Механизмы фискального стимулирования инноваций посредством анализа бюджетных эффектов от внедрения "инновационных" налоговых льгот

Размещено на http://www.allbest.ru/

Оглавление

Введение

1. Текущее состояние инновационного сектора экономики в Российской Федерации

2. Налоговое стимулирование науки и инноваций в Российской Федерации как элемент экономической политики государства

2.1 Рассмотрение существующих мер налогового стимулирования инноваций в Российской Федерации

2.2 Анализ структуры выпадающих доходов бюджета, связанных с механизмами налогового стимулирования инновационно-ориентированных организаций

2.3 Анализ и структурирование экспертных мнений налогоплательщиков по вопросу применения «инновационных» налоговых льгот

3. Исследование эффективности «инновационных» налоговых льгот: обзор существующих подходов и разработка методики

3.1 Анализ существующих методов оценки эффективности мер государственного стимулирования НИОКР

3.2 Анализ влияния возможности получения льготы по расходам на НИОКР в России на уровень расходов компаний на исследования и разработки

Заключение

Список литературы

Список аббревиатур

Приложения



Введение

Данное исследование концентрируется на вопросе о необходимости налогового стимулирования инновационно-ориентированных фирм разного масштаба в экономике Российской Федерации. В рамках данной работы проводится обзор данных стимулов в национальной налоговой системе и за рубежом, производится оценка их вклада в стимулы организаций выполнять дополнительные НИОКР.

Налоговое планирование, администрирование, дизайн налоговых льгот и обеспечение стабильности национальной налоговой системы являются важными составляющими, необходимыми для реализации задачи по созданию работающей платформы, которая была бы драйвером инновационного развития. В данной работе я обращаюсь к каждому из элементов, которые составляют суть фискального стимулирования инноваций и произвожу оценку потенциала их развития.

В настоящее время основными бенефициарами системы мер налогового стимулирования инноваций в стране являются преимущественно транснациональные корпорации, вертикально-интегрированные холдинги и государственные компании, в то время как риторика налогового стимулирования НИОКР во многом концентрируется вокруг поддержки инноваций среди малого и среднего бизнеса («Сколково», «Иннополис», масштабная поддержка институтов развития в последние несколько лет, акцент на венчурное инвестирование), усиления кооперации между малыми и средними предприятиями и крупными компаниями, вузами и лабораториями и крупными предприятиями (ориентирование на подобную кооперацию можно обнаружить, например, в корпоративных стратегиях некоторых государственных компаний России). В данной работе я в том числе обращаюсь к причинам существования подобных диспропорций в распределении льгот среди компаний, когда существенная доля «инновационных» стимулов «потребляется» крупным бизнесом.

Цель исследования:

Оценка существующих в РФ механизмов фискального стимулирования инноваций посредством анализа бюджетных эффектов от внедрения «инновационных» налоговых льгот и преференций и их применяемости компаниями частного сектора.

Задачи исследования:

1. Оценка текущего состояния инновационного сектора экономики в Российской Федерации;

2. Сравнительный анализ применяемых «инновационных» налоговых льгот в России и рассмотрение зарубежного опыта.

3. Ретроспективный анализ бюджетных эффектов от внедрения действующих налоговых льгот для инновационного сектора;

4. Анализ и структурирование экспертных мнений налогоплательщиков по вопросу применения «инновационных» налоговых льгот компаниями частного сектора;

5. Исследование и систематизация аналитических подходов к оценке эффективности налоговых льгот;

6. Эконометрическое моделирование влияния налоговой льготы на объём внутренних расходов на науку и исследования.

Объект исследования:

Механизм стимулирования инновационного сектора экономики посредством предоставления налоговых льгот.

Предмет исследования:

Методологические пробелы в оценке эффективности применения налоговых льгот для стимулирования инновационной активности

Методы исследования:

• Описание;

• Сравнение;

• Изучение литературы;

• Ретроспективный анализ бюджетных эффектов;

• Корреляционно-регрессионный анализ.

Теоретическим результатом исследования станет систематизация основных подходов к дизайну «инновационных» налоговых льгот, подходов к аналитической оценке воздействия данных льгот на инновационную активность фирм в экономике. Более того, важным итогом исследования станет исследование инструментов анализа выпадающих бюджетных доходов через оценку доходов и расходов, которые компании не учитывают при формировании налоговой базы, по «инновационным» льготам и преференциям.

Практическим результатом исследования станет аналитическая оценка эффективности налоговых льгот, позволяющая выделить компоненту налоговой льготы в структуре внутренних расходов компаний на исследования и разработки. Помимо этого, важным итогом будет являться анализ барьеров, препятствующих эффективному применению российскими частными компаниями налоговых льгот по расходам на НИОКР, в отношении энергетически эффективных технологий и средств и прочих видов льгот. Будет проведена количественная оценка выпадающих доходов бюджета, которая отличается от методов, применяемых в программных документах налогового планирования в Российской Федерации. Данные результаты можно будет использовать как для продолжения исследования воздействия фискальных стимулов на инновационный сектор экономики, так и для проведения реальных реформ в области дизайна, планирования и администрирования налоговых льгот.



1. Текущее состояние инновационного сектора экономики в Российской Федерации

За последние несколько лет в России происходит процесс создания элементов инновационной инфраструктуры. Курс на построение «общества, основанного на знаниях», а также в целом на инновационное развитие декларируется во многих программных документах в системе стратегического планирования Российской Федерации. Созданы и продолжают создаваться координационные органы и рабочие группы при федеральных и региональных органах государственной власти. Созданы и функционируют институты развития (Сколково, ВЭБ, РВК, Роснано и т.д.), направленные на инновационное стимулирование малых, средних и крупных предприятий. Реализуется программа поддержки вузовского сектора науки, которая включает в себя создание национальных исследовательских институтов, привлечение в ВУЗы наиболее талантливых учёных и расширение кооперации вузовского сектора с компаниями реального сектора экономики. Стратегии развития большинства государственных компаний в России декларируют ориентацию на инновационное развитие, предполагают сотрудничество с университетами по вопросам, относящимся к сфере НИОКР. Наконец, за последние несколько лет были введены налоговые льготы для инновационных компаний.

