Организация учета краткосрочных обязательств

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Теоретические основы учета обязательств

1.1 Сущность, система и признание обязательств в соответствии с МСФО

1.2 Классификация обязательств

2. Организация учета краткосрочных обязательств

2.1Учет краткосрочных кредитов в банках и краткосрочных займов

2.2Учет расчетов по дивидендам

2.3 Учет расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами

2.4 Учет расчетов с персоналом по оплате труда

2.5 Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками

Заключение

Список литературы

Введение

Актуальность данной темы заключается в том, что работники экономической службы и, в первую очередь персонал бухгалтерии, должны хорошо знать всю систему учета обязательств.

Обязательства - оформленные договором отношения, заключающиеся в том, что одна из договаривающихся сторон обязана совершить определенные действия в пользу другой стороны или воздержаться от нежелательных для нее действий. Чаще всего обязательства распространяются на возврат долга, выполнение работ и услуг, передачу имущественных ценностей, охрану собственности, выплату денежных средств, поставщику товара.

Обязательства пронизывают всю информационную оболочку фиксируемых операций в бухгалтерском учете, и соответственно, концептуальная реконструкция их обязательственной составляющей определяет результаты анализа финансового положения экономических субъектов по данным финансовой отчетности. Важнейшей информацией для принятия управленческих решений является информация об обязательствах организации [1].

Задолженностью организации называются обязательства, предусматривающие будущие платежи с его стороны или выполнение им определенных видов услуг. Не всякая предполагаемая в будущем выплата может быть отнесена к категории обязательств. Для этого необходимо, чтобы в результате прошлой операции должник в настоящий момент был обязан произвести подобную выплату в будущем. Поскольку обязательства являются результатом прошлых операций, они, как правило, представляют собой юридически правомочные требования к предприятию.

Целью курсовой работы является достоверное представление особенностей учета краткосрочных обязательств.

Основные задачи: - анализ понятия и видов обязательств;

- ознакомление с основными требованиями по учету краткосрочных обязательств;

Степень изученности проблемы. В современной экономической литературе имеются многочисленные научные труды, посвященные исследованию обязательств. Особенно серьезное внимание проблемам учета, обязательств уделили такие ученые как: Н. Н. Селезнева, М. Л. Пятов, О.С. Иоффе, С. И. Асказний, М. И. Агарков и другие. Однако в работах указанных авторов рассматриваются лишь теоретические вопросы содержания обязательств, которые обозначают раскрытия экономические проблемы и предлагают пути их решений. Описывая отдельные аспекты информационного содержания обязательств, хозяйственные операции учета обязательств, они не всегда увязывают их с общепринятой системой учета.

В отечественной науке общим проблемам бухгалтерского учета, аудита и анализа посвящены работы К.К. Кеулимжаева, К.Ш. Дюсембаева, М.С. Ержанова, К.Т. Тайгашиновой, С.Т. Миржакыповой, Ф.С. Сейдахметовой, З.Н. Ажибаевой, С.Д. Тажибаева и многих других.

Вместе с тем есть острая востребованность в исследовании учета обязательств, в котором скопилось много неизученных вопросов, нуждающихся в дальнейших теоретических и практических разработках.

Предметом исследования выступают методические и организационные аспекты бухгалтерского учета краткосрочных обязательств.

Теоретическую, методологическую и информационную базу исследования составляют официальные правительственные и нормативно-правовые документы и материалы, научные исследования отечественных и зарубежных ученых, связанные с рассматриваемой проблемой, монографии, материалы научно-практических конференций.

Структура. Работа состоит из введения, двух разделов, заключения, списка использованных источников.

1. Теоретические основы учета обязательств

1.1 Сущность, система и признание обязательств в соответствии с МСФО

В законе «О бухгалтерском учете» обязательства определены как «обязанность лица (должника) совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как - то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и другое, либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнение его обязанностей» [2].

Обязательства могут вступить в силу как следствие требования устава или договора. Например, суммы, выплачиваемые за полученные товарно- материальные запасы и услуги. Обязательства также возникают в процессе обычной деловой практики, привычки и желания поддерживать хорошие отношения или действовать беспристрастным образом.

Погашение существующего обязательства обычно вовлекает ресурсы субъекта, воплощающие экономические выводы, с тем, чтобы удовлетворить претензии другой стороны.

Погашение обязательства может осуществляться разными способами:

1) оплатой;

2) передачей других активов;

3) предоставлением услуг;

4) замещением этих обязательств другим;

5) обменом обязательства на акции.

Обязательство может считаться погашенным в случае отказа кредитора от своих прав или в случае, когда кредитор лишается этих прав.

В МСФО представлены следующие основные группы обязательств:

- кредиторская задолженность;

- резервы;

- финансовые обязательства;

- обязательства по текущему налогу;

- отложенные налоговые обязательства;

- обязательства, включенные в выбывающие группы, классифицируемые как предназначенные для продажи [3].

В таком виде обязательства признаются (группируются) в отчете о финансовом положении - п. 54 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности».

К этим группам следует добавить еще одну группу обязательств - условные обязательства.

Когда речь идет об условных обязательствах, под этим понятием в основном подразумевают обязательства, которые определены как условные в МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». Условные обязательства в IAS 37 (п. 10) включают в себя два вида обязательств:

(a) возможное обязательство, которое возникает из прошлых событий и наличие которого будет подтверждено только наступлением или не наступлением одного или нескольких будущих событий, возникновение которых неопределенно и которые не полностью находятся под контролем предприятия;

(b) существующее обязательство, которое возникает из прошлых событий, но не признается (мы называем эту группу обязательств условными обязательствами второго порядка, так как:

(1) не представляется вероятным, что для урегулирования обязательства потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды; или (2) величина обязательства не может быть оценена с достаточной степенью надежности.

