиться с мнением налогового органа. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих, в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям (п.6 ст. 100 НК РФ).

Возражения на акт налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков представляются ответственным участником этой группы в течение 30 дней со дня получения указанного акта.

Однако если налогоплательщик не уложился в указанный срок и представил письменные возражения за его пределами, но до вынесения решения по результатам проверки, налоговый орган обязан их рассмотреть, оценить и учесть при принятии итогового решения.

При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Как видно из вышеприведенной нормы (п.6 ст.100 НК РФ) представление возражения на акт налоговой проверки это право налогоплательщика, а не обязанность. От этого права не стоит отказываться, так как только обоснование своей позиции письменными документами, в том числе первичными учетными, позволяет убедить налоговый орган в необоснованности претензий к налогоплательщику.

На основании представленных возражений и иных значимых обстоятельств руководитель (заместитель руководителя) принимает одно из следующих решений: о привлечении к ответственности либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. На этой стадии, ещё не вступившее в силу решение, может быть обжаловано в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы, которая подается в вынесший это решение налоговый орган (иначе жалоба останется без рассмотрения), который обязан в течение трех дней со дня поступления указанной жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган (абз. 2 ч. 3 ст. 139 НК РФ). При этом в п.3 ст. 139 НК РФ говорится лишь о том, что жалоба должна быть составлена в письменной форме. ФНС РФ в своём Информационном сообщении от 09.02.2011 «О создании жалобы, подаваемой в налоговый орган» разъясняет, что должно быть отражено в апелляционной жалобе, а в Информационном сообщении от 15.02.2011, какие документы рекомендуется приложить к жалобе, подаваемой в налоговый орган (прим.: сообщения носят рекомендательный характер).

В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.

В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа, с учетом внесенных изменений, вступает в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом (п.2 ст.101.2 НК РФ).

Если срок обжалования, предусмотренный п. 9 ст. 101 НК РФ пропущен, вступившее в законную силу и не обжалованное в апелляционном порядке решение может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган в течении одного года с момента его вынесения (абз.4 п.2 ст.139 НК РФ). Лицо, подавшее жалобу, на основании письменного заявления вправе отозвать её, но сделать это представляется возможным только до принятия решения по ней. Однако следует учитывать, что отзыв жалобы лишает подавшего ее налогоплательщика права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу (абз.2 п.4 ст.139 НК РФ).

Если обжалуются действия (бездействие) и решения должностных лиц (специалистов) ИФНС, то жалоба в досудебном порядке направляется вышестоящему должностному лицу Инспекции, либо в Управление ФНС России по соответствующему субъекту Российской Федерации в течение трех месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав (п.2 ст.139 НК РФ).

Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц закреплен в главе 19 НК РФ.

В заключении подведем итоги вышесказанного. На наш взгляд налогоплательщикам намного проще и выгодней с финансовой стороны урегулировать налоговые споры в досудебном порядке.

2.2 Анализ практики рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке

Пятый год действует обязательный досудебный порядок обжалования решений о привлечении/об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.. Задолго до его введения Палатой налоговых консультантов озвучивалась позиция, что нельзя оставлять неопределенность в самом важном вопросе - о праве налогового органа по итогам рассмотрения жалобы ухудшить положение подателя жалобы. Суды по-разному подходили к решению этого вопроса.

Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ разрешил ситуацию в пользу налогоплательщиков. В постановлении от 28. 07. 2009 N 5172/09 он указал, что поскольку вышестоящий налоговый орган принимает решение по жалобе, то не вправе по итогам ее рассмотрения принимать решение о взыскании дополнительных налоговых платежей. Иной подход создавал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации права на обжалование.

Еще один из принципиальных вопросов, на который постоянно обращалось внимание, - недопустимость сохранения ситуации, когда регламент рассмотрения жалоб налогоплательщиков во внесудебном порядке имеет пометку "ДСП" (для служебного пользования). Высшим Арбитражным Судом РФ 27. 01. 2010 было вынесено решение N ВАС-15316/09 о признании приказа ФНС России от 24. 03. 2006 N САЭ-4-08/44дсп@ "Об утверждении Регламента рассмотрения заявлений и жалоб физических и юридических лиц на действия или бездействие, а также на акты ненормативного характера налоговых органов РФ во внесудебном порядке" в части отнесения его к служебной информации ограниченного распространения с пометкой "Для служебного пользования" не соответствующим постановлению Правительства РФ от 03. 11. 1994N 1233 "Об утверждении Положения о порядке обращения со служебной информацией ограниченного распространения в федеральных органах исполнительной власти" и не действующим в этой части.

Суд указал, что применение пометки "ДСП" на приказе ФНС России ограничивает без законных к тому оснований осведомленность налогоплательщика в отношении порядка рассмотрения жалобы при обращении его в вышестоящий налоговый орган. В этой связи данное ограничение как имеющее неправомерный характер является незаконным.

