Правове регулювання оподаткування нерухомості в Україні

Размещено на http://www.allbest.ru/

Правове регулювання оподаткування нерухомості в Україні

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

оподаткування нерухомий майно

Актуальність теми. Оподаткування нерухомості традиційно відноситься до найбільш дискусійних питань податкового права. З одного боку, становлення економіки ринкового типу вимагає зменшення податків на виробництво та збільшення на нерухомість, з іншого - в умовах економічної нестабільності лише нерухомість є способом утримання стабільного добробуту, що призводить до виникнення суперечностей між інтересами держави та платників податків. Оподаткування нерухомості часто критикується як несправедливе, бо для осіб, що володіють об'єктами нерухомості, але при цьому мають низький рівень доходів, воно може мати конфіскаційний характер. Незважаючи на непопулярність у населення, оподаткування нерухомості запроваджено більше ніж у 130 економічно розвинутих країнах світу. Світовій практиці характерна уніфікація оподаткування різних об'єктів нерухомості у вигляді стягнення податку на нерухомість. В Україні оподаткування нерухомості здійснюється групою майнових податків (платою за землю, податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) та платежами на операції з нерухомістю (податком на доходи фізичних осіб, державним митом, збором на загальнодержавне пенсійне страхування), стягнення яких викликає гостру дискусію у суспільстві. Не останню роль у цьому відіграє те, що податковий тягар з їх сплати лягає переважно на фізичних осіб, та недосконалість правового механізму зазначених платежів, що негативно впливає на становлення й розвиток системи оподаткування нерухомості.

Незважаючи на значну кількість робіт, присвячених оподаткуванню об'єктів нерухомості, його проблеми розглядалися або з економічних позицій (А.А. Багрій, А.Ю. Бережна, В.І. Блонська, Н.М. Бобох, Е.В. Кадебська, Б.А. Карпінський, М.І. Карлін, С.І. Лєкарь, І.М. Мазур, І.М. Отрош, О.В. Покатаєва, Л.Д. Тулуш, Н.М. Хлопенюк та інші), або правознавцями фрагментарно (В.І. Андрущак-Шпілер, В.Т. Білоус, І.Є. Криницький, Ю.М. Кушнірчук та інші вітчизняні й зарубіжні науковці досліджували оподаткування нерухомості у контексті майнового оподаткування, А.І. Берлач, Т. Гега, Л.М. Доля, О.І. Заєць, Л.К. Воронова, Є.М. Івашина, М.П. Кучерявенко, В.Я. Косаняк, С.Г. Пепеляєв, Е.Б. Павленко, В.В.Печенюк, О.К. Терентьєва, В.В. Хохуляк, С.І. Федчук та інші приділяли увагу оподаткуванню землі, Н.Г. Апресова, О.О. Кривцов, Ж.В. Піскова, В.О. Рядінська, С.В. Савченко, І.М. Цуркан та інші розглядали оподаткування операцій з нерухомістю, С.В. Безбах, Б.С. Ватченко, О.М. Воронкова, Я.М. Казюк, О.А. Музика-Стефанчук, О.Р. Радишевська, В.В. Токар, О.А. Фрадинський, О.Л. Шандиров, Т.В. Шуліченко та інші досліджували зарубіжний досвід оподаткування нерухомості й проблеми адаптації податкових механізмів в Україні до світових аналогів). Аналізу податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, у правовій доктрині присвячені лише поодинокі праці (Н.І. Блащук, О.В. Захарова, С.С. Тихонова), що пов'язано з недавнім його запровадженням (з 1 січня 2013 року).

Правове регулювання оподаткування нерухомості в Україні не було об'єктом самостійного дослідження, у той час як досі залишаються не розробленими питання забезпечення дієвості його механізму. Правовий механізм окремих платежів, що складають систему оподаткування об'єктів нерухомого майна, знаходиться у процесі становлення, що зумовлює наявність невирішених питань та прогалин у чинному законодавстві. Проблеми, що виникають при стягненні платежів, якими оподатковується нерухоме майно в Україні, вимагають теоретичного осмислення та формулювання висновків і пропозицій, які сприятимуть удосконаленню правового регулювання оподаткування нерухомості в Україні. Зазначене й зумовило вибір теми дисертаційного дослідження, її важливе практичне та теоретичне значення.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Напрям дослідження обрано з урахуванням Програми економічних реформ України на 2010-2014 роки «Заможне суспільство, конкурентоспроможна економіка, ефективна держава» № 504/2011, затвердженої Указом Президента України від 27.04.2011, пунктом 9 якої передбачено забезпечення розробки необхідного комплексу заходів щодо ефективного справляння податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та оподаткування інших об'єктів нерухомості.

Дисертаційне дослідження виконано у межах науково-дослідної теми Київського міжнародного університету «Україна в умовах європейської інтеграції і глобалізації світу» (державний реєстраційний номер 0108U008609), у розробці якої автор брав участь. Тему дисертації затверджено Вченою радою Київського міжнародного університету 29 березня 2012 року (протокол № 8).

Мета і завдання дослідження. Мета дисертаційного дослідження полягає в тому, щоб на основі аналізу наукової літератури, нормативних актів розкрити сутність оподаткування нерухомості в Україні та сформулювати висновки і пропозиції щодо вдосконалення його правового регулювання.

Відповідно до поставленої мети визначено основні завдання дисертаційного дослідження:

– проаналізувати поняття нерухомості, визначити специфіку об'єктів нерухомого майна як об'єктів оподаткування та можливість застосування цивільно-правового визначення нерухомості для цілей оподаткування;

– окреслити платежі, якими оподатковується нерухомість в Україні на сучасному етапі, відповідно до виокремлених критеріїв віднесення об'єктів нерухомого майна для цілей оподаткування;

– проаналізувати генезис наукових досліджень та стан сучасної правової доктрини щодо становлення і розвитку правового регулювання оподаткування нерухомості в Україні;

– розглянути світові принципи оподаткування нерухомості, особливості їх застосування в Україні та виокремити перспективні напрями, що повинні визначати розвиток оподаткування нерухомості в Україні для забезпечення дієвості механізму оподаткування нерухомості;

– розкрити сутність основних та додаткових елементів правового механізму податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та плати за землю;

– з'ясувати проблеми, що виникають під час обчислення та сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, і земельного податку, та запропонувати шляхи їх вирішення;

– висвітлити особливості механізму оподаткування доходів фізичних осіб від операцій з нерухомим майном;

– сформулювати пропозиції до чинного законодавства щодо підвищення ефективності правового регулювання оподаткування нерухомості в Україні.

