Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Сегодня развитие отечественных коммерческих организаций, их конкурентоспособность зависят от многих факторов, в том числе от величины их налоговых отчислений в бюджеты всех уровней. Исследования классиков экономической теории, касающиеся вопросов влияния налогов на экономику, подтверждают, что снижение налогового бремени обладает мощным стимулирующим эффектом для развития предпринимательской деятельности. Очевидно, что установленная государством система налогообложения является внешним фактором, влияющим на эффективность экономической деятельности организаций. Тем не менее, анализ совокупности налогов, уплачиваемых организацией, представляется важным направлением комплексного экономического анализа, поскольку российское налоговое законодательство предоставляет ряд альтернативных возможностей для экономических субъектов, позволяющих влиять на величину их налоговых расходов. Изучение этих возможностей, научно обоснованный выбор наилучших среди них, с точки зрения минимизации налоговых платежей, являются важными управленческими задачами в современных условиях хозяйствования

Развитие в России экономических отношений выдвигает в число актуальных и имеющих важное значение проблему налогообложения, возможность управления налоговой нагрузкой на предприятии и оценки её эффективности. Налоговая нагрузка представляет собой комплексную характеристику, которая включает в себя количество налогов и других обязательных платежей; структуру налогов; механизм взимания налогов; показатель налоговой нагрузки на предприятии.

Управление налоговой нагрузкой предприятия имеет ряд целей. Во-первых, организации должны рассчитывать налоговую нагрузку для того, чтобы понять, насколько их деятельность и уплата налогов может привлечь внимание налоговых органов, которые могут принять решение о проведении выездной налоговой проверки. Во-вторых, расчет налоговой нагрузки может иметь еще одну важную для организации цель - оценку влияния налоговых платежей на финансовое состояние предприятия и прогнозирование налоговой нагрузки на будущий период.

Ежегодно Всемирный банк проводит глобальное исследование стран и последующее составление рейтинга по показателю создания благоприятных условий для ведения бизнеса. В 2014 году Россия вошла в этот рейтинг, заняв 92 место, встав между островным государством Барбадос и Сербией, занявшими соответственно 91 и 93 места. В прошлом же году РФ занимала 112 строчку в рейтинге. В рамках аналитического доклада «Ведение бизнеса в 2014 году» Всемирный банк дает оценку каждой стране по 10 показателям, среди которых выделяют изменения нормативных правовых актов, в первую очередь регулирующих деятельность малого и среднего бизнеса. По отдельным показателям Россия занимает следующие места: по простоте регистрации бизнеса - 88 место в мире, по уровню кредитования - 109, по уровню защиты инвесторов - 115, по легкости ведения международной торговли - 157, а по уровню налогообложения - 56 местоГруппа ВБ. Исследования и статистика. [электронный ресурс]. Режим доступа:http://www.worldbank.org/eca/russian/data/.

По оценкам некоторых экспертов, в России ставки по большинству налогов ниже европейских. В то же время совокупная налоговая нагрузка в РФ исчисляется 35 %, для западных стран 45-50 %, и это считается нормальным. Сравнивая, стоит учитывать уровень развитости и устойчивости европейских и российской экономик, социальную защищенность граждан, уровень жизни населения, государственную поддержку предпринимательства и т. д. Принимая во внимание сложившуюся геополитическую ситуацию, нужно активизировать политику по снижению нагрузки на бизнес, стимулируя инвестиционную деятельность, чтобы осуществить качественный рывок для перехода от стагнации к экономическому росту, решая задачи повышения конкурентоспособности российский компаний и импортозамещенияБондарев Н. С. Оценка налоговой нагрузки в Российской Федерации // Молодой ученый. -- 2015. -- №1. -- С. 187..

Снижение налоговой нагрузки - это проблема каждой коммерческой организации. Цель формирования эффективной модели управления налоговой нагрузкой в настоящее время ставит перед собой практически каждый налогоплательщик. Такая необходимость диктуется как объективными (существование возможности выбора режима налогообложения, потребность планирования финансовых потоков), так и субъективными (желание плательщиков оптимизировать налоговые платежи) причинами. Все изложенное выше послужило основанием для выбора темы исследования, определяет ее актуальность и практическую значимость.

Степень разработанности проблемы исследования: вопросы снижения налоговой нагрузки организации исследовались в трудах следующих зарубежных и отечественных авторов: С.В. Барулина, А.В. Брызгалина, В.Р. Берник, А.Н. Головкина, Е.В. Чипуренко, А. Маршалла, П.В. Малахова и др. Вопросы определения налоговой нагрузки подробно анализируются в работах А. Бобровой, Н. Кочетова, М.И. Литвина, М.Н. Крейниной.

Объект исследования - общество с ограниченной ответственностью «Подосинников».

Предмет исследования - налоговая нагрузка предприятия ООО «Подосинников» и способы ее снижения.

Цель - исследование налоговой нагрузки организации и методов ее оценки.

Реализация поставленной цели предполагает решение следующих задач:

-раскрыть сущность и содержание понятия налоговой нагрузки;

-провести сравнительный анализ методик расчета налоговой нагрузки;

-изучить методы снижения налоговой нагрузки;

-дать краткую характеристику ООО «Подосинников»;

-провести анализ показателей деятельности ООО «Подосинников»;

-оценить налоговую нагрузку ООО «Подосинников»;

-рассчитать экономический эффект от выбора системы налогообложения, минимизирующей налоговое бремя;

-предложить дополнительное снижение налоговой нагрузки с помощью применения методов налоговой оптимизации;

-предложить и обосновать автоматизацию процесса отслеживания уровня налоговой нагрузки на предприятии.

Структура работы. Дипломная работа состоит из введения, трёх глав, заключения и списка использованной литературы.

Информационная база исследования:

-Налоговый Кодекс РФ, Федеральные Законы, нормативные документы Министерства финансов РФ и Федеральной налоговой службы РФ в части, касающейся вопросов налогообложения;

-статистические материалы и финансовая отчётность ООО «Подосинников» за 2013 - 2015 гг.

Практическая значимость работы состоит в том, что предложен ряд мер, способствующих оптимизации налоговой нагрузки ООО «Подосинников» и проведена оценка эффективности их внедрения.

