Учет доходов и расходов коммерческих организаций. Учет финансовых результатов и использование прибыли

Размещено на http://www.allbest.ru/

Учет доходов и расходов кредитной организации. финансовый результат и использование прибыли - курсовая работа

Частное образовательное учреждение

среднего профессионального образования

«Колледж права и экономики»

Курсовая на тему

«Учет доходов и расходов КО. Учет финансовых результатов и использование прибыли»

г. Челябинск 2011 г.



Содержание

Введение

1. Учет доходов и расходов КО

1.1 Понятие доходов КО

1.2 Учет доходов КО

1.3 Понятие расходов КО

1.4 Учет расходов КО

2. Учет финансовых результатов и использование прибыли

2.1 Понятиеи учет финансовых результатов

2.2 Понятие,учет и использование прибыли

Заключение

Список литературы



Введение

Управление современными коммерческими банками относится к одной из наиболее сложных интеллектуальных сфер человеческой деятельности. Оно базируется на использовании полной и достоверной информации о формировании ресурсов банка, об их размещении, о наличии резервов, и конечно же на информации о достигнутых результатах.

В связи с возрастающей ролью банковской системы в обслуживании экономических субъектов, расширением внешнеэкономических и межрегиональных связей, продолжающимся процессом становления и ликвидации отдельных коммерческих банков возрастает роль и значение анализа финансового состояния банка, составной частью которого выступает анализ доходов и расходов. При этом надо учитывать, что российские банки вынуждены работать в условиях повышенных рисков, и чаще чем их зарубежные партнеры оказываются в кризисных ситуациях. Прежде всего это связано с недостаточной оценкой собственного финансового положения, доходов и расходов, надежности и устойчивости обслуживаемых клиентов. Анализ доходов и расходов банка выступает основной составляющей финансового состояния банка.

Анализ доходов и расходов коммерческого банка, строится на данных бухгалтерского баланса, в том числе одну из основных ролей и наиболее важных играет учет расходов банка, так как любое предприятие стремится к максимизации прибыли, прежде всего, за счет уменьшения издержек производства, к которым мы можем отнести расходы банка. Грамотный и правильный учет расходов и доходов банка, на котором в последствии строится отчет о прибылях и убытках, должен своевременно докладывать о сложившийся ситуации в банке, и предупреждать лишние потери, при этом стремится к увеличению прибыли.Учет расходов банка занимает большое место в системе бухгалтерского учета, так как вся деятельность коммерческого банка так или иначе связана с расходами, без которых невозможно функционирование ни одного предприятия.



1. Учет доходов и расходов КО

1.1 Понятие доходов кредитной организации

Право кредитной организации на получение дохода обусловлено конкретным договором или должно быть подтверждено иным соответствующим образом. Кроме того, доход в бухгалтерском учете будет признан в том случае, если может быть определена сумма дохода и будет отсутствовать неопределенность в его получении, а также если в результате конкретной операции от кредитной организации к покупателю перешло право собственности на поставляемый актив или банком оказана услуга. Все эти условия должны быть соблюдены и для признания в бухгалтерском учете процентного дохода по операциям размещения (предоставления) денежных средств, по приобретенным долговым обязательствам (включая векселя третьих лиц), по операциям займа ценных бумаг, а также доходов от предоставления за плату во временное пользование (владение и пользование) других активов. доход кредитный процентный прибыль

В кредитной организации должна быть принята методика оценки, в соответствии с которой на основании оценки качества ссуд, ссудной и приравненной к ней задолженности или уровня риска возможных потерь по соответствующему активу (требованию) должны признаваться отсутствие или наличие неопределенности в получении указанных доходов.

По ссудам, активам (требованиям), отнесенным кредитной организацией к 1-й или 2-й категории качества, получение доходов признается определенным (вероятность получения доходов является безусловной и (или) высокой).

По ссудам, активам (требованиям), отнесенным кредитной организацией к 4-й или 5-й категории качества, получение доходов признается неопределенным (получение доходов является проблемным или безнадежным).

По ссудам, активам (требованиям), отнесенным кредитной организацией к 3-й категории качества, как было сказано выше, принцип признания определяет сама кредитная организация и закрепляет это решение в учетной политике. При этом утвержденный принцип применяется ко всем без исключения ссудам, активам (требованиям) 3-й категории качества.

Примечание. Кредитные организации ведут учет по методу начисления, признавая доходы и расходы по факту их совершения и в том периоде, к которому они относятся, а не по факту их оплаты.

В случае ухудшения качества ссуды, актива (требования) и их переклассификации в более низкую категорию качества, доходы по которой определяются как проблемные или безнадежные, то есть возникает неопределенность в получении дохода, кредитная организация должна определить, что делать с суммами процентных доходов, которые начислены, но фактически не получены на дату переклассификации, - продолжать признавать их в начисленном размере или списывать со счетов доходов. Если кредитная организация решила продолжать их признавать, то требования на получение указанных доходов (срочные и (или) просроченные) продолжают учитываться на соответствующих балансовых счетах. Под такие требования создается резерв на возможные потери по ставке фактического резерва, определенного для основного долга.

В случае повышения качества ссуды, актива (требования) и их переклассификации в более высокую категорию качества, по которой вероятность получения доходов является безусловной и (или) высокой и в связи с этим неопределенность в получении доходов отсутствует, кредитная организация начисляет и признает доходы по всем суммам, причитающимся к получению на дату переклассификации (включительно).

Доходы по операциям поставки (реализации) активов, выполнения работ, оказания услуг признаются в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении условий, указанных выше в пунктах "а", "б" и "г".

