Дефект механизма уплаты налога и способ его коррекции

Размещено на http://www.allbest.ru/

Дефект механизма уплаты налога и способ его коррекции

Ильин А. В. доцент кафедры гражданского права и процесса

Сибирского института управления -- филиала РАНХиГС

кандидат экономических наук, докторант

Томского государственного университета

Аннотация

налог налогоплательщик дефект уплата

В статье анализируется актуальная экономическая проблема обеспечения эффективного и справедливого функционирования механизма уплаты налога. Исследуя законодательную базу, практику налогообложения и статистику государственных органов, автор приходит к выводу о необходимости коррекции дефекта механизма уплаты налога, основанной на изменении природы экономических отношений между банком и клиентом -- налогоплательщиком

Ключевые слова: налог, механизм уплаты налога, налоговый спор, «зависший» налоговый платеж

Основная часть

Существующий в налоговой системе России механизм уплаты налога не является совершенным. Его явный дефект, ассоциирующийся с «зависшими» в проблемных банках налоговыми платежами, активно обсуждается в экономической литературе [8, с. 172-173; 1, с. 170-171] и является серьезной теоретической и практической проблемой налогообложения.

Из «зависших» в 1998-2000 годах 34 млрд руб. налоговых платежей в бюджетную систему России поступило около 8 млрд руб. (23,5%). Соответственно 26 млрд руб. (76,5%), где около 15 млрд руб. числится за ликвидированными банками, представляют собой налоговую задолженность, безнадежную к взысканию и подлежащую списанию (рис.1). Анализ отчета ФНС России № 4-НМ указывает на продолжающийся процесс ежегодного накопления и списания недоимки по «зависшим» платежам, в частности, за 2014г. в сумме 3,2 млрд рублей.

Рис. 1 Структура «зависших» налоговых платежей в?1998-2000 годах

Источник: ФНС России, расчеты автора

Некоторые ученые и практики исходят из принципа сбалансированности и справедливости действующего механизма уплаты налога, дифференцированно обеспечивающего защиту права частной собственности и борьбу с уклонением от налогообложения. Мы отстаиваем иную точку зрения и попытаемся изложить собственные аргументы.

Во-первых, существующий механизм уплаты налога должен подвергаться анализу с позиции совместимости с положениями, выработанными экономической наукой и целью налогообложения.

Думается, никто не станет спорить с утверждением, что целью исполнения обязанности по уплате налога является получение государством доли собственности налогоплательщиков для финансирования коллективных потребностей. Соответственно отказавшись в п.3 ст. 45 НК РФ от момента исполнения обязанности по уплате налога, связанного с фактическим поступлением налога в бюджет, законодатель нарушил логику построения налоговой обязанности, как не основанной на реальном исполнении. Без реального поступления в распоряжение государства, налог не выполняет свои функции. В таком качестве он не может выступать регулятором денежного обращения, средством обеспечения расходов государства или встроенным стабилизатором экономического цикла, как это предполагали теоретики экономической мысли в общих и частных теориях налогов.

Нельзя финансово обеспечить деятельность государства по производству необходимых полезностей правом требования к неплатежеспособным банкам. Целью такого подхода является несбалансированная сиюминутная защита экономических интересов части бизнеса, отрицающая доминанту фискальной функции налога, признаваемой большинством российских экономистов [4, с.?11] и в конечном итоге приносящая вред неограниченному кругу экономических агентов.

Во-вторых, момент исполнения обязанности по уплате налога в корне отличается от того, как этот момент определен применительно к обязательству в гражданских отношениях.

Если в налогообложении таким моментом является сдача налогоплательщиком платежного поручения в банк, то в гражданских отношениях этим моментом будет фактическое поступление денежных средств на банковский счет кредитора. Здесь риски банковских неплатежей всегда несет должник, кстати, также как и налогоплательщик, не имеющий возможности самостоятельно рассчитаться с кредитором без привлечения банка. Он отвечает не только за собственные действия, но и за действия выбранных им третьих лиц, на которых возложено исполнение.

Думается, все без исключения организации и индивидуальные предприниматели станут считать обязательство должника исполненным только с момента поступления денежных средств на собственный банковский счет. Ведь только такой результат обеспечивает надлежащую реализацию экономических интересов кредитора. Соответственно, до этого момента любые проблемы у банка должника рассматриваются как проблемы должника, раз это выбранный им банк. Никто другой в рыночной экономике не должен нести имущественный риск за чужой неверный выбор.

