Подання та розкриття інформації про фінансові активи у фінансовій звітності

Размещено на http://www.allbest.ru/

Подання та розкриття інформації про фінансові активи у фінансовій звітності

Король С.Я.

Соколова Н.М.

Анотації

У статті досліджено положення міжнародних стандартів фінансової звітності та вимоги вітчизняної нормативно-правової бази до подання та розкриття обліково-аналітичної інформації про фінансові активи. Проаналізовано та доведено існування суперечностей під час визначення кола заінтересованих сторін, які спираються на фінансову звітність для прийняття обґрунтованих управлінських рішень за інвестиціями, наданими суб'єкту господарювання. Проведено порівняльний аналіз міжнародних і вітчизняних вимог до структури та змісту інформації про фінансові активи, яка подається у фінансовій звітності. Доведено, що вітчизняні вимоги суттєво відрізняються від принципів, які застосовуються у міжнародній практиці, що, як наслідок, істотно впливає на якість формування інформації про фінансові активи та її трактування користувачами на основі фінансової звітності, зокрема приміток. Визначено, що міжнародна та вітчизняна облікова практика стикається із суттєвою неузгодженістю щодо подання інформації про фінансові активи у формах фінансової звітності й примітках, що містять стислий виклад облікових політик та інші пояснення.

Ключові слова: концептуальні основи фінансової звітності, мета складання фінансової звітності, міжнародні стандарти фінансової звітності, примітки, розкриття інформації, фінансова звітність, фінансовий актив.

Король С.Я., Соколова Н.Н. ПРЕДСТАВЛЕНИЕ И РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ О ФИНАНСОВЫХ АКТИВАХ В ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

В статье рассмотрены и исследованы положения международных стандартов финансовой отчетности и требования национальной нормативно-правовой базы относительно представления и раскрытия учетно-аналитической информации о финансовых активах в финансовой отчетности. Проанализировано и доказано, что существуют определенные противоречия в определении круга заинтересованных сторон, которые полагаются на финансовую отчетность для принятия обоснованных управленческих решений по инвестициям, которые они предоставили или намерены предоставить субъектам хозяйствования. Проведен сравнительный анализ международных и национальных требований относительно структуры и содержания информации о финансовых активах, которая подается в финансовой отчетности. Определено, что национальные требования существенно отличаются от принципов, которые применяются в международной практике, что, как следствие, существенно влияет на качество формирования информации о финансовых активах и ее раскрытие в финансовой отчетности, в частности в примечаниях. Определено, что международная и национальная учетная практика сталкивается со значительными противоречиями относительно представления информации о финансовых активах в формах финансовой отчетности и в примечаниях, которые содержат разъяснения существенных учетных политик и прочие разъяснения. фінансовий актив звітність

Ключевые слова: концептуальные основы финансовой отчетности, цель подготовки финансовой отчетности, международные стандарты финансовой отчетности, примечания, раскрытие информации, финансовая отчетность, финансовый актив.

Korol Svitlana, Sokolova Nataliia. PRESENTATION AND DISCLOSURE OF FINANCIAL ASSETS IN THE FINANCIAL STATEMENTS

In accordance with international financial reporting standards and national regulations, financial statements and notes to the financial statements are the primary source of information from which investors and lenders can make informed management decisions. In order to increase the reliability of the informations that are provided by the entities in the Statement of financial position and Statement of comprehensive income and Statement of profit and loss, the article considers and investigates the provisions of international financial reporting standards and the requirements of the national regulatory framework regarding the presentation and disclosure of accounting and analytical information on financial assets in financial reporting. It has been analyzed and proved that there are certain contradictions in the definition of the range of investors and lenders who rely on the financial statements to make reasonable management decisions on investments that they have provided or intend to provide to business entities. The article provides a comparative analysis of international financial reporting standards' requirements and national requirements regarding the structure and content of information on financial assets, which is submitted in the financial statements. It is determined that the structure and content of information about financial assets disclosed in the notes, respectively, in the domestic legal framework does not meet the general requirements for the preparation of financial reporting forms and notes in accordance with the requirements of International Financial Reporting Standards, and therefore misleads stakeholders who prepare notes to the financial statements and makes such information less useful to them. It is defined that national requirements essentially differ from principles which are applied in the international practice that, as consequence, essentially influences quality of formation of the information on financial assets and its disclosure in the financial statements, in notes. It is certain that international and national accounting practices encounter significant inconsistencies in the presentation of financial assets in the financial statements and in the notes, which contain explanations of significant accounting policies and other clarifications.