Доходы по конкретным операциям поставки (реализации) активов (доходы в форме увеличения активов в результате конкретных операций по поставке (реализации) активов, выполнению работ, оказанию услуг) определяются как разница между балансовой стоимостью активов и выручкой от реализации и признаются в бухгалтерском учете на дату перехода прав на поставляемые (реализуемые) активы независимо от договорных условий оплаты (аванс, задаток, отсрочка, рассрочка). С целью полного, достоверного и своевременного отражения в бухгалтерском учете доходов от поставки (реализации) активов (за исключением купли-продажи иностранной валюты) применяются балансовые счета по учету выбытия (реализации).

Если в отношении денежных средств или иных активов, фактически полученных кредитной организацией, не исполняется хотя бы одно из условий (критериев), перечисленных выше, то в бухгалтерском учете должно признаваться обязательство (в т.ч. в виде кредиторской задолженности), а не доход.

Суммы, полученные (взысканные) и подлежащие дальнейшему перечислению в пользу третьих лиц, доходами не признаются.

Сроки и периоды признания должны быть установлены кредитной организацией для каждого вида доходов и закреплены в учетной политике.

Особенности признания процентных доходов

Процентные доходы от операций по размещению денежных средств, включая:

- денежные средства на банковских счетах (в т.ч. корреспондентских счетах), открытых в других кредитных организациях;

- доходы от операций займа ценных бумаг;

- доходы по приобретенным долговым обязательствам (включая векселя третьих лиц), начисленные в период до их выплаты эмитентом (векселедателем) либо до выбытия (реализации) долгового обязательства, отражаются с учетом следующих условий.

Все проценты, начисленные за истекший месяц (в т.ч. за оставшиеся нерабочие дни, если последний рабочий день месяца не совпадает с его окончанием) либо доначисленные с указанной выше даты, подлежат отнесению на доходы в последний рабочий день месяца.

Начисленные проценты, получение которых признается определенным, должны относиться на доходы в день, предусмотренный условиями договора для их уплаты должником (заемщиком), или в последний рабочий день месяца. Определить это следует в учетной политике банка.

Признаваемые проценты должны отражаться следующим образом.

Если по условиям договора они подлежат уплате в течение месяца, например 25-го числа каждого месяца, то 25-го числа каждого месяца начисленные проценты подлежат отнесению на доходы. В последний рабочий день месяца отнесению на доходы подлежат проценты, начисленные с 26-го числа по последний календарный день месяца.

При этом в учете производятся бухгалтерские записи.

В период признания:

Дебет

Название счета

Кредит

Название счета

47427

Требования по уплате процентов

70601

Доходы- на сумму причитающихся к получению процентов.

70606

Расходы

47425

Резервы на возможные потери

47425

Резервы на возможные потери

70601

Доходы- на сумму восстанавливаемого резерва на возможные потери по погашенной сумме дебиторской задолженности.

В случае повышения качества ссуды, долгового обязательства (векселя) бухгалтерский учет начисленных процентов осуществляется в порядке, описанном выше.

Процентные доходы по операциям размещения денежных средств, признанные неопределенными, должны отражаться на счетах по учету доходов по факту получения денежных средств. До момента получения денежных средств в погашение задолженности учет начисленных процентов ведется на внебалансовом счете 916 "Задолженность по процентным платежам по основному долгу, не списанному с баланса".

Порядок начисления процентов во внебалансовом учете аналогичен порядку начисления их на балансе: в день, предусмотренный условиями договора для их уплаты должником (заемщиком), и в последний рабочий день месяца. Отражается бухгалтерской проводкой:

Дт 916 "Задолженность по процентным платежам по основному долгу, не списанному с баланса"

Кт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи".

Погашение просроченной задолженности осуществляется следующим образом. Сначала погашаются требования по процентам, начисленным по балансовым счетам:

Дт банковский счет клиента, касса, корреспондентский счет кредитной организации.

Дебет

Название счета

Кредит

Название счета

47425

Резервы на возможные потери

70601

Доходы

99999

Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи

916

Задолженность по процентным платежам по основному долгу, не списанному с баланса

47427

Требования по получению процентов

70601

Доходы

При ухудшении качества ссуды, долгового обязательства (в т.ч. векселя) бухгалтерский учет начисленных процентов осуществляется в порядке, описанном выше.

Доходы от выполнения работ (оказания услуг)

Доходы от выполнения работ (оказания услуг), учитываемые как в составе доходов от банковских операций и других сделок, так и в составе операционных и прочих доходов (в т.ч. в виде комиссионного вознаграждения и комиссионного сбора), должны отражаться в учете на дату принятия работы (оказания услуги), определенную условиями договора (в т.ч. как день уплаты) или подтвержденную иными первичными документами. При этом осуществляются следующие бухгалтерские записи.

Если оплата осуществляется в день признания дохода:

Дебет

Название счета

Кредит

Название счета

47423

Требования по прочим операциям

70601

Доходы

Если на счете клиента нет денежных средств либо оплата на сумму дебиторской задолженности не поступила, выставляется платежное требование к счету, которое помещается в картотеку N 2 и учитывается на внебалансовом счете 90902.

Просроченная свыше 30 дней дебиторская задолженность классифицируется в 5-ю категорию качества, начисляется резерв на возможные потери в размере 100%. На 31-й день просрочки делается проводка:

Дт 70606 "Расходы" (символ 25302)

Кт 47425 "Резервы на возможные потери".

Если по условиям договора периодом уплаты выполненных работ (оказанных услуг) предусмотрен период более чем один день, то есть в течение n-го количества дней, признание процентных доходов осуществляется в последний для уплаты день, установленный договором.

Доходы от санкций по договорам

Штрафы, пени, неустойки подлежат признанию в составе доходов в суммах, присужденных судом или признанных (уплаченных) должником в день присуждения (вступления решения суда в законную силу) или признания соответственно.