Об'єктом дослідження є суспільні відносини, що виникають у процесі правового регулювання оподаткування нерухомості в Україні.

Предметом дослідження є правове регулювання оподаткування нерухомості в Україні.

Методи дослідження. Методологічну основу дослідження становлять положення діалектики як загальнонаукового методу пізнання явищ об'єктивної дійсності, інші загальнонаукові та спеціальні методи, а саме: формально-логічний, історико-правовий, системного аналізу, порівняльний, статистичний, соціологічний, застосування яких дає можливість досліджувати проблеми в єдності їх соціального змісту і значення. Застосування історико-правового методу передбачало вивчення ґенези наукових досліджень розвитку системи оподаткування нерухомості, визначення його правової регламентації, видів податків та зборів, якими оподатковується нерухомість, виявлення зв'язку минулих і сучасних процесів податкової реформи в Україні (підрозділ 1.2). Використання формально-логічного методу дозволило визначити основні напрями вдосконалення законодавства щодо правового регулювання оподаткування нерухомості в Україні (підрозділи 2.1-2.3). Метод системного аналізу сприяв дослідженню поняття нерухомості як цивільно-правової категорії та визначенню можливості його застосування для цілей оподаткування (підрозділ 1.1). У процесі аналітичного огляду систем оподаткування нерухомості деяких зарубіжних країн та світових принципів забезпечення ефективності оподаткування нерухомості було використано порівняльний метод, що дало можливість сформулювати рекомендації з виокремлення перспективних напрямів розвитку оподаткування нерухомості, які забезпечать дієвість механізму такого оподаткування (підрозділ 1.3). Статистичний і соціологічний методи застосовувалися при опрацюванні рішень місцевих рад, матеріалів судової практики, даних анкетування та зведенні матеріалів опитування (підрозділи 2.1, 2.2).

Інформаційною й емпіричною основою дослідження стали: судова практика щодо розгляду спорів про сплату земельного податку, рішення місцевих (селищних) рад щодо розроблення та затвердження Положення про нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки (опрацьовано 116 рішень місцевих (селищних) рад), результати опитування потенційних платників податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки (311 осіб).

Наукова новизна одержаних результатів полягає в тому, що за характером розглянутих питань дисертація є одним із перших комплексних монографічних досліджень, у якому формулюються певні поняття, робляться теоретичні узагальнення й практичні рекомендації спрямовані на удосконалення правового регулювання оподаткування нерухомості в Україні:

уперше:

– дається авторське формулювання поняття нерухомості для цілей оподаткування, з урахуванням видів об'єктів нерухомості, які підпадають під оподаткування, запровадження якого в податковому праві усуне прогалини у визначенні основних категорій оподаткування;

– доведена недоцільність застосування принципу соціального перерозподілу при формуванні механізму оподаткування нерухомості в Україні, що полягає у вирівнюванні податкового навантаження на різні верстви населення шляхом оподаткування за більшими ставками дорогої нерухомості як ознаки розкоші;

– аргументовано доцільність скасування державного мита за нотаріальні послуги при відчуженні нерухомого майна та збору на обов'язкове державне пенсійне страхування при купівлі-продажу об'єктів нерухомого майна як історичних пережитків, справляння яких у сучасній податковій системі України порушує принципи оподаткування;

– запропоновано введення порядку оскарження результатів оцінки нерухомого майна з метою забезпечення ефективності механізму оподаткування нерухомості та дотримання балансу в публічній та приватній сферах;

– вказується на необхідність покладення на органи Міністерства доходів і зборів України контролю за розробкою місцевими радами Положень про податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, оскільки від своєчасності прийняття цих правових актів залежить належне виконання податкових зобов'язань платниками зазначеного податку, а відповідно і наповнення місцевих бюджетів;

удосконалено:

– наукове бачення періодизації розвитку оподаткування нерухомості з урахуванням специфіки об'єктів оподаткування, що дозволило виявити позитивні моменти в існуванні платежів, якими оподатковувалася нерухомість, та запропонувати шляхи удосконалення механізму оподаткування нерухомості на сучасному етапі;

– визначення платників податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, шляхом віднесення до них установ та організацій, які не належать до юридичних осіб, закріплення принципу титульності (законності) та пропорційності сплати податку залежно від розміру частки у праві часткової (сумісної) спільної власності;

– аргументацію щодо віднесення до об'єктів оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, об'єктів виробничої та комерційної нерухомості та визначення як бази його оподаткування загальної площі оподатковуваних об'єктів;

– теоретичні підходи до доцільності виключення орендної плати з форм оподаткування землі і перейменування плати за землю у податок на землю, що усуне конкуренцію норм податкового та цивільного законодавства;

– розуміння специфіки встановлення пільг за податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, які розглядаються як необхідна умова дієвості правового механізму цього податку;

– поняття об'єкта земельного податку шляхом виключення з його визначення земельних ділянок, що перебувають у користуванні, та земельних часток (паїв), які знаходяться у власності;

дістали подальшого розвитку:

– пропозиції щодо виокремлення перспективних напрямів розвитку оподаткування нерухомості, які забезпечать дієвість механізму такого оподаткування;

– теза про необхідність удосконалення механізму запобігання ухиленню від оподаткування операцій з надання нерухомості в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм) шляхом створення умов для добровільного виконання вимог податкового законодавства платниками податків;

– наукова думка щодо доцільності відміни градації ставок податку на доходи фізичних осіб від отримання нерухомості у спадщину (дарунок) залежно від ступеня споріднення;

– обґрунтування необхідності прийняття Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України (щодо оподаткування нерухомості)», проект якого розроблено автором, що сприятиме усуненню колізій у чинному законодавстві, упорядкуванню та систематизації наявного нормативного матеріалу.