Keywords: conceptual framework, purpose of financial reporting, international financial reporting standards, notes to financial statements, disclosures, financial statements, financial asset.

Постановка проблеми. На заваді залученню акціонерного та позичкового капіталу передусім стоїть недостатнє розкриття інформації про наявні ресурси, зокрема фінансові активи, та зміни їхньої вартості, які відбулися впродовж звітного періоду. Відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності і вимог вітчизняної нормативно-правової бази, фінансова звітність та примітки до неї є основним джерелом інформації, на основі якої інвестори та кредитори можуть прийняти обґрунтовані управлінські рішення. Отже, якісно складена фінансова звітність значно знижує ризики суб'єкта господарювання та сприяє залученню додаткового капіталу.

Таким чином, питання відображення та розкриття інформації про фінансові активи у фінансовій звітності суб'єкта господарювання для подальшого вдосконалення форм фінансової звітності та інформації у примітках залишається актуальним та потребує подальшого дослідження.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Теоретичні та методологічні положення складання фінансової звітності є об'єктом досліджень таких вітчизняних науковців, як М.І. Бондар, С.Ф. Голов, Т.О. Каменська, С.М. Кафка, Т.Г. Маренич, В.К. Орлова,О.В. Харламова, та цілої низки зарубіжних учених, серед яких - Ф. Бансбах, І. Дорнбах, К. Петерсен, М. Салевски, Д. Уіллс, Д. Фішер та ін. Проте огляд наукової літератури свідчить про відсутність завершеної концепції щодо відображення інформації про фінансові активи у фінансовій звітності та достатньо суперечливі вимоги до розкриття інформації про фінансові активи у примітках до неї.

Мета дослідження - провести аналіз положень міжнародних стандартів фінансової звітності та вимог вітчизняної законодавства до відображення та розкриття інформації про фінансові активи як об'єкти бухгалтерського обліку.

Виклад матеріалу дослідження та його основні результати. Загальна мета складання фінансової звітності в системі міжнародного обліку визначається Концептуальними основами фінансової звітності і МСБО (IAS) 1 "Подання фінансової звітності" та полягає у тому, щоб надати корисну інформацію про результати економічних подій суб'єкта господарювання для існуючих і потенційних інвесторів та кредиторів під час визначення рішень щодо надання, утримання ресурсів або повернення раніше наданих ресурсів.

Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" визнає, що метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства [1].

Важливо зазначити, що, відповідно до Концептуальних основ фінансової звітності (надалі - Концептуальні основи), фінансова звітність складається та надається для задоволення інформаційних потреб саме тих заінтересованих сторін, хто надає суб'єкту господарювання ресурси. Таким чином, Концептуальні основи визначають цільову групу заінтересованих сторін, які покладаються на фінансову звітність суб'єкта господарювання, з метою прийняття обґрунтованих управлінських рішень щодо своїх інвестицій. Вітчизняне законодавство не містить таких положень та розглядає будь-яку фізичну або юридичну особу як користувача, без урахування сутності рішень, які вони приймають на основі форм фінансової звітності та інформації, яка розкривається в них. Отже, існування суперечностей щодо визначення кола користувачів у міжнародній та вітчизняній практиці є очевидним.

Загальні методологічні вимоги до формування облікової інформації про господарські операції з фінансовими активами та її розкриття у фінансовій звітності визначаються положеннями декількох міжнародних стандартів, а саме:

- МСБО (IAS) 1 "Подання фінансової звітності";

- МСФЗ (IFRS) 9 "Фінансові інструменти";

- МСФЗ (IFRS) 7 "Фінансові інструменти: розкриття інформації".

У контексті нашого дослідження особливий інтерес становлять перші два з названих стандартів.

Зокрема, МСБО (IAS) 1 "Подання фінансової звітності" визначає мету, структуру та зміст інформації, яка подається та розкривається у фінансовій звітності. Стандарт не містить твердих вимог до форм фінансової звітності й порядку розташування інформації, але визначає мінімальний перелік статей у формах фінансової звітності, як Звіт про фінансовий стан та Звіт про сукупні доходи. Стандарт окремо визначає, яку інформацію слід подавати у Звіті про зміни у власному капіталі та подавати і розкривати у Примітках, що містять стислий виклад суттєвих облікових політик та інші пояснення [5].