Если день признания дохода и день уплаты совпадают:

Дебет

Название счета

Кредит

Название счета

60323

Расчеты с прочими дебиторами

70601

Доходы

В случае, когда денежные средства не поступили, просроченная дебиторская задолженность свыше 30 дней классифицируется в 5-ю категорию качества и начисляется резерв на возможные потери в размере 100% на 31-й день просрочки:

- Дт 70606 "Расходы" (символ 25302)

- Кт 60324 "Резервы на возможные потери".

1.2 Учет доходов КО

Доходы, полученные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России, действующему на дату получения доходов.

Для учета доходов, полученных в отчетном периоде, используются следующие балансовые счета второго порядка: 70601 "Доходы"; 70602 "Доходы от переоценки ценных бумаг"; 70603 "Положительная переоценка средств в иностранной валюте"; 70605 "Доходы от применения встроенных производных инструментов, неотделяемых от основного договора".

Активы (требования), выраженные в иностранной валюте, отражаются по дебету счетов в учете выбытия (реализации) по официальному курсу Банка России на дату реализации.

В учетной политике следует утвердить временной интервал (календарный месяц или квартал) для списания сумм, являющихся доходами и расходами будущих периодов. Суммы доходов (расходов) будущих периодов относятся на счета по учету доходов (расходов) пропорционально прошедшему временному интервалу.

В качестве временного интервала рекомендуется установить:

- календарный квартал - по расходам, относящимся к хозяйственной деятельности кредитной организации;

- календарный месяц - для всех остальных операций.

Доходы, полученные по операциям кредитной организации в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам, учитываются на пассивных балансовых счетах по учету доходов будущих периодов.

Расходы, понесенные при осуществлении операций в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам, учитываются на активных счетах по учету расходов будущих периодов.

По кредиту счета 61301 "Доходы будущих периодов по кредитным операциям" отражаются суммы процентов, полученных в счет будущих периодов.

По дебету счета 61401 "Расходы будущих периодов по кредитным операциям" отражаются суммы процентов, уплаченных в счет будущих периодов.

По кредиту счета 61304 "Доходы будущих периодов по другим операциям" отражаются поступившие суммы:

- арендной платы;

- полученные за информационно-консультационные услуги и другие аналогичные поступления.

По дебету счета 61403 "Расходы будущих периодов по другим операциям" отражаются суммы:

- арендной платы;

- абонентской платы;

- страховых взносов;

- платы за информационно-консультационные услуги;

- платы за сопровождение программных продуктов;

- платы за рекламу;

- за подписку на периодические издания и другие аналогичные платежи.

Уплаченный НДС признается в составе расходов. НДС, полученный в составе предоплаты, участвует в расчетах с бюджетом в том отчетном периоде, когда был получен платеж.

При наступлении отчетного периода, к которому относится авансовый платеж, полученные доходы списываются полностью или частично со счетов по учету доходов будущих периодов на соответствующие статьи доходов отчетного периода в соответствии с принятым временным интервалом, что отражается в учете следующей проводкой:

Дт 61301 "Доходы будущих периодов по кредитным операциям", 61304 "Доходы будущих периодов по другим операциям" по соответствующему лицевому счету

Кт 70601 "Доходы" по соответствующему символу - на сумму доходов, относящихся к отчетному периоду.

1.3 Понятие расходов

Расход признается в бухгалтерском учете в соответствии с конкретным договором, требованиями законодательных и иных нормативных актов, обычаями делового оборота. Так же как и при признании доходов, расходы признаются, если их сумма может быть определена, отсутствует неопределенность в отношении расхода, в частности, в отношении работ и услуг, заказчиком (получателем, потребителем, покупателем) которых является кредитная организация, - с даты принятия работы, оказания услуги.

Расходом по конкретным операциям поставки (реализации) активов, выполнению работ, оказанию услуг является разница между балансовой стоимостью активов и выручкой от реализации. Он признается в бухгалтерском учете на дату перехода прав на реализуемые активы независимо от договорных условий оплаты.

Если хотя бы одно из перечисленных условий не исполнено в отношении любых фактически уплаченных денежных средств или поставленных активов, в бухгалтерском учете признается не расход, а требование, в том числе в виде дебиторской задолженности. Затраты и издержки, подлежащие возмещению, также расходами не признаются, а учитываются как дебиторская задолженность.

Кредитная организация должна установить сроки и периоды признания для каждого вида расходов, в зависимости от них процентные расходы относятся на расходы в день, предусмотренный условиями договора для их уплаты, и в последний рабочий день месяца. Процентные расходы по выпущенным долговым обязательствам подлежат отнесению на расходы в день, предусмотренный условиями выпуска для их уплаты.

В последний рабочий день месяца отнесению на расходы подлежат все проценты, начисленные за истекший месяц (в т.ч. за оставшиеся нерабочие дни, если последний рабочий день месяца не совпадает с его окончанием) либо доначисленные с указанной выше даты.

При этом в учете отражаются следующие бухгалтерские записи.

Дебет

Название счета

Кредит

Название счета

70606

Расходы

47426

Обязательства по уплате процентов

Особенности признания процентных расходов

Начисленные за период обращения векселей процентные обязательства отражаются в бухгалтерском учете не реже одного раза в месяц и не позднее последнего рабочего дня отчетного месяца. При начислении обязательств по процентам в расчет принимаются величина процентной ставки (в процентах годовых) и фактическое число календарных дней в году (365 или 366 дней соответственно). Если период обращения ценной бумаги либо процентный период приходятся на календарные годы с различным количеством дней (365 или 366 дней соответственно), то начисление процентов за дни, приходящиеся на календарный год с количеством дней 365, производится из расчета 365 календарных дней в году, а за дни, приходящиеся на календарный год с количеством дней 366, производится из расчета 366 календарных дней в году. Проценты начисляются за фактическое количество календарных дней в периоде обращения ценной бумаги либо в процентном периоде.