Практичне значення одержаних результатів визначається можливістю їх використання:

– у науково-дослідній сфері - як основи для подальшої розробки правових та організаційних засад механізму оподаткування нерухомості (акт впровадження від 06.02.2013 р. № 538);

– у навчальному процесі - під час викладання курсів «Фінансове право України», «Податкове право», підготовки підручників, навчальних посібників із зазначених предметів (акт впровадження від 06.02.2013 р. № 029);

– у сфері правотворчості - при підготовці змін та доповнень до Податкового кодексу України, інших нормативних актів, що стосуються оподаткування нерухомості;

– у правозастосовній сфері - для удосконалення діяльності місцевих рад, органів Міністерства доходів і зборів України.

Апробація результатів дисертації. Основні положення дисертації, теоретичні та практичні висновки й рекомендації оприлюднені у доповідях та повідомленнях на міжнародних і всеукраїнських науково-практичних конференціях: «Проблеми вдосконалення правового забезпечення прав та основних свобод людини і громадянина» (м. Київ, 17?18 листопада 2012 р.); «Україна в євроінтеграційних процесах» (м. Київ, 16?17 лютого 2013 р.); «Теоретичні та практичні проблеми правового регулювання суспільних відносин» (м. Харків, 2?3 березня 2013 р.); «Європейський шлях розвитку України: плани та реалії» (м. Київ, 6-7 квітня 2013 р.); «Юридическая наука и практика в условиях современных трансформационных процессов» (м. Сімферополь, 12?13 квітня 2013 р.); «Сучасний вимір держави і права» (м. Львів, 24?25 травня 2013 р.); «Становлення громадянського суспільства в Україні: нормативно-правове підґрунтя» (м. Дніпропетровськ, 2 червня 2013 р.).

Публікації. Основні положення й висновки проведеного дослідження відображено в семи наукових статтях, шість з яких - у фахових виданнях з юридичних наук в Україні, одна - у зарубіжному виданні, та в семи тезах доповідей, надрукованих за матеріалами науково-практичних конференцій.

Структура дисертації зумовлена метою та завданнями дослідження і дає можливість детально розкрити тему. Дисертація складається зі вступу, двох розділів, що об'єднують шість підрозділів, висновків, додатків і списку використаних джерел (440 найменувань). Повний обсяг дисертації становить 266 сторінок, з них 171 - основний текст.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У Вступі наводяться аргументи щодо доцільності вибору теми й аспектів дослідження, обґрунтовується його актуальність, визначається ступінь вивченості проблеми, формулюються мета й завдання, вказуються використані наукові методи, визначаються наукова новизна одержаних результатів, їх практичне значення, форми апробації, структура й обсяг роботи.

У Розділі 1 «Теоретико-методологічні основи оподаткування нерухомості та їх генезис» розглядається поняття нерухомості для цілей оподаткування та об'єкти її оподаткування, історичний розвиток платежів, якими оподатковується нерухомість, та визначаються принципи забезпечення дієвості механізму оподаткування нерухомості. Розділ складається із трьох підрозділів.

У підрозділі 1.1 «Оподаткування нерухомості: поняття та об'єкти» констатується, що Податковий кодекс України (далі - ПКУ) дефініції терміна «нерухомість» не містить, поняття ж нерухомого майна у значенні, закріпленому у Цивільному кодексі України (далі - ЦКУ), для цілей оподаткування використовувати неможливо, оскільки як об'єкти оподаткування у ПКУ визначаються лише деякі з об'єктів нерухомого майна. Тобто значення нерухомості для цілей оподаткування значно вужче, ніж для цивільно-правових. Констатується, що під оподаткування підпадають дві різнопланові групи об'єктів - ті, що є незмінними і створені природно (земельні ділянки), та ті, що можуть змінюватися і створені штучно (житлова нерухомість і об'єкти незавершеного будівництва). Запропоновано всі штучно створені об'єкти нерухомості, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких є неможливим без їх знецінення та зміни призначення, що підпадають під оподаткування та не втрачають при цьому режим нерухомої речі, об'єднати у збірну категорію «нерухоме майно, відмінне для земельної ділянки». З урахуванням визначених об'єктів нерухомості, що підпадають під оподаткування, автором дається власне визначення нерухомості для цілей оподаткування. Підкреслюється, що в Україні застосовується модель оподаткування нерухомого майна, при якій кожен об'єкт оподатковується окремо, тобто нерухомість підпадає під оподаткування декількома податками. Указується, що оподаткування нерухомості в Україні здійснюється майновими податками на окремі об'єкти нерухомості (платою за землю, податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки (далі - ПНМВЗД)); податками та зборами на операції з нерухомістю (податком на доходи фізичних осіб від надання нерухомості в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм), від операцій з продажу (обміну) об'єктів нерухомого майна, від прийняття у спадщину чи дарунок об'єктів нерухомого майна); державним митом; збором на загальнодержавне пенсійне страхування.