Термин «условное обязательство» (первого порядка) используется в МСФО (IAS) 37 не в соответствии со значением, раскрытым в его определении. Из положений МСФО (IAS) 37 следует, что под условным обязательством первого порядка подразумевается не признанное организацией обязательство. Такое обязательство либо признается в финансовой отчетности (бухгалтерском балансе) в составе кредиторской задолженности, либо раскрывается в финансовой отчетности, если организация считает, что не зависящие от нее обстоятельства, с большой долей вероятности, не вынудят ее признать обязательство. Указанное ранее определение не совсем подходит для описания такого рода обязательств. Под будущими событиями в данном определении подразумеваются судебные решения, в силу которых организация будет вынуждена признать обязательство.

Признание обязательства - это в большинстве случаев волевой акт должника. Если вопрос о признании обязательства решается в суде, то исход дела зависит не только от усмотрения судьи, но и воли самого ответчика, поскольку он и в суде может признать обязательство (согласиться с иском, заключить мировое соглашение).

Судебные решения - это не единственные обстоятельства, которые могут вынудить организацию признать обязательство. Таким образом, обстоятельства или аргументы и доводы кредитора могут заставить (убедить) организацию признать обязательство. Если судебное решение вступило в законную силу, у организации нет альтернативы - она обязана подчиниться решению суда. Условные обязательства (второго порядка) можно определить как обязательства, не отвечающие критериям признания их в отчетности.

Термин «условные обязательства» используется в МСФО не только в указанном значении, но и для обозначения обязательств под отлагательным условием, т.е. обязательств, предусматривающих обязанность совершения определенных действий в отношении кредитора в зависимости от обстоятельств, относительно которых неизвестно, наступят они или не наступят, и которые не полностью находятся под контролем организации. Мы имеем два определения обязательств:

- обязательство - это текущая задолженность компании, возникающая из событий прошлых периодов, погашение которой приведет к оттоку из компании ресурсов, приносящих экономическую выгоду (п. 49 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности);

- обязательство (для целей признания в финансовой отчетности) - это существующее обязательство предприятия, возникающее из прошлых событий, урегулирование которого, как ожидается, приведет к выбытию с предприятия ресурсов, содержащих экономические выгоды (п. 10 МСФО (IAS) 37.

Первое определение подходит только для кредиторской задолженности, второе - охватывает все виды обязательств и имеет приоритет перед первым, так как требования МСФО превалируют над требованиями п. 3 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности.

Из МСФО (IAS) 37 следует, что обязательство - это обязанность (совершить определенные действия), лежащая на организации, и эту обязанность следует отличать от необходимости. Необходимость, в отличие от обязанности, допускает альтернативные варианты развития событий, возможность лица повлиять на ситуацию тем или иным образом, чтобы избежать необходимых действий [4].

Определение, представленное в МСФО (IAS) 37, можно разбить на две части и дополнить:

- обязательство - это существующая обязанность предприятия, возникающая из прошлых событий;

- обязательство признается в отчетности, если ожидается, что его урегулирование приведет к выбытию из предприятия ресурсов, содержащих экономические выгоды, и величина обязательства может быть измерена с достаточной степенью надежности.

Соответственно алгоритм признания обязательства в отчетности состоит из двух частей:

- устанавливается факт наличия обязательства (обязанности);

- обязательство оценивается на предмет возможности выбытия ресурсов при его урегулировании и измеряется для его признания в финансовой отчетности.

Из перечисленных семи групп обязательств разновидностями являются четыре:

- кредиторская задолженность (включая обязательства по текущему налогу);

- резервы;

- чистые финансовые обязательства;

- отложенные налоговые обязательства.

Чистые финансовые обязательства - это финансовые обязательства, которые не относятся ни к кредиторской задолженности, ни к резервам. Отложенные налоговые обязательства, строго говоря, не являются обязательствами, так как это, скорее, необходимость (чем обязанность) уплатить в будущем налог на прибыль.

Условные обязательства в соответствии с МСФО (IAS) 37 - это непризнанная кредиторская задолженность или указанные обязательства, не отвечающие критериям признания их в отчетности. В дальнейшем мы будем использовать термин «условные обязательства» только для обозначения обязательств под отлагательными условиями, обязательств, где обязанность совершения действий поставлена в зависимость от обстоятельств, относительно которых неизвестно (обязанной стороне), наступят они или не наступят. Мы считаем, что существует только один способ, как можно раскрыть сущность понятий кредиторская задолженности резервы и чистые финансовые обязательства. Прежде всего необходимо построить классификацию обязательств исходя из их правовой природы и уже с помощью этой классификации определить содержание названных терминов.

В МСФО в этом направлении сделаны определенные шаги. Все обязательства в соответствии с МСФО (IAS) 37 можно разделить на конклюдентные (как следствие манифестации воли или сложившейся практики) и юридические. Юридические обязательства в свою очередь проистекают из договоров и законов.

Законодательные нормативные правовые акты (законы) содержат правовые нормы (нормы права). Из этих норм права (правил поведения, предписаний, требований) проистекают обязательства (обязанности). Сделки (в том числе и договоры) совершаются и исполняются в соответствии с законами, и они также создают определенные правила поведения для их участников, и из них проистекают обязательства (в отношении участников).