В балансе за последний рабочий день отчетного месяца подлежат отражению все обязательства по выплате процентов, начисленные за отчетный месяц, в том числе за оставшиеся нерабочие дни, если последний рабочий день месяца не совпадает с его окончанием.

Расходы по выполнению работ

Расходы по выполнению работ (оказанию услуг), учитываемые как в расходах от банковских операций и других сделок, так и в составе операционных и прочих расходов (в т.ч. в виде комиссионного вознаграждения и комиссионного сбора), признаются в бухгалтерском учете на дату принятия работы (оказания услуги), определенную договором.

Для определения периода признания расходов по заключенным кредитной организацией договорам целесообразно разработать классификацию договоров, исходя из условий оплаты. При заключении договора следует определить, к какому из нижеприведенных периодов признания относить договор. Определив это, главный бухгалтер кредитной организации дает подразделению, отвечающему за учет, соответствующие распоряжения о моменте отражения на счетах расходов. Чтобы упростить эту процедуру, целесообразно в учетной политике классифицировать основные виды договоров и установить, в какой момент расходы по ним подлежат признанию. Тогда подразделение, ответственное за этот учет, будет руководствоваться положениями учетной политики, и только в отдельных случаях - при появлении нестандартного вида договора - возникнет необходимость в распоряжении главного бухгалтера.

Для признания расходов по предоплате необходимо сделать следующие бухгалтерские проводки.

В день перечисления платежа по договорам на предоставление услуг:

Дт 60312 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями", 60323 "Расчеты с прочими дебиторами"

Кт банковский счет клиента, касса, корреспондентский счет кредитной организации.

В день представления первичных документов:

Дт 70606 "Расходы" (по соответствующему символу ОПУ)

Кт 60312 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями", 60323 "Расчеты с прочими дебиторами".

Бухгалтерские проводки, которые осуществляются для признания расходов в дату уплаты.

В день наступления срока платежа:

Дт 70606 "Расходы" (по соответствующему символу ОПУ)

Кт 60311 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями", 60322 "Расчеты с прочими кредиторами".

В день перечисления денежных средств:

Дт 60311 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями", 60322 "Расчеты с прочими кредиторами"

Кт банковский счет клиента, касса, корреспондентский счет кредитной организации.

Расходы на санкции по договорам

Штрафы, пени, неустойки относятся на расходы в суммах, присужденных решением суда или признанных (уплаченных) кредитной организацией в день присуждения (вступления в законную силу решения суда) или признания соответственно.

Госпошлина, уплаченная кредитной организацией, учитывается в составе дебиторской задолженности и признается в составе расходов на дату вступления в законную силу решения суда о ее взыскании с кредитной организации.

В указанных ситуациях составляются следующие бухгалтерские проводки.

При перечислении денежных средств:

Дт 60323 "Расчеты с прочими дебиторами"

Кт банковский счет клиента, касса, корреспондентский счет кредитной организации.

В дату вступления в законную силу решения суда:

Дт 70606 "Расходы" (по соответствующему символу ОПУ)

Кт 60323 "Расчеты с прочими дебиторами".

В дату возмещения госпошлины:

Дт банковский счет клиента, касса, корреспондентский счет кредитной организации

Кт 60323 "Расчеты с прочими дебиторами".

Расходы на приобретение ценных бумаг:

покупная стоимость и рыночная цена

Операции с акциями и государственными ценными бумагами должны осуществляться в соответствии с Приложением 11 к Правилам. Покупная стоимость реализованных акций и государственных ценных бумаг рассчитывается по методу ФИФО.

Текущей (справедливой) стоимостью акций является рыночная цена на том рынке, на котором работает кредитная организация.

Для долговых обязательств текущая (справедливая) стоимость определяется как рыночная цена на том рынке, на котором работает кредитная организация, и (включая) начисленный на эту дату процентный (дисконтный) доход. Если кредитная организация совершает сделки с одним выпуском ценных бумаг на разных рынках, для определения текущей (справедливой) стоимости принимается рыночная цена того рынка, на котором зафиксирован больший объем сделок с ценными бумагами этого выпуска.

Рыночная цена принимается по данным организатора торговли. При отсутствии рыночной цены для определения справедливой стоимости принимается средневзвешенная цена, а при ее отсутствии - среднеарифметическая цена между максимальной и минимальной ценами на рынке в этот день.

Если одна и та же ценная бумага обращалась на организованном рынке и вне рынка, при этом неорганизованный (внебиржевой) рынок более активен (есть данные о том, что оборот ценных бумаг больше), то для определения текущей (справедливой) стоимости принимается цена с неорганизованного рынка. При отсутствии активного рынка текущая (справедливая) стоимость определяется по информации о последних рыночных сделках.

Детализация аналитического учета на балансовых счетах по учету вложений в акции осуществляется по выпускам и в разрезе эмитентов. Детализация аналитического учета на балансовых счетах по учету вложений в долговые обязательства осуществляется по выпускам и эмитентам, а также по видам доходов к получению.

Затраты на приобретение и реализацию ценных бумаг относятся непосредственно на расходы без использования счета 50905 "Предварительные затраты для приобретения ценных бумаг".

Кредитная организация - профессиональный участник рынка ценных бумаг, списывает затраты, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг "оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток", непосредственно на расходы с отражением их по символу 23109 "Расходы профессиональных участников рынка ценных бумаг, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг (кроме расходов на консультационные и информационные услуги)".

При решении вопроса о переоценке всех "оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль и убыток" и "имеющихся в наличии для продажи" ценных бумаг этого выпуска (эмитента), в случае существенного изменения в течение месяца текущей (справедливой) стоимости ценных бумаг соответствующего выпуска (эмитента) в качестве критерия существенности (значительности) объема, кредитная организация должна установить определенный порог, значение которого прописывается ею в учетной политике.

1.4 Учет расходов КО

Расходы, оплаченные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России, действующему на день оплаты расходов.