Тем не менее, несмотря на достигнутые успехи в стимулировании инновационного сектора экономики, существенных результатов пока что достичь не удалось. Низкий уровень инновационной активности со стороны реального сектора, небольшое количество патентных разработок в сравнении с развитым странами, низкий уровень конкуренции между предприятиями и отраслями, неэффективная модель корпоративного управления в компаниях и ориентация существующей системы функционирования науки на «советскую» модель Гохберг Л.М., Кузнецова Т.Е. (2011) Стратегия-2020: новые контуры российской инновационной политики // Форсайт. Т. 5. № 4. С. 8-30, предполагающую дистанцирование бизнеса от власти, продолжают существенно тормозить развитие инновационного сектора в экономике страны.

В 2005 году были приняты Основные направления политики Российской Федерации в области развития инновационной системы на период до 2010 года, в 2006 году - Стратегия развития науки и инноваций в Российской Федерации до 2015 года. В данных программных документах закладывались подходы к решению глобальных вызовов, стоящих перед страной в инновационной сфере, определялся перечень целевых индикаторов и источников их финансирования. На сегодняшний день есть возможность оценить результаты данных программ.

В Стратегии развития науки и инноваций в Российской Федерации до 2015 года определены четыре основные задачи, которые требуют решения для формирования в России инновационного общества Стратегия развития науки и инноваций в Российской Федерации до 2015 года:

· создание конкурентоспособного сектора исследований и разработок и условий для его расширенного воспроизводства;

· создание эффективной инновационной инфраструктуры, обеспечивающей трансфер результатов сферы исследований и разработок в российскую и глобальную экономику, а также развитие малого и среднего предпринимательства в инновационной сфере;

· развитие институтов использования и правовой охраны результатов исследований и разработок;

· модернизация экономики на основе технологических инноваций.

В рамках каждой из задач определялся перечень целевых показателей, по каждому из которых приводились значения в рамках двух сценариев - инерционном и с учётом реализации Стратегии. Сценарий развития с учётом реализации Стратегии предполагал постепенное увеличение государственных расходов на науку и исследования, в инерционном сценарии предполагалось, что в стране будет продолжаться стагнация науки и инноваций и не произойдёт построения «экономики, основанной на знании».

Таким образом, индикатором состояния инновационного сектора в России может выступать сравнение целевых показателей Стратегии развития науки и инноваций в Российской Федерации до 2015 года и динамики данных статистических показателей за период действия Стратегии.

Одним из показателей, характеризующих инновационный сектор экономики России, являются внутренние затраты на исследования и разработки, измеряемые в процентах к ВВП. Внутренние затраты на исследования и разработки включают в себя расходы организаций на выполнение исследований и разработок вне зависимости от источника финансирования Форма федерального статистического наблюдения № 2-наука «Сведения о выполнении научных исследований и разработок». Сравнение значений данного показателя со значениями, заложенными в Стратегии, свидетельствует о том, что фактический уровень затрат за 2004 - 2014 года был значительно ниже оптимистичного варианта Стратегии и в том числе был хуже инерционного сценария. Следует отметить, что фактические затраты на науку превышали средний показатель в 1,1% только в четырёх периодах: в 2004, 2007, 2009 и 2010 годах.

Таблица 1. Статистика значений показателя «внутренние затраты на исследования» в разрезе сценариев Стратегии и фактических значений

	Среднее арифметическое,	Среднеквадратичное отклонение,
Инерционный сценарий	1,6	1,56
Сценарий с учётом Стратегии	1,8	1,84
По данным Росстата	1,1	1,09

Действительно, в рейтинге стран мира по уровню расходов на НИОКР, составленным Институтом Статистики ЮНЕСКО в 2010 году, Россия занимает 32 место (1,16% от ВВП).

Для сравнения - уровень финансирования науки и исследований десятью странами-лидерами данного списка был в 2-4 раза выше, чем в России:

· Израиль - 4,4%;

· Финляндия - 3,88%;

· Южная Корея - 3,74%;

· Швеция - 3,4%;

· Япония - 3,36%;

· Дания - 3,06%;

· Швейцария - 2,99%;

· США - 2,9%;

· Германия - 2,82%

· Австрия - 2,75%.

Далее, целесообразно проанализировать показатель изобретательской активности, который также является одним из целевых индикаторов Стратегии в рамках задачи по развитию институтов использования и правовой охраны результатов исследований и разработок. Данный коэффициент определяется как соотношение числа поданных патентных заявок на объекты интеллектуальной деятельности российскими заявителями на 10000 человек населения.

Сравнение значения показателя по данным Росстата с инерционным и оптимистичным вариантом Стратеги свидетельствует о том, что за весь период 2004 - 2014 годов изобретательская активность в России была выше, чем закладывалось в инерционном сценарии в среднем на 0,9 единиц (среднее значение показателя по данным Росстата за период составило 2,8, в соответствии с инерционным сценарием - 1,9 единиц). Следует отметить, что до 2010 года уровень изобретательской активности в стране был даже выше, чем закладывалось в оптимистичном сценарии Стратегии, однако дальнейшая прогнозная динамика целевого показателя Стратегии предполагала выход на значительно более высокий показатель коэффициента изобретательской активности - предполагалось, что в 2010 году на 10000 человек населения будет регистрироваться в среднем 4 патентные заявки, предполагалось также, что данный показатель будет поступательно увеличиваться до конца периода планирования Стратегии. Однако дальнейшая фактическая динамика показателя не демонстрировала резкого роста и вплоть до 2014 года количество зарегистрированных патентных заявок находилось на среднем уровне 2,8 заявки на 10000 человек населения. Однако всё же данная динамика была выше, чем предполагалось в инерционном варианте Стратегии, хотя бурного роста изобретательской активности в стране не произошло даже с учётом умеренного темпа роста численности населения России.