Поэтому все организации и индивидуальные предприниматели возражали бы против закрепления в ГК РФ правила о том, что обязанность должника по оплате товаров, работ, услуг считается исполненной в тот момент, когда изъятие части его имущества, предназначенной для оплаты, фактически произошло, как это сделал Конституционный Суд РФ применительно к налогообложению [6]. Кредиторам, для удовлетворения собственных экономических интересов нужны не платежные поручения должника с отметкой банка, а поступившие на расчетный счет денежные средства, поскольку любой кредитор ожидает от должника реального, а не формального исполнения обязательства. Но ведь на принципе реального исполнения обязательства должно быть построено не только гражданское, но и налоговое отношение.

Несложно заметить знаковую разницу соответствующих положений Гражданского кодекса и Налогового кодекса. Государство как кредитор отказалось от преимуществ, предоставляемых кредитору в гражданских отношениях, поставило себя в более худшее положение и полностью проигнорировало в данном вопросе сущность налога, как объективной экономической категории. Поэтому прав И.В. Горский, указывающий на большую либеральность существеннейших моментов налогового права в сравнении с гражданским правом. Ученый справедливо называет российское правило о моменте исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога «неслыханным в мировой практике и препятствующим нормальному сбору налогов» [2, с.?47-49].

В-третьих, существующий момент исполнения обязанности по уплате налога принципиально нарушает логику построения положений гражданского и налогового права. Ведь именно в гражданском праве закреплен, по общему правилу, приоритетный характер публичных платежей над частными. Устанавливая соответствующую очередность, Гражданский кодекс создает преимущества для требований, обеспечивающих формирование бюджета перед интересами контрагентов налогоплательщика.

Однако в нашем случае получается, что использовать «зависшие» в банке денежные средства организаций или индивидуальных предпринимателей для частных платежей в экономике невозможно в силу их очевидной неликвидности и невостребованности кредиторами, а для публичных вполне реально. В результате налоговый платеж в экономическом обороте оказался единственный в своем роде: только он считается совершенным безотносительно к исполнению платежного поручения банком, обслуживающим налогоплательщика. В любых иных платежах такое невозможно.

В-четвертых, в действующем механизме уплаты налога присутствует опасная мотивация характерного для налоговой системы России безразличия налогоплательщика к выбору и деяниям контрагента (банка). Налогоплательщика, как владельца счета, совершенно не интересует факт поступления его налогов в бюджет и надежность осознанно выбранного им банка в проведении налогового платежа, что абсолютно неправильно в рыночной экономике.

В-пятых, действующий момент определения исполнения обязанности по уплате налога является несправедливым. Симптоматично, что требования граждан, являющихся кредиторами первой очереди ликвидируемого банка, не удовлетворялись в связи с недостаточностью имущества у банка, а организации и индивидуальные предприниматели выводили из него свои денежные средства в качестве налоговых платежей. Практика налогообложения указывает на многочисленные попытки налогоплательщиков по последующему возврату (зачету) из бюджетной системы России «излишне уплаченных» через проблемные банки зависших налогов [7].

Кризисные явления в экономике и банковской системе России 2014-2015 годов актуализируют дефект механизма уплаты налога. Анализ официальной статистики указывает на постоянное наличие «зависших» налоговых платежей в налоговой системе России. В стране идет набирающий положительную динамику процесс сокращения числа кредитных организаций, включая крупные банки, объясняемый, в первую очередь, их активной степенью участия в отмывании преступных доходов и незаконном выводе капитала за рубеж, а также усиление банковского надзора ЦБ РФ. За период 2006-2014 годов лицензии на осуществление банковских операций отозваны у 370 кредитных организаций (рис. 2).

Рис. 2 Динамика кредитных организаций, у которых отозваны лицензии на осуществление банковских операций

Источник: Банк России [9]

По состоянию на 1 января 2015 года в единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о государственной регистрации в связи с ликвидацией 1638 кредитных организаций. Установленные требования кредиторов составили 408,9 млрд руб., а удовлетворенные только 48,6 млрд руб. (11,9%), что обусловлено низким качеством активов ликвидированных кредитных организаций и низким процентом их реализации (рис.?3). Логичным следствием негативных явлений в банковской системе России выступает продолжающееся применение налогоплательщиками вексельных и иных схем уплаты налогов через проблемные банки [3, с. 39], неизбежно приводящее к постоянному наличию «зависших» налоговых платежей в экономике.