Структурно работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложения.

Глава 1. Теоретические и методологические основы оценки налоговой нагрузки

1.1 Сущность и содержание понятия налоговой нагрузки

В экономической литературе представлены различные трактовки понятия налоговой нагрузки. В современном экономическом словаре указано, что налоговая нагрузка - это мера, степень, уровень экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных направлений использования Современный экономический словарь. М.: Инфра-М., 2011. С. 74..

Еще в начале ХХ века К.Ф. Шмелев писал, что «понятие тяжести обложения сводится к двум элементам: 1) бремени обложения; 2) давлению, производимому этим бременем в народном хозяйстве» Налоговое бремя в СССР и иностранных государствах (очерки по теории иметодологии вопроса). Составили П.П. Гензель, П.В. Микеладзе, В.Н. Строгий, К.Ф. Шмелев. - М: Финансовое издательство НКФ СССР, 1928. С. 41.. Вылкова Е.С. также считает, что «тяжесть налогообложения учитывает не только налоговое бремя, но и прочие косвенные факторы, снижающие или повышающие налоговое бремя» Налоговое планирование /Е. Вылкова, М. Романовский. -- СПб.: Питер, 2010.- С. 478..

В своей работе Кирова Е.А. предлагает различать абсолютную и относительную налоговую нагрузку, где под относительной налоговой нагрузкой необходимо понимать отношение абсолютной величины к источнику уплаты налоговКирова Е.А. Налоговая нагрузка: как ее определять? // Финансы, 2009, № 4. С. 14.. Некоторые исследователи времени, пытаясь разделить термины «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя», отожествляют их с абсолютной и относительной налоговой нагрузкой соответственноСуглобов А.Е., Мигунова М. И. Основы налогового планирования : учеб.пособие. М.:Юнити, 2015. 247 с. Кирова Е.А. Методология определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты // Финансы. 2008. № 9. С. 30-32..

По нашему мнению, абсолютную величину налогов и сборов можно приравнять к понятию «налоговое изъятие».

Налоговую нагрузку в основном рассматривают на макро-и микроуровне, на основании этого отдельные современные исследователи попытались разграничить категории «налоговое бремя» и «налоговая нагрузка», подразумевая под «налоговой нагрузкой» отношения на более высоком уровне агрегирования интересов их участников, одним из которых выступает государство, другим - налогоплательщики страны, региона, муниципального образования, вида деятельности, а под «налоговым бременем» рассматривались отношения между государством и конкретным налогоплательщиком» Комарова Е.И. Налоговая нагрузка на экономику региона в условиях развития налоговойсистемы Российской Федерации //Авторефератдиссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук. Оренбург. - 2007.. Данная позиция имеет право на существования, однако предлагается приравнять понятия налогового бремени и налоговой нагрузки и распределять их на: макро-, мезо- и микроуровни Злобина Л.А. Оптимизация налоговой нагрузки экономического субъекта : учеб.пособие. М.: Академический проект, 2010. С. 114..

Налоговое бремя на макро- и мезоэкономических уровнях сопоставимо с категориями налогового гнета или пресса.

По определению А.В. Брызгалина, налоговая нагрузка - это обобщающий показатель, характеризующий роль налогов в жизни общества и определяемый как отношение общей суммы налоговых сборов к совокупному национальному продуктуБрызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н .Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика. Екатеринбург: Налоги и финансовое право, 2012. С. 38..

На уровне государства, считает В.Г. Пансков, в качестве показателя налоговой нагрузки следует использовать показатель отношения суммы уплачиваемых в стране налогов к ВВПКнязев В.Г., Пансков В.Г. Налоги и налогообложение: учебник. М.: МЦФЭР, 2013. С. 47..

Каждое из приведенных толкований налоговой нагрузки имеет определенный экономический смысл. Для оценки налоговой нагрузки необходимы аналитические количественные измерители, способные оценить налоговую нагрузку и сформулировать критерии - стимулы для развития различных видов производств на основе самофинансирования.

Анализируя факторы, влияющие на величину налогового бремени и налоговой нагрузки, можно разграничить их содержание, что усилит доказательность вышеизложенного отношения к данным категориям (табл. 1).

Перечень факторов может быть продолжен, поскольку подходов к их выделению, к определению критериев классификации существует множество. В качестве примера к определению критериев классификации можно привести классический подход к выделению факторов производства в экономической теории, где такие категории как труд, земля, капитал, уже определяют совокупность процессов управления этими категориями и зависимость эффективности такого управления от исчисляемых и уплачиваемых налогов.

Таблица 1. Совокупность основных факторов, влияющих на величину налогового бремени и налоговой нагрузки

Факторы, влияющие на размер налогового бремени государства	Факторы, влияющие на размер налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта
1. Направления и задачи налоговой политики государства.	1. Элементы и положения учетной (в том числе налоговой), договорной и ценовой политики хозяйствующего субъекта.
2. Система государственного стимулирования развития бизнеса, включающая в том числе льготы в сфере налогообложения.	2. Возможность получения конкретных льгот по тем или иным налогам, уплачиваемым хозяйствующим субъектом в бюджет.
3. Основные направления развития бюджетной, инвестиционной политики государства, предусматривающие возможность размещения бизнеса в офшорных, свободных экономических зонах.	3. Размещение органов управления хозяйствующих субъектов в офшорах, в свободных зонах, действующих на территории России и за ее пределами.

В этой связи каждому фактору производства будут соответствовать различные условия их использования, сопровождающиеся соответствующей величиной налогового бремени для государства и налоговой нагрузки для хозяйствующего субъекта.

Идея увеличения налоговых поступлений путем снижения налоговой нагрузки инициировала многочисленные исследования в странах трансформационной экономики, где данная проблематика приобрела особую остроту в связи со спадом производства, массовым уклонением от налогообложения и недостатком средств бюджета на социальные программы. Обратимся к теории вопроса, которая дает методологические основания для исследования взаимосвязи между налоговыми ставками и доходами государства. Концептуальным положением, которое описывает эту зависимость, является так называемая кривая Лаффера - результат, послуживший основой для реформирования налогообложения в развитых странах в последней четверти прошлого века, и столь же популярный, сколь и дискуссионный в среде исследователей и практиков, мнения которых разделились.

