Пеня в системі забезпечувальних засобів при регулюванні відносин оподаткування

В статті автором досліджуються особливості забезпечувальних засобів оподаткування, їх роль та сутність. Обґрунтовується поділ таких засобів на загально-правові та спеціальні. Особлива увага приділяється аналізу природи та специфіки пені в податковому праві, критеріям відмежування її від заходів відповідальності. Автором визначаються функції пені та їх сутність.

Ключові слова: податковий обов'язок, забезпечувальні засоби, заходи відповідальності, пеня, штраф, податково-правовий примус.

В статье автором исследуются особенности обеспечительных средств налогообложения, их роль и сущность. Обосновывается разделение таких средств на общеоправовые и специальные. Особое внимание уделяется анализу природы и специфики пени в налоговом праве, критериям отмежевания ее от мер ответственности. Автором определяются функции пени и их сущность.

Ключевые слова: налоговый долг, обеспечительные средства, меры ответственности, пеня, штраф, налогово-правовое принуждение.

The author examines the features of secured assets tax, their role and identity in this article. The division of these assets into general and special is proved. Special attention is paid to the analysis of the nature and specificity of penalties in tax law, the criteria for the delimitation of its measures of responsibility. The author defines the functions and nature of penalties.

Key words: fiscal responsibility, interim remedies, liability actions, penalties, fines, tax and legal coercion.

Постановка проблеми. Загальновідомим є факт, що держава має змогу виконувати поставлені перед нею завдання та функції завдяки своєчасним податковим надходженням до державного бюджету. Проте, практика виходить з того, що далеко не завжди суб'єктами податкових відносин їх податкові обов'язки виконуються вчасно і в належному обсязі. За таких умов, природно, що держава береться за регулювання цих відносин завдяки не лише введенню належних санкцій, а й шляхом запровадження забезпечувальних заходів. Одним з таким забезпечувальним заходів в українській податковій системі є пеня.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Проблемі визначення пені в системі забезпечувальних засобів оподаткування та її особливостям було приділено увагу як вітчизняними, так і зарубіжними науковцями, серед яких: П.М. Дуравкін, В.В. Кириченко, М.В. Кустова, М.П. Кучерявенко, О.У. Латипова, О.А. Ногіна, Н.О. Шевельова та ін.

Невирішені раніше проблеми. Проте, невирішеними залишаються деякі аспекти, пов'язані із природою та особливостями пені, дослідженню яких і присвячена ця стаття.

Мета. Дослідити проблемні аспекти, пов'язані з пенею як забезпечувальним засобом регулювання податкових відносин.

Виклад основного матеріалу. Сукупність засобів право відновлювального характеру можна розглядати як в контексті відновлення поведінки учасників відносин згідно з приписами правових норм, так і відновлення матеріального стану окремих їх учасників. При регулюванні податкових відносин відновлювальні заходи, безумовно, орієнтовані, перш за все, на відновлення майнового стану отримувачів податків та зборів - владних суб'єктів (держави та територіальних громад) внаслідок невиконання або неповного та несвоєчасного виконання обов'язку зі сплати податків. З іншого боку, відновлювальні заходи стосуються і положення платників податків. В цьому випадку вони мають всі підстави у випадку незаконного стягнення податків та зборів відновити своє майнове становище за рахунок механізму повернення або заліку подібних платежів.

Засоби забезпечення виконання податкового обов'язку є одним із різновидів засобів гарантування надходжень коштів при реалізації імперативного податкового обов'язку. При цьому важливо звернути увагу на проблему визначення об'єкта податкового забезпечення. В узагальненому вигляді об'єктом забезпечувальних заходів у податковому праві слід вважати поведінку платників податків та інших осіб, на яких відповідно до норм податкового законодавства покладений обов'язок виконувати певні дії, сукупність яких складає зміст податкового обов'язку. Сутність забезпечення виконання норм права передбачає стимулювання правомірної поведінки, формування за допомогою відповідних засобів мотивів, що спонукають особу співвідносити свої дії з вимогами правових норм.