Для учета расходов, оплаченных в отчетном периоде, используются следующие балансовые счета второго порядка: 70606 "Расходы"; 70607 "Расходы от переоценки ценных бумаг"; 70608 "Отрицательная переоценка средств в иностранной валюте"; 70610 "Расходы от применения встроенных производных инструментов, неотделяемых от основного договора".

реализации.

По кредиту счетов в учете выбытия (реализации) по официальному курсу Банка России на дату реализации отражается рублевый эквивалент суммы выручки в иностранной валюте, полученной (подлежащей получению) по условиям договора.

Расходы, произведенные (оплаченные) по хозяйственным операциям в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам (например, подписка на периодическую печать, арендная плата, оплаченная арендодателю авансом, и др.), в конце отчетного квартала списываются полностью или частично на расходы отчетного периода по соответствующим статьям:

- Дт 70606 "Расходы" по соответствующему символу

- Кт 61401 "Расходы будущих периодов по кредитным операциям", 61403 "Расходы будущих периодов по другим операциям" по соответствующему лицевому счету - на сумму расходов, относящихся к отчетному периоду.

Списание соответствующих сумм со счетов доходов и расходов будущих периодов на счета доходов и расходов отчетного периода производится ежемесячно до полного отнесения сумм, числящихся на счетах 613 и 614, на счета 70601 и 70606 соответственно.



2. Учет финансовых результатов и использование прибыли

2.1 Понятие и учет финансовых результатов

Конечный финансовый результат - прибыль или убыток - выявляется путем сравнения доходов и расходов, полученных банком за отчетный период. Для учета конечного финансового результата за отчетный период используются балансовые счета первого порядка 703 "Прибыль", 704 "Убытки".

По окончании установленного учетной политикой банка отчетного периода для определения финансового результата (но не реже одного раза в квартал) производится закрытие счетов учета доходов и расходов с отнесением сумм на счет учета финансового результата.

Финансовый результат определяется коммерческими банками как разница между фактическими доходами (счет 701) и расходами (счет 702). При превышении доходов над расходами образуется прибыль, отражаемая на счете 70301 "Прибыль отчетного года". В случае превышения расходов над доходами убытки отражаются на счете 70401 "Убытки отчетного года".

По окончании отчетного периода при определении финансового результата производится закрытие счетов 701 "Доходы" и 702 "Расходы". Прибыль (убыток) рассчитывается путем отнесения в дебет счета учета прибылей (703) или убытков (704) суммы произведенных расходов и в кредит счета учета прибылей или убытков суммы полученных доходов.

Пример: а) Сумма доходов за период составила 12 000 000 руб. Сумма произведенных расходов за аналогичный период с учетом начисленной заработной платы - 8 400 000 руб.:

Дт 701 "Доходы"

Кт 703 "Прибыль" на сумму 12 000 000 руб.

И одновременно:

Дт 703 "Прибыль"

Кт 702 "Расходы" на сумму 8 400 000 руб.

б) Получен убыток (сумма расходов составила 12 000 000 руб., а сумма доходов - 10 000 000 руб.):

Дт 704 "Убытки"

Кт 702 "Расходы" на сумму 12 000 000 руб.

и одновременно:

Дт 70401 "Убытки"

Кт 701 "Доходы" на сумму 10 000 000 руб.

Прибыль или убыток определяется нарастающим итогом в течение отчетного года. При этом прибыль одного квартала может быть уменьшена или перекрыта убытком следующего. В балансе банка, имеющего филиалы, результаты деятельности в течение года показываются развернуто - прибыль и убытки, а по строке в балансе "Итого результат деятельности отчетного года (счет 70301 минус 70401)" - свернуто.

Порядок отражения финансового результата в бухгалтерском учете банка, имеющего филиалы, а также периодичность передачи филиалами на баланс головного банка доходов (расходов) или финансового результата устанавливаются учетной политикой банка.

Учетной политикой банка могут предусматриваться следующие варианты учета филиалами финансового результата:

1. Филиалы ведут учет только доходов и расходов от проведения операций. Доходы и расходы передаются на баланс головного банка с периодичностью, определенной учетной политикой, но не реже одного раза в квартал (в этом случае отчет о прибылях и убытках филиалом не составляется, а финансовый результат в балансе банка показывается свернуто).

2. Филиалы самостоятельно определяют финансовый результат (прибыль или убыток) своей деятельности по итогам отчетного периода (месяца, квартала) и в последний рабочий день отчетного периода передают его на баланс головного банка.

3. Филиалы в течение отчетного года ведут учет доходов, расходов и финансового результата на своих балансах. Передача на баланс головного банка финансового результата филиалов осуществляется в последний рабочий день или в период проведения заключительных оборотов отчетного года, порядок которых регламентируется нормативным актом Банка России.

Передача филиалами на баланс головного банка остатков по счетам учета доходов (расходов) или финансового результата отражается в бухгалтерском учете банка в корреспонденции со счетами по учету расчетов с филиалами.

При определении конечного финансового результата полученная прибыль от филиала в головном банке отражается записью:

Дт 30302 "Расчеты с филиалами, расположенными в РФ"

Кт 70301 "Прибыль отчетного года".

А при получении убытка филиалом:

Дт 70401 "Убыток отчетного года"

Кт 30301 "Расчеты с филиалами, расположенными в РФ".

Финансовый результат деятельности банка при наличии дочерних юридических лиц в балансе показывается раздельно: прибыль в пассиве, убыток в активе.

После сдачи годового бухгалтерского баланса сальдо счета 70301 переносится на счет 70302 "Прибыль предшествующих лет"

Дт 70301 "Прибыль отчетного года"

Кт 70302 "Прибыль предшествующих лет".

При наличии непокрытого убытка составляется бухгалтерская проводка:

Дт 70402 "Убытки предшествующих лет"

Кт 70401 "Убытки отчетного года".