Несмотря на эти очевидные достижения судебной практики, неясности в применении правил обжалования актов налоговых органов остаются. Научно-экспертным советом Палаты налоговых консультантов (НЭС ПНК) были подготовлены основные подходы (рекомендации) по отдельным вопросам обязательного досудебного обжалования решений налоговых органов. На заседании экспертного совета при Торгово-промышленной палате РФ 25. 02. В соответствии с п. 5ст. 101. 2 Налогового кодекса РФ (НК РФ) решение о привлечении/об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда налогоплательщику стало известно о вступлении решения в силу.

Правило об исчислении срока на обращение в суд не только учитывает особенности вступления в силу названных решений, но и застраховывает налогоплательщика от риска пропуска срока на обращение в суд в ситуации, когда вышестоящий налоговый орган нарушает срок на рассмотрение апелляционной жалобы. Дело в том, что решения о привлечении/об отказе в привлечении к ответственности, вынесенные по результатам налоговых проверок, вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения, а в случае подачи апелляционной жалобы2 - со дня утверждения вышестоящим налоговым органом - п. 9 ст. 101 НК РФ.

Обязательное досудебное обжалование предусмотрено и для тех случаев, когда в апелляционном порядке решение обжаловано не было и вступило в силу. Срок на обжалование вступившего в силу решения составляет 1 год со дня вынесения (абз. 4 п. 2ст. 139 НК РФ).

Решение, обжалуемое в апелляционном порядке, независимо от того, обжалуется ли оно полностью или частично, не вступает в силу в полном объеме. Абзац 2 п. 9ст. 101 НК РФ устанавливает, что в случае подачи апелляционной жалобы решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части. В данном случае слова "полностью или в части" следует относить не к решению, а связывать со словом "утверждение". Решение, обжалуемое в апелляционном порядке, не вступает в силу независимо от того, обжалуется ли оно полностью или частично. Данное толкование согласуется с нормой абз. 3 п. 9 ст. 101 НК РФ, согласно которой налогоплательщик вправе исполнить решение полностью или в частило вступления его в силу. При этом подача апелляционной жалобы не лишает его права исполнить не вступившее в силу решение полностью или в части.

В практике возник вопрос о возможности обжалования путем подачи апелляционной жалобы решений о привлечении к ответственности, вынесенных в порядке, установленном ст. 101. 4 НК

РФ. Федеральным законом от 27. 07. 2006 N 137-ФЗ были разграничены понятия "вынесение решения" и "вступление решения в силу" и введен институт апелляционной жалобы, которая подается на решения, не вступившие в силу. Установленное разграничение введено законодателем не в качестве общего правила для актов налоговых органов. В отношении решений по результатам налоговых проверок в явном виде определен период, когда решение признается не вступившим в силу (п. 9 ст. 101 НК РФ). Для решений, вынесенных на основании ст. 101. 4 НК РФ, такой период не предусмотрен. При этом путем прямого указания (п. 1 ст. 100. 1 НК РФ) законодатель исключил распространение на названные решения порядка, предусмотренного ст. 101 НК РФ. Подача апелляционной жалобы непосредственно в вышестоящий налоговый орган вместо органа, принявшего обжалуемый акт, может рассматриваться как нарушение порядка апелляционного обжалования. Вместе с тем согласно позиции, выработанной НЭС ПНК, налоговое законодательство не устанавливает последствий данного нарушения. Поскольку нарушение порядка подачи апелляционной жалобы не влияет на юридический статус жалобы, вышестоящий налоговый орган не имеет правовых оснований для отказа в ее рассмотрении. Такая позиция наиболее соответствует как назначению административного производства, так и относительной новизне процессуальной нормы. Неопределенность в данном вопросе может быть устранена посредством разъяснений ВАС РФ с последующим закреплением в регламенте ФНС России.

Нередко в практике возникает вопрос о возможности восстановления пропущенного срока на подачу апелляционной жалобы. Представляется, что НК РФ не предусмотрено восстановление срока на подачу апелляционной жалобы. Поскольку в соответствии со ст. 139 НК РФ апелляционная жалоба подается до момента вступления в силу обжалуемого решения, отсутствие жалобы в течение 10-дневного срока с момента вручения решения означает, что оно вступило в силу (п. 9 ст. 101 НК РФ). В отличие от Арбитражного процессуального кодекса РФ (АПК РФ), допускающего восстановление срока на подачу апелляционной жалобы, НК РФ сразу предусматривает два алгоритма обжалования (в течение срока на подачу апелляционной жалобы и за его пределами, но не позднее 1 года с даты вынесения решения) - причем в том же органе (инстанции). Пропуск 10-дневного срока не становится препятствием для обжалования решения в том же органе (инстанции) по тем же основаниям. Следует отметить, что у налогоплательщика имеется право ходатайствовать о приостановлении исполнения вступившего в силу решения (п. 3 ст. 138 НК РФ). С практической точки зрения удовлетворение этого ходатайства (равно как и ходатайства о восстановлении срока) всецело зависит от усмотрения вышестоящего налогового органа.

