Сучасна проблематика функціонування трансфертного ціноутворення в Україні

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Київський національний університет імені Тараса Шевченка

Сучасна проблематика функціонування трансфертного ціноутворення в Україні

Варналій Захарій Степанович,

доктор економічних наук, професор

Мацур Сергій Миколайович

студент 4 курсу

Анотація

Серед численних засобів, що використовуються для здійснення більш ефективного управління виробництвом, особлива роль належить внутрішньовиробничим, так званим трансфертним цінам. За сучасних умов глобалізації економіки проблематика трансферного ціноутворення набирає величезної ваги зважаючи на високий інтерес більшості країн до офшоризації та відтоку капіталів. Проте, регулювання трансфертного ціноутворення не повинне порушувати прав та свобод бізнесу, в зв'язку з чим виникає масив проблематики функціонування трансфертного ціноутворення в межах кожної окремої країни. В даній статті авторами визначено конкретні актуальні проблеми регулювання трансфертного ціноутворення в Україні. Запропоновано шляхи удосконалення обґрунтування контрольованих операцій, пошуку та аналізу зіставних операцій, пошуку джерел інформацій ринкових діапазонів відсоткових ставок, управління фіскальними ризиками експортерів сільськогосподарської продукції.

Ключові слова: трансфертне ціноутворення, контрольована операція, офшор, податок на прибуток.

Современная проблематика функционирования трансфертного ценообразования в Украине

Аннотация

Среди многочисленных средств, используемых для осуществления более эффективного управления производством, особая роль принадлежит внутрипроизводственным, так называемым трансфертным ценам. В современных условиях глобализации экономики проблематика трансфертного ценообразования становится важнейшей учитывая высокий интерес большинства стран к офшоризации и оттока капиталов. Однако, регулирования трансфертного ценообразования не должно нарушать прав и свобод бизнеса, в связи с чем возникает массив проблематики функционирования трансфертного ценообразования в пределах каждой отдельной страны. В данной статье авторами определены конкретные актуальные проблемы регулирования трансфертного ценообразования в Украине. Предложены пути совершенствования обоснования контролируемых операций, поиска и анализа сопоставимых операций, поиска источников информаций рыночных диапазонов процентных ставок, управления фискальными рисками экспортеров сельскохозяйственной продукции.

Ключевые слова: трансфертное ценообразование, контролируемая операция, оффшор, налог на прибыль.

Modern issues of the functioning of transfer pricing in Ukraine

Annotation

Among the numerous tools used to implement more efficient production management, special role belongs to the in-house, so-called transfer prices. Under the current conditions of globalization of the economy, the problem of transfer pricing is gaining weight given the high interest of most countries in offshore and outflow of capital. However, the regulation of transfer pricing should not violate the rights and freedoms of business, and therefore there is an array of problems in the functioning of transfer pricing within each individual country. In this article, the authors identified specific problems of transfer pricing regulation in Ukraine. The authors offer ways of improvement of the substantiation of controlled operations, search and analysis of comparable operations, search of information sources of market interest rates ranges, and management of fiscal risks of exporters of agricultural products.

Key words: transfer pricing, controlled transaction, offshore, profit tax.

Вступ

Розвиток економіки зумовлює постійне удосконалення взаємовідносин окремих підприємств, що відображається у все більш складних та неоднозначних операціях. Серед підприємств, що є членами однієї групи можуть здійснюватися внутрішні операції, що супроводжуються суттєвими переміщеннями капіталів у випадку їх розташування у різних країнах. Ціна, за якою здійснюються такі операції називається трансфертною.

Історія трансфертного ціноутворення (ТЦУ) почалася ще в середині минулого століття, коли набули розквіту перші транснаціональні корпорації, які за рахунок великої кількості трансфертних операцій зміщували реальні центри прибутковості у більш «лояльні» зони оподаткування. На сьогодні, роль таких корпорацій є надзвичайно високою, адже саме вони є основою податкових надходжень більшості розвинених країн, а питання контролю за трансфертним ціноутворенням з кожним роком постає все гостріше на сучасному етапі.