У підрозділі 1.2 «Історичний розвиток оподаткування нерухомості» зроблено історичний екскурс до пам'яток права, що розкривають еволюцію оподаткування нерухомості. Автором здійснена періодизація розвитку оподаткування нерухомості, виокремлено три періоди генезису платежів, якими оподатковується нерухомість: 1) ІХ-ХVІІ ст.ст.; 2) 1851-1917 роки; 3) 1923 р. - теперішній час. У першому періоді виокремлено чотири етапи: 1) ІХ-ХІІ ст.ст. (поява податків на землю («соха», «рало») та житло («подимне»)); 2) ХІІ-ХV ст.ст. - оподаткування нерухомості здійснювалося посошною податтю (сохою), яка стягувалася лише з землі залежно від розміру земельних ділянок; податок на дим отримав особистий характер - стягувався з кожної особи в сім'ї; 3) ХІV-ХV ст.ст. - платежі на землю та на житло було об'єднано в «тягло з живущої чверті»; 4) ХVІ-ХVІІ ст.ст. - податок на нерухомість отримує назву «тягло по ріллях», утворюються платежі, пов'язані з оподаткуванням операцій з нерухомістю (спадкування нерухомості оподатковується «четвертними грошами», а купівля-продаж, міна, дарування - «кріпосним (явочним) митом»). У другому періоді відродилися податок на землю (поземельний податок) та податок на нерухоме майно у містах (податок на житло та інші будівлі у містах), обіг нерухомого майна оподатковувався спадковим митом та кріпосним митом (при переході майна безоплатним способом, при його купівлі-продажі, міні та інших зобов'язаннях). У третьому періоді виділено вісім етапів: 1) 1923-1926 рр. - запроваджується оподаткування землі, наданої у користування (рентний податок); 2) 1926-1930 рр. - оподатковується земля та інші об'єкти нерухомості (податком з будівель у міських поселеннях, податком з фабрично-заводських, торговельних, промислових та дачних приміщень поза міськими поселеннями, податком з майна, з якого отримуються особливі вигоди від заходів, що здійснюються вперше, податком із закладів для споживання на місці страв та напоїв, податком з промислових садів та городів) та операції з нерухомістю (податком з актів про відчуження будівель або права забудови і податком на спадщину та дарування); 3) 1930-1940 рр. - оподатковувалися земля (земельною рентою) та будівлі (податком з будівель); спадкування та дарування об'єктів нерухомого майна оподатковувалося податком з майна, що переходить за спадщиною і даруванням; 4) 1942-1953 рр. - оподаткування нерухомості здійснювалося земельною рентою та податком з будівель; відчуження нерухомого майна, його спадкування та дарування обкладалося державним митом; 5) 1953-1981 рр. - до описаної системи додався сільськогосподарський податок (об'єкт оподаткування - земельні ділянки, надані для ведення підсобного господарства); 6) 1981-1991 рр. - податками на нерухомість були податок на будівлі, земельний податок і сільськогосподарський податок та державне мито як плата за послуги нотаріуса при відчуженні нерухомого майна, його даруванні та спадкуванні; 7) 1991-2010 рр. - земельні ділянки оподатковувалися платою за землю, при спадкуванні, даруванні або відчуженні об'єктів нерухомого майна стягувалося державне мито, а при купівлі-продажу нерухомості - ще й збір на обов'язкове державне пенсійне страхування; 8) 2010 р. - теперішній час ? оподаткування нерухомості здійснюється за визначеними раніше платежами. Констатується, що державне мито за нотаріальні послуги при відчуженні нерухомого майна було запроваджено за радянських часів як платіж податкового характеру. Зміна системи оподаткування, що призвела до одночасного стягнення при відчуженні об'єктів нерухомого майна податку на доходи фізичних осіб від операцій з нерухомістю та державного мита, порушує принципи оподаткування. Тому останнє запропоновано скасувати. Зазначається, що збір на обов'язкове державне пенсійне страхування при укладенні договорів купівлі-продажу нерухомості було введено в 1997 році як тимчасовий (до 2001 року) захід для підтримання Пенсійного фонду України, строк стягування якого вичерпано, тому запропоновано його скасувати.

У підрозділі 1.3 «Принципи забезпечення дієвості механізму оподаткування нерухомості» у контексті вітчизняного підходу до механізму оподаткування нерухомості, з метою визначення ступеня його ефективності в Україні та окреслення напрямів реформування, проаналізовані принципи, розроблені світовою практикою, що забезпечують раціональність оподаткування нерухомого майна. Резюмується, що зарубіжні принципи забезпечення дієвості механізму оподаткування нерухомості в Україні застосовуються частково. Це пов'язано як з пережитками минулого, так званою «радянською спадщиною» (нерозробленість поняття нерухомості, тривання процесів роздержавлення земель), так і з пошуком власного шляху розвитку механізму оподаткування нерухомого майна. У роботі окреслено перспективні напрями розвитку та удосконалення зазначеного механізму в Україні. Наголошується на недоцільності віднесення до принципів забезпечення ефективності оподаткування нерухомості принципу соціального перерозподілу. Підкреслюється, що оподаткування розкоші не має однозначного визначення як прогресивний податковий інститут, застосування якого дасть значні фіскальні результати; світова практика оподаткування багатства на сучасному етапі підтверджує переважання негативних наслідків такого оподаткування над позитивними; історичний досвід запровадження податків на багатство свідчить про те, що вони вводилися у період найбільшого економічного розвитку країн для боротьби зі зловживанням використання речей «статусу». Зазначається, що нині в Україні відсутні об'єктивні критерії віднесення нерухомості до розкоші; серед науковців немає однозначного підходу щодо доцільності введення податку на багатство, а відповідні законопроекти мають популістський характер і спрямовані на досягнення політичних цілей.

У Розділі 2 «Правова характеристика платежів, якими оподатковується нерухомість в Україні» висвітлюються особливості правового механізму платежів, якими оподатковується нерухомість в Україні. Розділ складається з трьох підрозділів.

У підрозділі 2.1 «Правовий механізм податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки» автором проаналізовано стан розроблення та прийняття місцевими радами Положення про податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Зазначається, що через відсутність контролю більшість рад не розробила і не прийняла відповідне Положення. У зв'язку з цим запропоновано надати повноваження органам Міністерства доходів і зборів України щодо контролю за своєчасною розробкою та прийняттям вищевказаними радами Положення про нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.