На графике вправо по горизонтальной оси отложен размер налоговой ставки государства; вверх по вертикальной - размер налоговых доходов государственного бюджета. Вначале, по Лафферу, повышая норму налогообложения, государство увеличивает массу своих доходов, но это имеет место лишь до определенной точки (на графике - точка с).

Рис. 1. Кривая А. ЛаффераБарулин С.В., Бекетова О.Н. Лафферовы эффекты в экономике современной России// Финансы. - 2013. - № 4. - С. 35.

После ее прохождения дальнейшее повышение налогообложения ведет к уменьшению массы налоговых поступлений вследствие резко отрицательного воздействия чрезмерно высоких налогов на экономическую активность частного сектора. Поэтому снижение налоговой ставки, показанное на отрезке кривой Лаффера слева от точки с, вызовет не сокращение (или кратковременное сокращение), а увеличение массы налоговых доходов государства и приведет к сокращению дефицита госбюджета. Точка с соответствует максимальному размеру налоговых поступлений в бюджет государства (это наблюдается при ставке налога примерно в 45%). Точки а и b указывают на одинаковые доходы. В точке b ставка налога равна примерно 60%, но доходы государства соответствуют точке а, где ставка налога равна приблизительно 35%. Отрезок a1b1 на оси ординат соответствует величине налогов, которые бюджет государства недополучил. Это потери и производителей, и потребителей (производство сокращается с точки b1 до точки а1 на оси абсцисс).

При теоретическом обосновании кривой Лаффера не рассматривается теневой сектор и проблема оппортунистического поведения налогоплательщиков. Зависимость облагаемой базы от ставки является следствием реакции предложения труда на ее изменение, поэтому использовать эффект Лаффера для аргументации сокращения теневого сектора в результате снижения ставок некорректно.

Ученые по-разному подходят к определению налоговой нагрузки. Единство авторов в терминологии отсутствует, так как до сих пор не существует общепринятого термина, характеризующего влияние налогообложения на предприятие. Наряду с налоговой нагрузкой используется множество синонимов - таких, как «налоговое бремя», «налоговый гнет», «налоговый пресс», «налоговое давление» и т.п. В экономической литературе для характеристики влияния налогов чаще прочих используют понятия «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя»Орлова О.Е. Сравнительный анализ эффективности налоговых режимов для малого бизнеса / О.Е. Орлова // Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение. - 2012. - № 6. - С. 11 -19..

Е.Н. Грисимова дает следующее определение: «Налоговое бремя - это отношение общей части суммы налоговых сборов к совокупному национальному продукту. С помощью этого показателя можно увидеть, какая часть произведенного общественного продукта перераспределяется посредством бюджетных механизмов» Грисимова Е.Н. Налогообложение. Учебное пособие. ОЦЭиМ. 2012.-С.49.

По мнению С.В. Барулина, «налоговая нагрузка - это, с одной стороны, форма монопольной цены общественных благ, в которой выражается мера стоимости (ценности) государственных услуг по отношению к источникам уплаты налогов, или совокупная доля (ставка) налогов к добавленной стоимости, складывающаяся под влиянием законов рыночной экономики и частных налоговых законов (стоимости, спроса и предложения, налогового предела); с другой стороны, это расчетный ценовой показатель количественного измерения налоговых параметров оценки услуг государства по принятой методике, характеризующий налоговую нагрузку на источник уплаты налоговБарулин С.В. Налоги и налогообложение : учебник / С.В. Барулин, О. С. Кириллова, Т. В. Муравлева. -- М. :Экономистъ, 2010. --С. 123..

Н.В. Миляков под налоговой нагрузкой понимает для страны в целом отношение общей суммы взимаемых налогов к величине совокупного национального продукта, а для конкретного налогоплательщика -отношение суммы всех начисленных налогов и налоговых платежей к объему реализацииМиляков Н. В. Налоги и налогообложение. Курс лекций / Н. В. Миляков. -- 5-е изд., перераб. и доп. -- М. : ИНФРА-М, 2010. -- С. 142.

По мнению Б.М. Сабанти, понятие «налоговая нагрузка» должно включать комплексную характеристику таких показателей, как перечень налогов и сборов, ставки налогов, налогооблагаемая база, механизм исчисления налоговой нагрузки на предприятииСабанти Б.М. Финансы. М.: Перспектива, 2013. С. 142. .

Д.Г. Черник полагает, что «налоговая емкость (бремя, гнет, нагрузка, пресс) - наиболее обобщенный показатель, характеризующий роль налогов в жизни общества и государства; величина, характеризующая долю налоговых отчислений в общем объеме производства и доходов, производная величина от реализуемой модели рыночной экономики. Определяется как отношение налоговых сборов к совокупному национальному продукту»Налоги : учеб.пособие / под ред. Д. Г. Черника. -- 8-е изд., перераб. и доп. -- М. : Финансы и статистика, 2014. --С. 148..

Интерес экономической науки и практики к налоговой нагрузке не случаен. Во-первых, данный показатель необходим государству для разработки налоговой политики. Вводя новые налоги и ликвидируя старые, изменяя налоговые ставки и налоговые льготы, государство обязано определить и не переступить предельно допустимые уровни давления на экономику, за границами которых могут возникнуть негативные экономические процессы. Во-вторых, исчисление налогового бремени на общегосударственном уровне необходимо для сравнительного анализа налоговой нагрузки в разных странах и принятия хозяйствующими субъектами решений о размещении производства, распределении инвестиций и в итоге -- о переливе капитала. В-третьих, показатель налоговой нагрузки необходим для анализа влияния налоговой системы страны на формирование социальной политики государства, от которой также зависит финансово-хозяйственное положение налогоплательщиков. Изучение и практический анализ всеобщности и справедливости налогообложения в отношении населения страны, тяжести налогообложения между различными социальными группами дает возможность государству более справедливо распределить налоговое бремя для стабилизации социально-экономической ситуации в стране. В-четвертых, показатель налоговой нагрузки используется в качестве индикатора экономического поведения хозяйствующих субъектов. Именно от уровня этого показателя в значительной мере зависят принятие хозяйствующими субъектами решений о вложении собственных финансовых ресурсов в развитие того или иного производства, в ту или иную отрасль народного хозяйства, финансовое положение каждого конкретного субъекта хозяйствования.

