Инструменты и механизмы осуществления налогового контроля в РФ

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Введение

Актуальность темы исследования. Налоги являются основой существования любого государства, поэтому оно заинтересовано в правильности, полноте их исчисления и уплате налогоплательщиками в соответствии с действующим налоговым законодательством. Именно поэтому государству необходим четко организованный налоговый контроль, который можно охарактеризовать, как разновидность государственного контроля, осуществляемого уполномоченными государством органами.

Государственное управление, которое осуществляется в соответствии с экономической политикой, избранной властью, играет ведущую, определяющую роль в формировании и развитии экономической структуры любого современного общества. Финансовый механизм - финансовая система общества, является одним из наиболее важных механизмов, позволяющих государству осуществлять экономическое и социальное управление. Главным звеном этой системы является федеральный бюджет. Именно с помощью финансовой системы государство образует централизованные фонды денежных средств и воздействует на формирование децентрализованных фондов, предоставляя государственным органам возможность успешно выполнять возложенные на них функции.

На налоговые поступления в структуре доходной части бюджета приходится, как правило, свыше 90%. В настоящее время бесперебойное финансирование предусмотренных бюджетами мероприятий требует систематического пополнения финансовых ресурсов на федеральном и местном уровнях. Это достигается в основном за счет уплаты юридическими и физическими лицами налогов и других обязательных платежей. В соответствии с действующим налоговым законодательством и другими нормативными актами плательщики обязаны уплачивать указанные платежи в установленных размерах и в определенные сроки.

Несмотря на необходимость усиления налогового контроля в отношении недобросовестных налогоплательщиков, важным условием для уменьшения числа правонарушений также считается расширение сферы превентивного налогового контроля. Изменив стратегию налогового контроля, необходимо продолжать работу по предупреждению налоговых нарушений и стимулированию налогоплательщиков к добровольному отказу от применения незаконных схем минимизации налогообложения.

Объектом исследования является система налогового контроля в России.

Предмет исследования - инструменты и механизмы осуществления налогового контроля, а также налоговые отношения государства с налогоплательщиками, возникающие при осуществлении налоговых проверок.

Цель работы состоит в решении научной задачи по расширению теоретических положений в сфере налогового контроля.

Исходя из сформулированной цели исследования сформулированы следующие задачи:

1. рассмотреть концептуальные основы осуществления налогового контроля и определить особенности, тенденции и перспективы его развития в России, а также его значение в системе налогового администрирования;

2. расширить теоретические представления о сущности налогового контроля и разработать обоснованные предложения по улучшению контрольной работы, осуществляемой налоговыми органами;

3. дать оценку современного состояния системы налогового контроля и его роли в укреплении доходной базы бюджета.

1. Понятие налогового контроля как вида государственного управления

Налоговый контроль - это одна из составляющих налоговой системы Российской Федерации. Только благодаря налоговому контролю налоговая система обеспечивает выполнение главной государственной цели, а именно обеспечение доходной части государственного бюджета, которая создается в основном за счет налогов.

Признаки налогового контроля:

1. Налоговый контроль - это разновидность государственного контроля.

2. Налоговый контроль - это одна из самостоятельных функций управления.

3. Налоговый контроль - это властные отношения, урегулированные законодательством о налогах и сборах.

4. Налоговый контроль - это особая деятельность уполномоченных государственных органов по предупреждению и выявлению нарушений налогового законодательства.

5. Налоговый контроль направлен на выявление, предупреждение, пресечение налоговых правонарушений и привлечение к ответственности.

Налоговый контроль является составной частью налогового администрирования.

Главной задачей налоговых органов является осуществление налогового контроля за своевременностью и правильностью исчисления налогов в бюджет. Теоретические основы организации налогового контроля регламентированы перечнем нормативно-правовых актов, основной из которых - Налоговый кодекс РФ.

Кодекс устанавливает систему налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе:

- разнообразия налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации;

- основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;

- принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов и сборов субъектов Российской Федерации и местных налогов и сборов;

- права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;

- формы и методы налогового контроля;

- ответственность за совершение налоговых правонарушений;

- порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц.

В нынешнее время Налоговый Кодекс является определяющим в сфере налоговых отношений и при осуществлении налогового контроля.

Последующим нормативно-правовым источником являются подзаконные акты по вопросам налогообложения и организации работы налоговой инспекции. К таким актам относятся указы президента РФ.