Безумовно, кінцевим призначенням реалізації такої конструкції забезпечення має бути гарантування чіткості та своєчасності надходження коштів, формування централізованих публічних фондів. Саме забезпечення грошових потоків і мають гарантувати ті дії платників податків, на забезпечення здійснення яких і спрямовуються ці специфічні засоби. Тобто гарантуючи ті чи інші варіанти поведінки, ми забезпечуємо наявність грошових фондів. В системі засобів, які гарантують виконання податкового обов'язку слід розмежовувати загально-правові та спеціальні, які притаманні конкртеному галузевому, підгалузевому чи інституційному утворенню. Групу загально-правових засобів складають система гарантій, заборон, санкцій за порушення виконання обов'язків, конкретних форм державного примусу, процесуальних особливостей, які забезпечують їх виконання. В той же час, галузевий правовий режим вимагає розробку і закріплення спеціальних забезпечувальних заходів з урахуванням особливостей відповідної групи правовідносин.

Треба погодитись з тим, що способи забезпечення виконання податкового обов'язку слід віднести до заходів захисту суб'єктивного права, які спрямовані на відновлення порушеного права або забезпечення виконання порушеного обов'язку. Виконуючи відновлювальну функцію, шляхом забезпечення виконання податкового обов'язку платником податку, одночасно забезпечуються відновлення порушеного права уповноваженого суб'єкта податкового правовідношення на отримання відповідної суми коштів від надходження податку.

В деяких випадках заходи захисту, відновлювальні заходи ототожнюють з заходами відповідальності. З цим складно погодитись. Підставою відповідальності в податковому праві (як і в праві в цілому) є наявність у діях суб'єкта складу правопорушення, передбаченого законом. В той же час, заходи захисту, які застосовуються за умови порушення встановленого порядку виконання обов'язку застосовуються ще до того як у діях або бездіяльності зобов'язаної особи визначено склад правопорушення. Підстава застосування забезпечувальних заходів при цьому принципово відрізняється від підстав відповідальності за порушення припису податково-правової норми. Заходи захисту мають власні підстави застосування та інші цілі. Позитивне значення забезпечувальних заходів обумовлює їх застосування без використання механізму відповідальності та через це впливати на поведінку платників податків.

Особливістю забезпечувальних заходів у податкових відносинах є те, що їх застосування здійснює уповноважена (зацікавлена) сторона податкових правовідносин, яку представляє відповідний контролюючий орган, що уповноважений державою на здійснення контролюючих дій. При цьому безпосередні суб'єкти контролю не мають відношення до коштів, які формують бюджетні доходи, не зацікавлені в їх збільшенні або зменшенні. Відповідно до ст. 50 Бюджетного кодексу України податки, збори (обов'язкові платежі) та інші доходи державного бюджету зараховуються безпосередньо на єдиний казначейський рахунок Державного бюджету України і не можуть акумулюватися на рахунках органів стягнення.

Пеня має довгу історію застосування в сфері податкових відносин. Чітко закріплений механізм пені як засобу виконання податкового обов'язку набув виваженого оформлення в Законі України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» [1] 2000 році. Запозичена ця конструкція і до Податкового кодексу України. В той же час, неможна вважати, що це класична категорія публічного права. Скоріше за все, йдеться про появу певної родової категорії, яку залежно від галузевого аспекту можуть або мають застосовувати в різних галузях права. При цьому неможна забувати, що в найбільш змістовному вигляді конструкція пені використовувалась саме в цивільному праві. Виступаючи за походженням способом забезпечення виконання цивільно-правових зобов'язань, вона традиційно розглядалася в цивільному праві як один з видів неустойки. Відповідно до ч.3 ст.559 Цивільного кодексу України [2] пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Владно-майновий характер податкових відносин зумовлює необхідність застосування до платників податків певних імперативних засобів, завдяки яким можна було б гарантувати своєчасне та повне надходження податків і зборів до бюджетів.