Таблица 2. Статистика значений показателя «коэффициент изобретательской активности» в разрезе сценариев Стратегии и фактических значений

	Среднее арифметическое,	Среднеквадратичное отклонение,
Инерционный сценарий	1,9	0,1
Сценарий с учётом Стратегии	3,2	1,4
По данным Росстата	2,8	0,2

В Приложении 1 приведено сопоставление стран по уровню изобретательской активности (заявки, поданные резидентами страны на 10000 человек населения) в 2014 году на основе данных Всемирного Банка. Следует отметить, что коэффициент изобретательской активности, составленный на основе данных Всемирного Банка, значительно ниже, чем составленный по данным Росстата (1,67 против 2,7 единиц). Данное расхождение объясняется методологией подсчёта количества поданных патентных заявок - в данных Всемирного Банка содержится информация только по количеству поданных патентных заявок на изобретения. Росстат же помимо этого включает в расчёт информацию по поданным патентным заявкам на полезные модели и промышленные модели - этим и объясняется разница между статистикой по количеству поданных патентных заявок. Несмотря на эту разницу в методологии подсчёта показателей, данные Всемирного Банка свидетельствуют о том, что Россия занимает 19 место в списке стран, в которых зарегистрированы заявки на патенты в 2014 году (всего 109 стран).

Наибольший уровень изобретательской активности (патентные заявки только на изобретения) на 10000 человек населения зарегистрирован в странах с наиболее крупными и развитыми экономиками, ориентированными на инновации:

· Южная Корея - 32,5 заявки;

· Япония - 21 заявка;

· США - 9 заявок;

· Германия - 6 заявок;

· Китай - 5,9 заявок.

Рассмотрим следующий индикатор инновационной активности, представленный в Стратегии, - удельный вес внебюджетных расходов во внутренних затратах на исследования и разработки, который организация указывает в форме №2-наука. Внебюджетные средства представляют собой затраты на выполнение НИОКР за счет средств внебюджетных фондов (РФТИ, ФФРР, отраслевых и межотраслевых внебюджетных фондов научных исследований и экспериментальных разработок, государственных экологических фондов регионов РФ и др.) Приказ от 15 октября 2014 г. №612 «Об утверждении статистического инструментария для организации федерального статистического наблюдения за деятельностью в сфере науки», Федеральная служба государственной статистики.

Целевое значение показателя в Стратегии предполагало постепенное замещение бюджетных и иных источников финансирования исследований и разработок внебюджетными источниками. Так, в оптимистичном варианте Стратегии предполагалось, что с 2010 по 2014 год доля внебюджетного финансирования в структуре затрат на исследования и разработки будет расти с темпом в 2% в год, кумулятивное увеличение составит 8% с 60% в 2010 году до 68% в 2014 году. Инерционный вариант предполагал более сдержанный рост показателя - предполагалось, что кумулятивный рост составит 1,2% и доля внебюджетных средств финансирования будет расти темпом 0,3% в год. В действительности, как свидетельствуют агрегированные данные Росстата по форме №2-наука, удельный вес внебюджетных средств не сильно изменился с 2010 года, составляя примерно треть от всего объёма затрат на исследования и разработки, что ниже уровня, определенного в инерционном и прогрессивном сценариях Стратегии.

Рис 3. Удельный вес внебюджетных средств во внутренних затратах на исследования и разработки, 2010 - 2014

Далее, обратимся к целевым показателям, зафиксированным в Стратегии под задачей модернизации экономики на основе технологических инноваций, - удельному весу предприятий, осуществлявших технологические и организационные инновации в общем числе предприятий. Прежде всего определимся с определением каждого из показателей.

Методологическую основу терминологии инноваций составляют международные стандарты, рекомендации по которым приняты в Осло в 1992 г. («Руководство Осло»). Данные стандарты применяются по отношению к технологическим инновациям и включают в себя новые продукты и процессы, а также наиболее значительные технологические изменения Proposed Guidelines for Collecting and Interpreting Technological Innovation Data: Oslo Manual. Paris: OECD, Eurostat, 1997. Технологические инновации - это инновации, которые обеспечивают функционирование техники и производства в организации как единой системе и направленны на получение и внедрение новых знаний для решения технологических и инженерных проблем. К ним относят изменения, влияющие на НТП и охватывающие средства и методы организации производства и технологий А.Н. Асаул и др., Модернизация экономики на основе технологических инноваций, СПб: АНО ИПЭВ, 2008. - 606 с. Основу технологических инноваций составляют текущие и капитальные затраты. Организационные инновации представляют собой способ внедрения нового метода ведения бизнеса, организации рабочих мест или внешних связей организации. Действие данного типа инноваций заключается в снижении административных и транзакционных издержек, которое осуществляется благодаря совершенствованию удовлетворенности работников организацией рабочего пространства, что в результате оказывает положительное влияние на производительность труда путём получения доступа к отсутствующим или дефицитным на рынке активам или снижения стоимости поставок Приказ Росстата от 25.09.2015 N 442 "Об утверждении формы федерального статистического наблюдения N 4-инновация "Сведения об инновационной деятельности организации". Объём расходов на оба типа инноваций организация указывает в форме №-4 инновация.