Иными самостоятельными источниками налогового права являются постановления и распоряжения Правительства РФ по налогам и другим обязательным платежам; акты Минфина и ФНС, регулирующие налоговый контроль и содержащие предписания по процедурам взимания различных видов налогов в масштабах всей страны (инструкции, разъяснения, письма и т.д.); местные подзаконные акты по вопросам налогообложения, издаваемые представительными органами краев и областей, а также городов и районов.

Основным документом, регулирующим работу ИФНС по контролю за соблюдением налогового законодательства с 1 января 1999 г. является Налоговый кодекс РФ.

Элемент налогового контроля следует рассматривать как функциональную и основную форму налогового администрирования. Он имеет все черты, присущие финансовому контролю, и одновременно обладает специфическими чертами, что проявляется в более узкой сфере действия.

Властный налоговый контроль имеет государственный характер, он проявляется при осуществлении субъектами налогового контроля функций по контролю за исчислением и уплатой юридическими и физическими лицами налогов и других обязательных платежей в соответствии с действующим законодательством и нормативными актами. Государственный властный характер налогового контроля обусловлен спецификой налоговых правонарушений, основанных на фискальной функции налогов, а также нежеланием налогоплательщиков уплачивать налоги. В условиях недостаточно развитой организации налогового контроля, несовершенства налогового законодательства властность порождает жалобы налогоплательщиков на решения налоговых органов, неприятие действующей налоговой системы.

Механизм сбора налогов должен работать бесперебойно при постоянном росте потребностей государства в финансовых средствах. Если этого не происходит, налоговые источники иссякают, и государство вынуждено искать неналоговые поступления, возрастает внешний и внутренний долг государства.

Государственная система налогообложения построена таким образом, что налогоплательщик определяется не выборочно, а подлежит учёту. К уплате налогов привлекаются граждане и все хозяйствующие субъекты, среди которых проводится постоянная предупредительная работа, идентифицирование, отслеживаются объекты налогообложения.

Российское государство обязано создать прочную основу для организации и проведения налогового контроля, сделать его независимым. Независимость от местных властных органов в условиях коренной ломки экономических отношений, затрагивающих интересы всех хозяйствующих субъектов и большинства граждан, предполагает реализацию на практике проводимой в стране налоговой политики с использованием норм налогового права, а не субъективных решений и мнений.

Отношения, возникающие по поводу изъятия у налогоплательщиков средств, имеющие фискальный характер - особенность налогового контроля. В таких отношениях требуется создание прочной правовой основы. Поэтому важной специфической чертой налогового контроля является то, что все виды налогов, а также права и обязанности субъектов контроля, устанавливаются законодательными и нормативными актами, а функции налогового контроля выполняются только в рамках их регламента. Важное значение приобретает работа по глубокому изучению нормативных актов субъектами налогового контроля, разъяснению их среди налогоплательщиков.

Всеобъемлющий учёт налогоплательщиков предполагает контроль за сборами налогов (как фактических, так и потенциальных) объектов налогообложения, отслеживание результатов финансово-хозяйственной деятельности, хозяйственных операций и т. д. В связи с этим без соответствующей разносторонней информации о хозяйствующих субъектах и гражданах государство не получит ожидаемых поступлений в казну. Условием осуществления налогового контроля является информационность, причем активную роль в создании и постоянном совершенствовании информационной системы играют субъекты налогового контроля.

Важная роль налогового контроля заключается также в необходимости стабилизации финансовой системы, устойчивого поступления бюджетных доходов, соблюдения налоговой дисциплины как условия качественного выполнения обязательств перед государством физическими и юридическими лицами.

Налоговый контроль можно рассматривать в организационном, методическом и техническом аспектах. Первый из них представляет собой выбор форм контроля, состав его субъектов и объектов; второй аспект охватывает методы осуществления контрольных действий; третий - совокупность приемов проверки, их последовательности и взаимоувязки.

Предметом налогового контроля, является своевременность и полнота исполнения налогоплательщиками своих налоговых обязанностей по отношению к государству или муниципальному образованию.

Налоговые органы являются субъектами налогового контроля в РФ, осуществляющие непосредственно оперативный контроль за поступлением налогов и других обязательных платежей в доход государства. Отношение к контролю за поступлением налогов имеют финансовые органы, органы Федерального казначейства, банковские органы, органы внутренних дел, Федеральная служба безопасности, таможенные органы, страховые органы, органы государственных внебюджетных фондов, комитеты по земельным ресурсам и землеустройству, антимонопольный комитет и т.д. Поэтому особенно важным в настоящее время является вопрос не только о взаимодействии перечисленных организаций, но и разграничение функций, ответственности за исполнение обязанностей, связанных с налоговым контролем.