Звіт про фінансовий стан надає узагальнюючу інформацію про фінансові активи та містить такі статті:

- фінансові активи (за винятком інвестицій, що враховуються за методом участі в капіталі; торгової й іншої дебіторської заборгованості; грошових коштів та їх еквівалентів);

- інвестиції, що враховуються за методом участі в капіталі;

- торгова й інша дебіторська заборгованість;

- грошові кошти та їх еквіваленти.

Зазначимо, що інвестиції, які враховуються за методом участі у капіталі, торгова та інша дебіторська заборгованість, грошові кошти та їх еквіваленти відповідають визначенню фінансового активу та схожі за економічними ознаками, але інформація за ними у фінансовій звітності відокремлюється від інформації про інші фінансові активи. Таке подання інформації про фінансові активи узгоджується із загальною метою фінансової звітності - надати максимально корисну інформацію заінтересованим сторонам про економічні події суб'єкта господарювання.

Звіт про сукупний дохід, відповідно до МСБО (IAS) 1 "Подання фінансової звітності", містить інформацію про прибутки або збитки, які виникли за операціями з фінансовими активами за період у двох розділах: перший розділ - звіт про прибутки та збитки, другий - звіт про інший сукупний дохід.

Звіт про прибутки та збитки містить таку інформацію:

- прибутки і збитки, що виникають під час припинення визнання фінансових активів, що оцінюються за амортизованою вартістю;

- фінансові витрати;

- збитки від знецінення фінансових активів;

- частка суб'єкта господарювання в прибутку або збитках інвестицій, що враховуються за методом участі у капіталі.

У Звіті про інший сукупний дохід суб'єкт господарювання відображає зміни у справедливій вартості фінансових активів, які обліковуються за справедливою вартістю через інший сукупний дохід.

Варто відзначити, що за методом участі в капіталі обліковуються фінансові активи, які є інвестиціями у асоційовані компанії або спільні підприємства. Метод участі в капіталі - це метод, за яким на дату складання фінансової звітності суб'єкт господарювання враховує такі інвестиції за їхньою собівартістю, яка коригується на його частку в сумі зміни чистих активів об'єкта інвестицій, що виникла після дати придбання.

Важливим є те, що МСБО (IAS) 1 "Подання фінансової звітності" містить єдині вимоги, які суб'єкт господарювання застосовує як для складання річної фінансової звітності, так і для складання консолідованої фінансової звітності. Таким чином, річна фінансова звітність надає інформацію про фінансові активи, які є інвестиціями в асоційовані компанії або спільні підприємства, відповідно до положень МСФЗ (IFRS) 9 "Фінансові інструменти", а не за методом участі в капіталі. Для підготовки консолідованої фінансової звітності до таких фінансових активів застосовується метод участі в капіталі. Отже, вимоги МСБО (IAS) 1 "Подання фінансової звітності" є цілком логічними і доречними для розуміння заінтересованими сторонами фінансового стану та результатів діяльності суб'єкта господарювання.

Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" уніфікує форми фінансової звітності та затверджує окремі форми річної та консолідованої фінансової звітності. Проблемою є те, що для складання як річної, так і консолідованої фінансової звітності Баланс (Звіт про фінансовий стан) та Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) містять статті про довгострокові фінансові інвестиції, які обліковуються за методом участі в капіталі інших підприємств [3].

Отже, такі вітчизняні облікові вимоги суперечать міжнародним положенням складання фінансової звітності та викривляють призначення та сутність інформація у річній фінансовій звітності суб'єкта господарювання.

За МСБО (IAS) 1 "Подання фінансової звітності" Примітки є часткою повного комплекту фінансової звітності, які сприяють розумінню фінансової звітності, її порівнянню з фінансовою звітністю інших суб'єктів господарювання та містять:

- основні положення облікової політики суб'єкта господарювання;

- роз'яснювальну інформацію до статей, які наведено у формах фінансової звітності;

- додаткову інформацію, яка не наведена у фінансовій звітності підприємства, необхідність надання якої визначена міжнародними стандартами фінансової звітності [5].

У міжнародній обліковій практиці форма Приміток не регламентована та складається всіма суб'єктами господарювання, які застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності незалежно від їхньої категорії. Під час складання Приміток суб'єкти господарювання покладаються на вимоги міжнародних стандартів фінансової звітності та положення облікової політики. Крім того, за кожною статтею Звіту про фінансовий стан, Звіту про сукупні доходи, Звіту про зміну у власному капіталі та Звіту про рух грошових коштів обов'язково повинні робитися перехресні посилання на будь-яку інформацію в Примітках, що відноситься до неї.

Суб'єкти господарювання, які здійснюють операції з фінансовими активами, застосовують вимоги МСФЗ (IFRS) 9 "Фінансові інструменти" для розкриття обліково-аналітичної інформації про фінансові активи у Примітках.