Рассмотрим, как изменялся удельный вес затрат на технологические и организационные инновации в Российской Федерации за период 2010 - 2014 годов.

Рис. 4 Удельный вес предприятий, осуществлявших технологические инновации, 2010 - 2014 гг.

Рис. 5 Удельный вес предприятий, осуществлявших организационные инновации, 2010 - 2014 гг.

Сопоставление фактических значений показателей с их целевыми значениями, определёнными в Стратегии, позволяет сделать вывод о том, что поставленные в Стратегии задачи по вовлечению большего числа предприятий в процесс создания инноваций, не были выполнены. Прежде всего неясным является подход к определению понятия организационных инноваций, определенный в Стратегии - как видно из рисунка 5, существует большое расхождение между фактическим значением показателя и прогнозными уровнями. Представляется, что такое расхождение объясняется различными подходами к определению понятия «организационные инновации» службами Росстата и разработчиками Стратегии. Поскольку Стратегия не содержит описания источников исходных данных, по которым делаются прогнозы, то данный вопрос остаётся за рамками данного исследования.

Динамика изменений удельного веса организаций, осуществлявших технологические инновации, свидетельствует о том, что по данному индикатору цели Стратегии не были достигнуты. После увеличения доли технологических инноваций в 2011 году на 1% последовал постепенный спад соотношения организаций, осуществляющих подобные инновации, к общему количеству организаций. Фактическое значение показателя было в среднем практически в два раза хуже консервативного инерционного сценария, предполагающего сохранение статуса-кво.

Рассмотрим более детально удельный вес организаций в России, осуществлявших в 2010 - 2014 гг. технологические, организационные, маркетинговые и экологические инновации. Под маркетинговыми инновациями в Руководстве Осло понимается внедрение принципиально новых или улучшенных изменений в дизайне и упаковке ТРУ; применение принципиально новых методов продвижения ТРУ, их презентации и продвижения на рынки сбыта; поиск, формирование и внедрение принципиально новых ценовых и маркетинговых стратегий Руководство Осло - Рекомендации по сбору и анализу данных по инновациям Совместная публикация ОЭСР и Евростата. Третье издание. М.: 2010. - 107 с.. Определение экологических инноваций содержится в указаниях по заполнению формы №4-инновация. Экологические инновации представляют собой принципиально новые или усовершенствованные ТРУ, методы организации производства, организационные или маркетинговые подходы, в результате применения которых происходит увеличение экологической безопасности, снижается степень негативного воздействия на окружающую среду.

На рисунке 6 приведено сравнение удельного веса предприятий, осуществляющих инновации в разрезе типов данных инноваций. Прежде всего следует отметить общий тренд на сокращение числа предприятий, вовлеченных в инновационную деятельность, - после роста их числа в 2011 году до 20,2% общего объёма всех предприятий в стране, происходит постепенное сокращение доли предприятий, осуществляющих инновации. Стоит обратить внимание на то, что доля технологических инноваций за рассматриваемый период менялась незначительно, то есть сокращение числа вовлеченных в создание инноваций предприятий произошло за счёт сокращения осуществления других типов инноваций. Так, если в 2011 году 5,7% всех предприятий осуществляли экологические инновации, то в 2014 году их доля составляла уже 1,6%. В отношении маркетинговых и организационных инноваций можно отметить, что их доля год-к-году либо сокращалась, либо оставалась неизменной. Однако по сравнению с 2011 годом доля маркетинговых инноваций сократилась с 2,3% до 1,7% в 2014 году; доля организационных инноваций также сократилась с 3,3% до 2,8%.

Следует также обратить внимание, что большая часть организаций в России внедряет именно технологические инновации. Количество предприятий, внедряющих организационные инновации меньше в среднем в 3 раза; маркетинговые инновации - в 4,5 раза.

Перейдём к рассмотрению ситуации с внедрением инноваций в секторах - промышленном и секторе связи. Поскольку большинство инноваций сосредоточены в секторах добывающих и обрабатывающих производств и секторе информационных технологий, то в статистике учитываются данные по этим секторам. На рисунках 7 и 8 представлены индикаторы, характеризующие инновационную активность в обозначенных секторах. За основу были взять индикаторы удельного веса организаций, осуществляющих инновации в данном секторе, а также удельный вес затрат на технологические инновации в общем объёме продаж.

Рис. 6 Удельный вес организаций, осуществляющих инновации, по типам инноваций, 2010 - 2014 гг.

Инновационная активность в промышленном секторе экономики в целом оставалась примерно на одном уровне за рассматриваемый период 2000 - 2014 годов. Количество организаций, реализующих инновации, ровно как и затраты на технологические инновации, в целом оставались на одном уровне. Около 10% организаций промышленного сектора в среднем занимаются внедрением технологических инноваций, а доля затрат на инновации в объёме продаж в среднем соответствует уровню 1,5-1,6%. Несомненно, это небольшие значения, которые свидетельствуют о слабой инновационной активности промышленных предприятий в России.



Рис. 7 Инновации в промышленном секторе экономики, 2000 - 2014 гг.

Рис. 8 Инновации в организациях связи, 2000 - 2014 гг.