У государства налоговые отношения возникают в лице субъектов налогового контроля с субъектами налогообложения - юридическими и физическими лицами, а значит, их также можно отнести к субъектам налогового контроля.

Взаимодействие между субъектом и объектом осуществляется в ходе налогового контроля, оно носит характер прямой и обратной связи. Прямая связь обеспечивает результаты контрольного воздействия, используемые для выработки управленческих решений. Обратная связь подытоживает качество проведения налогового контроля, сигнализирует о степени его воздействия на объект. Свойство прямой связи активно используется в практике налогового администрирования. Обратная связь служит основой для выработки решений, во-первых, общеэкономического значения в части обеспечения эффективности использования экономических ресурсов и, во- вторых, организационной направленности - в части совершенствования деятельности налоговых органов.

Основной целью налогового контроля является создание совершенной системы налогообложения и достижение такого уровня исполнительности (налоговой дисциплины) среди налогоплательщиков, налоговых агентов и иных лиц, при которых исключается нарушение налогового законодательства или их число незначительно.

Следует заметить, что налоговые органы не должны ограничиваться лишь проверкой соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления налогов и своевременностью их уплаты. На субъекты налогового контроля возлагается проведение проверочных действий за соблюдением юридическими и физическими лицами, а также должностными лицами действующих законов и нормативных актов, не всегда прямо связанных с формированием денежных фондов государства, а как создающих инфраструктуру указанного процесса. В процессе налогового контроля оцениваются не только количественные результаты финансово-хозяйственной деятельности, но и ее законность, целесообразность, качество, а также финансовая устойчивость плательщика как основа для повышения налогового потенциала экономики.

2. Формы и методы налогового контроля

Налоговый контроль, как и любой контроль, состоит из следующих элементов:

- цель и предмет контроля;

- объекты и субъекты контроля;

- формы и методы контроля.

Цель налогового контроля - предупреждение и выявление налоговых правонарушений с целью привлечения к ответственности организаций, предпринимателей и физических лиц, которые нарушили налоговое законодательство.

В первой главе Налогового кодекса в ст. 82,103 определены основные принципы налогового контроля, при этом в ходе налогового контроля не должно допускаться:

· причинение неправомерного вреда самому налогоплательщику либо его имуществу;

· собирать, хранить, использовать и распространять информацию о налогоплательщики, которая получена с нарушениями положений Конституции РФ, Налогового кодекса и других федеральных законов;

· нарушать принцип сохранности информации, которая составляет тайну иных лиц, например, адвокатскую тайну, аудиторскую тайну.

Основные задачи налогового контроля представлены на рис. 1.

Рис. 1 - Задачи налогового контроля

Налоговый контроль, как и любая форма контроля, может быть рассмотрен в трех аспектах - организационном, методическом и техническом.

Направления налогового контроля представлены на рис. 2.

Рис. 2 - Направления налогового контроля

С точки зрения организационного аспекта, налоговый контроль - это организационно-правовой механизм, который формируется государством с целью обеспечения контроля за налогоплательщиками по уплате налогов и сборов, то есть с этой точки зрения объектом контроля являются действия или бездействия налогоплательщиков по уплате и исчислению налогов и сборов которые должны оцениваться с позиции своевременности, законности, полноты и достоверности.

Методический аспект налогового контроля заключается в использовании определенных методов для его осуществления, технический аспект заключается в способах и организации проведения контрольных мероприятий.

Субъекты налогового контроля - это контролирующие и контролируемые субъекты. К первой группе относятся налоговые и другие уполномоченные органы, которые реализуют интересы государства, а ко второй группе, юридические лица, частные предприниматели, физические лица, они в ходе налогового контроля защищают свои частные интересы и имущество.

Форма проведения налогового контроля - это внешнее выражение практической реализации контрольной деятельности налоговых органов. В ст. 82 Налогового кодекса РФ определены следующие основные формы налогового контроля:

· налоговые проверки;

· получение объяснений и разъяснений налогоплательщиков и налоговых агентов;

· проверки данных учета и отчетности;

· осмотр помещений и территорий, которые используются для извлечения дохода и ведения деятельности.

К другим формам налогового контроля также можно отнести постановку на учет налогоплательщика, присвоение ему идентификационного номера, встречные проверки, получение информации от других лиц и другие.

Налоговый контроль осуществляется путем использования различных процедур, то есть совокупности методов, способов и приемов.



Рис. 3 - Основные методы и формы налогового контроля

В настоящее время методы и формы контрольной деятельности в сфере налогообложения закреплены в налоговом законодательстве, приобрели юридическую значимость, основаны на применении и использовании различных современных технологий.