Правила поведения, предусматривающие обязанность (в тех или иных случаях совершить определенные действия), есть результат соглашения. Обязанность, проистекающую из закона, можно рассматривать как результат соглашения всех граждан страны, так как закон принимается высшим представительным органом государственной власти или непосредственно гражданами. Законы принимаются, а сделки совершаются в соответствии с законами.

Правила поведения в виде правовой нормы отличаются от правил поведения, установленных договором. Норма права, содержащая обязанность (в теории права - «обязывающая норма»), отличается от условий договора, предусматривающих обязанности для его сторон. Предписания договора, в отличие от предписаний закона, более конкретны.

Из условий договора следует, что конкретное лицо (сторона договора) должно совершить определенные действия в отношении конкретного лица. В результате договора возникают конкретные правоотношения - отношения между конкретными лицами. Факт заключения договора в теории права - юридический факт.

Обязывающая норма права имеет такую конструкцию: «Адресату нормы при определенных обстоятельствах необходимо совершить следующие действия (поступить следующим образом)». Эти определенные обстоятельства также являются юридическими фактами.

Правовая норма - это не предписание конкретному лицу совершить определенные действия. Только при определенных обстоятельствах у конкретного лица возникают обязанность по отношению к другому конкретному лицу, конкретные правоотношения.

Большей частью мы сталкиваемся с условиями договоров, содержащих предписания совершить конкретные действия, передать конкретное количество вещей, оказать конкретный объем услуг и т. П. Однако количество (объем) предметов мены может быть указано в договоре не в виде конкретной величины (100 шт.,100 кг и т. П.), а в виде формулы (алгоритма) расчета этой величины, где нет возможности установить отдельные значения на момент заключения договора.

Характер определенных предписаний в договоре напоминает обязывающие нормы закона. В соответствии с этими предписаниями обязанность совершения действий и их объем поставлены в зависимость от определенных обстоятельств. Такого рода обязанности мы, так же как и авторы МСФО (IAS) 32 (п. AG8), называем условными. Соответственно обязанности другого рода, не содержащие никаких отлагательных условий, именуем (так же как и авторы МСФО (IAS) 32) абсолютными обязательствами. Абсолютным обязательством является только обязанность передать предметы мены, и здесь неважно, как в договоре указано количество (объем) этих предметов - в виде конкретного значения или в виде формулы расчета; здесь имеет значение, что необходимость совершения действий не поставлена в зависимость от каких-либо обстоятельств. Обязанность передать предмет мены, поставленную в зависимость от получения другого предмета мены, мы также относим к абсолютным обязательствам. Мы не рассматриваем в качестве отлагательного условия получение предмета мены авансом (от другого участника обмена) [5].

Такое деление (абсолютные, условные) применимо к обязательствам на определенной стадии договора - с момента возникновения обязательства (заключения договора) и до момента, когда это обязательство станет долгом или прекратит свое существование (так и не став долгом).

Для обязательств передать предмет мены (обязательства, проистекающие из обмена) эта стадия договора в МСФО (IAS) 37 названа стадией исполнения договора. Для условных обязательств, проистекающих из алеаторных договоров, эту стадию договора мы называем стадией ожидания события. Для условных обязательств другого рода (проистекающих из меновых договоров) мы не дали название этой стадии договора.

Факт принятия закона (появления правовой нормы), в отличие от факта заключения договора, не является непосредственной причиной возникновения обязательства. Юристы, составляя аналогичную классификацию обязательств, скорее всего, во главу угла поставили бы понятие «юридический факт», и классификация у них имела бы следующий вид:

- обязательства как следствие юридических фактов:

- факта заключения договора;

- других обстоятельств, с которыми закон (правовая норма) связывает возникновение обязанности совершать определенные действия;

- обязательства как следствие определенных действий, свидетельствующих о том, что организация в одностороннем порядке обязалась совершить действия в отношении лица (лиц).

Эти определенные действия, по которым можно судить о намерениях организации, не были бы названы конклюдентными, так как под этим термином, как правило, подразумеваются действия, свидетельствующие о том, что лицо приняло (акцептовало) оферту, т.е. эти действия рассматриваются как одна из форм акцепта оферты.

Возмездные договоры в теории права подразделяются на меновые и алеаторные. Алеаторный договор является возмездным, так как каждая из сторон этого договора за предоставляемую другой стороне возможность при конкретных обстоятельствах получить денежные средства или иную выгоду получает встречное предоставление - возможность при конкретных обстоятельствах получить от другой стороны договора определенную сумму денег или иную выгоду. Эти обязательства взаимообусловлены: сторона договора обязуется совершить определенные действия в пользу другой стороны в связи с тем, что другая сторона в свою очередь также обязуется совершить в ее пользу определенные действия.

Алеаторные договоры часто называют рисковыми договорами. Определяя этот тип договоров как рисковые, юристы делают акцент не на цели договора, а на его рисковом характере. При таком подходе к алеаторным договорам можно отнести страховые и инвестиционные договоры.

В зависимости от предметов мены договоры подразделяются на договоры купли-продажи, договоры мены, договоры на оказание услуг, трудовые договоры и т.п. [6]

Предполагается, что предметы мены в договоре эквивалентны и каждая сторона находится в выигрыше от обмена, так как получает необходимую ей потребительную и иную ценность или деньги (права, выраженные в денежных единицах, предоставляющие возможность получить эту ценность в будущем).