В связи с вышесказанным возникает потребность в качественной, содержательной оценке налогового бремени как финансовой категории и ценового показателя. На национальном уровне налоговая нагрузка - процентное отношение налоговых платежей к ВВП.

Для государства при данном уровне нагрузки располагает минимальными возможностями управления развитием экономики. Поэтому высокоразвитые государства стремятся поднять уровень налоговых поступлений, одновременно увеличивая возврат в экономику, социально-культурную сферу части средств, поступивших в бюджет. Это определяет и рост уровня жизни населения

В странах с большой налоговой нагрузкой обеспечиваются более высокие социальные стандарты. Примером является Швеция (налоговая нагрузка составляет 51% ВВП), Норвегия и другие Скандинавские страны, где действует тенденция снижения экономического расслоения общества. Эффективное государственное управление направлено на приоритетное развитие наукоемких технологийНалоговое бремя за рубежом. [электронный ресурс]. Режим доступа: utmagazine.ru/posts/13304-nalogovoe-bremya-za-rubezhom.Однако нет явной связи между уровнем жизни, развития экономики и уровнем налогов, как пример - Канада (налоговая нагрузка составляет 16% от ВВП), некоторые развитые страны Юго-Восточной Азии, страны с развитым оффшорным бизнесом. В России налоговая нагрузка составляет около 55 %Налоговая нагрузка в 2015-2017 годах расти не будет [электронный ресурс]. Режим доступа: fd.ru/news/40325-nalogovaya-nagruzka-lta-hrefquotquotgtv---godah-rasti-ne-budetltagt..

Считается, что номинальная налоговая нагрузка должна быть несколько ниже точки Лаффера, так как более высокие значения вынуждают налогоплательщиков нарушать налоговое законодательство.

Таким образом, налоговое бремя (налоговая нагрузка) на экономику страны или региона представляет собой обобщенный показатель, характеризующий роль налогов в жизни общества и государства и определяемый обычно как отношение общей суммы налогов и сборов к произведенному валовому внутреннему или региональному продукту соответственно.

Налоговое бремя (налоговая нагрузка) на конкретное предприятие - это относительный показатель, отражающий соотношение общей массы начисленных налогов и сборов предприятия с показателями его деятельности.

Таким образом, под налоговой нагрузкой понимается обобщенная количественная и качественная характеристика влияния обязательных платежей в бюджетную систему на финансовое положение предприятий - налогоплательщиков.

1.2 Сравнительный анализ методик расчета налоговой нагрузки

Налоговая нагрузка на экономику - это доля налогов в ВВП. Этот показатель не сложен в определении - это отношение величины всех поступивших в государственную казну налогов к ВВП. Экономический смысл его в том, что он показывает, какая часть ВВП перераспределяется с помощью налогов.

При этом нужно определить, как изменение числа налогов, налоговых ставок и льгот повлияют на деятельность хозяйствующего субъекта. Только в этом случае показатель налоговой нагрузки приобретает практическую ценность. Рассмотрим несколько методик оценки налогового бремени и подробнее остановимся на некоторых из них, рассчитаем показатель налоговой нагрузки для конкретного предприятия и сравним методикиБадьина С.В. Возможности внутреннего налогового планирования хозяйствующих субъектов. - Хабаровск: ДВАГС, 2012. - С. 10.

1. Методика Департамента налоговой политики Министерства Финансов РФМинистерство финансов Российской Федерации. Официальный сайт. [электронный ресурс]. Режим доступа: http://minfin.ru/ru/. Для определения налоговой нагрузки на предприятия Департаментом налоговой политики Минфина РФ разработана собственная методика. Тяжесть налогового бремени, по этой методике, принято оценивать отношением всех уплачиваемых налогов к выручке от реализации, включая выручку от прочей реализации (в процентах). По данной методике налоговая нагрузка (НН) рассчитывается по формуле (1) Министерство финансов Российской Федерации. Официальный сайт. [электронный ресурс]. Режим доступа: http://minfin.ru/ru/:

НН= НП/(В+ВД)*100%, (1)

где НП - общая сумма всех уплаченных налогов;

В (Вр) - выручка от реализации продукции (работ, услуг);

ВД - внереализационные доходы.

Этот показатель выявляет долю налогов в выручке от реализации, но он вряд ли характеризует хоть в какой-то мере влияние налогов на финансовое состояние предприятия, т.к. не учитывает структуру налогов в выручке. Для эффективного экономического анализа, нужен показатель, который увязывал бы уровень налоговой нагрузки и показатель экономической активности предприятия.

2. Методика М.Н. Крейниной. При определении налоговой нагрузки специалисты должны исходить из идеальной ситуации, когда экономический субъект вовсе не платит налогов, и сравнивать эту ситуацию с реальной.

Эта методика предполагает сопоставления налога и источника его уплаты. Каждая группа налогов в зависимости от источника, за счет которого они уплачиваются, имеет свои критерий оценки тяжести налогового бремени, налоговая нагрузка рассчитывается по формуле (2) Крейнин М. Н. Налоги и налогообложение. - М. ЮНИТИ, 2011. -С.43:

(2)

где Ср - затраты на производство реализованной продукции без учета налогов;

Пч - фактическая прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия за вычетом налогов, уплачиваемых за счет нее.

Данная методика представляется действенным средством анализа воздействия прямых налогов на финансовое состояние предприятия, но очевидна недооценка влияния косвенных налогов, НДС и акцизов. Эти налоги оказывают влияние на величину прибыли предприятия, но степень их влияния не так очевидна. Поэтому необходима иная методика.