Рассмотрим ситуацию в секторе связи. Динамика показателей инновационной активности характеризуется большей изменчивостью по сравнению со стабильным уровнем, присущим предприятиям промышленности. Во-первых, стоит обратить внимание на то, что в 2000 - 2005 годах в среднем большая доля организаций сектора связи была вовлечена в инновационную активность. После 2005 года началось постепенное сокращение удельного веса компаний, внедряющих инновации. Наименьшая доля таких компаний была зарегистрирована в 2014 году (10,7% от всего числа компаний сектора связи), в то время как наибольшая - в 2004 году (16% компаний). Во-вторых, несмотря на то, что в целом заметен тренд на корреляцию между объёмом затрат на инновации в структуре продаж и удельным весом «инновационных» компаний, в некоторых годах (2000, 2011) отмечаются аномальные объёмы затрат на технологические инновации. Вероятно, данные тенденции связаны с масштабными проектами НИОКР, осуществлёнными крупнейшими компаниями данного сектора. В целом по сравнению с сектором промышленности большая доля организаций сектора связи вовлечено в инновационную активность. Более того, значительная большая доля затрат на инновации в объёме продаж характерна для сектора связи. Однако следует отметить тот факт, что к 2014 году в обеих секторах значения показателей практически сравнялись (удельный вес «инновационных» промышленных предприятий - 9,7%; в секторе связи - 10,7%; удельный вес затрат на технологические инновации в структуре продаж в секторе промышленности - 2,1%; в секторе связи - 2,4%).



2. Налоговое стимулирование науки и инноваций в Российской Федерации как элемент экономической политики государства

2.1 Рассмотрение существующих мер налогового стимулирования инноваций в Российской Федерации

Траектория развития налоговой системы в Российской Федерации закрепляется в Основных направлениях налоговой политики, которые формируют основные приоритеты в налоговой сфере в текущем финансовом году и на двухлетний плановый период. Основные направления налоговой политики не являются нормативным правовым актом, однако на их основе вносятся проекты изменений в законодательство РФ в сфере налогообложения, а также происходит процесс бюджетного планирования.

Представляется целесообразным провести анализ приоритетов, целей и направлений, которые закреплялись в Основных направлениях налоговой политики в разные периоды, с целью выяснить, какое место занимала задача разработки налоговых мер поддержки инновационного сектора экономики в России. В приложении 2 представлена сравнительная таблица, содержащая основные элементы налогового планирования. Исходный вариант таблицы представлен в [19], в данной же работе данная таблица была дополнена, опираясь на Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2016 год и на плановый период 2017 и 2018 годов.

Из анализа документов, содержащих основные элементы налогового планирования, следуют следующие выводы:

a. Приоритеты налоговой политики в целом менялись незначительно на рассматриваемом временном промежутке. Декларировалась необходимость обеспечения эффективности налоговой системы и сбалансированности бюджетной сферы. Последняя, однако, не была зафиксирована в качестве приоритета в документах последних двух периодов. В 2015 и 2016 годах в целом происходит смещение акцента с обеспечения сбалансированности бюджетной системы на стабилизацию налоговой нагрузки и деофшоризацию. Хотя, стоит отметить, что список мер налоговой поддержки в документах последних двух периодов содержит элементы, относящиеся, как к обеспечению сбалансированности бюджетной системы, так и к обеспечению устойчивости налоговой системы, что однако не декларируется в качестве приоритета в документах данных периодов;

b. Наблюдается тенденция к расширению списка планируемых к реализации мер налоговой политики в документах более поздних периодов. К примеру, в Основных направлениях налоговой политики на 2008 год было определено 6 разделов мер, в то время как на 2016 год - уже 14;

c. Налоговое стимулирование инновационного сектора не является приоритетом налоговой политики в настоящий момент наряду с такой мерой, как расширение перечня налоговых льгот для инновационных компаний. Декларирование налоговой поддержки инновационной деятельности осуществлялось в 2011, 2012 годах. С 2013 года данная мера не упоминается в списке направлений поддержки налоговой системы. В отношении налоговых льгот в настоящее время взят курс на сокращение их числа, осуществление мониторинга эффективности, введения на временной основе, подразумевающей оценку эффективности по результатам функционирования льготы.

d. Основные два тренда, которые читаются в документах налогового планирования за последние несколько лет, - это стимулирование экономического роста, что выражается прежде всего в поддержке инвестиций в конкретных секторах (например, в 2012 году - образование и здравоохранение, в 2016 году - промышленность) и повышение налоговых доходов бюджета (за счёт сокращения выпадающих доходов путём ликвидации неэффективных налоговых преференций). Очевидно, что в условиях текущего бюджетного дефицита, вызванного прежде всего слабым экономическим ростом и сокращением нефтяных доходов, тренд на сокращение неэффективных расходов бюджета будет продолжаться в ближайшие несколько лет.

Особенности налогообложения инновационной деятельности преимущественно включают в себя статьи в следующих группах налогов: налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на имущество организаций и земельный налог.

Рассмотрим более подробно «инновационные» льготы и преференции, предоставляемые по налогу на прибыль.

Следует отдельно остановиться на налоговой льготе, предоставляемой в соответствии со статьёй 262 НК РФ «Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки». Подход к стимулированию инноваций, закрепленный в данной статье, является самым популярным способом поддержки инновационно-ориентированных компаний за рубежом Pottelsberghe V.B. et al, Evaluation of current fiscal incentives for business R&D in Belgium, Solvay Business School, 2003. - 62 p..

С момента введения данной статьи в Налоговый Кодекс РФ в 2001 году в положения статьи постоянно вносились изменения, которые были направлены на предоставление организациям более широких преференций в части учёта расходов на НИОКР по налогу на прибыль.