Рис. 3 Результаты удовлетворения требований кредиторов всех ликвидированных кредитных организаций по состоянию на 1 января 2015 года

Источник: Банк России [9]

Указывая в качестве причины такого положения на дефект механизма уплаты налога нужно обратить особое внимание на неправильное построение экономических отношений между государством, налогоплательщиками и банками. Именно здесь кроется ключевая причина, методологического характера, приносящая вред налоговой системе России и деформирующая налогообложение.

Основная логическая посылка в действующем механизме уплаты налога сводится к наличию в самостоятельных действиях банка по проведению налогового платежа публичной составляющей. Главный акцент в нем делается на возможных санкциях для банков и их должностных лиц далеко не всегда позволяющих обеспечить нормальный режим поступления налоговых платежей в бюджет.

Практика налогообложения убедительно доказала, что нормы Налогового кодекса, устанавливающие право взыскания налоговыми органами с банка не перечисленных сумм налогов и пеней, не повлияли на проблемные банки. Аналогично возможность обращения налоговых органов в ЦБ РФ с ходатайством об аннулировании лицензии на осуществление банковской деятельности, в связи с неоднократным нарушением обязанности по перечислению налогов в бюджет в течение одного календарного года также не стала препятствием положительной динамики сумм «зависших» налоговых платежей и их рецидива в экономике.

Разнообразные санкции не оказывают превентивное воздействие на неплатежеспособный банк, лицензия у которого на совершение банковских операций рано или поздно будет отозвана, и не ограждают налоговую систему России от «зависших» налоговых платежей. Имплементированные в механизм уплаты налога публичные отношения между неплатежеспособным банком и налоговым органом в подавляющем большинстве случаев не позволяют государству вернуть даже сумму недоимки, не говоря уже о пени и различных санкциях, приводят лишь к несправедливому переложению налоговой нагрузки в обществе. В этой связи, мы не можем согласиться с доводами о «важности появления в НК РФ и КоАП РФ ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей, возложенных на банки» [5, с. 438 -- 439].

С нашей точки зрения, как раз наоборот, избыточные санкции не только не имеют сколько-нибудь серьезного значения, но и наносят вред налогообложению и экономике. Если, несмотря на все виды санкций в налоговой системе России возникла проблема «зависших» налоговых платежей и из 34 млрд руб. бюджет получил всего 8 млрд руб., то данные факты не могут не свидетельствовать об отсутствии должного влияния соответствующих норм НК РФ и КоАП РФ на недобросовестных налогоплательщиков и проблемные банки. Поэтому дефект механизма уплаты налога продолжает оставаться одной из насущных теоретических и прикладных проблем экономической науки.

Думается, реформирование налогообложения неизбежно затронет изменение механизма уплаты налога у организаций и индивидуальных предпринимателей. Для исключения практики «зависших» налоговых платежей мы предлагаем иную модель механизма уплаты налога, основанную на изменении природы возникающих экономических отношений и направленности регулирующего воздействия, в большей степени отвечающей требованиям рыночной экономики.

В ней исключается безразличие организации и индивидуального предпринимателя к выбору обслуживающего банка, его деяниям по не проведению налогового платежа. Предлагаемая модель механизма уплаты налога основана на гражданской конструкции экономических отношений между банком и клиентом-налогоплательщиком (рис. 4).

В этом формате начинает меняться мотивация указанных лиц и субъект ответственности. Банк рассматривается как представитель налогоплательщика, перечисляющий по его поручению налог в бюджет. Гражданские отношения между клиентом и банком продолжаются до фактического поступления налога в бюджет. Поэтому обязанность налогоплательщика-организации и налогоплательщика-физического лица, являющегося индивидуальным предпринимателем, предлагается считать исполненной с момента поступления налога в бюджетную систему России на соответствующий счет Федерального казначейства.

На основании этого рисунка можно сделать вывод о том, что в предлагаемой модели изменяется:

??природа возникающих экономических отношений;

??направленность регулирующего воздействия;

??субъект ответственности;

??система санкций;

??момент исполнения обязанности по уплате налога;

??компенсаторные (регрессные) права налогоплательщика к банку.