3. Методика Е.А. Кировой. Е.А. Кирова считает, что некорректно применять такой показатель, как выручка от реализации в качестве базы для исчисления налоговой нагрузки на экономический субъект. Она вводит показатель вновь созданной стоимости (ВСС) и налоговую нагрузку (НН) расчетов по отношению к этому показателю. ВСС рассчитывается по формуле (3) или (4) Кирова Е. А. Методология определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты // Финансы. 2008. № 9. С. 30:

ВСС = В - МЗ - А + ВД - ВР, (3)

или

ВСС = ОТ + НП + ВП + П, (4)

где ВД - внереализационные доходы;

ВР - внереализационные расходы (без учета налоговых платежей).

Относительная налоговая нагрузка (ОНН) определяется по формуле (16):

, (5)

где АНН - абсолютная налоговая нагрузка.

АНН рассчитывается по формуле (6):

АНН = НП + ВП + НД, (6)

где НД - недоимка по платежам.

Достоинством данной методики является то, что она позволяет сравнивать налоговую нагрузку на конкретные хозяйствующие субъекты в независимости от их отраслевой принадлежности, т.к. налоговые платежи соотносятся со вновь созданной стоимостью, налоговое бремя оценивается относительно источника уплаты налогов.

Недостатком этой методике является то, что она не учитывает влияние таких показателей, как фондоемкость, трудоемкость, рентабельность, оборачиваемость оборотных активов и не позволяет прогнозировать изменения деловой активности экономического субъекта в зависимости от изменения количества налогов, налоговых ставок и льгот Кун Е.В. Финансы предприятий. - М. Домиздат, 2009. -С.42.

4. Методика М.И. Литвина. Литвин связывает показатель налоговой нагрузки с числом налогов и других обязательных платежей, а также со структурой налогов экономического субъекта и механизмом взимания налогов.

В данном случае предлагается налоговую нагрузку определять по всем налогам и источникам его уплаты и определяют по формуле (7) Литвин М.И. Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятий // Финансы. - 2011. - № 2. - С. 29:

, (7)

где - сумма источников средств для уплаты налогов.

Предлагается наряду с общим показателем налоговой нагрузки использовать частные показатели и рассматривать их соотношение по названным выше группам доходов. Общим показателем для всех налогов

Литвин предлагает использовать добавленную стоимость, которая определяется по формуле (8) или (9) Литвин М.И. Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятий // Финансы. - 2011. - № 2. - С. 30:

ДС = В - МЗ, (8)

Или

ДС = ОТ + НП + ВП + П + А, (9)

Основное преимущество его в том, что предлагается рассчитывать показатель налоговой нагрузки по формуле изменяя переменные, с помощью которой можно получать значения общей налоговой нагрузки. Формулы могут учитывать ставки налогов, показатели фондоемкости, трудоемкости и материалоемкости производства, а также (после некоторой модернизации) уровень рентабельности производства. Полученные данные можно дополнить анализом изменения спроса на продукцию предприятия в зависимости от изменения цены, что позволит определить степень перелагаемости косвенных налогов на потребителя Налоги и налоговое право: Учебник / Под ред. А.В. Брызгалина - М.: ИНФРА - 2011. -С.216.

5. Методика Вылковой Е.С. и Романовского М.В. Критическое осмысление имеющихся в экономической литературе подходов к определению содержания и обоснованию методики расчета налогового бремени, а также рассмотрение основных факторов, влияющих на уровень налоговой нагрузки, позволило авторам предложить свою мультипликативную модель расчета налогового бремени хозяйствующего субъекта. Для этого необходимо ввести следующие обозначения Вылкова Е. Романовский М. Налоговое планирование. -- СПб.: Питер, 2004. -- С.480:

Н_п - ставка налога на прибыль;

Н_ндс - ставка НДС;

Н_нсп - ставка налога с продаж;

Н_есн - ставка единого социального налога;

Н_дфл - ставка налога на доходы физических лиц;

Н_дн - ставка дорожного налога;

Н_и - ставка налога на имущество;

Н_див - ставка налог на дивиденды;

В_Б - выручка брутто, т. е. включающая косвенные налоги. Ее схематически можно представить следующим образом Вылкова Е. Романовский М. Налоговое планирование. -- СПб.: Питер, 2004. -- С.481:

(10)

где МЗ - материальные затраты; AM - сумма амортизационных отчислений; РП - сумма прочих расходов; НД - сумма дорожного налога; НИ - сумма налога на имущество; ЗП - расходы на оплату труда, учитываемые для целей налогообложения прибыли; ЕСН - сумма единого социального налога; П - прибыль; НДС - сумма НДС; НСП - сумма налога с продаж; ДС - добавленная стоимость, которая включает НДС.

Далее необходимо ввести следующие показатели:

ВН - выручка-нетто, т. е. не включающая налог с продаж и соответственно состоящая из материальных затрат и добавленной стоимости;

К₀ - коэффициент, показывающий удельный вес добавленной стоимости выручке-нетто. Он рассчитывается, как Вылкова Е. Романовский М. Налоговое планирование. -- СПб.: Питер, 2004. -- С.481:

, (11)

К_зп - коэффициент, показывающий удельный вес отчислений на оплату труда в добавленной стоимости. Он рассчитывается, как Вылкова Е. Романовский М. Налоговое планирование. -- СПб.: Питер, 2004. -- С.482:

, (12)

К_АМ - коэффициент, показывающий удельный вес амортизационных отчислений в добавленной стоимости:

, (13)

К_РП - коэффициент, показывающий удельный вес прочих расходов в добавленной стоимости:

, (14)

НБ_ДС - это налоговое бремя хозяйствующего субъекта по отношению к добавленной стоимости.

Задача, чтобы показатель мультипликативного налогового бремени был аддитивен, т. е. показатели налогового бремени по различным налогам можно было бы как суммировать между собой, так и исключать из расчета. Для расчета НБ_ДС в числитель последовательно ставятся налоги, ставки которых перечислены выше, а в знаменатель - добавленная стоимость. Так как сумма налогов получается путем умножения коэффициентов на ДС, то ДС в числителе и знаменателе сокращается, и формула приобретает следующий вид Вылкова Е. Романовский М. Налоговое планирование. -- СПб.: Питер, 2004. -- С.482:

,(15)

Для того чтобы рассчитать налоговое бремя хозяйствующего субъекта не по отношению к ДС, а по отношению к выручке-брутто, необходимо учесть в знаменателе материальные затраты и налог с продаж.