Огляд літератури

Питанню трансфертного ціноутворення приділяється особлива увага в наукових дослідженнях західних учених. Дослідження політики трансфертного ціноутворення втілилися в працях К.Р. Еммануель [1], Ю.Я. Лі [2], Д. Хіршлефер [3] та інші. Різні аспекти трансфертного ціноутворення в Україні висвітлювалися в працях таких учених, як П.В. Дзюба [4], Т. Єсик [5], М.В. Романюк [6] та інші, які досліджували особливості трансфертного ціноутворення та його розвиток.

Мета та завдання статті

Метою статті є аналіз та вивчення шляхів покращення порядку обґрунтування контрольованих операцій у контексті трансфертного ціноутворення. Для досягнення поставленої мети визначено наступні основні завдання: з'ясування сутності трансфертного ціноутворення; визначення основних положень щодо контрольованих операцій; аналіз методів визначення приналежності контрольованих операцій принципу «витягнутої руки»; формулювання та вирішення проблеми ризику обґрунтування товарів, що мають біржове котирування; формування комплексу пропозицій підприємствам щодо трансфертної політики в Україні.

Виклад основного матеріалу дослідження

Трансфертна ціна - ціна, яка встановлюється на будь-який об'єкт торгівлі (товари, послуги або фактори виробництва) між пов'язаними компаніями або структурними підрозділами однієї компанії, якщо об'єкт торгівлі перетинає митний кордон [4].

Одним з основних принципів трансфертного ціноутворення є так званий «Принцип витягнутої руки» (англ. Arm's length principle). Суть даного принципу в наступному: якщо співпрацюють два незалежні підприємства, то, як правило, умови їх комерційних і фінансових відносин максимально наближені до ринкових [6].

Трансфертні ціни прямим чином впливають на фінансові результати підприємств. Система трансфертних цін у холдингу визначає типи центрів відповідальності: чи є підприємство центром витрат, центром доходів або центром прибутку. Трансфертні ціни впливають на прийняття рішень «таке-ог-Ьиу» - виробляти проміжний продукт самостійно або закуповувати його на стороні (Рис.1). Проміжним називають продукт, який передається підрозділом-виробником підрозділу-споживачу [5].

Рис. 1. Основні завдання трансфертного ціноутворення

Джерело: складено на основі [5, 7].

В Україні норми контролю за трансфертним ціноутворенням запроваджено з 1 вересня 2013 року. Останні зміни до Податкового кодексу України (ПКУ) щодо трансфертного ціноутворення внесені Законом України від 15.07.2015 року №609-УІІІ [8].

Податковий Кодекс України передбачає застосування методів трансфертного ціноутворення, що і визначені нормами Настанов Організації економічного співробітництва та розвитку (ОЕСР) щодо трансфертного ціноутворення (Табл. 1).

Таблиця 1

Загальна характеристика методів трансфертного ціноутворення

Джерело: складено на основі [2, 8].

трансфертне ціноутворення фіскальний ризик

Фіскальна безпека в контексті трансфертного ціноутворення полягає у визначенні та контролі ризику невідповідності умов операцій, що здійснені за трансфертними цінами принципу «витягнутої руки».

Може здатися, що інтереси підприємств та держави в контексті трансфертного ціноутворення є кардинально протилежними і у будь-якому випадку хтось, тобто підприємство або держава в межах однієї операції, яка була здійснена за трансфертною ціною, повинен понести відповідні фіскальні збитки: підприємство у вигляді додатково сплаченого податку на прибуток підприємств, або держава - у вигляді недоотриманих податкових надходжень у зв'язку із розмиванням бази оподаткування завдяки трансфертному ціноутворенню. Але дане твердження не є вірним, адже потрібно чітко розрізняти «чесні» трансфертні операції та ті, які були здійснені із метою ухилення від оподаткування. Класифікація таких операцій відбувається шляхом перевірки відповідності їх умов принципу «витягнутої руки» або ринковим умовам.