В процессе осуществления налогового контроля можно выделить несколько этапов:

1. Подготовительный этап, в рамках которого определяются цели и сроки проведения налогового контроля, подбор исполнителей (специалистов), их инструктаж, предварительное ознакомление с объектом налогового контроля.

2. Назначение мероприятий налогового контроля, например, проверки

3. Осуществление мероприятий налогового контроля

4. Оформление материалов налогового контроля путем составления итогового документа, в котором отражены результаты налогового контроля.

5. Обмен информацией с уполномоченными органами с целью принятия дополнительных мер, например, возбуждения уголовного дела.

В настоящий момент налоговый контроль проводится в форме двух основных видов проверок - камеральной и выездной. Камеральная проверка представляет собой форму текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, она проводится на основе налоговых деклараций и расчетов, а также документов, представленных налогоплательщиком, и документов о деятельности налогоплательщика, которыми располагает налоговый орган. Камеральная проверка, в отличие от выездной, направлена на своевременное выявление ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на обнаруженные в процессе ее проведения нарушения..

Выездная проверка является более глубокой по своему содержанию, для ее проведения требуется более полное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение специальных процедур контроля, например, осмотра и выемки документов. Как правило, именно в процессе проведения выездных проверок выявляются различные нарушения и злоупотребления налогоплательщиков в налоговой сфере, связанные с уклонениями от уплаты налогов.

Одной из основных задач формирования учётно-аналитической информации в системе администрирования является эффективный налоговый контроль, осуществляемый, в том числе и путем проведения налоговых проверок. происходить по следующим направлениям:

- увеличение количества совместных проверок с органами федеральной службы налоговой полиции;

- повторные проверки предприятий, допустивших сокрытие налогов в крупных размерах;

- проведение перекрестных проверок;

- использование косвенных методов исчисления налогооблагаемой базы при наличии законодательных норм.

В системе финансового контроля важное место занимает такой его вид, как налоговый контроль, который призван обеспечивать соблюдение субъектами хозяйствования и гражданами законодательства о налогах и сборах и в конечном итоге - поступление причитающихся государству налоговых платежей в бюджет вовремя и в полном объеме.

Существование налогового контроля как отдельного вида финансового контроля обусловлено наличием объективной категории налогов и налоговых отношений, которые являются частью финансовых отношений.

Таким образом, осуществление налогового контроля происходит в рамках контрольно-процессуальной деятельности налоговых органов, которые используют конкретные правовые формы и методы осуществления контроля с соблюдением действующего законодательства.

3. Роль налогового контроля в обеспечении доходов бюджета

В настоящее время довольно остро стоит вопрос о дополнительных источниках наполнения бюджетной системы Российской Федерации, прогнозируется дефицит федерального бюджета на 2015-2016 годы. Приходится думать о дополнительных источниках налоговых поступлений, как-то: о повышении налоговых ставок, изменении правил исчисления и уплаты отдельных налогов, а также мерах налогового администрирования, принимаемых для нейтрализации схем по уклонению от уплаты налогов. Одной из таких мер можно считать вступивший в силу Федеральный закон от 18.07.2011 № 227-ФЗ, направленный на регулирование взаимоотношений взаимозависимых лиц и вопросов, связанных с ценообразованием. Кроме того, Закон регулирует сделки с низконалоговыми юрисдикциями с точки зрения трансфертного ценообразования.

Одна из активно применяемых в России схем - это вывод доходов путем совершения ряда последовательных сделок с участием компаний, находящихся в низконалоговых юрисдикциях, чье законодательство не предусматривает раскрытия информации о налогоплательщиках налоговым органам других стран. Внедрение норм указанного закона по крайней мере может снизить активность организаций по использованию низконалоговых юрисдикций.

Правительством Российской Федерации предпринимается также ряд других шагов по совершенствованию российского налогового законодательства, в частности:

- разработка межправительственных соглашений об обмене налоговой информацией с офшорными и низконалоговыми юрисдикциями и на их основе проведение переговоров о заключении соответствующих соглашений с упомянутыми юрисдикциями с целью противодействия схемам минимизации налогообложения. Включение таких положений в российское налоговое законодательство в качестве механизма, препятствующего сокрытию доходов с применением дочерних компаний, осуществляющих свою деятельность в низконалоговых юрисдикциях, должна сопровождаться внесением других из-менений в налоговое законодательство;

- введение понятия «налоговый резидент» для организаций с целью противодействовать злоупотреблениям при определении доходов иностранных организаций, подлежащих налогообложению в Российской Федерации;

- доработка порядка налогообложения доходов от продажи акций (долей) организаций, активы которых более чем на 50% представлены недвижимым имуществом, расположенным на территории РФ. Данная норма должна увеличить поступления в бюджеты РФ от обложения сделок на рынке ценных бумаг;

- предоставление права налоговым органам на получение от банков сведений о наличии счетов и вкладов, об остатках денежных средств на счетах и вкладах, выписок по операциям на счетах физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Такой шаг может значительно улучшить качество доказательной базы при проведении контрольных мероприятий налоговых органов, направленных на выявление лиц, занимающихся противоправной деятельностью в налоговой сфере, например, в области обналичивания денежных средств.