Инвестиционные договоры заключаются не с целью обмена. Интерес инвестора не в том, чтобы получить вместо одной потребительной ценности другую, передавая инвестицию; он хочет вернуть ее обратно в той или иной форме и получить доход на нее. Инвестор хочет, условно, превратить 100 д. е. в 150 д. е. Такую же цель преследует участник алеаторного договора, например человек, опускающий жетон в игровой автомат. Оба рискуют, но риск игрока не сравнить с риском инвестора. Выигрыш в игре - это, большей частью, дело случая, тогда как выигрыш инвестора в значительной степени зависит от действий самого инвестора, от выбора объекта инвестиций, от предпринятых им мер для обеспечения исполнения инвестиционных обязательств и уменьшения возможных убытков и т.п.

Инвестиционный договор можно рассматривать как меновой договор, так как в обмен на инвестицию инвестор получает комплекс прав: право получить обратно в той или иной форме инвестицию и доход на нее.

Мы относим к инвестиционным договорам договоры аренды, займа, договоры на приобретение у объекта инвестиций комплекса прав, выраженных в долевых инструментах (акциях, долях и т. П.), и другие договоры.

В дальнейшем права по инвестиционному договору могут быть уступлены другому лицу (например, акции, доли могут быть проданы новому инвестору), в этом случае не возникает никаких новых инвестиционных обязательств, происходит перемена лиц в обязательстве - вместо одного лица стороной по договору (инвестором) становится другое лицо.

Из инвестиционного договора возникают инвестиционные обязательства и обязательства, проистекающие из обмена (обязательства передать предмет мены). Обязательство передать облигацию (акцию, долю и т. п.) в обмен на другой предмет мены является обязательством, проистекающим из обмена.

Договоры страхования мы также относим к меновым договорам, где предметами мены являются деньги и страховое покрытие (определенные права). Из данных договоров возникают страховые обязательства и обязательства, проистекающие из обмена. Обязательство передать страховой полис в обмен на деньги является обязательством, проистекающим из обмена.

Термин «алеаторный договор» используется нами исключительно для обозначения игр и пари. В качестве производного инструмента мы рассматриваем алеаторный договор в форме менового договора, используемый как инструмент для игры.

Деление договоров на договоры в стадии исполнения и не в стадии исполнения (МСФО (IAS) 37) применимо только для меновых договоров. Алеаторные договоры можно разделить на договоры в стадии ожидания события и не в стадии ожидания события [7].

Долг - это, в частности:

- неисполненная обязанность одной стороны договора предоставить другой стороне договора определенное количество предметов мены, соизмеримое количеству предметов мены, полученному от этой другой стороны;

- неисполненная обязанность вернуть определенные активы, полученные в заем или во временное владение (пользование), передать часть чистых активов инвесторам в случае, когда у них возникает соответствующее право требования;

- неисполненная обязанность выплатить начисленные (причитающиеся инвестору) дивиденды, арендную плату, проценты и т.п.;

- неисполненная обязанность передать определенные активы или совершить иные определенные действия для урегулирования последствий совершившегося неблагоприятного события, риск наступления которого лежит на организации в силу договора или закона (риск поломки, потери качества проданных товаров; риск утраты активов; риск неисполнения обязательств; риск гражданской ответственности);

- неисполненная обязанность передать определенные активы бюджету, внебюджетным фондам и т.п.;

- неисполненная обязанность передать определенные активы другой стороне по алеаторному договору (договор, заключенный не с целью обмена).

Просроченный долг (задолженность) - это не исполненная в срок обязанность.

В каждом случае неисполненная обязанность одной стороны корреспондирует с правами требования другой стороны; это обстоятельство является отличительной особенностью долга.

Отличительной особенностью права требования является возможность в принудительном порядке (через суд или во внесудебном порядке) взыскать просроченный долг (задолженность).

Взыскать долг - это не значит заставить должника силой (принудительно) выполнить свои обязательства перед кредитором: передать ему имущество, оказать услугу и т.п. Взыскать долг - это значит обратить взыскание на имущество должника (изъять принадлежащее ему имущество в той или иной форме и (или) принудительно реализовать его либо передать взыскателю). финансовый кредиторский задолженность алеаторный

Величина взыскиваемого долга (размер задолженности) - это определенная сумма в тенге или в иностранной валюте.

Используемая в бухгалтерском учете категория «задолженность» созвучна с понятием «долг», но она, большей частью, понимается юристами узко - как право требования определенной суммы денег (дебиторская задолженность) или обязанность передать определенную сумму денег (кредиторская задолженность). Бухгалтеры под кредиторской задолженностью понимают, как правило, не обязанность (определенный набор действий), а величину, объем (размер) этой обязанности, измеренный в денежных единицах. Однако такой подход нельзя признать правильным. Кредиторская задолженность - это обязательство (обязанность), определенный набор, перечень действий. Кредиторской задолженностью в случае получения аванса является обязанность поставить товар на сумму аванса.

Другое дело, что это обязательство для целей отражения его в финансовой отчетности будет измерено в размере (сумме) полученного аванса.

Кредиторская задолженность - это долги (признанные и не признанные организацией), которые могут быть измерены с достаточной степенью определенности. Если неопределенность в оценке (измерении) высока, то такие долги относятся к резервам. Непризнанные долги отражаются в отчете о финансовом положении в составе кредиторской задолженности, если организация полагает, что, с большой долей вероятности, она вынуждена будет признать долг. В противном случае непризнанные долги раскрываются в финансовой отчетности (информация об этих долгах приводится в пояснениях к отчету о финансовом положении).

Факт признания организацией долга, который подтверждается, например, актом сверки задолженности (подписанным надлежащим лицом), следует отличать от факта признания долга в отчете о финансовом положении.

Тот факт, что организация указала сумму долга в отчете о финансовом положении (признала долг для целей учета), может служить лишь косвенным свидетельством того, что организация признает за собой де-юре этот долг.