Неоднозначною залишається ситуація для експортерів сільськогосподарської продукції. У випадку, коли експортна операція, відповідно до норм Податкового кодексу України визнається контрольованою, а товар, проданий в межах контрольованих операцій є біржовим (наприклад пшениця, соя, кукурудза, ячмінь, тощо - типові українські культури, можуть виникнути високі фіскальні ризики у зв'язку з високою різницею цін ринкової ціни товару на території України та регіону у якому функціонує біржа.

Загальна картина виникнення даного фіскального ризику виглядає наступним чином (Рис. 2):

Рис. 2. Фіскальний ризик експортерів сільськогосподарської продукції

Джерело: [Складено авторами].

Менеджери українських підприємств часто ігнорують майбутнє планування контрольованих операцій. Це призводить до мільйонних втрат підприємства як за рахунок штрафних санкцій, так і за рахунок донарахованого податку на прибуток.

Більшість підприємств мають сталі зв'язки із клієнтами постачальниками, відповідно спрогнозувати контрагентів із якими будуть здійснюватися операції та їх приблизний обсяг іноді можливо. В більшій мірі це стосується групових компаній, які з року в рік здійснюють однотипні операції із пов'язаними особами [1].

Відповідно до порядку обґрунтування контрольованих операцій щодо відповідності принципу «витягнутої руки», таким підприємствам в першу чергу потрібно звернути увагу на співставні операції.

Наприклад, якщо підприємство здійснює купівлю товару у пов'язаної особи і купівлю ідентичного товару у непов'язаного контрагента, неминучим є застосування методу «порівняльної неконтрольованої ціни», який ґрунтується на порівнянні цін. Іноді, на практиці трапляється наступна ситуація: українська компанія купує товар у своєї материнської компанії нерезидента, який є регіональним постачальником, та одночасно купує ідентичний товар у безпосереднього виробника такого товару. В такому разі, застосування першого методу є обов'язковим, і у випадку нижчих цін на товар у виробника аніж у пов'язаної особи, українське підприємство буде вимушене здійснити коригування, що призведе до нарахування маржі виручки, і відповідно, до збільшення податкового навантаження. Для запобігання такої ситуації, підприємству варто здійснювати моніторинг ціни та умови здійснення операцій в межах контрольованої операції та потенційно співставних операціях та відмовлятися від операцій, що можуть поставити під сумнів відповідність принципу «витягнутої руки» контрольованих операцій підприємства.

Якщо розглянути аналогічну господарську ситуацію, проте щодо не ідентичного але однорідного товару (наприклад, підприємство купує в межах контрольованої операції тостери, а у непов'язаної особи - блендери), то найбільш ймовірним для такої операції буде застосування методу «ціна перепродажу». Оскільки, метод ґрунтується на обрахунку валової рентабельності контрольованої операції та потенційно співставної, перед підприємством виникають дві можливості вирішення трансфертного питання. Перший - здійснення контролю відношення валового прибутку до виручки у контрольованій операції та у потенційно співставиш. Застосування даного методу не передбачає порівняння цін, натомість підприємству слід контролювати прибутковість таких операцій, а саме не допустити становище, за якого потенційно співставні операції будуть більш прибуткові аніж контрольовані операції. Якщо уникнення такої ситуації є неможливим, потрібно використати другу можливість - диверсифікація функцій та ризиків, що несуть сторони у контрольованих та потенційно співставних операціях. Наприклад, якщо здійснювати контрольовані операції, у яких умови транспортування, терміни оплати та основні ризики будуть відмінні аніж у потенційно співстаних операціях, останні, не зможуть бути використані для обґрунтування таких контрольованих операцій. В такому разі підприємство зможе використати метод «чистого прибутку».