Срок учета подобных расходов в налоговом учете постепенно сокращался с 3-х лет до 12 месяцев, появилась возможность учитывать расходы на НИОКР, по которым не был получен положительный результат, и, наконец, с 2009 года вступили в силу изменения, внесённые в статью 262 Налогового кодекса РФ в части возможности учета некоторых расходов на НИОКР с коэффициентом 1,5 (ранее данные расходы включались в состав прочих расходов либо полностью, в случае положительного результата НИОКР, либо в размере, не превышающем 70 процентов фактически осуществленных расходов, если они не дали положительного результата). Так, с 2009 г. введено положение, по которому расходы на НИОКР (в том числе не давшие положительного результата) по перечню, установленному Правительством РФ в 2008 году Постановление Правительства РФ от 24 декабря 2008 года № 988 «Об утверждении перечня научных исследований и опытно-конструкторских разработок, расходы налогоплательщика на которые в соответствии с пунктом 2 статьи 262 части второй Налогового кодекса Российской Федерации включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5», признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, и включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5. В 2012 году данный перечень был существенно расширен Постановление Правительства РФ от 06.02.2012 N 96 "О внесении изменений в перечень научных исследований и опытно-конструкторских разработок, расходы налогоплательщика на которые в соответствии с пунктом 7 статьи 262 части второй Налогового кодекса Российской Федерации включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5".

В настоящий момент в данный перечень Правительства РФ включаются НИОКР по следующим направлениям:

· Индустрия наносистем;

· Информационно-телекоммуникационные системы;

· Науки о жизни;

· Рациональное природопользование;

· Транспортные и космические системы;

· Энергоэффективность, энергосбережение, ядерная энергетика;

В соответствии с п.2 ст. 262 НК РФ структуру расходов на НИОКР образуют следующие категории расходов ст. 262 НК РФ:

· суммы амортизации по основным средствам и НМА (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения НИОКР, начисленные за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых указанные основные средства и НМА использовались исключительно для выполнения НИОКР;

· суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР, за период выполнения этими работниками НИОКР;

· материальные расходы, предусмотренные пп. 1 - 3 и 5 п. 1 ст. 254 НК РФ, непосредственно связанные с выполнением НИОКР;

· другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, в сумме не более 75% суммы расходов на оплату труда;

· стоимость работ по договорам на выполнение НИР, договорам на выполнение ОКИТР - для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика НИОКР;

· отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике", в сумме не более 1,5% доходов от реализации, определяемых в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Рассмотрим подходы к определению базы для применения налоговой льготы по расходам на НИОКР - проанализируем подходы, которые существуют в мировой практике и сравним с подходом, применяемым в НК РФ.

Можно выделить два подхода к определению базы по льготе по расходам на НИОКР Pottelsberghe V.B. et al, Evaluation of current fiscal incentives for business R&D in Belgium, Solvay Business School, 2003. - 62 p.. В первом варианте компания может получить супервычет сверх 100% на данные расходы, снижая налогооблагаемую прибыль. При этом не происходит прямого сокращения налога на прибыль:

,

Данный подход к определению налогооблагаемой базы по ННП в отношении расходов на НИОКР применяется и в России. При ставке налога на прибыль 20% и коэффициенте 1,5, применяемым при учёте расходов на НИОКР, кумулятивные расходы на НИОКР будут учитываться с коэффициентом 0,7 (20%*1,5), что обеспечит организации, применяющей данную льготу, возможность получить большую чистую прибыль. В условиях, когда организация не применяет данную льготу, расходы на НИОКР будут учитываться с коэффициентом 0,8 (в результате обложения налогом на прибыль в 20%). В результате экономия по объёму расходов на НИОКР в связи с применением льготы по 262 НК РФ составляет 12,5% (.

,

Расчёт «налогового кредита» по расходам на НИОКР производится отдельно от ситуации вычета данных расходов при подсчёте налогооблагаемой прибыли в компании Research & Development Tax Credit Guidelines, Irish Tax and Customs, 2015. При одинаковых ставках повышающего коэффициента и «налогового кредита» применение коэффициента непосредственно к расходам на НИОКР (во втором случае) позволяет компании сэкономить больше средств. Данный подход применяется в налоговых системах Португалии, Канады, Франции и других странах.

Далее, следует также определить два подхода к определению уровня расходов, по которым предоставляется налоговая льгота. В мировой практике применяется два подхода к определению соответствующего уровня - основанный на объёме текущих расходов на НИОКР (volume-based) и основанный на превышении заданного базового уровня расходов на НИОКР (incremental). Базовый уровень расходов на НИОКР может определяться либо исходя из скользящего среднего уровня расходов на НИОКР, которые компания заявляла в предыдущие периоды, либо на основе фиксированного уровня, который определяется исходя из среднего значения расходов на НИОКР за определенный период. Данный средний уровень расходов затем индексируется на уровень инфляции.

В России, Англии и некоторых других странах применяется подход основанный на учёте объёма расходов на НИОКР в данном периоде. На графике 9 представлено сравнение в политике учёта расходов на НИОКР в разных странах. Видно, что не все страны учитывают в составе данных расходов расходы, связанные с машинами и оборудованием.

Рис 9. Сравнение схем подсчёта расходов, квалифицированных как НИОКР для целей налога на прибыль, в разных странах

Политика учёта расходов, основанная на превышении заданного уровня расходов, распространена в Португалии и Канаде. Например, в Португалии применяется налоговый кредит в размере 32,5% в отношении текущих расходов на НИОКР, который действует до некоторого базового уровня расходов, после его превышения ставка налогового кредита увеличивается на 50% R&D tax incentives: rationale, design, evaluation, OECD, 2010. В России в чистом виде действует подход, основанный на учёте текущего уровня расходов на НИОКР в полном объёме. При этом Налоговый Кодекс РФ позволяет также включить в объём расходов на НИОКР разработки начатые до 1 января 2012 года, в том числе те, которые не принесли положительного результата.

Одной из проблем применения налоговой льготы по статье 262 НК РФ является отсутствие в НК РФ понятия НИОКР, что создаёт широкие возможности оспаривания налоговыми органами квалификации проведенных работ как НИОКР.