Для удосконалення юридичної конструкції статті 265 ПКУ пропонується віднести до платників ПНМВЗД категорію платників, що не належать до юридичних осіб, та зазначити, що під оподаткування підпадатимуть лише власники майна, розташованого на території України. Крім того, передбачити, що якщо об'єкт житлової нерухомості перебуває у спільній власності (як частковій, так і сумісній), то платником податку є кожен із співвласників, пропорційно його частці у праві власності на об'єкт житлової нерухомості. Констатується, що визначення об'єктом ПНМВЗД лише об'єктів житлової нерухомості, звільняє від оподаткування інші об'єкти нерухомості, розташовані на земельній ділянці. Аналіз наукових підходів до оподаткування об'єктів комерційної та виробничої нерухомості вказує на доцільність їх віднесення до об'єкта оподаткування ПНМВЗД, автором запропонована їх класифікація. Зазначається, що визнання базою оподаткування ПНМВЗД житлової площі об'єкта житлової нерухомості, не відповідає сучасним реаліям оподаткування об'єктів нерухомості, відмінних від земельної ділянки, оскільки суттєво зменшує кількість оподатковуваних об'єктів, не сприяє реалізації принципу економічної ефективності, суперечить податковій політиці України, створює умови для ухиляння від оподаткування. Спираючись на світовий досвід оподаткування нерухомості, автор вказує на доцільність визначення як бази оподаткування ПНМВЗД загальної площі об'єкта нерухомості. Зроблено висновок, що прогресивний характер ставок ПНМВЗД нічим не обґрунтований, запропоновано іншу ставку цього платежу.

Вказується, що оподаткування новостворених об'єктів нерухомого майна зумовлює ускладнення обчислення ПНМВЗД та ухиляння від оподаткування нерухомості шляхом затягування строків закінчення будівництва. На підставі аналізу світового та історичного досвіду сформульовано висновок про необхідність звільнення від сплати ПНМВЗД новостворених об'єктів нерухомого майна, відмінного від земельної ділянки, протягом року, у який виникло право власності на зазначений об'єкт. Порядок визначення розміру ПНМВЗД у разі зміни власника об'єкта оподаткування, закріплений у ПКУ, суттєво ускладнює процедуру його обчислення, що збільшує витрати на адміністрування цього податку. Пропонується встановити обов'язок зі сплати зазначеного податку за тим із власників об'єкта оподаткування, який є титульним (законним) на момент його обчислення, надавши ПНМВЗД характер обтяження нерухомості.

Автором виділено проблеми встановлення пільг за ПНМВЗД: декларативність норм, що звільняють від оподаткування ПНМВЗД об'єкти житлової нерухомості, які розташовані у зонах відчуження та безумовного (обов'язкового) відселення; відсутність визначення у правовому полі України терміна «будівлі дитячих будинків сімейного типу», «об'єкти житлової нерухомості, яка належать багатодітним сім'ям та прийомним сім'ям, у яких виховується троє та більше дітей»; звільнення від сплати дачних та садових будинків. Запропоновано внести зміни до ПКУ щодо пільг за даним податком.

У підрозділі 2.2 «Правове регулювання плати за землю» розкрито сутність плати за землю та досліджено елементи її правового механізму. Зазначається, що плата за землю як податковий платіж об'єднує в собі два платежі - земельний податок та орендну плату. Вказано на хибність концептуального підходу до оподаткування землі, запровадженого законодавцем шляхом віднесення до форм плати за землю орендної плати. Аналіз точок зору науковців на цю ситуацію дозволив підтримати позицію щодо доцільності виключення орендної плати як форми плати за землю. Констатується, що при визначенні платників земельного податку немає потреби у зверненні до правового статусу, резидентства чи форми власності на землю. Єдиним визначальним критерієм повинна стати наявність права власності на земельну ділянку. Доводиться помилковість віднесення орендарів до платників земельного податку та визначення як платника земельного податку власника земельної частки (паю), оскільки він володіє не земельною ділянкою, а правом отримати право власності на таку ділянку, вказується на декларативність визначення землекористувачів як платників цього платежу. З огляду на це запропоновано внести зміни до чинного законодавства. Підкреслено, що для стимулювання довгострокового використання зазначених категорій земель чи ефективного функціонування діяльності користувачів для визначених видів земель та категорій користувачів встановлюється податкова пільга - зменшення розміру податкової ставки, що пов'язано з регулюючим впливом оподаткування на розвиток аграрних відносин. Вказується, що пільги зі сплати податку на землю встановлюються не лише ПКУ, але й іншими нормативними актами, що породжує колізії. Аналіз судової практики щодо вирішення спорів стосовно надання пільг у сплаті земельного податку особам, які в ПКУ як пільгові не визначені, довів, що загальноприйнятим є застосування адміністративними судами норм податкового законодавства.

У підрозділі 2.3 «Особливості оподаткування операцій з нерухомістю» досліджується правовий механізм оподаткування доходів фізичних осіб від надання нерухомості в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм), продаж (обмін) об'єктів нерухомості, дарування (спадкування) об'єктів нерухомого майна з урахуванням особливостей, передбачених для цих операцій. Зазначається, що основною проблемою оподаткування операцій від надання нерухомості в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм) є недосконалість механізму отримання Міндоходів України інформації про укладені договори оренди. Перспективним напрямом розвитку податкової політики визнається створення таких умов оподаткування зазначених операцій, за яких платники прагнули б виконувати свої податкові обов'язки добровільно. Констатується, що оцінка нерухомого майна, яка здійснюється для визначення його вартості, при оподаткуванні операцій з нерухомістю, пов'язаних із переходом права власності (купівлі-продажу, міні, даруванні, спадкуванні), носить індивідуальний (а іноді і суб'єктивний) характер. Підкреслюється доцільність запровадження системи масової оцінки нерухомості. Аналіз наукової літератури щодо градації ставок податку на доходи фізичних осіб від отримання нерухомості у спадщину (дарунок) залежно від ступеня родинності сприяв формулюванню висновку про необхідність її скасування.