Метод «чистого прибутку» є більш безпечний для підприємств, особливо, які здійснювали сумнівні контрольовані. Якщо підприємство розуміє, що у наступному звітному періоді обґрунтування контрольованих операцій буде здійснюватися методом «чистого прибутку», потрібно також звернути увагу на прибутковість контрольованої операції, проте вже з урахуванням операційних доходів та витрат за такою операцією. Найбільша складність, з якою стикаються підприємства при використанні методу «чистого прибутку» є обрахування чистої рентабельності контрольованої операції. Це пов'язано із тим, що більшість компаній не розподіляють свої операційні доходи та витрати між операціями, а ведуть їх облік разом щодо усієї діяльності підприємства. Тому, для таких підприємств варто визначитися із принципом розподілу операційних витрат або доходів між операціями (наприклад, часто застосовується частка виручки від операції до загальної виручки від реалізації). Також, при прогнозуванні застосування четвертого методу, підприємствам варто здійснювати моніторинг діяльності своїх конкурентів та потенційно співставних компаній, а саме аналізувати та будувати діапазони з показників чистої рентабельності (або чистої рентабельності витрат) таких підприємств. Таким чином, компанія може зрозуміти на скільки діяльність в межах контрольованої операції відповідає ринковим процесам.

Типовими контрольованими операціями також є купівля продаж основних засобів та операції з оренди нерухомості. Такі операції прийнято обґрунтовувати за допомогою методу «порівняльної неконтрольованої ціни» шляхом проведення оцінки вартості основного засобу або ж вартості орендної плати. Щодо таких операцій, підприємствам слід здійснювати оцінку перед проведенням контрольованої операції. Наприклад, здійснивши попередню оцінку вартості основного засобу придбаного в межах контрольованої операції, підприємство отримає максимальну вартість такого основного засобу, тому купивши його дешевше оціночної вартості, компанія гарантує відповідність принципу «витягнутої руки» такої операції.

З метою дотримання норм трансфертного ціноутворення для багатьох платників податків актуальним є обґрунтування розміру процентної ставки за запозиченнями від нерезидентів, що вимагає вибору джерела інформації про ринкові процентні ставки. При таких умовах платники податків звертаються з питанням: чи можна вважати дані НБУ про процентні ставки достатніми для обґрунтування розміру витрат за залученими коштами в формі позик і міжбанківських депозитів? Оскільки з цього приводу поки відсутні офіційні роз'яснення податкових органів, слід провести аналіз застосовності даних НБУ для цілей трансфертного ціноутворення.

Суб'єкти контролю з трансфертного ціноутворення одностайні щодо переваг використання інформації НБУ, оскільки дані: мають офіційний статус; надані на основі інформації про фактично здійснені операції суб'єктів господарювання; мають високу ступінь надійності і коректності; регулярно публікуються; знаходяться у вільному доступі.

При цьому питання застосовності інформаційних матеріалів НБУ для цілей трансфертного ціноутворення виникає в площині повноти розкриття такої публічної інформації з точки зору можливості її комплексного порівняння з істотними умовами контрольованої операції. Так, згідно з пп. 39.2.2.1 ПКУ, контрольовані операції платника податків можна визнати порівнянними з неконтрольованими, якщо немає значних відмінностей між операціями, що впливають на фінансовий результат при застосуванні методу трансфертного ціноутворення, або в разі, якщо відмінності можуть бути усунені проведенням коригувань [8].

З метою визначення порівнянності комерційних та / або фінансових умов угод між непов'язаними особами з умовами контрольованої операції в разі наявності у сторін операції договорів позики в ст. 39 ПКУ в редакції до 1 січня 2015 вказувалося: слід враховувати такі умови операцій, як: платоспроможність одержувача позики, характер забезпечення, термін позики, валюта та інші умови, що впливають на розмір процентної ставки [8].

Чинна редакція ст. 39 ПКУ не містить вичерпного переліку критеріїв зіставлення договорів позики. В даному випадку слід звернутися до пп. 39.2.2.2 ПКУ, де наведено елементи аналізу умов контрольованої і неконтрольованої операцій, зокрема, функціональний аналіз. Він передбачає зіставлення таких елементів контрольованої та неконтрольованої операцій, як: функції, що їх визначено сторонами угоди, активи, які ними використовуються, умови розподілу між сторонами угоди ризиків і вигод. Ризики сторін є ключовими умовами, що характеризують операції з нарахування відсотків за залученими коштами. Аналіз ризиків, враховуючи їх перелік в пп. 39.2.2.3 ПКУ, передбачає врахування конкретних умов при зіставленні контрольованих і неконтрольованих операцій:

*кредитний ризик - зіставлення платоспроможності (кредитного рейтингу) позичальників / боргових інструментів, порівняння характеру забезпечення за позиками;

. ризик зміни процентних ставок - облік терміну позик (термін до погашення) та характеру процентних ставок по ним (фіксовані або плаваючі);

. ризик, пов'язаний зі зміною офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого НБУ, - облік валюти позик, які зіставляються;

. ризик ліквідності - аналіз прав / вимог дострокового погашення за позиками [8].