Таким путем Правительство рассчитывает получить дополнительные поступления в бюджет за счет деофшоризации экономики, то есть отказа крупнейших налогоплательщиков от использования офшорных зон с целью минимизации своих налоговых платежей. Наряду с этим предусматривается усиление контроля над операциями, связанными с использованием «фирм-однодневок». В то же время считаем необходимым отметить, что приказом Минфина России от 21.08.2012 № 115нс 1.01.2013 г. из числа офшорных зон исключена Республика Кипр, которая ранее активно использовалась российскими организациями при налоговой оптимизации.

Вместе с тем при осуществлении мероприятий по ужесточению налогового контроля перед налоговыми органами возникают проблемы, связанные с недостаточно проработанностью налогового законодательства РФ, на чем мы остановимся ниже.

При использовании различных схем налогоплательщиками применяют как уже упомянутые выше фирмы-однодневки, таки «организации-транзитеры». Цели создания данных сомнительных организаций различны: если фирмы-однодневки в основном используются с целью вывода денежных средств путем их обналичивания, то «организации-транзитеры» участвуют в цепочке сделок для увеличения стоимости товаров, работ и услуг для дальнейшего вывода в тень финансовых потоков. Объединяющим фактором является то, что создаются данные организации не для ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Как показывает практика, «фирмы-однодневки» имеют массовых директоров и учредителей, не предоставляют в установленные сроки налоговые декларации, не осуществляют платежи по налогам и имеют массовый адрес государственной регистрации. Под полноценные мероприятия налогового контроля в виде налоговых проверок фирмы-однодневоки не попадают, так как декларации ими не предоставляются или предоставляются с нулевыми показателями. Если же декларации предоставляются с оборотами, то в рамках администрирования налога на добавленную стоимость организации не заявляют возмещения налога, что лишает налоговые органы права на документальную камеральную проверку; такая же ситуация и с другими налогами. При проведении мероприятий выездного контроля указанные организации также не контролируются. В большинстве случаев они не подпадают под критерии, установленные концепцией планирования выездных налоговых проверок, утвержденной приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@.

Присутствует еще один момент: налоговые органы при выборе организаций для выездного контроля исходят из принципа «экономичности» налоговых проверок, а по результатам проведенных мероприятий налоговый орган может получить безнадежную к взысканию задолженность. Таким образом, основным механизмом борьбы с данными организациями является их ликвидация.

Ситуация с «организациями-транзитерами» обратная. Последние представляют налоговую отчетность, у них нет массовых директоров и учредителей, они платят налоги, пусть и небольшие, как и в фирмах-однодневках у них минимальная численность и отсутствуют основные средства. Из-под контроля в рамках камеральных проверок такие организации также выпадают в связи с подачей ими деклараций об уплате налога (налог на прибыль, НДС), но в минимальном размере. С учетом положений ст. 88 Налогового кодекса РФ у налоговых органов нет основания для документальных проверок. Налоговые органы, конечно, созывают различные комиссии с целью легализации доходов или заработной платы, но властных рычагов у таких комиссий нет.

С учетом специфики «организаций-транзитеров», а именно их участия в цепочке сделок с целью увеличения стоимости товаров, работ и услуг, в своей отчетности данные организации показывают значительные обороты. Размер заявленных доходов организацией оказывается таков, что в соответствии с критериями установленными п. 5 приказа ФНС России от 16.05.2007 № ММ-3-06/308 их относят к числу крупнейших налогоплательщиков. В соответствии с приказом МНС России от 17.11.2003 № БГ-3-06/627 приоритетным для включения в план выездных налоговых проверок является признак крупнейшего налогоплательщика. Чтобы избежать этих проверок организации данной категории осуществляют неоднократное снятие с учета и постановку на учет в разных налоговых органах, организуют свою ликвидацию и банкротство. Но рано или поздно выездная налоговая проверка настигает «организации-транзитеры».