До этого момента налогоплательщик отвечает за фактическое поступление налога в бюджет, а банк, по правилам Гражданского кодекса и договора банковского счета, несет ответственность перед клиентом в размере, превышающем пени, исчисленную в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом. Соответственно, ответственность банка перед клиентом должна стать вполне адекватной компенсаторной (регрессной) мерой, защищающей экономические интересы налогоплательщика и, одновременно, ответом на потенциальную возможность использования банком налоговых платежей в качестве кредитных ресурсов.

Другими словами, налогоплательщик, выбравший банк, будет отвечать за фактическое поступление налога в бюджет, а банк, виновный в задержке налогового платежа, будет нести гражданскую ответственность перед клиентом на основании Гражданского кодекса. По нашему мнению, действующая в стране законодательная база, касающаяся исполнения банком обязательств перед клиентами в достаточной степени защищает права и интересы последних. Важно ее в полной мере задействовать в налогообложении. Что же касается санкций, то они должны сокращаться. В частности, необходимо отменить статьи 133, 135 НК РФ и ст. 15.8 КоАП РФ, устанавливающие ответственность банков и их должностных лиц за нарушение срока исполнения поручения налогоплательщика или налогового агента о перечислении налога.

Ситуация, когда банк становится неплатежеспособным, и клиент в результате может потерять свои деньги, с нашей точки зрения, укладывается в логику и смысл рискованного характера предпринимательской деятельности. Это закономерно, поскольку организации и индивидуальные предприниматели в рыночной экономике самостоятельно выбирают обслуживающий банк, формулируют те или иные условия договора банковского счета и, соответственно, несут риск ответственности, как за свой выбор, так и за последующие собственные действия, не перекладывая его на других лиц, абсолютно непричастных к их выбору.

Поэтому наши предложения позволяют налогообложению избавиться от различных схем, связанных с формальным исполнением налогоплательщиком обязанности по уплате налога, придать ей возможность нормального, надлежащего протекания. Если организация и индивидуальный предприниматель отвечают перед обществом и государством до момента поступления налога в бюджетную систему России, то они, безусловно, будут заинтересованы в реальности своего платежа. Также как и в том, чтобы их денежные средства фактически поступили в распоряжении органов власти. Следовательно, предлагаемые изменения будут мотивировать ответственное социально желаемое поведение налогоплательщика и банка, и исключат негативные экономические последствия для других организаций и физических лиц.

Рис. 4 Предлагаемая модель механизма уплаты налога

Источник: составлено автором

Литература

1.?Бюджетные и налоговые реформы в современном обществе: сравнительный анализ Франции и России: монография / Под ред. Л.И. Гончаренко, Е.В. Маркиной. М.: Финансовый университет, 2011. 188 с.

2.?Горский И.В. Развитие налоговой системы Российской Федерации: автореф. дисс.... д-ра экон. наук. М. 2004. 54 с.

3.?Налоговые итоги 2013 года и задачи на будущее. Цифры, концепции и идеи с расширенной коллегии ФНС России // Финансы. 2014. № 3. С. 4-7.

4.?Павлова, Л.П., Панкратов, В.В. Отдельные аспекты совершенствования налоговой политики // Финансы. 2010. № 4. С.?24-29.

5.?Пепеляев С.Г. Налоговое право. М.: Юристь, 2004. 538 с.

6.?По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»: постановление Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 г. № 24-П // СЗ РФ. 1998. № 42. Ст. 5211.

7.?Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 20.08.2001г. № Ф08-2474/2001-775, Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.05.2013?г. № А56-46140/2012, Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 28.04.2009г. № А45-4622/2009, Решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.05.2014?г. №?А40-183385/13, Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24.09.2013 г. № А60-50299/2012, Решение Арбитражного суда Брянской области от 21.07.2010 г. № А09-3127/2010, Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 25.11.2013 г. № А40-109973/12, Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.08.2013 г. № А45-24324/2012. [Электронный ресурс]. Режим доступа: Справочная правовая система «Консультант Плюс».

8.?Теоретические и методологические основы формирования и функционирования налогового механизма в условиях его трансформации / Под ред. А.И. Михайлушкина, Д.В. Шопенко. СПб.: СПбГИЭУ, 2004. 257 с.

9.?Банк России http://www.cbr.ru/credit/likvidbase/information 01012015.pdf. (Дата обращения 15.07.2015).

Размещено на Allbest.ru