Разом з тим в більшості випадків дані про процентні ставки в інформаційних матеріалах НБУ не містять достатньої інформації про ризики сторін угоди в зв'язку з агрегованим форматом даних. Тому ці дані не дозволяють зробити висновки щодо сумісності даних з умовами контрольованої операції.

Виходячи з формату даних НБУ про процентні ставки можна визначити два типових обмеження щодо їх використання для цілей трансфертного ціноутворення:

1) відсутність інформації про ступінь кредитного ризику в операціях;

2) відсутність інформації про зв'язок сторін угоди.

Відсутність інформації про ступінь кредитного ризику в операціях проявляється у відсутності подачі даних НБУ в розрізі кредитних рейтингів позичальників / депозитних установ (наприклад, рейтинги, присвоєні уповноваженими рейтинговими агентствами в Україні, рейтинги міжнародних агентств, оцінки яких офіційно визнаються в Україні). Відсутність деталізації є істотним обмеженням при побудові ринкового діапазону процентних ставок, оскільки рівень кредитоспроможності позичальника безпосередньо впливає на рівень процентної ставки по його запозичень.

Також формат надання даних в інформаційних матеріалах НБУ не містить інформації про незалежність осіб, які здійснюють операції із залучення / розміщення грошових коштів на умовах платності. Таким чином, не можна говорити, що операції, за якими надана процентна ставка, були проведені з дотриманням принципу «витягнутої руки», передбаченого ст. 39 ПКУ.

Тому, за можливості, підприємству слід звертатися до більш точних та загальноприйнятих джерел інформації щодо відсоткових ставок за позиками (найбільш співставні відсоткові ставки можна знайти у інформаційних джерелах Reuters або Bloomberg) [1]. У разі відсутності такої можливості, компанія все ж може скористатися інформацією наведеною НБУ.

Обґрунтувати контрольовані операції щодо відповідності принципу «витягнутої руки» значно легше, здійснивши попереднє планування та аналіз таких операцій. Врахувавши наведені вище рекомендації щодо обґрунтування найбільш типових контрольованих операцій, підприємства значно зменшують ризики пов'язані із трансфертним ціноутворенням.

Висновки та перспективи подальших досліджень

В залежності від обраного методу, обраховується той чи інший показник рентабельності. Даний показник порівнюється із розрахованим ринковим діапазоном, побудованим на основі співставних підприємств. Якщо показники компанії входять у діапазон, контрольована операція вважається такою, що відповідає принципу «витягнутої руки». Якщо ж такий показник знаходиться поза межами діапазону, підприємство зобов'язане здійснити коригування власних фінансових результатів відповідно до медіани діапазону та здійснити доплату до бюджету відкоригованого податку на прибуток.

Зіставлення умов контрольованих операцій із умовами не- контрольованої операції можна виконувати лише у випадку, коли такі операції є зіставними, або відмінності, що заважають зіставності, можна нівелювати за допомогою коригувань. Не слід розглядати деякі коригування порівнянності, такі як щодо відмінностей у рівнях оборотного капіталу, як «рутинними» та бесперечиними, та розглядати деякі інші коригування, такі як щодо ризиків країни, як більш суб'єктивними, а тому такими, що вимагають додаткового доведення та надійності. Єдині коригування, які необхідно провести, - це ті, які дійсно покращать порівнянність.