Проблема відмежування способів забезпечення виконання податкового обов'язку від заходів юридичної відповідальності має важливе теоретичне і практичне значення. Пеня має подвійну правову природу: вона одночасно виступає способом забезпечення виконання обов'язку зі сплати податків і зборів та мірою податкової відповідальності. Більш того, на сьогодні пеня розглядається законодавцем як різновид санкція за порушення податкового законодавства. Так, відповідно до ст. 111 Податкового кодексу України фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені. Таким чином, пеня розглядається однаковою за наслідком зі штрафами. Звертає увагу і специфічне розташування глав в Податковому кодексі України. Глава 12 «Пеня» йде після Глави 11 «Відповідальність» [3]. Тобто в цьому кодифікованому акті вже закладається конструкція пені як наслідку відповідальності.

В той же час, відмінністю між штрафом та пенею є те, що підставою застосування штрафу є вчинення податкового правопорушення, тоді як застосування пені формально не пов'язано з правопорушенням. Безумовно, її нарахування є наслідком порушення платником податків встановленого строку сплати податків і зборів, але такі дії платника податку не обов'язково мають винний характер. Природа пені в податковому праві забезпечує їй місце як формалізації міри податково-правового примусу, яка застосовується до платників податків у разі несвоєчасної сплати податків і зборів. Показово, що пеня застосовується не при порушенні строків сплати податків чи зборів, а при більш пізніх строках сплати. Виходячи з цього, вона нараховується як при правомірному перенесенні строків сплати податків чи зборів (відстрочення платежу), так і при неправомірному (прострочення платежу).

Забезпеченість виконання норм права як об'єктивна його властивість знаходить своє вираження в правових способах, які спрямовані на корегування поведінки осіб з метою виконання ними правових норм. Особливістю забезпечувальних заходів є орієнтація на стимулювання правомірної поведінки учасників правовідносин. З метою забезпечення цього публічного обов'язку та відшкодування збитків законодавець вправі встановлювати заходи примусу. Підставою використання подібних засобів є порушення або недотримання вимог податково-правових норм. Такі заходи можуть бути як право відновлювальними (забезпечують виконання платником податків його конституційного обов'язку зі сплати податків), так і штрафними (покладають на порушників додаткові важелі через грошові нарахування).

Треба враховувати, що як і стягнення санкцій нарахування пені завдає платнику податків реальних майнових втрат. В цьому випадку йдеться про таке фактичне правове обмеження, що створює умови для задоволення інтересів особи, яка протистоїть платникові податків в податковому правовідношенні. Це гарантує охорону та захист інтересів всіх учасників податкових правовідносин. Правове обмеження є своєрідним негативним правовим стимулюванням, особливість якого полягає в тому, що результат досягається за рахунок використання специфічних засобів (заборон, забезпечувальних заходів, санкцій тощо). В той же час, пені виконують і забезпечувальну функцію. Коли обов'язок сплати пені стимулює боржника до належного виконання покладеного на нього зобов'язання, тоді як отримувачу коштів дає змогу компенсувати ті збитки, які можуть бути понесені в результаті порушення строків сплати податків чи зборів. Компенсаційна функція пені полягає в тому, що платник податків додатково зобов'язаний компенсувати збитки бюджетів та державних цільових фондів у випадку несвоєчасного виконання обов'язку.

Висновки

Отже, підсумовуючи викладені позиції, зазначимо, що пеня має подвійну правову природу: вона одночасно виступає способом забезпечення виконання обов'язку зі сплати податків і зборів та мірою податкової відповідальності. Природа пені в податковому праві забезпечує їй місце як формалізації міри податково-правового примусу, яка застосовується до платників податків у разі несвоєчасної сплати податків і зборів. Умовно можна виділити такі функції пені в податковому регулюванні: обмежувальну, забезпечувальну, компенсаційну.

податковий обов'язок пеня відповідальність

Список використаних джерел

1. Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами : Закон України : від 21 грудня 2000 р. № 2181-Ш // Відомості Верховної Ради України. - 2001. - № 10. - Ст 44.

2. Цивільний кодекс України від 16.01.2003 // Відомості Верховної Ради України. - 2003. - № 40-44. - Ст. 356.

3. Податковий кодекс України від 02.12.2010 // Відомості Верховної Ради України. - 2011. - № 13-14, № 15-16, № 17. - Ст. 112.

Размещено на Allbest.ru