Відповідно до вимог вітчизняної нормативно- правової бази, складання Приміток до фінансової звітності регламентується Наказом Міністерства фінансів України "Про примітки до фінансової звітності" від 29.11.2000 № 302 з останніми змінами від 31.05.2019 № 226.

По-перше, Наказ Міністерства фінансів України "Про примітки до фінансової звітності" визначає суб'єктів господарювання, які готують або не готують Примітки до фінансової звітності. Це залежить від того, до якої групи відносяться суб'єкти господарювання за критеріями Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" [1].

По-друге, Наказ Міністерства фінансів України "Про примітки до фінансової звітності" містить певні обмеження і встановлює перелік юридичних осіб, які застосовують або не застосовують форму фінансової звітності "Примітки до фінансової звітності". Зокрема, до переліку юридичних осіб, що не застосовують форму фінансової звітності "Примітки до фінансової звітності", потрапляють й юридичні особи, які складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності [2].

По-третє, Наказ Міністерства фінансів України "Про примітки до фінансової звітності" визначає зміст та окреслює інформацію, яка має бути наведена у Примітках залежно від того, зобов'язані чи не зобов'язані суб'єкти господарювання оприлюднювати фінансову звітність (табл. 1).

Вимоги до розкриття інформації про фінансові активи у розділі V "Доходи і витрати" не є повними. Цей розділ має статті, які передбачають перелік доходів і витрат, що виникли в поточному періоді, вже визнані та подані у Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід). Проблемою вітчизняних вимог до розкриття інформації у цьому розділі є відсутність взаємозв'язку між формами фінансової звітності та Примітками до неї.

Вимоги до розкриття інформації про фінансові активи у розділі VII "Забезпечення і резерви" має суперечності. Цей розділ повинен містити інформацію про суми нарахованих резервів для забезпечення майбутніх витрат і платежів. Важливим є те, що резерви сумнівних боргів - це суми, які коригують балансову вартість торгової дебіторської заборгованості. Отже, вони не є зобов'язаннями суб'єкта господарювання. Подання інформації про суму нарахованих резервів сумнівних боргів у складі резервів є не доцільним.

Вимоги до розкриття інформації про дебіторську заборгованість у розділі IX "Дебіторська заборгованість" не є послідовними. Інформація про дебіторську заборгованість у Примітках розкривається у розрізі дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги та іншої поточної дебіторської заборгованості з групуванням за строками непогашення, але положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість" вже передбачене розкриття інформації щодо методу визначення та суми резерву сумнівних боргів. Отже, такі вимоги не сприяють послідовності надання інформації про фінансові активи в Примітках до фінансової звітності.

Висновки

Проведене дослідження теоретичних, організаційних та методологічних положень міжнародних стандартів фінансової звітності та вимог вітчизняної нормативно-правової бази до подання та розкриття у фінансовій звітності інформації про фінансові активи дало змогу встановити таке:

- принциповою є різниця у визначенні кола заінтересованих сторін за МСФЗ та П(С)БО, які покладаються на фінансову звітність із метою прийняття обґрунтованих економічних рішень;

- відсутній взаємозв'язок та послідовність розкриття інформації про фінансові активи у формах фінансової звітності та Примітках до неї за рахунок відсутності перехресних посилань фінансової звітності до Приміток;

- структура та зміст інформації, яка розкривається в Примітках відповідно до вітчизняної нормативно-правової бази, не відповідають загальним вимогам до складання фінансової звітності та підготовки Приміток за МСФЗ, а отже, вводить в оману осіб, які складають форму Приміток до фінансової звітності і робить її менш корисною для заінтересованих сторін;

- застосування положень міжнародних стандартів фінансової звітності щодо відображення та розкриття інформації про фінансові активи забезпечує розкриття інформації цілком упорядковано, що значно поліпшує якість фінансової інформації, забезпечує відкритість, прозорість та дає змогу інвесторам оцінювати і порівнювати компанії різних масштабів.

У зв'язку із цим уважаємо доцільним додати уточнення до визначення "користувачі фінансової звітності", узгодити вимоги, які забезпечать взаємозв'язок і послідовність розкриття інформації про фінансові активи у формах фінансової звітності та примітках до неї, привести вітчизняні вимоги до структури та змістового наповнення форм фінансової звітності та Приміток до річної фінансової звітності у відповідність до положень міжнародних стандартів фінансової звітності.

Бібліографічний список