При этом они часто выбирают тактику непредставления налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, что находит выражение как в грубом нарушении своих обязанностей, предусмотренных п. 6 ст. 23 Налогового кодекса РФ, так и в ссылке на такие разрушительные события, как кража, пожар и иная порча документов, правда, в этих случаях требуются подтверждающие документы.

Согласно ст. 89 Налогового кодекса РФ решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации.

В силу п. 12 ст. 89 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность для должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 Налогового кодекса РФ.

Согласно п. 1 ст. 93 Налогового кодекса РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Требование о представлении документов может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанным способом требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется в порядке, установленном п. 4 ст. 31 Налогового кодекса РФ. Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования.

Пунктом 4 ст. 31 Налогового кодекса РФ также установлено, что требования о представлении документов могут быть направлены по почте заказным письмом, датой его получения считается шестой день со дня отправки заказного письма.

Если «организация-транзитер» не представляет в налоговый орган в течение двух месяцев документы при проведении выездной налоговой проверки, налоговый орган не может достоверно определить налоговые обязательства организации. В силу чего вступает в действие подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ, однако применить расчетный метод налоговый орган может только при расчете налога на прибыль, так как по налогу на добавленную стоимостью и налогу на доходы физических лиц в соответствии с п. 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 применение расчетного метода не предусматривается. Таким образом, действия налогового органа при проверке разных налогов различны.

В соответствии с п. 7 ст. 31 Налогового кодекса РФ налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае, как сказано выше, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов.

Ответственность организации за не предоставление налоговых документов действует только если налоговый орган в своем требовании указал конкретный документ.

Рассмотрим подробнее действия налогового органа при расчете налога на прибыль организаций в случае непредставления документов. Для этой цели ФНС России разработаны специальные рекомендации, где подробно изложены действия налоговых органов при применении расчетного метода либо на основании имеющейся информации о налогоплательщике, либо данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Каждый из этих методов имеет свои плюсы и минусы. Так, при поиске аналогичных плательщиков существуют проблемы в отборе, так как необходимо найти две организации соответствующие следующим критериям:

- конкретный вид (виды) осуществляемой деятельности;

- наличие лицензий, членство в СРО; климатические условия осуществления деятельности;

- сезонность деятельности; среднесписочная численность работников; объем выручки;

- ассортимент реализуемых товаров; сведения об основных поставщиках; наличие производственных, складских помещений, транспортных средств, оборудования, машин (собственность, аренда, лизинг);

- количество и площадь торговых помещений; внеоборотные и оборотные активы по данным бухгалтерского баланса;

- участие в договорах о совместной деятельности, простого товарищества;

- количество обособленных подразделений; доля проверяемого лица на товарном рынке; иные показатели, относящиеся к специфике деятельности налогоплательщика.

Найти полный аналог крайне сложно, и при разбирательстве в суде налогоплательщик будет ставить под сомнение каждый критерий. То же самое относится к попыткам использования имеющейся информации о налогоплательщике, когда всегда можно заявить о том, что налоговым органом не учтена та или иная информация, что может склонить чашу весов при рассмотрении спора в суде.

Например, при проверке налога на добавленную стоимость при отсутствии документов налоговый орган отказывает в праве на налоговый вычет. П. 1 ст. 52 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Известно, что налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

На основании п. 1 ст. 166 Налогового кодекса РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 Налогового кодекса РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

П. 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса РФ, на установленные ст. 171 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, порядок применения которых определен ст. 172 Налогового кодекса РФ.

Как следует из п. 1 ст. 173 Налогового кодекса РФ, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 Налогового кодекса РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 Налогового кодекса РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ.

Следовательно, применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в гл. 21 Налогового кодекса РФ условий. Данная позиция я подтверждена постановлением Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 № 23/11, постановлением Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 № 14473/10.

Таким образом, по окончании выездной проверки в случае не предоставления документов налогоплательщиком налоговым органом в соответствии со ст. 100 Налогового кодекса РФ составляется акт. В результативной части акта налогоплательщику предлагается уплатить недоимку на основании расчетного метода по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в связи с отказом в применении налогового вычета. Далее в соответствии с предусмотренной процедурой ст. 101 Налогового кодекса РФ спустя месяц рассматривается, в случае его представления, возражение налогоплательщика и по результатам рассмотрения выносятся решение о привлечении к ответственности, решение об отказе в привлечении либо решение о дополнительных мероприятиях. Затем возможна апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган на решение налогового органа и только судебное разбирательство.

В описываемых условиях «организация-транзитер», которая выбрала тактику «непредоставления», может прибегнуть, как показывает опыт, к следующим вариантам действий:

- ликвидация или банкротство организации на стадии выездной проверки;

- предоставление возражений, бухгалтерских и налоговых документов после получения акта выездной проверки или решения о привлечение к налоговой ответственности;

- обжалование в суде с представлением бухгалтерских и налоговых документов.