Назначение стадии апелляционного обжалования в первую очередь состоит в защите интересов налогоплательщика, обеспечении законности и обоснованности принятых решений. Поскольку НК РФ не устанавливает иного, налогоплательщик вправе в процессе апелляционного производства дополнять и уточнять апелляционную жалобу как в части предмета, так и в части оснований. Запрет на совершение подобных действий на формальном основании приведет лишь к неоправданному снижению эффективности и качества процедуры рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом в апелляционном порядке

2.3 Анализ причин возникновения налоговых споров, рассматриваемых в досудебном порядке

История развития института досудебного разрешения налоговых споров в Российской Федерации показывает, что до недавнего времени налогоплательщики и иные участники налоговых правоотношений отдавали предпочтение судебному урегулированию конфликтов. Важнейшим этапом в развитии института досудебного урегулирования налоговых споров является законодательное закрепление с 1 января 1999 года процедурных вопросов обжалования актов налоговых органов, действий и бездействия их должностных лиц в части I Налогового кодекса Российской Федерации.

Количество налоговых споров, разрешаемых арбитражными судами, постоянно росло. Если в 1992 г. доля административных споров в общем количестве дел, рассмотренных арбитражными судами, не превышала 2%, то в 2008 г. она составила более 60 процентов. В основном это споры, связанные с применением налогового законодательства, количество которых за 15 лет увеличилось в 22 раза. Все это обусловило необходимость реформирования и модернизации механизма досудебного разрешения налоговых споров.

С принятием Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" была изменена процедура судебной защиты - с 1 января 2009 года досудебное обжалование решений о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения стало обязательным. Законодателем была реализована концепция последовательного урегулирования налоговых споров: в досудебном и далее - в судебном порядке. Избранная организационно-правовая модель имеет существенные достоинства с точки зрения защиты прав и законных интересов налогоплательщиков, среди которых - институт апелляционного обжалования, невозможность ухудшения положения лица по результатам рассмотрения его жалобы.

Начиная с 2006 года в системе налоговых органов (включая центральный аппарат Федеральной налоговой службы) стали создаваться специализированные подразделения налогового аудита, в чьи задачи входит объективная проверка обоснованности жалоб на результаты налоговых проверок и урегулирование налоговых споров до суда, доведение до судебной стадии разрешения спора только обоснованных и законных решений. Подразделения налогового аудита, прежде всего, обеспечивают разрешение споров в рамках двух основных стадий:

- на стадии рассмотрения возражений (разногласий) по материалам налоговой проверки (от момента вручения акта по результатам мероприятий налогового контроля до вынесения решения);

- на стадии рассмотрения жалоб на действия (бездействие) налоговых органов (должностных лиц), а также на ведомственные акты ненормативного характера.

Итоги работы налоговых органов по досудебному урегулированию налоговых споров уже в первые два года (2006 - 2007 гг.) свидетельствуют о том, что налогоплательщики стали отдавать предпочтение досудебной процедуре урегулирования налогового спора. Так, по состоянию на конец 2007 года темп роста числа жалоб, рассматриваемых в досудебном порядке, в 4 раза превысил темп роста споров, рассматриваемых в судебном порядке.

Оперативное реагирование на нарушения, выявленные при рассмотрении жалоб, обобщение результатов и устранение внутриведомственных ошибок способствовали повышению качества администрирования и обусловили тенденцию к сокращению количества жалоб, подаваемых на решения по результатам налоговых проверок. Начиная с 2010 года наблюдается тенденция сокращения числа жалоб в среднем на 10% ежегодно.

Результатом качественного досудебного урегулирования налоговых споров явилось существенное снижение нагрузки на судебную систему Российской Федерации. Согласно официальным данным Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации количество споров, рассмотренных арбитражными судами Российской Федерации с участием налоговых органов, ежегодно сокращается на 15 - 20 процентов.

Важным шагом в развитии электронных сервисов досудебного урегулирования налоговых споров в Российской Федерации следует считать введение в эксплуатацию в 2012 году интернет-сервиса "Узнать о жалобе", размещенного на интернет-сайте Федеральной налоговой службы. Данный ресурс позволил организациям и физическим лицам оперативно в режиме online получать информацию о ходе и результатах рассмотрения жалоб, заявлений, предложений, поступивших в Федеральную налоговую службу. С 1 января 2013 года подобная государственная услуга доступна и в отношении обращений, поступивших в региональные управления Федеральной налоговой службы.

Таким образом, деятельность подразделений налогового аудита создала предпосылки к формированию новых подходов к результатам контрольной работы, налоговому администрированию, что позволило налоговым органам Российской Федерации эффективно реагировать на происходящие изменения в соответствии с практикой и требованиями общества и государства. В целях создания благоприятных условий по урегулированию споров без обращения в суд, обеспечения последовательности досудебной и судебной стадий разрешения налогового спора необходимо дальнейшее развитие порядка досудебного рассмотрения налоговых споров. К мерам в области налоговой политики, планируемым к реализации в 2013 году и плановом периоде 2014 и 2015 годов, относятся развитие взаимосогласительных процедур в налоговых отношениях.



3. Проблемы и перспективы совершенствования системы урегулирования налоговых споров в досудебном порядке

Проблемы...