Дослідження правового механізму оподаткування доходів фізичних осіб від надання нерухомості в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм), від продажу (обміну) об'єктів нерухомості, дарування (спадкування) об'єктів нерухомого майна дозволило виділити їхні спільні риси.

ВИСНОВКИ

Згідно з окресленими у вступі науковим завданням за предметом дослідження, у дисертації обґрунтовано й висвітлено основні положення, теоретичні висновки й пропозиції щодо вдосконалення правового регулювання оподаткування нерухомості, спрямовані на досягнення поставленої мети:

1. Запропоновано авторське формулювання поняття нерухомості для цілей оподаткування через визначення об'єктів нерухомого майна, що оподатковується (земельні ділянки та об'єкти нерухомого майна, відмінного від земельної ділянки, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких є неможливим без їх знецінення та зміни призначення, які не втрачають режим нерухомої речі при їх оподаткуванні, а саме: об'єкти житлової, виробничої та комерційної нерухомості та незавершеного будівництва).

2. Констатується, що в Україні застосовується модель оподаткування нерухомого майна, при якій кожен об'єкт оподатковується окремо, тому оподаткування нерухомості включає: 1) майнові податки на окремі об'єкти нерухомості (плату за землю, податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки); 2) податки та збори на операції з нерухомістю (податок на доходи фізичних осіб від надання нерухомості в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм), від операції з продажу (обміну) об'єктів нерухомого майна, від прийняття у спадщину чи дарунок об'єктів нерухомого майна; державне мито; збір на загальнодержавне пенсійне страхування).

3. Оподаткування нерухомості здійснювалося з найдавніших часів, оскільки через особливості цих об'єктів (потреба людини у житлі, неможливість приховування, легкість обліку тощо) ухилення від їх сплати неможливе. Виділено три періоди становлення й розвитку оподаткування нерухомості: ІХ-ХVІІ ст.ст.; 1851-1917 роки; 1923 р. - теперішній час. Оподаткування об'єктів нерухомого майна розвивалося стрибкоподібно, податки на нерухомість декілька разів припиняли своє існування (на певний період часу) і відроджувалися вже в новому аспекті. Дослідження становлення та розвитку оподаткування нерухомості дозволило зробити висновок про те, що державне мито за нотаріальні послуги при відчуженні нерухомого майна та збір на обов'язкове державне пенсійне страхування, що стягується при укладенні договорів купівлі-продажу нерухомості, є історичним пережитком, їх існування порушує принципи оподаткування, оскільки за умови стягування зазначених платежів угоди з відчуження нерухомого майна підлягають подвійному оподаткуванню, тому їх запропоновано відмінити.

4. Перспективними напрямками розвитку оподаткування нерухомості в Україні для забезпечення дієвості механізму такого оподаткування повинні стати: введення комплексного поняття нерухомості для цілей оподаткування і заміна всіх майнових податків на нерухомість єдиним податком; запровадження моделі масової оцінки об'єктів нерухомості для цілей оподаткування, введення механізму оспорювання результатів проведеної оцінки об'єктів нерухомості; визначення платниками податків на нерухомість лише власників такого майна; повне спрямування надходжень від оподаткування нерухомості до місцевих бюджетів.

5. Запровадження принципу соціального перерозподілу при оподаткуванні нерухомості в Україні є недоцільним, оскільки відсутні об'єктивні критерії віднесення нерухомості до розкоші. Результати опитування та зарубіжний досвід спростовують підхід до оподаткування нерухомості як до оподаткування предметів статусу, бо нерухомість не завжди є показником багатства, тобто у певних випадках під оподаткування підпадатимуть незаможні верстви населення, від оподаткування яких законодавець прагне відійти, застосовуючи вищевказаний принцип.

6. Для дотримання балансу інтересів у приватній та публічній сферах при оцінці об'єктів нерухомого майна необхідно створити спеціальну комісію з оскарження результатів оцінки нерухомого майна при Фонді державного майна України, оскільки право на оспорювання результатів проведеної оцінки об'єктів нерухомості є одним із аспектів забезпечення ефективності механізму оподаткування нерухомого майна, що доведено зарубіжним досвідом.

7. Відсутність контролю за діяльністю місцевих рад щодо розроблення та затвердження Положення на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, призводить до несвоєчасної підготовки ними зазначеного Положення. Наголошено на необхідності закріплення повноважень за Міністерством доходів та зборів України щодо контролю за діяльністю місцевих рад з питання своєчасного розроблення та прийняття ними такого Положення, що сприятиме дотриманню платниками строків сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.

8. Для удосконалення правового механізму ПНМВЗД необхідно: 1) до категорії платників віднести організації, які не належать до юридичних осіб; 2) зазначити, що під оподаткування підпадатимуть лише об'єкти нерухомості, розташовані на території України; 3) вказати, що за перебування об'єктів оподаткування у спільній власності кількох осіб платником податку є кожен із співвласників, пропорційно його частці у праві власності на об'єкт нерухомого майна, відмінного від земельної ділянки; 4) до об'єктів оподаткування визначеним податком віднести виробничу та комерційну нерухомість; 5) базою оподаткування визначити загальну площу об'єктів нерухомості, відмінних від земельної ділянки; 6) ставку закріпити у розмірі 1 % мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року за 1 м² від загальної площі об'єктів нерухомості, відмінної від земельної ділянки; 7) встановити обов'язок зі сплати за тим з власників об'єктів оподаткування, який є титульним на момент його обчислення; 8) надати пільги зі сплати для новостворених об'єктів нерухомого майна, відмінних від земельної ділянки, протягом року, у який виникло право власності на зазначений об'єкт, та для таких категорій платників: батьків-вихователів дитячих будинків сімейного типу (стосовно об'єктів нерухомого майна, відмінного від земельної ділянки, що використовується ними для функціонування таких будинків), батьків багатодітних сімей та прийомних батьків, які виховують трьох та більше дітей (стосовно одного об'єкта житлової нерухомості на сім'ю); 9) виключити з числа пільгових об'єктів дачні та садові будинки й об'єкти нерухомого майна, відмінного від земельної ділянки, які розташовані в зонах відчуження та безумовного (обов'язкового) відселення.