В случае если после завершения заключительных оборотов и до проведения годового собрания акционеров (участников) требуется внесение изменений в финансовый результат отчетного года, то внесенные изменения отражаются в текущем году по счету 70302 либо счету 70402.

По окончании года прибыль полностью или частично распределяется, а убыток погашается. Распределение прибыли происходит в соответствии с нормативными требованиями и учредительными документами.

Для учета распределения прибыли используются счета 70501 "Использование прибыли отчетного года", 70502 "Использование прибыли предшествующих лет".

На счете 70501 отражается начисление налога на прибыль банка. Следует отметить, что промежуточные выплаты дивидендов и авансовые отчисления в фонды могут производиться лишь в случаях, предусмотренных в учредительных документах.

При уплате налога на прибыль начисленные суммы отражаются в учете следующим образом:

Дт 70501 "Использование прибыли отчетного года"

Кт 60302 "Расчеты с бюджетом по налогам".

После проведения заключительных оборотов использованная прибыль отчетного года переносится на счет использования прибыли предшествующих лет. В учете при этом делается проводка:

Дт 70502 "Использование прибыли предшествующих лет"

Кт 70501 "Использование прибыли отчетного года".

В случае если после завершения заключительных оборотов и до проведения годового собрания акционеров (участников) требуется внесение изменений в распределение прибыли отчетного года, то внесенные изменения отражаются в текущем году по счету 70502. При этом если в результате таких изменений возникло превышение использованной прибыли (счет 70502) над фактически полученной (счет 70302) или при фактически допущенных убытках (счет 70402) возникла использованная прибыль (счет 70502), банк может в указанный период времени осуществить сторнировочные проводки применительно к порядку, предусмотренному нормативным актом Банка России о составлении годового бухгалтерского отчета.

После годового собрания акционеров нераспределенная прибыль используется на выплату дивидендов и отчислений в резервный фонд и фонды специального назначения.

а) Начислены дивиденды акционерам (учредителям):

Дт 70502 "Использование прибыли прошлых лет"

Кт 60320 "Расчеты с акционерами (участниками) по дивидендам";

б) Образованы фонды банка за счет прибыли:

Дт 70502 "Использование прибыли прошлых лет"

Кт 10701, 10702, 10703, 10704.

После утверждения на годовом собрании акционеров (участников) банка годового отчета осуществляется реформация баланса, т.е. сумма распределенной прибыли списывается со счета 70302 в корреспонденции со счетом 70502 "Использование прибыли предшествующих лет". Реформация баланса должна быть произведена не позднее двух рабочих дней после проведения годового собрания акционеров (участников) в строгом соответствии с утвержденными им финансовым результатом, использованием и распределением прибыли отчетного года. Если акционерами (участниками) банка принято решение о неполном распределении прибыли отчетного года, то на счете 70302 учитывается остаток нераспределенной прибыли. При принятии в последующем общим собранием акционеров (участников) решения об использовании оставшейся нераспределенной прибыли предшествующих лет сумма распределенной прибыли отражается на счетах направления прибыли в корреспонденции со счетом 70302.

Остаток не использованной по результатам отчетного года прибыли в балансе будет показываться по строке "Прибыль предшествующих лет". Аналитический учет по счету 705 ведут в лицевых счетах по видам отчислений, взносов и платежей.

2.2 Понятие, учет и использование прибыли

Формирование текущей прибыли определяется правильностью признания доходов и расходов в течение отчетного года на счете 706 и правильностью отражения корректирующих операций СПОД на счете 707 после отчетной даты, но до даты составления годового отчета. Особенности формирования текущей прибыли зависят от операций, прошедших в течение года и после отчетной даты.

В первый рабочий день нового года после составления ежедневного баланса на 1 января нового года остатки, отраженные на счете 706 "Финансовый результат текущего года", переносятся на счет 707 "Финансовый результат прошлого года", что является первой бухгалтерской записью, отражающей события после отчетной даты (п. 3.2.2 Указания Банка России от 08.10.2008 N 2089-У "О порядке составления кредитными организациями годового отчета" (далее - Указание N 2089-У)).

На дату составления годового отчета остатков на счете 707 "Финансовый результат прошлого года" быть не должно. Перенос остатков со счета 707 "Финансовый результат прошлого года" на счет 708 "Прибыль (убыток) прошлого года" осуществляется следующими бухгалтерскими записями:

- Дт счета 707 "Финансовый результат прошлого года" (соответствующих счетов по учету доходов)

- Кт счета 70801 "Прибыль прошлого года";

- Дт счета 70801 "Прибыль прошлого года"

- Кт счета 707 "Финансовый результат прошлого года" (соответствующих счетов по учету расходов)

или соответственно:

- Дт счета 70802 "Убыток прошлого года"

- Кт соответствующих субсчетов по учету расходов счета 707 "Финансовый результат прошлого года";

- Дт соответствующие счета по учету доходов счета 707 "Финансовый результат прошлого года"

- Кт счета 70802 "Убыток прошлого года".

Если результатом указанных проводок стало выявление убытка по итогам года, то его согласно п. 5.7 Указания N 2089-У можно погасить за счет собственных средств (счета 10602, 10701, 10801) либо перенести на счет 10802 "Непогашенный убыток". При этом возникает вопрос: при возникновении убытка отчетного периода какие источники в первую очередь использовать на покрытие убытка, например нераспределенную прибыль или резервный фонд? Ограничений на покрытие убытка отчетного периода в законодательстве нет. Следовательно, все зависит от решения, принятого собственниками (участниками, акционерами) общества.

Приведем два примера, которые наглядно покажут зависимость величины прибыли от правильности начисления доходов и расходов.