Рассмотрим два последних варианта.

Начнем с того, что в соответствии со ст. 137 Налогового кодекса РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, если, по мнению этого лица, такие акты нарушают его права.

Согласно п. 5 ст. 139.2 к жалобе могут быть приложены документы, подтверждающие доводы лица, подающего жалобу.

Руководствуясь ст. 140 Налогового кодекса РФ в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) лицо, подавшее эту жалобу, до принятия по ней решения вправе представить дополнительные документы, подтверждающие его доводы. Вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом. Документы, представленные вместе с жалобой на решение или вместе с апелляционной жалобой, и дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения соответствующей жалобы до принятия по ней решения, рассматриваются вышестоящим налоговым органом, если лицо, подавшее соответствующую жалобу, дало пояснение причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется.

Таким образом, у налогоплательщика есть право на представление бухгалтерских и налоговых документов, не представленных в рамках проверки в налоговый орган или судебные инстанции, при обжаловании акта или решении налогового органа.

Риски налогоплательщика на проигрыш в рамках судебного процесса в случае обжалования в суде с представлением бухгалтерских и налоговых документов велики в силу неоднозначности судебной практики по вопросу приема в качестве доказательств представленных первичных документов в арбитражный суд, так как суд не вправе подменять деятельность налоговых органов по проведению налоговых проверок, что противоречило бы принципу разделения полномочий исполнительной и судебной власти. Данная позиция отражена в постановление ФАС Московского округа от 24.07.2013 по делу № А40-100926/12-115-683, Определением ВАС РФ от 13.08.2008 № 10252/08, но есть и противоположные решения судов (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 19.07.2011№ 1621/11, Определение ВАС РФ от 06.11.2008 № 14656/08).

Однако налогоплательщик имеет полное право представить весь массив запрашиваемых документов в рамках выездной проверки после получения акта выездной проверки или решения о привлечении к налоговой ответственности, в чем налоговый орган не имеет право ему отказать. Более того, налоговый орган обязан учесть данные документы при вынесении своего решения. В соответствии с существующим налоговым законодательством налогоплательщику необходимо лишь пояснить причины, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, то есть отказать ему в приеме документов нельзя.

Вместе с тем в п. 8 ст. 101 Налогового кодекса РФ записано, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения, установленные проведенной проверкой. Таким образом, налоговый орган, даже с учетом проведения возможных дополнительных мероприятий налогового контроля, не может в решении отразить иные нарушения законодательства, кроме как указанные в акте выездной проверки. Следовательно, налоговый орган не может дать всестороннюю правовую оценку представленным документам вне рамок проверки, так как проведение контрольных мероприятий вне рамок проверок законодательством не предусмотрено.

Ограничение для налоговых органов, касающееся сбора доказательственной базы налоговых правонарушений, и предоставление права налогоплательщику представлять документы при проведении проверки и на последующих стадиях рассмотрения спора приводят к снижению эффективности контрольной работы налоговых органов.

Отсутствие четкой регламентации по ограничению порядка представления документов при проведении проверки и на последующих стадиях рассмотрения спора становится причиной низкого качества налогового контроля, меняет истинную картину хозяйственной деятельности налогоплательщика и приводит к пересмотру результатов налоговой проверки. В результате бюджет не получает доначисленные суммы налогов и штрафы, уровень взыскания снижается.

Таким образом, некорректная формулировка норм налогового законодательства позволяет расширительно толковать ее применение, позволяя налогоплательщику представлять документы, ранее истребованные налоговым органом и не представленные им в ходе проведения налоговой проверки без достаточных на то оснований, что ведет к противодействию в проведении мероприятий налогового контроля в рамках проверки и сбора доказательственной базы налоговых правонарушений.

В данном случае необходимо установить ограничение в представлении документов на стадиях рассмотрения жалоб налогоплательщика в случае, если в ходе проведения проверки налогоплательщиком такие документы не представлены по требованию налогового органа и налогоплательщик привлечен к ответственности в соответствии со ст. 126 НК РФ.

Несмотря на необходимость усиления налогового контроля в отношении недобросовестных налогоплательщиков, важным условием для уменьшения числа правонарушений также считается расширение сферы превентивного налогового контроля. Изменив стратегию налогового контроля, необходимо продолжать работу по предупреждению налоговых нарушений и стимулированию налогоплательщиков к добровольному отказу от применения незаконных схем минимизации налогообложения.