9. Визнання законодавцем орендної плати формою оподаткування землі є концептуально неправильним, оскільки орендна плата - цивільно-правова категорія, віднесення її до форм плати на землю породжує конкуренцію норм податкового, земельного і цивільного права та перешкоджає запровадженню в Україні світових принципів забезпечення ефективності механізму оподаткування нерухомості. Доцільно виключити орендну плату із форм плати за землю і здійснювати оподаткування земельних ділянок лише земельним податком.

10. Удосконалення правового механізму земельного податку вбачається у виключенні власників земельних часток (паїв) з його платників, а земельних часток (паїв) та земельних ділянок, що перебувають у користуванні чи оренді, - з об'єктів оподаткування цим податком, оскільки право власності на земельну частку (пай) не дає права власності на конкретну земельну ділянку, а є правом на витребування з земель колективної власності окремої земельної ділянки в натурі.

Іншими законами України надаються пільги зі сплати земельного податку певним платникам або категоріям земель, які в ПКУ як пільгові не визначені. На підставі аналізу судової практики з розгляду спорів з цього питання констатується, що позицією адміністративних судів у їх розв'язанні є надання пріоритету нормам податкового права.

11. Основною проблемою оподаткування операцій від надання нерухомості в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм) є недосконалість механізму отримання Міндоходів України інформації про укладені договори оренди, вирішення якої можливо шляхом створення умов для добровільного виконання вимог податкового законодавства орендодавцями.

12. Підстави, що існували раніше для застосування градації ставок податку на доходи фізичних осіб від отримання нерухомості у спадщину (дарунок) залежно від ступеня спорідненості, на сучасному етапі відсутні, законодавчий механізм врегульовує особливості придбання та утримання майна родичами, не порушуючи їхнього права власності, тому існування подібної градації є історичним пережитком. Доцільно встановити однаковий підхід до всіх платників при оподаткуванні таких доходів.

13. Виокремлено спільні риси, притаманні правовому механізму оподаткування доходів фізичних осіб від надання нерухомості в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм), продаж (обмін) об'єктів нерухомості, дарування (спадкування) об'єктів нерухомого майна: 1) база оподаткування визначається залежно від ціни договору (вартості нерухомості, що є предметом продажу (обміну), дарування (спадкування) або суми орендної плати); 2) для запобігання ухилянню від оподаткування законодавцем розроблено попереджувальні механізми; 3) різний підхід оподаткування доходів від операцій з нерухомістю для резидентів та нерезидентів; 4) інформація про отримані від операцій з нерухомістю доходи повинна відображатися фізичними особами у річній податковій декларації.

14. Дослідження дозволило розробити низку пропозицій щодо внесення змін та доповнень до нормативно-правових актів, з метою удосконалення правового регулювання оподаткування нерухомості, а саме:

? статтю 4 Положення про Міністерство доходів і зборів України доповнити пунктом 74, у якому вказати, що вищевказаний державний орган здійснює контроль за своєчасною розробкою місцевими радами Положення про податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки;

- пункт 14.1.122 статті 14 ПКУ доповнити підпунктом 14.1.122-1, у якому дати визначення категорії «нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки»;

- пункт 14.1.122 статті 14 ПКУ доповнити підпунктом 14.1.122-2, де закріпити визначення поняття нерухомості;

- у підпункті 14.1.34 пункту 14.1 статті 14 ПКУ зазначити, що власниками земельних ділянок є будь-які особи, які набули право власності на земельні ділянки в Україні в установленому законодавством порядку;

- з підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПКУ доцільно виключити слова «…у тому числі на умовах оренди»;

- пункт 14.1 статті 14 ПКУ доповнити підпунктом 14.1.129-1, у якому зазначити, що об'єктами, відмінними від земельної ділянки, є об'єкти житлової, комерційної та виробничої нерухомості;

- пункт 14.1 статті 14 ПКУ доповнити підпунктом 14.1.129-2, такого змісту: «об'єкти комерційної нерухомості - будівлі, призначені для забезпечення споживання товарів чи послуг клієнтами її власника»;

- пункт 14.1 статті 14 ПКУ доповнити підпунктом 14.1.129-3, у якому вказати, що об'єкти виробничої нерухомості - приміщення, призначені для забезпечення виробника необхідним ресурсом, який відповідає виробничо-технологічним процесам;

- підпункт 14.1.147 пункту 14.1 статті 14, пункти «б» і «г» підпункту 265.2.2 пункту 265.2 статті 265, пункт 265.8 статті 265, підпункт 269.1.2 пункту 269.1 статті 269, підпункт 270.1.2 пункту 270.1 статті 270 ПКУ виключити;

- у пункті 265.1 статті 265 ПКУ зазначити, що платниками податку є фізичні, юридичні особи та установи і організації, що не мають статусу юридичної особи, які у встановленому законом порядку є власниками об'єктів нерухомості, відмінної від земельної ділянки, розташованих на території України;

- у пункті 265.1.2 статті 265 ПКУ закріпити, що якщо об'єкт нерухомості, відмінної від земельної ділянки, перебуває у спільній частковій або спільній сумісній власності, платником податку є кожен із співвласників, пропорційно його частці у праві власності на цей об'єкт;

- у пункті 265.1.3. статті 265 ПКУ вказати, що за переходу права власності на об'єкт нерухомості, відмінної від земельної ділянки, від одного власника до іншого, платником є той із власників, який є титульним (законним) на момент обчислення цього податку;

- у підпункті 265.2.1 пункту 265.2 статті 265 ПКУ зазначити, що об'єктом оподаткування є об'єкти нерухомого майна, відмінного від земельної ділянки, а саме: об'єкти житлової, комерційної та виробничої нерухомості;