Тогда формула налогового бремени НБ_ВБ приобретает следующий вид Вылкова Е. Романовский М. Налоговое планирование. -- СПб.: Питер, 2004. -- С.483:

, (16)

Рассмотренные нами методики расчета налоговой нагрузки могут быть классифицированы по перечню включаемых в расчет налогов, интегральной базе для сравнения налоговых сумм, а так же по методу исчисления вели чин. Каждая из методик претендует на объективное выражение тяжести налогового бремени для налогоплательщика.

По нашему мнению методики, разработанных такими авторами, как М.Н. Крейнина, Е.А. Кирова, М.И. Литвин и др., рассмотренные ранее, устанавливают соотношения между суммой уплачиваемых налогоплательщиком налогов и полученного им дохода.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис.2. Методика количественной оценки налогового бремени хозяйствующих субъектовЖданова В.Ю. Специальный налоговый режим и налоговая льгота // Налоговая политика и практика. - 2006. - № 2. - С. 40

Различия же применяемых показателей заключаются, прежде всего, в разных оценках определения дохода хозяйствующего субъекта. Кроме того, показатели данного налогового бремени отличаются по количеству включаемых в расчеты налогов (см.рис.2).

Сравнительный анализ методик основных методик расчета налоговой нагрузки представлен в нижеприведенной таблице 2.

Таблица 2. Сравнительный анализ основных методик расчета налоговой нагрузкиКирова Е. А. Методология определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты // Финансы. 2008. № 9. С. 30; Крейнин М. Н. Налоги и налогообложение. - М. ЮНИТИ, 2011. -С.43; Литвин М.И. Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятий // Финансы. - 2011. - № 2. - С. 29

№ п/п	Показатели расчета налоговой нагрузки	Постановление №391	Крейнина М.Н.	Кирова Е.А.	Литвин М.И.
1.	Выручка от продажи продукции товаров; поступления, связанные с выполнением работ и оказанием услуг	Да	Да
2.	Налоги и сборы начисленные, в том числе:	Да		Да	Да
2.1.	НДФЛ	Не уточняется		Исключается	Да
2.2.	Акцизы	Исключаются		Да	Да
2.3.	НДС	Исключается		Да	Да
3.	Пенсионное страхование	Исключаются		Да	Да
4.	Медицинское страхование			Да	Да
5.	Социальное страхование			Да	Да
6.	Себестоимость реализованной продукции, в том числе:		Да
6.1.	заработная плата			Да	Да
6.2.	амортизация				Да
7.	Чистая прибыль		Да	Да	Да
8.	Вновь созданная стоимость	Нет	Нет	п.6.1. + п.2 - п.2.1. + п.7	Нет
9.	Добавленная стоимость	Нет	Нет	Нет	п.2 + п.3 + п.4 + п.5 + п.7 + п.6.2.
10.	Налоговая нагрузка, %	(п.2 - п.2.2. - п.2.3.) / п.1 * 100%	(п.1 - п.6 - п.7) / п.7 * 100%	(п.2 - п.2.1. + п.3 + п.4 + п.5) / п.8 * 100%	(п.2 + п.3 + п.4 + п.5) /п. 9 x1

Для хозяйствующих субъектов, находящихся в условиях угрозы возникновения банкротства, характерно получение убытков за отчетный период. Однако использование чистой прибыли в расчетах налогового бремени в методиках М.Н. Крейниной, Е.А. Кировой, М.И. Литвина приводит к различным результатам Кирова Е. А. Методология определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты // Финансы. 2008. № 9. С. 30; Крейнин М. Н. Налоги и налогообложение. - М. ЮНИТИ, 2011. -С.43; Литвин М.И. Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятий // Финансы. - 2011. - № 2. - С. 29.

1.3 Методы оптимизации налоговой нагрузки

По мере развития налоговой культуры плательщиков в налоговой терминологии все чаще стали появляться такие термины, как «налоговое планирование», «избежание налогов», «обход налогов», «налоговая оптимизация», «минимизация» и т.д. Многие смешивают понятие планирования, минимизации и оптимизации.

Методы налоговой оптимизации касаются не только юридических, но и физических лиц. Различия в их применении зависят от системы налогообложения, вида деятельности и пр.

Для характеристики налоговой нагрузки имеет значение не только количество, но и структура уплачиваемых налогов. Наиболее «трудными» являются налоговые платежи, исчисляемые независимо от полученного дохода и лишь частично перелагаемые на конечного потребителя. Это налоги уплачиваемые, как отчисления от оборота и имущественные налогиКрейнин М. Н. Налоги и налогообложение. - М. ЮНИТИ, 2011. -С.57.

Налоговая нагрузка на предприятие в немалой степени определяется самим механизмом взимания налогов. Но все дискуссии о налоговой нагрузке на предприятия останутся беспредметными до тех пор, пока не будет достигнуто согласие в вопросе о методе расчета сводного показателя, характеризующего эту нагрузку.

Существует несколько методов расчета налоговой нагрузки для предприятия.

1. Метод замены отношений. Как правило, одна и та же хозяйственная цель (приобретение имущества, получение дохода и т.д.) может быть достигнута несколькими альтернативными способами. Действующее законодательство практически не ограничивает хозяйствующего субъекта в выборе формы и отдельных условий сделки, выборе контрагента и т.д. Физическое лицо вправе самостоятельно выбирать любой из допустимых вариантов, принимая во внимание эффективность операции, как в экономическом плане, так и с точки зрения налогообложения. Этот метод заключается в соблюдении двух критериев:

-замены операции с более жестким налогообложением на иную операцию льготного порядка налогообложения;

-достижения цели, существовавшей до замены операции или достижение максимально близкой к ней цели. В качестве примера можно привести замену операции бесплатной передачи (дарения) товаров одним предпринимателем другомуНалоги и налоговое право: Учебник / Под ред. А.В. Брызгалина - М.: ИНФРА - 2011. - С.126.