Помимо льготного учёта расходов на НИОКР для целей налога на прибыль налогоплательщик также может применить повышенные коэффициенты амортизации в отношении энергетически эффективных основных средств и средств, которые используются для осуществления только научно-технической деятельности. Поскольку, согласно данным по оценке выпадающих доходов бюджета РФ, анализ которых будет проведён далее, данные «льготы» имеют ограниченное распространение прежде всего в силу небольшого периода действия данных льгот (повышенный коэффициент амортизации энергетически эффективных ОС действует с 2009 года), а также формирующегося характера законодательства в их отношении (уточнённый перечень объектов и технологий, которые относятся к объектам и технологиям высокой энергетической эффективности, был опубликован 17 июня 2015 года Постановление Правительства РФ от 17 июня 2015 г №600 «Об утверждении перечня объектов и технологий, которые относятся к объектам и технологиям высокой энергетической эффективности»).

Следует отметить то, что уточнённый перечень объектов и технологий, которые относятся к объектам и технологиям высокой энергетической эффективности, содержит 46 наименований объектов и технологий, коды ОКОФ и качественные характеристики объекта, обуславливающие его высокую энергетическую эффективность и прочие индикаторы энергетической эффективности. Основным препятствием для применения «льготы» по данному перечню является, по мнению автора, сложность в установлении энергетически эффективного характера объекта или технологий, связанная с необходимостью документального подтверждения параметров данных объекта или технологии (необходимость иметь паспорт энергетической эффективности и прочие документы). Сложности с применением данной «льготы» обуславливают низкий интерес налогоплательщиков к её внедрению.

Далее, рассмотрим льготы и преференции инновационного характера, которые предоставляются налогоплательщикам по налогу на добавленную стоимость.

Прежде всего стоит отметить, что согласно статистике выпадающих доходов бюджета РФ, которая будет проанализирована далее, налогоплательщики в большей степени склонны заявлять льготы в рамках данного налога.

Рассмотрим, какие возможности для сокращения налоговой нагрузки на инновационно-ориентированные компании существуют в рамках НДС. Основной статьёй, в которой излагаются типы операций, которые не подлежат налогообложению НДС, является статья 149 НК РФ. Заранее стоит отметить, что в отличие от льгот по налогу на прибыль, которые в основном нацелены на сокращение расходов, связанных с внедрением НИОКР или энергетически эффективных ОС, «льгота» по НДС предоставляет возможность полного освобождения от налогообложения некоторых операций.

Согласно статье 149 НК РФ организациям, являющимся налогоплательщиками НДС, предоставляется освобождение от налогообложения в следующих случаях Статья 149 НК РФ:

· реализация исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора в соответствии со статьей 149.2.26 НК РФ

· выполнение НИОКР за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций; выполнение НИОКР учреждениями образования и научными организациями на основе хозяйственных договоров в соответствии со статьей 149.3.16 НК РФ

· выполнение организациями НИОКР, относящихся к созданию новых продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий, если в состав НИОКР включаются виды деятельности, указанные в статье 149.3.16.1. НК РФ:

o разработка конструкции инженерного объекта или технической системы;

o разработка новых технологий, то есть способов объединения физических, химических, технологических и других процессов с трудовыми процессами в целостную систему, производящую новую продукцию (товары, работы, услуги);

o создание опытных, то есть не имеющих сертификата соответствия, образцов машин, оборудования, материалов, обладающих характерными для нововведений принципиальными особенностями и не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание в течение времени, необходимого для получения данных, накопления опыта и отражения их в технической документации;

Представляется, что реализация некоторых из данных «льгот» на практике сопряжена с некоторыми трудностями. Так, к примеру, налогоплательщик не имеет возможности отказаться от освобождения от НДС операций по реализации прав на РИД. В свою очередь, налогоплательщик в соответствии со статьёй 170 НК РФ обязан вести раздельный учёт операций, которые облагаются и не облагаются НДС. Данное требование может существенно усложнить налоговый учёт в организации. Помимо этого, недостатком освобождения от НДС является дополнительные затраты организации в виде невозмещаемых сумм входящего НДС, что отрицательно сказывается на рентабельности налогоплательщиков, которые вынуждены применять льготу по освобождению операций по передаче прав на объекты РИД.

Основными потребителями «инновационных» льгот по налогу на имущество организаций и земельному налогу (за исключением региональных и местных налоговых льгот, установленными субъектами РФ и муниципальными образованиями, что является предметом отдельного анализа, не приведенного в данной работе) являются компании - резиденты инновационного центра «Сколково». Налоговым Кодексом РФ установлен особый порядок учёта имущества и земельных участков организаций, реализующих научные исследования и разработки в соответствии с Федеральным законом от 28.09.2010 N 244-ФЗ "Об инновационном центре "Сколково" Федеральный закон от 28.09.2010 N 244-ФЗ "Об инновационном центре "Сколково".

Освобождение от уплаты налога на имущество организаций предоставляется резидентам и управляющим компаниям инновационного центра «Сколково». Участники проекта имеют право претендовать на получение льготы, в случае если они соответствуют критериям, определённым в п.2. ст. 145.1 НК РФ (соответствие увроню совокупного размера прибыли, соблюдение правил проекта и т.д.). Льгота по земельному налогу действует только в отношении управляющих компаний.

Помимо этого, в соответствии с п. 21 статьи 381 НК РФ льгота по налогу на имущество организаций действует также в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокую ЭЭФ, в соответствии с перечнем таких объектов, установленным Правительством РФ, или в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокий класс ЭЭФ, если в отношении таких объектов в соответствии с законодательством РФ предусмотрено определение классов их ЭЭФ. Данная льгота предоставляется на срок до 3 лет с момента постановки на учёт данного имущества.