Инвестиционные обязательства эмитента долевых инструментов (обязательство выплатить долю чистых активов эмитента и дивиденды) на определенной стадии договора (до того момента, когда они станут долгами) являются условными. Обязательство выплатить дивиденды мы рассматриваем как условное обязательство с дискреционными полномочиями, поскольку обязанность выплатить дивиденды зависит не только от результатов деятельности организации (от наличия прибыли), но и от рекомендаций и решений органов управления организации.

Другие инвестиционные обязательства (обязательства вернуть инвестицию и выплатить доход на нее), проистекающие, например, из договора займа, аренды, не являются условными ни на какой стадии договора.

Инвестиционные обязательства в стадии, когда они являются условными, как правило, не отражаются в финансовой отчетности. Инвестиционные обязательства (за редкими исключениями) отражаются в финансовой отчетности только в виде долгов.

Обязательство передать дополнительно к гарантированному количеству предметов мены еще и негарантированное их количество в зависимости от обстоятельств, относительно которых неизвестно, наступят они или не наступят, мы относим к условным обязательствам.

Условные обязательства проистекают из алеаторных договоров на стадии ожидания события, а также из меновых договоров (страховые, определенные инвестиционные обязательства и др.) на стадии, когда они еще не стали долгами или прекратили свое существование.

1.2 Классификация обязательств

С учетом специфических черт объектов, характеристики субъектов и оснований возникновения обязательств в гражданском праве различают следующие виды обязательств в зависимости от особенностей содержания:

-односторонние и взаимные;

-обязательства, в которых должники выполняют точно определенные действия, и обязательства альтернативные;

-обязательства, обладающие строго личным характером, и обязательства, в которых личность их субъектов не влияет на возникновение, изменение и прекращение правоотношения;

-обязательства договорные, внедоговорные иобязательства из односторонних волевых актов.

О.С. Иоффе предлагает использовать комбинированный классификационный критерий, соединяющий экономические и соответствующие юридические признаки, система обязательств в результате по О.С. Иоффе выглядит следующим образом:

-обязательства по возмездной реализации имущества (купля-продажа, поставка, контрактация, мена, пожизненное содержание);

-обязательства по возмездной передаче имущества в пользование (найм);

-обязательства по безвозмездной передаче имущества в собственностьили в пользование (дарение, ссуда);

-обязательства по производству работ (подряд);

-обязательства по оказанию услуг (поручение, комиссия, хранение, экспедиция);

-обязательства по перевозкам;

-обязательства по кредиту и расчетам (заем);

-обязательства по страхованию;

-обязательства по совместной деятельности;

-обязательства из односторонних правомерных действий (награда) ведение дел без поручения;

-охранительные обязательства [8, с.24].

С. И. Аскназий приводит классификацию обязательств с учетом их экономических особенностей: «по содержанию и характеру взаимного хозяйственного обслуживания, вступающих в договорные отношения контрагентов. Для участников товарного оборота хозяйственное обслуживание может выразиться:

-в передаче имущества (товаров) одними хозяйственными единицами другим в собственность;

-в использовании одними хозяйственными единицами имущественных денежных средств или работ других;

-в совместной хозяйственной деятельности нескольких хозяйственных единиц [9, с. 65].

М.М. Агарков предлагает группировать обязательства по видам действий, составляющих содержание обязательства, выделяя обязательства, направленные:

-на передачу вещи должником в собственность кредитору;

-на предоставление должником в пользование кредитору индивидуально-определенной вещи;

-на передачу должником кредитору вещного права, кроме права собственности, либо на передачу обязательственного права собственности,или на передачу обязательственного права требования;

-на совершение какой-либо работы,а также оказание услуги [10, с.33].

Определенную классификацию обязательств дает казахстанский исследователь Сулейменов М. К. В своей статье «Договор в гражданском праве Республики Казахстан: проблемы теории и практики» он рассматривает договора, определения обязательств и раскрывает сущность обязательства, вытекающую из договора. «Из договора могут возникнуть обязательственные…правоотношения» [11, с.5].

В зависимости от основания возникновения все обязательства можно поделить надва вида: - договорные; - внедоговорные.

Договорные обязательства возникают на основе заключенного договора, а в основу внедоговорных обязательств положены другие юридические факты.

Значение такой классификации состоит в том, что содержание договорных обязательств определяется не только законом, но и соглашением сторон, участвующих в обязательстве, а содержание внедоговорных обязательств зависит только от закона или воли одной из сторон. К числу внедоговорных относятся деликтные обязательства, односторонние сделки.

Обязательства по характеру своему могут быть основными и дополнительными.

Кредитору, кроме основного требования по обязательству, могут принадлежать в отношении должника дополнительные требования, непосредственно направленные на достижение того же самого результата, на который и основное требование. Соответственно этому, на должнике лежит дополнительная обязанность, (например, сообщение подрядчиком заказчику по договору подряда о непригодности или недоброкачественности материалов, предоставленных заказчиком.). Такие дополнительные обязательства обеспечивают достижение цели основного обязательства (в данном случае выполнения работы, заказанной подрядчику). Действие, составляющее содержание такого дополнительного требования кредитора (и обязанности должника), не дает кредитору ничего большего по сравнению с тем результатом, который обеспечивает исполнение основного обязательства. Поэтому ответственность должника по такому дополнительному отношению сливается с ответственностью по основному обязательству (в соответствии с договором подряда подрядчик будет отвечать за то, что не выполнил надлежащим образом работу). Неразрывная связь такого требования с основным находит свое выражение еще и в том, что основание их возникновения неизбежно одно и то же (например, один и тот же договор).