Пример 1. Размер текущей прибыли будет зависеть от того, признает ли банк в качестве СПОД расходы по страховым взносам по страхованию вкладов, исчисленные и уплаченные в 2009 г. за 2008 г. В бухгалтерском учете страховые взносы, определенные по итогам расчетного периода и уплаченные в январе текущего года за IV квартал предыдущего года в соответствии с п. п. 1, 2 и 11 ст. 36 Федерального закона от 23.12.2003 N 177-ФЗ "О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации", признаются расходами в январе текущего года (Письмо ГУ Банка России по Челябинской области от 24.02.2009 N 24-2-24/2800). В налоговом учете при определении периода признания расходов в виде страховых взносов по обязательному страхованию вкладов физических лиц в кредитных организациях следует руководствоваться положениями п. 1 ст. 272 НК РФ (Письмо Минфина России от 25.05.2007 N 03-03-06/2/92).

Пример 2. Комиссию за выдачу банковской гарантии по соглашению о предоставлении банковской гарантии, как правило, относят на доходы единовременно без разбивки по временным интервалам.

Доходы по операциям поставки активов, выполнения работ, оказания услуг признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий (п. 3.3 Приложения 3 к Положению Банка России от 26.03.2007 N 302-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" (далее - Положение N 302-П)):

- если право на получение этого дохода кредитной организацией вытекает из конкретного договора или подтверждено иным соответствующим образом;

- сумма дохода может быть определена;

- в результате конкретной операции по поставке (реализации) актива, выполнению работ, оказанию услуг право собственности на поставляемый актив перешло от кредитной организации к покупателю или работа принята заказчиком, услуга оказана.

Услугу банка по гарантии можно считать полностью оказанной, что требуется для признания дохода, не в момент выдачи гарантии, а по окончании ее срока. Поскольку банк несет кредитный риск в отношении выданной гарантии на протяжении всего срока ее действия, то и комиссию за выдачу гарантии следует относить на доходы равномерно в течение этого срока.

Распределение текущей прибыли

Распределение текущей прибыли регламентировано гл. 5 Указания N 2089-У. На основании решения собрания акционеров (участников) сумма прибыли может быть:

- распределена на выплату дивидендов;

- распределена на формирование резервного фонда;

- распределена на погашение непокрытых убытков;

- направлена на увеличение нераспределенной прибыли;

- использована для иных выплат целевого назначения.

Все цели по использованию текущей прибыли понятны, кроме последней - иных выплат целевого назначения. Какие же это выплаты? Банк России в своем Письме от 16.04.2009 N 15-6-1-1/2384 по вопросу, касающемуся применения п. 5.5 Указания N 2089-У при осуществлении выплат целевого назначения за счет прибыли отчетного года, разъяснил, что они могут быть направлены в том числе на выплату вознаграждения работникам кредитной организации, благотворительные и иные цели. При этом цели, суммы и получатели таких выплат должны быть определены решением годового собрания акционеров (участников).

Для учета использования прибыли текущего года в Положении N 302-П предусмотрен счет 70612 "Выплаты из прибыли после налогообложения". Согласно характеристике счета 70612 по его дебету можно отражать использование прибыли на выплату дивидендов и формирование резервного фонда. Однако не совсем понятно: можно ли использовать текущую прибыль на иные цели, кроме перечисленных в характеристике счета, а если нет, то на каком счете отражать использование текущей прибыли в иных целях? Приведем пример, иллюстрирующий эту проблему.

Пример 3. Предположим что руководствуясь правом, о котором сказано выше, общее собрание акционеров (участников) решило направить прибыль за I квартал текущего года на выплату премии работникам банка. Отразить такое использование текущей прибыли "на иные цели" на счете 70612 нельзя, поскольку согласно характеристике счета и Приложению 4 к Положению N 302-П в отчете о прибылях и убытках предусмотрено только два символа (направления) для использования текущей прибыли - 32001, 32002. Единственный выход - отразить сумму, распределенную на премии, на счете 70606 по символу 27308 "Другие расходы" или символу 26101 "Расходы на оплату труда, включая премии и компенсации" (несмотря на то что такое отражение будет противоречить экономической сути операции по использованию прибыли).

Дивиденды также можно выплачивать из текущей прибыли. Согласно ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям, если иное не установлено указанным Законом. Решение о выплате (объявлении) дивидендов по результатам первого квартала, полугодия и девяти месяцев финансового года может быть принято в течение трех месяцев после окончания соответствующего периода. При этом согласно п. 4 ст. 42 того же Закона срок и порядок выплаты дивидендов определяются уставом общества или решением общего собрания акционеров о выплате дивидендов. Следовательно, право выплаты промежуточных дивидендов может быть и не прописано в уставе общества.

При расчете дивидендов не стоит забывать, что их размер не может быть больше рекомендованного советом директоров. В бухгалтерском учете важно не ошибиться с суммой начисленных дивидендов каждому акционеру (участнику) и суммами удерживаемых налогов - НДФЛ с физических лиц и налога на прибыль с юридических лиц - в определенных НК РФ случаях.

Дивиденды, по которым прошел срок исковой давности, можно списать на доходы банка. Правомерность таких действий определена гл. 12 Гражданского кодекса РФ и подтверждена арбитражной практикой (например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.09.2008 N А28-1647/2008-59/9). В данном случае выполняются все условия признания дохода, а именно: право на получение дохода вытекает из гражданского законодательства, сумма дохода может быть определена и отсутствует неопределенность в получении дохода.

В налоговом учете суммы не востребованных акционерами дивидендов по истечении срока исковой давности, исчисленного в соответствии с ГК РФ, на основании п. 18 ст. 250 НК РФ подлежат включению в состав внереализационных доходов как суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности (Письмо Минфина России от 14.02.2006 N 03-03-04/1/110).