- у підпункті 265.3.1 пункту 265.3 статті 265 ПКУ зазначити, що базою оподаткування податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є загальна площа об'єкта, відмінного від земельної ділянки;

- у підпункті 265.4 статті 265 ПКУ передбачити, що від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, звільняються батьки-вихователі дитячих будинків сімейного типу (щодо об'єктів нерухомого майна, відмінного від земельної ділянки, що використовується ними для функціонування таких будинків), батьки багатодітних сімей та прийомні батьки, які виховують трьох та більше дітей (не більше одного об'єкта житлової нерухомості на сім'ю), новостворені об'єкти нерухомого майна, відмінного від земельної ділянки - до кінця поточного року, у якому у власника виникло право власності на новостворений об'єкт;

- у підпункті 265.5.1 пункту 265.5 статті 265 ПКУ вказати, що ставка податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, встановлюється в розмірі 1 % мінімальної заробітної плати, визначеної законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 м² від загальної площі об'єкта оподаткування;

- частину 2 підпункту 265.7.2 пункті 265.7 статті 265, частину 2 підпункту 265.7.5 пункту 265.7 статті 265, підпункт 265.7.6 пункту 265.7 статті 265 ПКУ, у яких визначається порядок оподаткування новоствореного об'єкта нерухомості, виключити;

- розділ ХІІІ ПКУ назвати «Податок на землю»;

- з підпункту 269.1.1 пункту 269.1 статті 269 ПКУ виключити слова «…земельних часток (паїв)»;

- з підпункту 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 ПКУ виключити слова «або користуванні»;

- підпункт 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 та статтю 288 ПКУ, де визначається орендна плата як форма оподаткування землі, виключити.

Зазначені зміни запропоновано запровадити шляхом прийняття Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України (щодо оподаткування нерухомості)», проект якого розроблено автором.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

оподаткування нерухомий майно

1. Бухтіярова І.О. Правові проблеми оподаткування відчуження нерухомого майна / І.О. Бухтіярова // Наука та правоохорона. - 2012. - № 3. - С. 210-213.

2. Бухтиярова И.А. Генезис налогообложения недвижимости в Древней Руси / И.А. Бухтиярова // Экономика и право Казахстана. - 2013. - № 5. - С. 38-41.

3. Бухтіярова І.О. Поняття нерухомості для цілей оподаткування / І.О. Бухтіярова // Наше право. - 2013. - № 3. - С. 195-200.

4. Бухтіярова І.О. Оподаткування нерухомого майна, відмінного від земельної ділянки в Україні: закономірності розвитку / І.О. Бухтіярова // Наука та правоохорона. - 2013. - № 1. - С. 218-222.

5. Бухтіярова І.О Принципи забезпечення дієвості механізму оподаткування нерухомості / І.О. Бухтіярова // Європейські перспективи. - 2013. - № 3. - С. 188-196.

6. Бухтіярова І.О. Правові проблеми визначення платників нерухомого майна, відмінного від земельної ділянки (новели Податкового кодексу України) / І.О. Бухтіярова // Наше право. - 2013. - № 4. - С. 201-207.

7. Бухтіярова І.О. Об'єкт податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; недоліки правового регулювання та шляхи реформування / І.О. Бухтіярова // Науковий вісник Ужгородського національного університету. - Серія «Право». - 2013. - № 21. - Ч. 1. - Т. 1. - С. 119-121.

8. Бухтіярова І.О. Платники податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки: проблеми правового врегулювання / І.О. Бухтіярова // Проблеми вдосконалення правового забезпечення прав та основних свобод людини і громадянина: матеріали Міжн. наук.-практ. конференції, м. Київ, 17-18 листопада, 2012 року: у 2 т. - К. : Центр правових досліджень, 2012. - Т. 2. - С. 29-30.

9. Бухтіярова І.О. Розвиток оподаткування нерухомості в Україні на дореволюційному етапі / І.О. Бухтіярова // Україна в євроінтеграційних процесах: тези доповідей Міжн. наук.-практ. конференції, м. Київ, 16-17 лютого 2013 року. - К. : Київський міжнародний університет, 2013. - Т. 1. - С. 180-181.

10. Бухтіярова І.О. Система оподаткування нерухомості в Україні / І.О. Бухтіярова // Теоретичні та практичні проблеми правового регулювання суспільних відносин: матеріали Міжн. наук.-практ. конференції, м. Харків, 2-3 березня 2013 року. - Х. : Асоціація аспірантів-юристів, 2013. - С. 36-38.

11. Бухтіярова І.О. Оподаткування нерухомості - оподаткування розкоші? / І.О. Бухтіярова // Європейський шлях розвитку України: плани та реалії: матеріали Міжн. молод. наук.-практ. конференції, м. Київ, 6-7 квітня 2013 року. - К. : Київський міжнародний університет, 2013. - Т. 2. - С. 51-53.

12. Бухтіярова І.О. Проблеми оподаткування новобудов в Україні / І.О. Бухтіярова // Юридическая наука и практика в условиях современных трансформационных процессов: материалы Межд. науч.-практ. конференции, г. Симферополь, 12-13 апреля 2013 года. - Симферополь : Научное объединение «Юридическая мысль», 2013. - С. 75-76.

13. Бухтіярова І.О. Шляхи удосконалення правового механізму плати за землю / І.О. Бухтіярова // Сучасний вимір держави і права: матеріали наук.-практ. конференції, м. Львів, 24-25 травня 2013 року. - Львів : Західноукраїнська організація «Центр правничих ініціатив», 2013. - С. 88-89.

14. Бухтіярова І.О. Щодо земельних часток (паїв) як об'єктів податку на землю / І.О. Бухтіярова // Становлення громадянського суспільства в Україні: нормативно-правове підґрунтя: матеріали наук.-практ. конференції, м. Дніпропетровськ, 2 червня 2013 року. - Дніпропетровськ : Правовий світ, 2013. - С. 23-25.

Размещено на Allbest.ru