Реконструкция юридического и экономического содержания обязательства предполагает классификацию обязательств хозяйствующих субъектов для целей бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет, отражая хозяйственные процессы и явления в динамике, позволяет установить тенденции и закономерности в развитии управляемого объекта, предоставляя тем самым возможности для своевременной выработки управленческих решений с последующим воздействием на управляемый объект.

Бухгалтерский учет служит связующим звеном между финансово-хозяйственной деятельностью и людьми, принимающими решения. Он измеряет финансово-хозяйственную деятельность путем регистрации данных о ней для дальнейшего использования; обрабатывает данные, сохраняя их до нужного момента, а затем перерабатывает таким образом, чтобы они стали полезной информацией; передает посредством отчетов информацию тому, кто использует ее для принятия решения. Можно сказать, что данные о хозяйственной деятельности являются входом в систему бухгалтерского учета, а полезная информация для лиц, принимающих решения, - выходом из нее.

Идея персонификации в теории бухгалтерского учета связана с первыми попытками классификации счетов, которые мы находим у итальянских авторов. Так, Д. Манчини разделял все счета на живые (расчеты с физическими и юридическими лицами) и мертвые (материальные и денежные ценности). Как отмечает Я.В. Соколов, из этой классификации и возникнет юридическая теория классификации счетов, трактующая живые счета как счета, отражающие расчетные отношения организации с лицами-участниками хозяйственных процессов, т.е. «переносящая объект учета с ценностей на людей, занятых в хозяйственных процессах» [12]. Таким образом, ассоциирование отражаемых на счетах сумм с лицами-участниками, фиксируемых в учете фактов хозяйственной жизни, и составляет идею персонификации.

Классический пример персонификации представляет собой глава 23 трактата Луки Пачоли «О счетах и записях». Пачоли, в частности, писал: «Если ты имеешь магазин, в котором делаешь обороты вне своего дела и в который отпускаешь свои товары, то для успешного ведения дел ты должен поступать следующим образом: ты считаешь его по своим книгам должником за все товары, которые ты день за днем передаешь, товары же - верителями, один за другим. При этом вообрази себе, что магазин есть лицо, которое делается твоим должником за все то, что ты ему передаешь или каким-то иным путем на него расходуешь. С другой стороны, за все, что из магазина изымаешь или от него получаешь, следует трактовать его верителем точно так же, как если бы на ним имелся долг, который он уплачивает по частям» [13]. Как отмечает Я.В. Соколов, это указание Пачоли- пример персонификации, где рассматривается случай, когда магазин (филиал) лишен хозяйственной самостоятельности: счет магазина, на котором учитываются внутрифирменные расчеты, дебетуется на стоимость переданного ему имущества с кредитованием соответствующих счетов; счет магазина кредитуется на изъятые ценности [14].

В теории учета обязательства могут быть классифицированы по разным основаниям. В качестве примера можно классифицировать обязательства:

1) по варианту участия в них организации - субъекта учета;

2) по продолжительности влияния на финансовое положение организации;

3) по срокам;

4) по отношению к лицам, с которыми организация - субъект бухгалтерского учета вступает в экономические отношения и т.д.

Вопросы построения классификационных моделей в бухгалтерском учете широко обсуждаются в экономической литературе.

Любая из возможных классификаций характеризуется определенной степенью условности и подчиненностью конкретным целям упорядочивания данных [13]. Это означает, что следование любой классификации при реконструкции содержания фактов хозяйственной жизни приносит в данные бухгалтерского учета определенные границы информативности.

Так, например, мы можем рассмотреть классификацию обязательств по отношению к лицам, с которыми организация - субъект учета вступает в экономические отношения. Здесь любое выделение из общего плана счетов той группы, на которых отражаются обязательства организации и их классификация, будет очевидно условным, т.е. строго говоря, все счета отражают результат учета обязательств. На одних счетах фиксируются обязательства агентов, лиц находящихся в штате организации, а на других -корреспондентов, физических лиц, не находящихся в штате организации, и расчеты со всеми юридическими лицами. Тем самым по таким счетам как «Запасы», «Товары», «Готовая продукция» в сущности, ведется учет расчетов с кладовщиками по счету «Денежные средства в кассе» - с кассиром и т.д., т.е. за каждым материальным инвентарным счетом стоят обязательства материально ответственных лиц. На этих счетах отражаются не только вещно-правовые, но и обязательственно-правовые отношения. Фактически на этих счетах мы можем видеть объем ответственности работников организации - его агентов по сохранности вверенных им ценностей.

Можно классифицировать обязательства как налоговые и неналоговые. Неналоговые, это те обязательства, которые возникают у организации со всеми контрагентами кроме государства, расчеты организации с государством называются налоговыми обязательствами. В Налоговом кодексе Республики Казахстан дано следующееопределение налогового обязательства: «Налоговым обязательством признается обязательство налогоплательщика перед государством, возникающее в соответствии с налоговым законодательством, в силу которого налогоплательщик обязан встать на налоговый учет в налоговом органе, определять объекты налогообложения и объекты, связанные с налогообложением, исчислять налоги и другие платежи в бюджет, составлять налоговую отчетность, представлять ее в установленные сроки и уплачивать налоги и другие обязательные платежи в бюджет» (п. 1 ст. 24) [14, с.11].

Таким образом, Налоговый кодекс увязывает налоговое обязательство с материальным налоговым правоотношением. Иначе говоря, материальное налоговое отношение и есть налоговое обязательство.