Поскольку льгота по ЭЭФ ОС применяется с момента ввода основного средства в эксплуатацию (постановки на учёт), то наиболее вероятными объектами для её применения являются ОС, которые были недавно введены в эксплуатацию и находящиеся на этапе проектирования. Основные сложности при применении льгот по энергетически эффективным основным средствам, помимо описанных выше, заключаются в следующем Льготы по налогу на имущество организаций: отдельные вопросы применения, Deloitte, 2015 г.:

· определение периода, в котором было введено в эксплуатацию ОС для применения в его отношении налоговой льготы;

· определение высокого класса ЭЭФ - каковы критерии отнесения ОС к данному классу;

· процедура подтверждения класса ЭЭФ в целом непрозрачна;

· не ясна необходимость указания класса ЭЭФ в проектной документации;

· не ясна необходимость в наличии паспорта ЭЭФ;

· требования к энергетическому обследованию здания (энергоаудиту) - необходимость для получения льготы;

· ситуация несовпадения классов ЭЭФ в проектной документации и паспорте ЭЭФ.

Ситуация непрозрачных требований к присвоению имуществу классов ЭЭФ подтверждается в том числе российской судебной практикой. Так, в деле А26-707/2014 имущество (нежилое здание) было введено в эксплуатацию 23.05.2012. Льгота по налогу на имущество в соответствии с п. 21 статьи 381 НК РФ была применена Обществом 16.05.2013, после чего последовала камеральная налоговая проверка, по результатам которой было вынесено решение о доначислении налога на имущество и пеней за период 23.05.2012 - 31.12.2012. Обоснование такого решения заключалось в том, что Общество документарно не подтвердило факт принадлежности спорного имущества - нежилого здания - к высокому классу ЭЭФ, хотя и имело на руках некоторые подтверждающие документы. Таким образом, существует масса сложностей в применении данных льгот, что вынуждает налогоплательщиков отказаться от их применения во избежание дополнительных финансовых и иных рисков.

2.2 Анализ структуры выпадающих доходов бюджета, связанных с механизмами налогового стимулирования инновационно-ориентированных организаций

Рассмотрим теперь структуру выпадающих доходов бюджета, связанных с введением налоговых льгот и преференций для инновационных предприятий. Прежде всего стоит отметить, что данные о доходах и расходах организаций, которые не были учтены при расчёте налоговой базы в разрезе налогов доступны только для периода 2010 - 2013 годов в связи с тем, что данная информация начала сравнительно недавно публиковаться в основных направлениях налоговой политики РФ.

В Приложении 3 детализированы статьи Налогового Кодекса РФ, относящиеся к инновационной деятельности, по которым публикуется информация по объёму выпадающих доходов. Стоит отметить тот факт, что ввиду отсутствия на федеральном уровне единого закона, регулирующего инновационную деятельность, расплывчатостью понятий «налоговые расходы», «выпадающие доходы бюджета», нетраснпарентной методологией расчёта количества недополученных доходов бюджета, представляется, что статистика по выпадающим доходам бюджета отражает неполную картину по применению компаниями налоговых льгот и преференций в сфере инноваций. Данный вывод впоследствии будет подкреплён примером сопоставления динамики выпадающих доходов по налогу на прибыль с затратами компаний на НИОКР.

Действительно, существует большой разброс оценок относительно прямых и косвенных расходов бюджета на инновационную деятельность. Так, в рамках обновления стратегии социально-экономического развития России на период до 2020 г. налоговая составляющая расходов федерального бюджета на инновационную деятельность в гражданском секторе экономики оценивалась на уровне 800 млрд руб. в 2011 году, прямые расходы оценивались в 500 млрд руб. При этом в Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов налоговые расходы бюджета на инновационную деятельность составили 12,2 млрд руб. Однако методика расчёта данного показателя осталась неясной.

Согласно статистике опубликованных расходов бюджета в разрезе налогов за 2010 - 2013 года можно рассчитать сумму элементов валовой выручки организаций, связанных с внедрением налоговых льгот и преференций в инновационном секторе экономики, которые не были учтены при расчёте налоговой базы. Так, объём доходов и расходов организаций, которые не были учтены при расчёте налоговой базы по расчётам автора составил 65,6 млрд руб. в 2010 году; 72,2 млрд руб. в 2011 году; 94,1 млрд руб. в 2012 году; 105,7 млрд руб. в 2013 году.

Исходя из оценки данных значений можно примерно оценить объём выпадающих доходов бюджета, применив соответствующие налоговые ставки к доходам и расходам, которые в случае отсутствия льгот, включались бы в расчёт налогооблагаемой базы. В Приложении 3 содержится информация о проведенных расчётах. В результате объём недополученных (выпадающих) доходов бюджета от применения всех льгот и преференций, которые можно отнести к инновационным, составляет 11,1 млрд руб. в 2010 году, 12,4 млрд руб. в 2011 году, 15,1 млрд руб. в 2012 году, 17,9 млрд руб. в 2013.

Рис. 10 Структура доходов и расходов организаций, не учтённых при расчёте налоговой базы в связи с введением налоговых льгот и преференций, относящихся к инновационному сектору экономики, млн руб., 2010 - 2013 гг.

В Приложении 3 представлены статьи Налогового Кодекса РФ, которые отнесены автором к группе льгот и преференций, направленных на стимулирование инновационного сектора. На рисунке 9 представлено распределение доходов и расходов организаций, не учтённых при расчёте налоговой базы по данным группам налогов. Остановимся более подробно на статьях, включённых в каждую группу налогов.

...