Сучасний стан справ в Україні ще потребує клопіткої праці для досягнення європейських стандартів трансфертного ціноутворення, адже становлення законодавства розглядається в сукупності з політикою боротьби з витоком прибутку в офшори і впровадженням податку на багатство. При цьому боротьба спрямована на наслідки проблеми, а не на її причини. А причиною відтоку капіталу в офшори у цьому випадку є фіскальне навантаження, корупція, непередбачуваність політики держави.

Спрогнозувати розвиток подій щодо встановлення контролю над трансфертним ціноутворенням в Україні сьогодні нелегко, адже тема офшорів зачіпає не тільки інтереси бізнесу, а й політики, з якою в Україні він тісно пов'язаний.

Таким чином, контроль за трансфертним ціноутворенням з кожним роком має все більше значення для податкових служб у розрізі податкових надходжень. Безумовно, законодавча база в Україні буде постійно вдосконалюватись, тому груповим українським компаніям потрібно відповідально віднестися до виконання власних зобов'язань як платника податку для подальшого успішного ведення бізнесу в Україні.

Список літератури

1. Еммануель К.Р. Трансфертне ціноутворення: діагностика та можливе рішення для дисфункціонального прийняття рішень у дивізіонізованій компанії // Управління Міжнародним Оглядом. 1977. 17 (4).рр. 45-49.

2. Лі Ю.Я, Ахн В.Г., Сунг Ч. Митний А.П: Впровадження вдосконаленої схеми митної оцінки [Електронний ресурс] // Журнал міжнародних трансфертних цін. - 2008. - Том 15, №

3. - Рп. 159-161. -: http://www.ibfd.org/IBFD-Products/Tournal- Articles/International-Transfer-Pricing-Journal/collections/itpj/

pdf/itpi030806,pdf.

3. Хіршлефер Д. Про економіку трансфертного ціноутворення //Журналбізнесу. 1956. №29. С. 172-184.

4. Дзюба П. Трансфертне ціноутворення: економічний зміст і специфіка // Економіка України. - 2006. - №1. -С.14-22.

5. Єсик Т. Трансфертне ціноутворення та контрольовані операції / Т. Єсик // Юридична газета. - 2013. - № 37. - С. ЗО.

6. Варналій З.С., Романюк М.В., Податкова система: підручник - Київ: Знання України - 2019 - С. 523.

7. Настанови ОЕСР щодо трансфертного ціноутворення для ТНК та податкових служб (22 червня 2010 року) [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://sfs.gov.ua/data/ material/000/021/80820/o.pdf.

8. Податковий Кодекс України № 2755-VI від 25.11.2018 із змінами і доповненнями, внесеними згідно із Законом № 2611-VIII.

References

1. Emmanuel C.R. Transfer Pricing: a diagnosis and possible solution to dysfunctional decision making in the divisionalised company // Management International Review. 1977. 17 (4). p p. 45-49.

2. Lee J.Y, Ahn W.G., Sung Ch. Customs АРА: Introduction of Advanced Customs Valuation Arrangement // International Transfer Pricing Journal. - 2008. - Vol.15, N 3. - Pp. 159-161. -: http://www.ibfd.org/IBFD-Products/Journal-Articles/ International-Transfer-Pricing-Journal/collections/itpj/pdf/ itpj030806.pdf.

3. Hirshleifer J. On the economics of transfer pricing // The JournalofBusiness. 1956. №29. Pp. 172-184.

4. Dziuba P. Transferential pricing: economic content and specificity // Economy of Ukraine. - 2006. - №1. -C.14-22.

5. Yesik T. Transfer pricing and controlled operations / T. Yesik //Yuridicheskaya Gazeta. - 2013. - № 37. - P. 30.

6. Varnalii Z.S., Romanyuk M.V., Tax system: textbook - Kyiv: Knowledge of Ukraine - 2019 - P. 523.

7. OECD Transfer Pricing Guide for TNCs and Tax Services (June 22, 2010) [Electronic Resource], - Access mode: http://sfs. gov.ua/data/material/000/021/80820/o.pdf.

8. Tax Code of Ukraine No. 2755-VI of November 25, 2018, as amended and amended in accordance with Law No. 2611-VIII.

Размещено на Allbest.ru