При всей классификации обязательств мы будем исходить из бухгалтерского понимания обязательства. Исходя из построения баланса, обязательства классифицируются на: долгосрочные и краткосрочные. Классификация или деление обязательств по данному методу исходит из определения срочности возврата. В соответствии с классификацией капитала и обязательств (пассивов) пассив баланса включает следующие разделы: собственный капитал; долгосрочные обязательства; краткосрочные обязательства. Относительно обязательств можно сказать, что в первую очередь они группируются по субъектам, т.е. перед собственниками и третьими лицами (банками, кредиторами и др.) Это деление имеет важное значение при определении срочности. Обязательства перед собственниками подразделяются на два вида: возникающие в момент первоначального взноса собственника при открытии хозяйствования (уставный капитал); те, что превышают взносы над уставным капиталом и являются накоплением средств в результате оставления в хозяйстве части полученной прибыли (резервный капитал, нераспределенная прибыль и т.д.) [15].

Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл классифицируют обязательства как краткосрочные и долгосрочные. Краткосрочные обязательства подразделяют на следующие: 1) фактические; 2) оценочные и 3) условные [16].

Фактические обязательства - возникают из договора, контракта или на основе законодательства. Они могут быть подсчитаны точно. Фактические обязательства включают в себя задолженность по счетам, векселям, дивидендам к оплате, налогу с продаж, акцизным сборам, текущей части долгосрочных обязательств, начисленной заработной плате, а также задолженность за товары или услуги, которые организация должна поставить в счет аванса, полученного от покупателя (отсроченные доходы). Продетализируем вышеперечисленные фактические обязательства:

Задолженность по счетам поставщиков. Счета к оплате представляют собой краткосрочные обязательства поставщикам товаров и услуг [17]. Их сумма обычно подтверждается счетами к оплате, зарегистрированными в книге аналитического учета - ресконтро.

Векселя выданные. Основными источниками векселей являются банковские ссуды и платежи за товары и услуги. Как и в случае с векселями полученный процент по векселям может быть зафиксирован отдельно от суммы векселя или заранее выплачен путем установления дисконта.

Задолженность по дивидендам. Дивиденды представляют собой часть прибыли, распределяемой фирмой. Выплату дивидендов осуществляют на основе решения совета директоров. Задолженности по дивидендам не существует до тех пор, пока совет не объявит о намерении их выплатить. Обычно между датой объявления и датой выплаты проходит некоторое время, в течение которого объявленные дивиденды являются краткосрочной задолженностью фирмы [18].

Текущая часть долгосрочных обязательств. Если часть долгосрочного обязательства подлежит погашению в течение текущего года и выплачивается из текущих активов - оборотных средств, то эта часть долгосрочного долга квалифицируется как краткосрочная задолженность.

Начисленные обязательства. Главныммотивом для внесения в конце отчетного периода трансформационных записей является необходимость выявления и регистрации обязательств, не отраженных на бухгалтерских счетах. Эта практика относится ко всем видам обязательств.

Задолженность по заработной плате. Некоторая часть краткосрочных обязательств связана с учетом заработной платы.

Доходы будущих периодов. Доходы будущих периодов представляют собой обязательства по товарам и услугам, которые компания должна поставить в счет аванса, полученного от покупателя. Например, большинство журналов принимают платежи за подписку заранее (в виде аванса). Издатель, таким образом, имеет обязательство, которое теряет силу, когда журнал доставлен.

Задолженность по налогу на прибыль. Прибыль фирмы облагается налогом. Сумма налога зависит от финансовых результатов компании, которые остаются неопределенными до конца года. Однако налоги необходимо перечислять и в течение года еще до того, как окончательная сумма будет подсчитана.

Задолженность по налогам на имущество. Налоги на имущество - это налоги, которыми облагается недвижимая собственность - земля, здания, и личная собственность - товарно-материальные ценности и оборудование. Налог на имущество является основным источником дохода муниципальных властей. Обычно размер налога определяется ежегодно в зависимости от размеров облагаемой собственности. Поскольку финансовый год местного правительства и дата оценки недвижимого имущества в целях налогообложения редко совпадают с датой составления фирмой отчета, необходимо подсчитывать сумму налога на имущество для каждого месяца.

Гарантийные обязательства. Если организация во время продажи предоставляет гарантию на свою продукцию, то обязательство существует на протяжении всего срока гарантии. Сумму гарантии отражают по дебету счетов расходов в том периоде, в котором была осуществлена реализация, так как гарантия является качественной характеристикой продукта или услуги и одной из побудительных причин совершить покупку. Учитывая имеющийся опыт, возможно рассчитать сумму, в которую обойдется организации предоставлениягарантии на будущий период. Некоторые товары или услуги потребуют незначительного гарантийного обслуживания, другие могут нуждаться в значительном таком обслуживании. Таким образом, можно определить среднюю стоимость обслуживания единицы товара или услуги.

Долгосрочные пассивы. Организации имеют много источников финансирования. Они получают денежные средства от сделок, за счет краткосрочных кредитов и выпуска акций. Важный источник финансирования - долгосрочные займы в форме облигаций и векселей. Когда компания выпускает облигации или векселя, она обязуется периодически выплачивать кредитору проценты и к определенному дню погасить полученную сумму. Облигации и векселя считаются долгосрочными, если они рассчитаны на срок более одного года со дня регистрации их в бухгалтерском учете. На практике же долгосрочные векселя могут выдаваться на срок от двух до десяти лет, а долгосрочные облигации и залоги - на срок от десяти до пятидесяти лет.

Помимо облигаций компания может иметь и другие долгосрочные обязательства - подлежащие погашению закладные (ипотеки), долгосрочная аренда.