Практическая реализация предложений по совершенствованию контрольной работы должна привести к следующим ожидаемым результатам:

- в НК РФ будет более четко установлен порядок проведения налогового контроля в виде камеральных и выездных проверок, что позволит сделать контрольную работу налоговых органов более понятной для налогоплательщиков;

- уменьшится число мошеннических схем, и будет создана основа для предотвращения появления новых схем;

- повысится эффективность контрольной работы налоговых органов в части камеральных налоговых проверок;

- создадутся возможности для повышения эффективности деятельности сотрудников налоговых органов, а также налоговой культуры и грамотности налогоплательщиков.

Заключение

камеральный налоговый бюджет государственный

Основной вывод по проведённому исследованию - налоговый контроль как одна из функций государственного управления представляет собой систему наблюдения за финансово-хозяйственной деятельностью налогоплательщиков с целью ее оптимизации для качественного исполнения налогового законодательства.

Общее содержание налогового контроля включает:

· проверку выполнения физическими лицами и организациями обязанностей по исчислению и уплате налогов;

· проверку постановки на налоговый учёт и исполнение налогоплательщиками связанных с ним обязанностей;

· проверку правильности ведения бухгалтерского (налогового) учёта, своевременности представления налоговых деклараций и достоверности содержащихся в них сведений;

· проверку исполнения налоговыми агентами обязанностей по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению соответствующий бюджет налогов и сборов;

· проверку соблюдения налогоплательщиками и иными лицами процессуального порядка, предусмотренного налоговым законодательством;

· проверку соблюдения банками обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством;

· проверку правильности применения контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением;

· предупреждение и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах;

· выявление проблемных категорий налогоплательщиков;

· выявление нарушителей налогового законодательства и привлечения их к ответственности;

· возмещение материального ущерба, причиненного государству в результате неисполнения налогоплательщиками (налоговыми агентами) и иными лицами обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством.

Анализ налогового законодательства показывает, что в действующем налоговом законодательстве существует правовой пробел, выражающийся в том, что организация, не представляющая документы в рамках выездной проверки, не несет никакой ответственности и, более того, может без судебного разбирательства выйти из- под налогового контроля без финансовых для себя последствий. В связи с вышесказанным автору представляется необходимым предложить внесение изменений в налоговое законодательство с целью устранения препятствий по проведению налогового контроля. Необходимо предусмотреть в разделе VII Налогового кодекса РФ исчерпывающий перечень причин для представления документов за рамками налоговых проверок при обжаловании актов налоговых органов ненормативного характера, таких, как: неполучения требования налогового органа; документов, не запрашиваемых налоговым органом в рамках проверки; подтверждающих кражу, пожар и иную порчу документов. Кроме того, по документам, полученным налогоплательщиком за рамками проверок, обязать указывать исключительность причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется.

Как уже указывалось выше, государству необходимо создать условия, которые минимизировали бы уклонения от уплаты налогов и увеличивали бы налоговые поступления в доход государства, хотя описанная ситуация законодательного пробела позволяет организациям, участвующим в схемах жесткого налогового планирования, избегать контроля со стороны государства, тем самым минимизируются платежи в бюджеты всех уровней.

Литература

1. Белова И.А. Становление взглядов на роль налогов как инструмента фискальной политики //Вестник ЧелГУ. Серия «Экономика», №9 (263) - Челябинск: ЧелГУ, 2012. С.36-40.

2. Белянская Е.Г. Роль контрольно-счетных органов в системе управления государственными и муниципальными финансами. - Вестник АКСОР. -2010.- № 1 (12).- С.169-171.

3. Гализдра С.В. Налоговое администрирование необходимо совершенствовать //Финансы. - №3, 2010. - с. 47-48.

4. Гончаренко Л.И. Налоговое администрирование. - М.: КНОРУС, 2009 - 446с.

5. Государственный финансовый контроль в современных условиях: Сборник научных трудов участников научно-практической конференции 18 февраля 2011 года//Под ред профессоров Н.З. Кунца и П.Ф. Савинского. М.: Финуниверситет. - 2011. -271с.

6. Дадашев А.З. Налоговый контроль в Российской Федерации. - М.: КноРус, 2009. - 128с.

7. Зубакин С.И. Бюджетный контроль. - М.: Изд-во «Дело» АНХ, 2010.- 400с.

8. Иванова Е.И., Мельник М.В., В.И. Шлейников. Аудит эффективности в рыночной экономике/ Под ред. С.И. Гайдаржи.- М.: КноРус, 2007. - 326с.

Размещено на Allbest.ru

...