Формирование нераспределенной прибыли и фондов

Согласно п. 5.6 Указания N 2089-У, если прибыль отчетного года не распределена в целях увеличения собственных средств (капитала) кредитной организации, а полностью или частично оставлена в ее распоряжении (в том числе в форме создания и пополнения фондов, предусмотренных учредительными документами в соответствии с законодательством Российской Федерации), сумма нераспределенной прибыли относится на счет по учету нераспределенной прибыли следующей бухгалтерской записью:

- Дт 70801 "Прибыль прошлого года"

- Кт 10801 "Нераспределенная прибыль".

Интересная ситуация возникает, когда на балансе банка за прошлый год образовался непокрытый убыток, а в текущем году сформировалась прибыль. Можно не погашать непокрытый убыток за счет текущей прибыли, а перенести ее на счет 10801. Согласно п. 1.5 ч. II "Характеристика счетов" Положения N 302-П на счете 10901 учитывается убыток кредитной организации, отраженный в годовом отчете за соответствующий год, до его покрытия в соответствии с законодательством Российской Федерации, в том числе нормативными актами Банка России.

Если собрание акционеров не принимает решения о покрытии убытков предшествующего года за счет прибыли текущего года, теоретически возможно наличие на балансе двух счетов (10801 и 10901). Экономическая суть от этого не поменяется, так как в итоге у банка сумма нераспределенной прибыли по итогам деятельности будет меньше на сумму убытка. В капитале банка убыток и прибыль будут отражены в разных строках формы N 134, но на капитал банка повлияет только разница между прибылью и убытком.

Возможен еще один источник формирования нераспределенной прибыли - за счет списания переоценки по основным средствам со счета добавочного капитала в результате выбытия объекта основных средств (п. п. 1.3 и 1.5 "Характеристики счетов" Положения N 302-П). Для этой цели можно (но необязательно) вести отдельные лицевые счета по счету нераспределенной прибыли. На расчет капитала банка и заполнение формы N 134 это не повлияет.

Никакие другие фонды, кроме резервного и фонда акционирования работников, за счет нераспределенной прибыли банк формировать не вправе (Письмо Банка России от 28.04.2009 N 18-1-2-9/821 "О порядке учета фондов").

В своих разъяснениях регулятор приводит следующие аргументы против применения счета 10801 для учета средств фондов:

- создание и пополнение фондов, предусмотренных учредительными документами в соответствии с законодательством, являются юридическими формами увеличения собственных средств (капитала) и его целевого назначения в процессе производственного и социального развития кредитной организации, а реализация конкретных мероприятий, связанных с производственным и социальным развитием кредитной организации, ее финансовое состояние не изменяет;

- устанавливаемые в соответствии с учредительными документами суммы выплат за счет прибыли, оставленной акционерами (участниками) в распоряжении кредитной организации (в том числе суммы использования конкретных фондов), являются по своей сути контрольными цифрами (лимитами), в пределах которых следует осуществлять капитальные вложения либо расходы на социальное развитие, материальное поощрение, благотворительность и другие цели.

Следовательно, выплаты, уменьшающие экономические выгоды и приводящие к уменьшению собственных средств (капитала), которые ранее отражались бухгалтерской записью непосредственно по дебету счетов по учету фондов, в соответствии с п. 1.3 Приложения 3 к Положению N 302-П являются расходами. В Письме Департамента бухгалтерского учета и отчетности Банка России от 05.05.2008 N 18-12-7/1119 регулятор конкретизирует свою позицию: "вне зависимости от аналитического учета на счете нераспределенной прибыли фактическое осуществление выплат, которые ранее отражались бухгалтерской записью непосредственно по дебету счетов по учету фондов, следует признавать расходами в соответствии с Приложением 3 к Положению N 302-П и отражать в бухгалтерском учете на счете по учету расходов по соответствующим символам отчета о прибылях и убытках". Кроме того, в названном Письме отмечается, что, несмотря на то, что общества с ограниченной ответственностью могут создавать резервный фонд и иные фонды в порядке и размерах, предусмотренных их уставом, законодательством в то же время не определены ни вид этих фондов, ни порядок их формирования и использования. Поскольку Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" не ограничивает общества, в том числе банки, в праве создавать любые фонды, банк может формировать и использовать любые фонды за счет расходов. Для контроля над расходованием средств на выплаты социального и благотворительного характера собственники банка могут установить лимиты на такие расходы. Полномочия принимать решения об осуществлении таких расходов могут быть возложены на председателя правления банка. Порядок установления и соблюдения лимитов, а также порядок принятия конкретных решений об осуществлении подобных выплат (уполномоченный орган, документооборот и т.д.) должны быть закреплены в определенном внутрибанковском документе.

Использование нераспределенной прибыли и фондов

При направлении нераспределенной прибыли:

- на увеличение уставного капитала;

- на пополнение резервного фонда;

- на погашение убытков;

- на другие цели в соответствии с законодательством РФ ее суммы отражаются по дебету счета 10801 "Нераспределенная прибыль" (п. 1.5 ч. II "Характеристика счетов" Положения N 302-П). В Информационном сообщении Банка России от 14.08.2008 указано, что дебетование счета 10801 при направлении нераспределенной прибыли "на другие цели в соответствии с законодательством Российской Федерации" возможно только при направлении собственных средств (капитала) на выплату дивидендов, а для кредитных организаций, созданных в форме акционерных обществ, - также и при использовании средств специального фонда акционирования работников.

Следовательно, при принятии в установленном порядке решения о выплате дивидендов за счет средств нераспределенной прибыли осуществляется бухгалтерская запись по дебету счета 10801 "Нераспределенная прибыль" в корреспонденции со счетом 60320 "Расчеты с акционерами (участниками) по дивидендам". При использовании средств специального фонда акционирования работников делается проводка по дебету счета 10801 "Нераспределенная прибыль" по лицевому счету "Средства специального фонда акционирования работников" в корреспонденции со счетами денежных средств.

...