По критерию степени зависимости от совершения юридических фактов, самостоятельно не являющихся основанием возникновения обязательств, последние делятся на условные и безусловные.

Как условное представляется возможным определить обязательство, возникновение которого ставится сторонами в зависимость от юридического факта, относительно которого неизвестно наступит он или не наступит. Гражданское законодательство определяет условные обязательства как результат так называемых сделок, совершенных под условием. При этом разделяются отлагательные и отменительные условия, могущие обременять участников гражданского оборота. Согласно Гражданского кодекса РК, сделка считается совершенной под отлагательным условием, если стороны поставили возникновение прав и обязанностей в зависимость от обстоятельства, относительно которого неизвестно, наступит оно или не наступит. Сделка считается совершенной под отменительным условием, если стороны поставили прекращение прав и обязанностей в зависимость отобстоятельства, относительно которого неизвестно, наступит оно или не наступит [19].

Таким образом, под термином «условные» гражданское законодательство объединяет обязательства, вытекающие из сделок, не характерных для широкого оборота. Как отмечает М.И. Брагинский, интерес к совершению условной сделки имеет место только в том случае, когда обязательство, возникающее из отменительного или отлагательного условия, дополнительно к стандартным для аналогичного случая условиям договора определенным образом связывает его стороны [20].

Таким образом, величина так называемых собственных источников средств организации, демонстрируемая в бухгалтерском балансе, т.е. сумма величин уставного капитала, нераспределенной прибыли и сформированных за счет нее фондов и резервов фактически является бухгалтерской оценкой потенциального обязательства фирмы перед ее собственниками по распределению ее (фирмы) имущества, на осуществление которой через совершение определенных действий они (собственники) имеют право.

Примером здесь является процедура распределения имущества организации, образовавшегося в результате получения прибыли. Отраженная в бухгалтерской отчетности величина нераспределенной прибыли организации представляет собой сумму условного обязательстваорганизации перед своими собственниками, условный характер которого выражается в наличии определенного законодательством набора вариантов его исполнения - вариантов распределения прибыли. После выбора собственниками одного из этих вариантов условное обязательство трансформируется в безусловное - кредиторскую задолженность организации перед собственниками. Так, например, принятие собственниками решения о выплате дивидендов из прибыли трансформирует сумму нераспределенной прибыли или определенную ее часть в кредиторскую задолженность организации по выплате дивидендов.

Исходя из данной трактовки категории собственных источников средств организации, создание фонда или резерва есть факт волеизъявления собственников, ограничивающих потенциальный набор вариантов исполнения обязательства посредством реализации возможных направлений использования величины фонда или резерва.

Таким образом, течение фактов хозяйственной жизни, являющихся основанием возникновения обязательств, и соответствующие действия контрагентов по обязательствам определяют степень их (обязательств) условности в понимании этого термина в рамках заданной нами классификации. Выбор из общего объема обязательств их совокупности, подлежащей отражению в бухгалтерском учете, определяет момент бухгалтерской идентификации обязательства и степень информативности бухгалтерской отчетности в части представления данных об обязательственных отношениях субъекта учета.

2. Организация учета краткосрочных обязательств

2.1 Учет краткосрочных кредитов в банках и краткосрочных займов

К текущим обязательствам относятся краткосрочные кредиты банков (не более одного года), краткосрочные займы и кредиторская задолженность предприятия.

Учет краткосрочных кредитов в банках и краткосрочных займов ведется на пассивных счетах под раздела 3000 «Краткосрочные финансовые обязательства»:

3010 «Краткосрочные банковские займы»;

3020 «Краткосрочные займы, полученные от организаций, осуществляющих банковские операции без лицензии уполномоченного органа»;

3040 «Текущая часть долгосрочных финансовых обязательств».

Таблица 1 Учет краткосрочных кредитов в банках и краткосрочных займов

№ п/п	Содержание операций	Д-т	К-т
1	Займы, полученные путем зачисления денег на банковский счет	1030	3010,3020
2	Оплачены за счет кредита счета поставщиков и подрядчиков, за дочерних, ассоциированных и совместных организаций	3310-3340	3010,3020
3	Выделение текущей части финансовых обязательств из долгосрочных финансовых обязательств	4010-4030	3040
4	Погашение кредитов	3010,3020	1030
5	Учет процентов по кредитам: -начисленные суммы процентов -оплата процентов	7310 3380	3380 1030
6	Увеличение обязательств по займам в результате изменения рыночного курса обмена валют	7430	3010,3020
7	Уменьшение обязательств по займам в результате изменения рыночного курса обмена валют	3010,3020	6250
Примечание - составлено автором на основе источника [21]

Сальдо, оставшееся на этих счетах, показывает:

- сумму непогашенной задолженности на начало отчетного периода;

- обороты по дебету показывают суммы, перечисленные в счет погашения кредитов;

- обороты по кредиту - суммы, полученные в кредит.

Аналитический учет кредитов и займов ведется по видам кредита, банкам и предприятиям, предоставившим займы, и отдельным кредиторам.

Учет доходов будущих периодов ведется на пассивном счете 3520 «Доходы будущих периодов». Доходами будущих периодов являются доходы, полученные предприятием в отчетном периоде, но относящиеся к последующим отчетным периодам.

На счете 3520 учитывают уплаченную предприятию вперед арендную плату, плату за коммунальные услуги, автомобильные грузовые и пассажирские перевозки, плату за товары и другие оплаты. На данном счете можно также учитывать и предстоящие поступления задолженности по недостачам, растратам и хищениям, выявленным за прошлые годы.

...