2. Метод разделения отношений. Базируется на методе замены отношений, но заменяется определенная часть операции, либо одна хозяйственная операция заменяется несколькими другими. Это позволяет снизить общую сумму налоговых обязательств.

Например, в целях уменьшения подоходного налога договор подряда с физическим лицом на выполнение работ из материалов подрядчика может быть заменен двумя договорами: договором предоставления услуг и договором купли-продажи материалов.

3. Метод делегирования налогов предприятию-сателлиту. Заключается в передаче объекта налогообложения другому субъекту предпринимательской деятельности, контролируемому налогоплательщиком. Этот метод связан, как правило, с размещением «налогоемких» видов деятельности на других предпринимателей или предприятия, контролируемые налогоплательщиком.

Предприниматель на едином налоге, изготавливает кожаные изделия. С целью уменьшения налоговой нагрузки - он частично продает свои изделия через другого частного предпринимателя на едином налоге. При этом единщик остается контролируемым предпринимателем-производителем. Данный метод позволяет у производителя изделий уменьшить объем продаж, чтобы не превысить максимально установленный для единщиков. В противном случае ему придется либо перейти на общую систему налогообложения (что значительно увеличит налоговую нагрузку) либо открыть юридическое лицоНалоги и налоговое право: Учебник / Под ред. А.В. Брызгалина - М.: ИНФРА - 2011. - С.128.

4. Метод отсрочки налогового платежа. Базируется на использовании элементов других методов. Его использование позволяет перенести момент возникновения объекта налогообложения на последующий налоговый период. В качестве примера применения такого метода может быть базы налогообложения предпринимателя на общей системе налогообложения приведено использование договора комиссии с привлечением посредника вместо заключения договора поставки, что позволяет отсрочить момент увеличения.

5. Метод льготного предпринимателя. Один из широко применяемых методов налоговой оптимизации, заключающийся я в переносе объектов налогообложения или видов деятельности под льготный режим налогообложения, связанный с особым налоговым статусом некоторых субъектов предпринимательской деятельности. Например, особый налоговый статус у субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения; сельхозтоваропроизводителей и пр. Примером служит продажа изделий через предпринимателя на едином налогеАбрамова Э.В. Разработка элементов учетной политики как метод оптимизации налогообложения // Налоговое планирование. - 2006. - № 4.- С. 17 .

6. Метод использования учетной политики. Базируется на взаимозависимости налогового и бухгалтерского учета и заключается в том, что при помощи изменения учетной политики могут быть изменены размеры налоговых баз. Этот метод может быть актуален только для предпринимателей на общей системе налогообложения.

7. Присоединение убыточной фирмы. Компания, имеющая стабильную прибыль, присоединяет к себе убыточную фирму. В результате присоединения все убытки в полном размере переходят к правопреемнику и уменьшают его налогооблагаемую прибыль. Причем в соответствии с пунктом 5 статьи 283 НК РФ эти убытки могут быть перенесены и на последующие налоговые периоды. Этот метод особенно актуален, учитывая борьбу ФНС с убыточными фирмами.

Как и любая другая реорганизация, присоединение должно иметь под собой сугубо деловые основания: получение новых рынков сбыта или сырьевых ресурсов, создание нового направления деятельности или даже устранение неудобного конкурента. Версию деловой цели следует обосновать в специальном бизнес-плане. Кроме того, цели и задачи реорганизации можно упомянуть в протоколах учредителей, составляемых при принятии решения о реорганизации и последующей регистрации изменений в учредительные документы Бабанин В.А. Организация налогового планирования в российских компаниях // Финансовый менеджмент. - 2009. - № 8. - С.20.

8. Метод замены налоговой юрисдикции. Заключается в регистрации организации на территории, предоставляющей при определенных условиях льготное налогообложение. Выбор места регистрации (территории и юрисдикции) важен при условии неоднородности территории. Когда каждый регион страны наделен полномочиями по формированию местного законодательства и на этом поле субъекты обладают некоторой свободой, каждая территория использует эту свободу по-своему. Отсюда различия в размере налоговых отчислений. Разработка стратегии развития компании подразумевает возможную организацию аффилированных структур во внешних зонах с минимальным налоговым бременем (оффшор).

При выборе места регистрации ориентируются не только на размер налоговых ставок. При небольших налоговых ставках законодательством обычно устанавливается расширенная налоговая база, что в конечном итоге может привести к обратному эффекту - повышению налоговых платежей. Если небольшая налоговая ставка жестко привязана к единице результата деятельности, то налоговое планирование становится практически невозможным.

Таким образом, делаем вывод, что под налоговой нагрузкой понимается обобщенная количественная и качественная характеристика влияния обязательных платежей в бюджетную систему на финансовое положение предприятий - налогоплательщиков.

По нашему мнению, методики, разработанных такими авторами, как М.Н. Крейнина, Е.А. Кирова, М.И. Литвин и др., рассмотренные ранее, устанавливают соотношения между суммой уплачиваемых налогоплательщиком налогов и полученного им дохода.

Были рассмотрены несколько методик оценки налогового бремени и проведено их сравнение. По нашему мнению методики, разработанных такими авторами, как М.Н. Крейнина, Е.А. Кирова, М.И. Литвин и др., устанавливают соотношения между суммой уплачиваемых налогоплательщиком налогов и полученного им дохода. Различия же применяемых показателей заключаются, прежде всего, в разных оценках определения дохода хозяйствующего субъекта. Кроме того, показатели данного налогового бремени отличаются по количеству включаемых в расчеты налогов.

Существует несколько методов расчета налоговой нагрузки для предприятия:

1. Метод замены отношений.

2. Метод разделения отношений.

3. Метод делегирования налогов предприятию-сателлиту.

4. Метод отсрочки налогового платежа.

5. Метод льготного предпринимателя.

6. Метод использования учетной политики.

7. Присоединение убыточной фирмы.

8. Метод замены налоговой юрисдикции.

Налоговая нагрузка на предприятие в немалой степени определяется самим механизмом взимания налогов. Но все дискуссии о налоговой нагрузке на предприятия останутся беспредметными до тех пор, пока не будет достигнуто согласие в вопросе о методе расчета сводного показателя, характеризующего эту нагрузку.

ГЛАВА 2. АНАЛИЗ И ОЦЕНКА НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ В ООО «ПОДОСИННИКОВ»

2.1 Краткая характеристика ООО «Подосинников»

Общество с ограниченной ответственностью ООО «Подосинников», именуемое в дальнейшем Общество, создано 13 апреля 2007 годана основании Решения единственного учредителя, Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 14 января 1998 г. и иного законодательства Российской Федерации.

Место нахождения Общества: Россия, Астраханская область, Астрахань, 414041, ул. Генерала Герасименко, д. 8/1.

Единственным учредителем Общества является гражданин Российской Федерации. Общество строит свою работу на основании законодательства Российской Федерации и Устава. Общество создано без ограничения срока деятельности.

Целью общества является извлечение прибыли. Основные виды деятельности:

-розничная торговля фармацевтическими и медицинскими товарами, косметическими и парфюмерными товарами.

Дополнительные виды деятельности:

-подготовка строительного участка;

-строительство зданий и сооружений;

-монтаж инженерного оборудования зданий и сооружений;

-производство отделочных работ;

-проведение операций с недвижимостью;

-продажа строительных материалов;

-розничная торговля товарами народного потребления.

Общество может создавать филиалы и открывать представительства по решению общего собрания Участников Общества.

Общество осуществляет все виды экономической деятельности в установленном законодательством РФ порядке.

Прибыль, остающаяся в распоряжении Общества после расчетов с государственным бюджетом, уплаты процентов по кредитам банков и отчислений в установленные фонды, передается участникам и расходуется ими по своему усмотрению.

Органами управления Общества являются Общее собрание участников общества, Директор.

Общество несет ответственность по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом. Общество не несет ответственность по обязательствам своего участника.

Реализация продукции, выполнение работ и оказание услуг осуществляются по ценам и тарифам, устанавливаемым обществом самостоятельно, кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ.

Организация относится к разряду малых предприятий. Среднесписочная численность работников на предприятии 20 человек, организационная структура управленческого аппарата представлена на рис. 3

Рис. 3. Организационная структура управленческого аппарата ООО «Подосинников»

Основные поставщики товара - ЗАО «Р-Фарм», ОАО «Фармстандарт», ЗАО «Фирма ЕВРОСЕРВИС», ГПАО «АСТРАХАНСКИЕ АПТЕКИ». Основные конкуренты - ООО «Социальные аптеки», сеть аптек «Шах», сеть аптек «На здоровье», сеть аптек «Кристина». В основном это сетевые аптеки, которые за счет объемов закупок лекарственных препаратов, могут ставить минимальные наценки на товар и соответственно его себестоимость снижается, более доступные цены. Также расположение - много точек аптечных имеется в разных районах и в относительной близости друг от друга. Имеются дополнительные услуги - доставка лекарств домой и возможность заказать препарат в аптеке.

2.2 Анализ показателей деятельности ООО «Подосинников»

В целом, учитывая довольно сильную конкуренцию в данном сегменте рынка, ООО «Подосинников» имеет хорошие финансовые показатели. Для анализа деятельности ООО «Подосинников» рассмотрим некоторые показатели деятельности. (см.табл.3).

Таблица 3. Основные показатели, характеризующие деятельность ООО «Подосинников»

Показатель	2013 г.	2014 г.	2015 г.	2015 г. в % к 2013г.
Среднегодовая численность работников, чел.	19	20	20	105,3
Среднегодовая стоимость оборотных средств, тыс. руб.	1382	1617	1606	116,2
Среднегодовая стоимость основных средств, тыс. руб.	800	823	1042	130,25
Годовой фонд оплаты труда, всего, тыс. руб.	648,57	690,5	720,82	111,14
Производственные затраты, руб.	41880,11	67010,7	115653,26	276,15

Из табл. 3 видно, что среднегодовая численность работников в 2014 г. составила 20 человек, что на 1 чел., или на 5,3% больше показателя 2013 г. Увеличение среднегодовой численности работников связано с расширением деятельности организации.

Среднегодовая стоимость оборотных средств возросла с 1382 тыс. руб. в 2013 г. до 1617 тыс. руб. в 2014 г., т. е. на 235 тыс. руб. или на 17%. Это в большей степени объясняется увеличением стоимостной оценки запасов и материалов в связи с происходящими инфляционными процессами. Однако в 2015 г. данный показатель сократился до 1606 тыс. руб., и соответственно по сравнению с 2013 г. на 16,2%.

Фонд оплаты труда за анализируемый период увеличился в 1.1 раза или на 11,14%. Его величина достигла в 2014 г. 720,82 тыс. руб. Это связано с одновременным увеличением количества работников в организации и ростом средней заработной платы. налоговый нагрузка минимизация оптимизация

Производственные затраты в 2015 г. по сравнению с 2013 г. возросли в 2,8 раза и составили 115653,26 руб.

Чтобы увидеть эффективность использования ресурсов деятельности ООО «Подосинников»,проанализируем таблицу 4.

Таблица 4. Эффективность использования ресурсов в ООО «Подосинников»

Показатель	2013 г.	2014 г.	2015 г.	2015 г. в % к 2013г.
Производительность труда одного работника, руб.	460,75	582,45	1401,85	в 3,04 раза
Фондовооруженность, руб.	100,23	82,98	83,52	83,3
Фондоотдача руб.	4,60	7,02	16,79	в 3,7 раза
Коэффициент оборачиваемости оборотных средств, об.	1,23	8,28	3,65	в 2,96 раза

Производительность труда одного работника в 2015г. по сравнению с 2013 г. увеличилась в 3,04 раза и в 2,41 раза по сравнению с 2014 г., и составила 1401,85 руб. Положительная динамика показателя эффективности использования трудовых ресурсов обусловлена опережающим темпом роста выручки от продажи продукции, выполненных работ, оказанных услуг над темпом роста численности работников.

Фондовооружённость за анализируемый период сократилась на 16,71 руб. на одного работника, в отчётном году приходится 83,52 руб. стоимости основных фондов. Отрицательная динамика показателя обусловлена отстающими темпами роста величины основных фондов от темпа роста численности работников организации.

...